0112-KDIL2-2.4011.811.2022.2.MM

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

18 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 grudnia 2022 r. (wpływ 15 grudnia 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

2. Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, pod firmą (…) SPÓŁKA JAWNA, numer KRS (Krajowy Rejestr Sądowy): (…), numer NIP: (…), numerem REGON: (…).

Wnioskodawca prowadzi spółkę wraz ze Wspólnikami:

1. R.D. PESEL: (…),

2. A.P. PESEL: (…),

3. S.P. PESEL: (…).

Wnioskodawca, a także jego Wspólnicy mają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm. – dalej: ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)). Wnioskodawca oraz Wspólnicy rozliczają się w ramach spółki na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Nich forma opodatkowania to ryczałt ewidencjonowany. W majątku spółki znajduje się turbina wiatrowa, za pośrednictwem której wytwarzana jest energia elektryczna – jest to zatem energia powstała z odnawialnego źródła energii.

Wnioskodawca oraz jego Wspólnicy w ramach prowadzonej spółki:

a) wytwarzają energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii i sprzedają ją do operatora energetycznego (…),

b) za wytwarzaną energię elektryczną (tzw. zieloną) Wnioskodawca otrzymuje od operatora energetycznego (…) tzw. świadectwa pochodzenia energii elektrycznej wytworzonej w odnawialnym źródle energii, które stanowią poświadczenie wyprodukowanej, określonej ilości energii w danym czasie. Wytwórca składa do operatora systemu elektroenergetycznego wniosek o wydanie świadectwa pochodzenia. Świadectwo pochodzenia energii to dokument, który potwierdza, że energia elektryczna została wytworzona z odnawialnych źródeł energii. Nazywa się je również świadectwem pochodzenia lub tzw. zielonym świadectwem. Dzięki Świadectwu Wnioskodawca nabywa Prawa Majątkowe, które są zbywalne i stanowią towar giełdowy. Wymienione świadectwa podlegają obrotowi na (…) za pośrednictwem biura maklerskiego, dla którego Wnioskodawca wystawia faktury sprzedaży. Następnie są one odsprzedawane na giełdzie jako prawa majątkowe pod postacią zielonych certyfikatów (…).

Jako formę opodatkowania Wnioskodawca oraz jego Wspólnicy wybrali ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, a osiągnięty przychód opodatkowali 5,5% stawką ryczałtu, poczynając od 2022 roku. W tym celu złożyli Oni naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Ponadto Wnioskodawca oraz jego Wspólnicy, wraz z osiągnięciem pierwszego przychodu, który został opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, rozpoczęli prowadzenie ewidencji przychodów, w której to ewidencji wskazane są przychody z poszczególnych tytułów, jak i właściwa dla nich stawka ryczałtu. Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, że zarówno on, jak i jego Wspólnicy nie przekroczyli w ubiegłym roku limitu przychodu 2 000 000 euro.

Wnioskodawca i jego Wspólnicy nie są podmiotami opłacającymi podatek w formie karty podatkowej, nie korzystają z okresowego zwolnienia z podatku dochodowego, nie prowadzą apteki, nie sprzedają ani nie kupują wartości dewizowych oraz nie sprzedają części oraz akcesoriów do pojazdów mechanicznych. Wnioskodawca nie będzie świadczył także usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy. Nie nastąpiła również sytuacja, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5 ustawy o ryczałcie, czyli Wnioskodawca nie będzie podejmował działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej: samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem; w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków; samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka, jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Wnioskodawca chciałby jednak wskazać, że negatywna przesłanka dotycząca wytwarzania wyrobów akcyzowych, zawarta w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy o ryczałcie, jest przedmiotem jednego z pytań zawartych w niniejszym wniosku.

Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości opodatkowania prowadzonej przez Niego działalności w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, jak również ustalenia właściwej dla tej działalności stawki podatku .

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na następujące pytania:

Jak jest sklasyfikowane – na podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług)) – wytwarzanie i sprzedaż energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii oraz sprzedaż praw majątkowych pod postacią zielonych certyfikatów na (…) przez Państwa (proszę podać podstawowy symbol grupowania, który jest siedmiocyfrowy, zapisywany w blokach po dwa znaki oddzielone kropką)?

Wytwarzanie i sprzedaż energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii oraz sprzedaż praw majątkowych pod postacią zielonych certyfikatów na (…) jest sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 35.11.10.0.

