Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 10 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 10 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 8 czerwca 2022 r. (wpływ 8 czerwca 2022 r. i 9 sierpnia 2022 r.) Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Zgłasza się Pan z uprzejmą prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia wysokości stawki opodatkowania z prowadzonej działalności usługowej związanej z projektowaniem struktury i zawartości stron internetowych oraz zapisu kodu komputerowego niezbędnego do tworzenia i wdrożenia stron internetowych.

W ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zajmuje się Pan projektowaniem struktury i zawartości stron internetowych wraz z zapisem kodu komputerowego niezbędnego do tworzenia i wdrożenia stron internetowych, jako web developer.

Projekty, przy jakich Pan pracuje, działają w oparciu o model klient – serwer, a prace web developera można sklasyfikować jako:

1. Front-end – strona klienta, warstwa prezentacji, skupia się na umiejętnościach mogących obejmować:

- języki html, css, php oraz pomocnicze biblioteki,

- obsługę zapytań asynchronicznych,

- aplikacje jednostronicowe,

- wydajność stron internetowych,

- projektowanie elastycznych witryn internetowych,

- zagadnienia kompatybilności z różnymi przeglądarkami,

- testowanie oprogramowania,

- automatyzację kompilacji,

- optymalizację dla wyszukiwarek internetowych,

- kwestie związane z dostępnością,

- podstawową edycję grafik,

- wizualne interfejsy;

2. Back-end – strona serwera, warstwa dostępu do danych, skupia się na umiejętnościach mogących obejmować:

- języki html, css, php,

- automatyzację testów oprogramowania,

- dostęp do danych aplikacji,

- logikę biznesową aplikacji,

- administrowanie bazami danych,

- skalowalność,

- wysoką niezawodność,

- kwestie bezpieczeństwa, uwierzytelnianie i autoryzację,

- architekturę oprogramowania,

- przekształcanie danych,

- tworzenie kopii zapasowych.

Ponadto wykonuje Pan czynności w zakresie m.in.:

- kontroli wersji,

- przesyłania plików,

- systemów zarządzania treścią,

- projektowania graficznego.

Działalność gospodarczą prowadzi Pan od dnia 1 kwietnia 2021 r. Działalność została zgłoszona do opodatkowania podatkiem ogólnym, jednak zważywszy na zmiany prawa podatkowego oraz profilu działalności została dokonana zmiana i zgłoszono działalność do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Analizując PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) pod kątem prowadzonej działalności gospodarczej, w Pana mniemaniu należy uznać, że prowadzona przez Pana działalność gospodarcza powinna zostać sklasyfikowana w PKWiU 62.01.11.0 – jako projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do tworzenia i wdrożenia stron internetowych.

Świadczone przez Pana usługi mieszczą się w PKWiU 62.01.1, jednak nie są związane bezpośrednio z oprogramowaniem, tylko z projektowaniem i wdrożeniem stron internetowych, jak przedstawił to Pan powyżej. Nie są świadczone usługi w zakresie doradztwa dotyczącego oprogramowania (PKWiU 62.02) bądź instalowania oprogramowania (PKWiU 62.09.20.0), również nie są przetwarzane dane (PKWiU 63.11.1) i przesyłane strumienie audiowizualne przez Internet (PKWiU 63.11.2).

Zgłaszając działalność do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, opodatkowuje Pan przychody stawką ryczałtu 8,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. h ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jako przychody z działalności usługowej.

Nie podlega Pan wyłączeniu z opodatkowania ryczałtem na podstawie art. 8 ww. ustawy, a PKWiU 62.01 – nie zostało wymienione w załączniku Nr 2 do ww. ustawy. Wnioskuje Pan wykonywanie usługi – projektowania stron internetowych – na fakturach opis wykonanych czynności brzmi „Web development dla projektu (`(...)`)”.

Pozostałe przychody związane z projektowaniem graficznym opodatkowuje Pan stawką ryczałtu 12% – usługa sklasyfikowana jako projektowanie.

Oświadcza Pan, że w roku poprzedzającym rok podatkowy (tj. 2021 r.) uzyskał Pan przychody w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro.

Przedstawiony opis sprawy wynika z uzupełnienia wniosku.

Pytanie

Czy wykonując usługi polegające na projektowaniu struktury i zawartości stron internetowych oraz zapisu kodu komputerowego niezbędnego do tworzenia i wdrożenia stron internetowych, sklasyfikowane w PKWiU 62.01.11.0, prawidłowe jest stosowanie stawki zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu uzyskiwanych przychodów w wysokości 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Pana stanowisko w sprawie

Pytanie swoje argumentuje Pan tym, że prowadzi Pan działalność gospodarczą opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Jako przedmiot działalności gospodarczej zgłosił Pan w CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) następujące rodzaje działalności wg PKD (Polska Klasyfikacja Działalności):

- 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem,

- 73.11.Z Działalność agencji reklamowych,

- 18.12.Z Pozostałe drukowanie,

- 18.13.Z Działalność usługowa związana z przygotowywaniem do druku,

- 18.14.Z Introligatorstwo i podobne usługi,

- 58.19.Z Pozostała działalność wydawnicza,

- 58.29.Z Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,

- 59.12.Z Działalność postprodukcyjna związana z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi,