Czy prawa majątkowe, z których sprzedaży – na (…) – uzyskują Państwo przychód są prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw pochodzenia otrzymanych przez Państwa na wniosek, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610)?

Prawa majątkowe, z których sprzedaży (na (…)) uzyskują Państwo przychody, są prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw pochodzenia otrzymanych na wniosek na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Pytania

1. Czy działalność prowadzona przez Wnioskodawcę oraz jego Wspólnika, opisana we wniosku, spełnia przesłankę negatywną zawartą w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz.U. 2021 poz. 1993 z późn. zm., dalej także: ustawa o ryczałcie) dotyczącą zakazu stosowania ryczałtu dla podatników wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów?

2. Czy działalność prowadzona przez Wnioskodawcę oraz jego Wspólnika, opisana we wniosku, polegająca na wytwarzaniu energii elektrycznej i ich dalszej odsprzedaży jest działalnością wytwórczą kwalifikującą się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz.U. 2021 poz. 1993 z późn. zm., dalej także: ustawa o ryczałcie), a więc w stawce 5,5%?

3. Czy przychód z działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz jego Wspólnika, opisanej we wniosku, polegającej na sprzedaży certyfikatów (…) na giełdzie kwalifikuje się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. c ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz.U. 2021 poz. 1993 z późn. zm., dalej także: ustawa o ryczałcie), a więc w stawce 5,5%?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie – zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne, które osiągają przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać podatek w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Tę formę opodatkowania mogą również stosować osoby nieprowadzące działalności gospodarczej w przypadku, w którym osiągają one przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze (art. 1 ust. 2 ustawy o ryczałcie).

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o ryczałcie opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o PIT, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z powołanych przepisów wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (określone w art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o PIT).

Z treści art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie wynika, że użyte przez ustawodawcę określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556).

Wybór zryczałtowanego podatku dochodowego jako formy opodatkowania nie jest dopuszczalny w przypadku wystąpienia którejś z przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 8 ustawy o ryczałcie, tj. jeśli podatnik nie uzyskuje przychodów z prowadzenia apteki, kupna i sprzedaży wartości dewizowych, sprzedaży części do pojazdów mechanicznych i wytwarzania wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Wnioskodawca oraz jego Wspólnik w ramach prowadzonej działalności opisanej w stanie faktycznym wytwarzają energię elektryczną, której źródłem jest odnawialna energia wiatru. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, nie spełnia on negatywnej przesłanki zawartej w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy o ryczałcie.

Ponadto podatnik nie może świadczyć usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy. Wybór ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uniemożliwia także podjęcie przez podatnika działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

- samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem;

- w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków;

- samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka, jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto podatnik nie może opłacać podatku w formie karty podatkowej w momencie zmiany formy opodatkowania na ryczałt. W przypadku Wnioskodawcy nie zachodzą wspomniane negatywne przesłanki.

Podatnik może stosować zryczałtowany podatek dochodowy w przypadku, gdy uzyskane w roku poprzedzającym rok podatkowy przychody z prowadzonej samodzielnie przez niego działalności nie przekroczyły wysokości 2 000 000 euro (art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o ryczałcie). Wnioskodawca nie osiągnął przychodów w wysokości wyższej niż 2 000 000 euro w roku poprzedzającym rok podatkowy, od którego zamierza zastosować formę zryczałtowanego podatku dochodowego.

W kwestii właściwej stawki podatku należy wspomnieć, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jest wyjątkowym podatkiem dla osób fizycznych, który jako jedyny umożliwia stosowania wielu stawek podatku jednocześnie. Ustawodawca przewidział następujące stawki ryczałtu: 17%; 15%; 14%; 12%, 10%; 8,5%/12,5%; 8,5%; 5,5%; 3% oraz 2%. Stosowanie poszczególnych stawek zależy od wykonywanych przez podatnika usług. Stawka podatku dla konkretnej usługi może być uzależniona od właściwego dla niej kodu PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług). Niestety klasyfikacja ze względu na swój ograniczony charakter nie odnosi się wprost do wszystkich usług. W ocenie Wnioskodawcy właśnie tak jest w przypadku prowadzonej przez niego działalności.

Art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ryczałcie nie odnosi się wprost do powołanego symbolu PKWIU. Wskazuje on, że między innymi, stawką 5,5% opodatkowana jest działalność wytwórcza. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4 działalność wytwórcza to działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzona przez podatnika. Wnioskodawca wytwarza i sprzedaje energię elektryczną, a zatem, w ocenie Wnioskodawcy, spełnia on definicję działalności wytwórczej.

Także art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. c ustawy o ryczałcie nie odnosi się wprost do powołanego symbolu PKWiU. Wskazany przepis odnosi się natomiast bezpośrednio do art. 14 ust. 2 pkt 14 ustawy o PIT. Zgodnie z jego treścią przychodem z działalności gospodarczej są również przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia świadectw pochodzenia otrzymanych przez podmioty zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wydawanych na wniosek, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610).

Zdaniem Wnioskodawcy zielone certyfikaty (…) spełniają definicję wskazaną w ww. przepisie dotyczącym świadectw pochodzenia. Takie stanowisko zostało potwierdzone w indywidualnych interpretacjach wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- interpretacja indywidualna z dnia 3 września 2021 r. o sygnaturze: 0114-KDIP3-2.4011.570.2021.1.MJ: „Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca produkuje i sprzedaje energię elektryczną. Przychody uzyskane z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowane są w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – 5,5 %. Elektrownia korzysta z Systemu Wsparcia dla producentów energii odnawialnej. Produkując energię elektryczną (tzw. zieloną) Elektrownia otrzymuje od Prezesa Urzędu Regulacji Energii tzw. świadectwa pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej w odnawialnym źródle energii, które stanowią poświadczenie wyprodukowanej, określonej ilości energii w danym czasie. Świadectwo pochodzenia energii to dokument, który potwierdza, że energia elektryczna została wytworzona z odnawialnych źródeł energii. Dzięki Świadectwu Elektrownia nabywa Prawa Majątkowe, które są zbywalne i stanowią towar giełdowy. Wymienione świadectwa podlegają obrotowi na (…) za pośrednictwem biura maklerskiego, dla którego Wnioskodawca wystawia faktury sprzedaży. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz treść cytowanego uprzednio przepisu art. 14 ust. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu odpłatnego zbycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej, na podstawie wystawianych dla biura maklerskiego faktur, otrzymanych przez podmioty zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wydawanych na wniosek, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2020 r. poz. 261, 284, 568, 695 i 1086) należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkować 5,5 % stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za prawidłowe”;

- interpretacja indywidualna z dnia 26 stycznia 2022 r. o sygnaturze: 0115-KDIT1.4011.736.2021.2.MST: „Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 analizowanej ustawy. I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton. W świetle natomiast ust. 1 pkt 6 lit. c tego przepisu, ww. stawka ryczałtu ma również zastosowanie do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym. Jak wynika przy tym z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, użyte w ustawie określenie „działalność wytwórcza” oznacza działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika. Prowadzona przez Panią pozarolnicza działalność gospodarcza polega na wytwarzaniu i sprzedaży energii elektrycznej z odnawialnych źródeł, sprzedaży gwarancji pochodzenia energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii oraz sprzedaży praw majątkowych na (…) SA na Rynku Praw Majątkowych (PKWiU 35.11.10.0). Prawa majątkowe, z których sprzedaży uzyskuje Pani przychody są prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw pochodzenia otrzymanych na wniosek, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii. Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Panią przychody z opisanej działalności gospodarczej kwalifikują się do opodatkowania – od roku 2022 – 5,5 % stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję przychodów pozwalającą na przyporządkowanie poszczególnych przychodów do właściwej dla nich stawki ryczałtu. Stąd w przypadku osiągnięcia przychodów, dla których właściwych będzie kilka stawek ryczałtu, możliwe będzie ich wyszczególnienie i przyporządkowanie do konkretnej stawki.

W ocenie Wnioskodawcy oba wskazane źródła przychodu mogą zostać opodatkowane stawką 5,5% ryczałtu, a sama działalność nie spełnia przesłanki wyłączającej z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy o ryczałcie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 22 § 1 ustawy – Kodeks spółek handlowych:

Spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647):

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

W myśl natomiast art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki jawnej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce jawnej ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Na podstawie powyższego – wielkość przychodów przypadających na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku.

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Stosownie do art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Przy czym – w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Pozarolnicza działalność gospodarcza to pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są: pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 2 pkt 14 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia świadectw pochodzenia otrzymanych przez podmioty zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wydawanych na wniosek, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2021 r. poz. 610).