- 63.12.Z Działalność portali internetowych,

- 63.99.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana,

- 70.21.Z Stosunki międzyludzkie (public relations) i komunikacja,

- 73.12.A Pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele reklamowe w radio i telewizji,

- 73.12.B Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach drukowanych,

- 73.12.C Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet),

- 73.12.D Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w pozostałych mediach,

- 73.20.Z Badanie rynku i opinii publicznej,

- 74.20.Z Działalność fotograficzna,

- 74.90.Z Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Pomimo że wykonywane rzeczywiście w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej usługi sklasyfikowane są pod nr PKWiU 62.01.11.0, tj. projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i zapisu kodu niezbędnego do tworzenia i wdrożenia stron internetowych, to nie dotyczą one usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Grupowanie PKWiU 62.01.1, o którym mowa jest w ww. przepisie, obejmuje również świadczone usługi, sklasyfikowane pod symbolem 62.01.11.0. Zawarte w tym punkcie oznaczenie ex oznacza, że stawkę 12% ryczałtu należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem. W związku z tym, że wymienione w art. 12 ust. 1 pkt 1, pkt 2, pkt 2b, pkt 3, pkt 4, pkt 6, pkt 7, pkt 8 ww. ustawy usługi nie dotyczą wykonywanej przez Pana działalności, uważa Pan, że projektowanie struktury i zawartości stron internetowych, zapisu kodu komputerowego niezbędnego do tworzenia i wdrożenia stron internetowych, podlega opodatkowaniu stawką zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 8,5%.

Skoro ustawodawca objął stawką 12% poprzez oznaczenie „ex” wyłącznie usługi związane z oprogramowaniem, to powyższe nie odnosi się do usług polegających na projektowaniu stron internetowych. Gdyby taki był zamiar ustawodawcy, to ten zakres wymieniłby w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, chociażby poprzez posłużenie się formułą „objętych grupowaniem”, tak jak w przypadku „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), bez zawężania definicji do „związanych z oprogramowaniem” (PKWiU ex 62.01.1).

Nadmienia Pan, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą do kompetencji organów podatkowych należy wskazanie i weryfikacja PKWiU danej czynności wykonywanej przez podatnika. Bazując na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 179/16, organ interpretacyjny ma obowiązek ocenić, czy podatnik właściwie przypisał dany towar lub usługę do odpowiedniej pozycji PKWiU. Potwierdzone to zostało kolejnymi wyrokami sądów, m.in. wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 27 czerwca 2018 r., sygn. akt: I SA/Go 182/18.

Opisane we wniosku czynności były wykonywane przez Pana w 2021 r. i będą również w tym samym zakresie wykonywane w 2022 r. i latach kolejnych. Zakres wskazany w opisie wykonywanych czynności wskazuje, jakiego rodzaju czynności są podejmowane na rzecz zleceniodawcy. W związku z powyższym uważa Pan, że Pana stanowisko jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką” (…).

Stosownie do art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W artykule tym zawarto wyłączenia z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jednak – zgodnie z Pana oświadczeniem – w odniesieniu do działalności, którą Pan prowadzi, nie występują negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Działalność usługowa to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

W myśl art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu.

Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Zwracamy również uwagę, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą, świadcząc usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.01.11.0 – projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do tworzenia i wdrożenia stron internetowych. W 2021 r. uzyskał Pan przychody z działalności gospodarczej w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro. Czynności, które Pan wykonuje w ramach świadczonych usług, zostały przez Pana opisane szczegółowo we wniosku. Wskazał Pan, że usługi obejmują m.in. umiejętność posługiwania się językami html, css, php. Ponadto stwierdził Pan, że świadczone usługi nie są związane bezpośrednio z oprogramowaniem, tylko z projektowaniem i wdrożeniem stron internetowych.

Zauważamy, że z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1). Przy czym przepis ten nie odwołuje się do bezpośredniego ani do pośredniego związku z oprogramowaniem.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują jednak, że opisane we wniosku czynności są związane z oprogramowaniem. Za uznaniem tych usług za związane z oprogramowaniem wskazuje opis świadczonych przez Pana usług oraz ich klasyfikacja PKWiU 62.01.11.0.

Co istotne, grupowanie PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak m.in: projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych.

Zatem projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych mieści się w zakresie czynności związanych z oprogramowaniem.

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku, wskazujemy, że w świetle tak przedstawionego opisu czynności, które Pan wykonuje, niezasadne jest przyjęcie, że świadczone przez Pana usługi nie są bezpośrednio związane z oprogramowaniem. W naszej ocenie czynności, które Pan wskazał w opisie sprawy, tj. – projektowanie struktury i zawartości stron internetowych wraz z zapisem kodu komputerowego niezbędnego do tworzenia i wdrożenia stron internetowych, mieszczą się w pojęciu usług związanych z oprogramowaniem.

W związku z tym uzyskiwane przez Pana przychody ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 powinny być opodatkowane 12% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Reasumując – do przychodów ze świadczenia usług polegających na projektowaniu struktury i zawartości stron internetowych oraz zapisu kodu komputerowego niezbędnego do tworzenia i wdrożenia stron internetowych, sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 prawidłowe jest stosowanie stawki zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 12%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto wskazujemy, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzamy, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).