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W artykule tym zawarto wyłączenia z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

1. Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1. opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2. korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3. osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4. wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5. podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

6. (uchylony)

2. Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1. wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2. wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

3. Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

W świetle natomiast art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 5,5% przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym.

Jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Działalność wytwórcza to działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzona przez podatnika.

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to „produkować coś; tworząc wydzielać coś; powodować powstanie czegoś” (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).

Przez działalność wytwórczą, stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy podatkowej, należy rozumieć działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

Zatem przychody z działalności wytwórczej podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 5,5%, o ile dany rodzaj działalności wytwórczej nie jest objęty innymi stawkami przewidzianymi w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w formie spółki jawnej (dalej: Spółka). W majątku Spółki znajduje się turbina wiatrowa, za pośrednictwem której wytwarzana jest energia elektryczna – jest to energia powstała z odnawialnego źródła energii. W ramach prowadzonej Spółki wytwarzają Państwo energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii i sprzedają ją do operatora energetycznego, a za wytwarzaną energię elektryczną (tzw. zieloną) otrzymują Państwo od operatora energetycznego tzw. świadectwa pochodzenia energii elektrycznej wytworzonej w odnawialnym źródle energii, które stanowią poświadczenie wyprodukowanej, określonej ilości energii w danym czasie. Świadectwo pochodzenia energii to dokument, który potwierdza, że energia elektryczna została wytworzona z odnawialnych źródeł energii. Dzięki świadectwu nabywają Państwo prawa majątkowe, które są zbywalne i stanowią towar giełdowy. Wymienione świadectwa podlegają obrotowi na (…) za pośrednictwem biura maklerskiego, dla którego wystawiają Państwo faktury sprzedaży. Następnie są one odsprzedawane na giełdzie jako prawa majątkowe pod postacią zielonych certyfikatów (…). Wskazali Państwo, że wytwarzanie i sprzedaż energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii oraz sprzedaż praw majątkowych pod postacią zielonych certyfikatów na (…) jest sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 35.11.10.0. Prawa majątkowe, z których sprzedaży (na (…)) uzyskują Państwo przychody, są prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw pochodzenia otrzymanych na wniosek na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Ponadto, jak wskazano w stanie faktycznym, nie są Państwo podmiotami opłacającymi podatek w formie karty podatkowej, nie korzystają Państwo z okresowego zwolnienia z podatku dochodowego, nie prowadzą Państwo apteki, nie sprzedają ani nie kupują Państwo wartości dewizowych oraz nie sprzedają części oraz akcesoriów do pojazdów mechanicznych. Nie będą Państwo również świadczyli także usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy. Nie nastąpiła również sytuacja, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jednocześnie wskazali Państwo, że Wasze przychody z działalności gospodarczej nie przekroczyły w poprzednim roku podatkowym kwoty 2 mln euro.

Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej stwierdzam, że w Państwa sprawie nie ma zastosowania wyłączenie z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – wyłączenie to nie dotyczy wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii.

Państwa działalność gospodarcza, w ramach której wytwarzają Państwo energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii i sprzedają ją do operatora energetycznego, spełnia definicję działalności wytwórczej z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a uzyskiwane z niej przychody kwalifikują się do opodatkowania – od roku 2022 – 5,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ponadto w odniesieniu do sprzedaży na giełdzie praw majątkowych pod postacią certyfikatów (…) zauważam, że skoro wskazane we wniosku prawa majątkowe są prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw pochodzenia otrzymanych na wniosek na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii, to ich sprzedaż skutkuje powstaniem po Państwa stronie przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 14 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji do przychodów ze sprzedaży certyfikatów (…) może mieć zastosowanie – od roku 2022 – 5,5% stawka ryczałtu, co wynika wprost z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Reasumując – działalność prowadzona przez Państwa nie spełnia przesłanki negatywnej zawartej w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne dotyczącej zakazu stosowania ryczałtu dla podatników wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów.

Działalność prowadzona przez Państwa polegająca na wytwarzaniu energii elektrycznej i jej dalszej odsprzedaży jest działalnością wytwórczą kwalifikującą się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 5,5% ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Natomiast przychód z działalności prowadzonej przez Państwa polegającej na sprzedaży certyfikatów (…) na giełdzie kwalifikuje się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 5,5% ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń.

Powołane przez Państwa interpretacje zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).