0115-KDIT1.4011.616.2021.2.MST

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 lipca 2021 r. (data wpływu 29 lipca 2021 r.), uzupełnionym 29 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania w formie karty podatkowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

29 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania w formie karty podatkowej, który został uzupełniony 29 października 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rencistą wojskowym i z tego tytułu otrzymuje rentę. Jednocześnie prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w postaci Specjalistycznej Praktyki Lekarskiej, rozliczając się podatkiem liniowym. Prowadzi działalność lekarską w postaci badań lekarskich z zakresu neurologii, chorób wewnętrznych i medycyny pracy wyłącznie na terytorium Polski. Działalność tę Wnioskodawca wykonuje osobiście w ramach swojej Specjalistycznej Praktyki Lekarskiej dla osób indywidualnych oraz innych firm, bez zatrudniania osób na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem dwóch spółek kapitałowych, z którymi ma podpisane umowy na działalność medyczną w ww. zakresie jako Specjalistyczna Praktyka Lekarska. Jedna spółka to spółka z o.o., w której współwłaścicielem jest małżonka Wnioskodawcy (E. Sp. z o.o.), druga spółka to spółka z o.o. spółka komandytowa, w której współwłaścicielem jest osoba niespokrewniona (M. Sp. z o.o. Sp. k.). W obu spółkach Wnioskodawca nie pełni funkcji zarządzających, w rejestracji zatrudnione są osoby na etat, natomiast czynności medyczne wykonują pracownicy na kontraktach w ramach swoich działalności jednoosobowych. Małżonka Wnioskodawcy pełni funkcje Prezesa w E. Sp. z o.o., prowadzi jednocześnie Prywatny Gabinet Psychiatryczny, wykonując działalność medyczną zgodnie ze specjalizacją w ramach swojej działalności jednoosobowej oraz dodatkowo ma zawarty kontrakt na taką samą działalność w ramach E. Prowadząc swój gabinet rozlicza się podatkiem liniowym. Ponadto, pracuje ona na etacie w Gminnym Ośrodku Zdrowia w M. jako pełniąca obowiązki Dyrektora do Spraw Lecznictwa.

Od 1 stycznia 2022 roku Wnioskodawca chciałby rozliczać się w formie karty podatkowej. W związku z tym planuje złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego wniosek o możliwość zastosowania opodatkowania w tej formie ze zgłoszeniem prowadzenia działalności w postaci badań lekarskich z zakresu neurologii, chorób wewnętrznych i medycyny pracy. Zgłoszenie to złoży nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego.

Przy prowadzeniu działalności Wnioskodawca będzie korzystał z usług osób niezatrudnionych przez siebie, wykorzystując ich orzeczenia lekarskie bądź wyniki badań dodatkowych. Będą to usługi specjalistyczne, np. okulistyczne, laryngologiczne, badania laboratoryjne, a więc usługi będące innym zakresem działalności lekarskiej niż działalność Wnioskodawcy, a jednocześnie niezbędne do całkowitego wykonania jego usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane działania medyczne kwalifikują się do możliwości rozliczania się w formie karty podatkowej, biorąc pod uwagę art. 23 i art. 25 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę art. 23 i art. 25 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz stan faktyczny prowadzenia jego działalności, Wnioskodawca kwalifikuje się do rozliczania się w formie karty podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905 ze zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

Karta podatkowa jest szczególną, uproszczoną formą opodatkowania. Jej konstrukcja prawna polega na tym, że nie ustala się wysokości podstawy opodatkowania. W przypadku podatku dochodowego płaconego w formie karty podatkowej rzeczywiste wyniki gospodarcze osiągane przez podatnika (a więc faktyczne kształtowanie się wysokości osiąganych przychodów, jak i dochodów podatnika) pozostają bez wpływu na wysokość podatku.

Wysokość należnego podatku ustalana jest w oparciu o poziomy obciążeń podatkowych określone przez ustawodawcę jako odpowiednie dla przeciętnie osiąganych rezultatów danej działalności gospodarczej. Stąd, ta forma opodatkowania może być stosowana wyłącznie do rodzajów działalności szczegółowo określonych przez ustawodawcę (przepisy wskazują przedmiot tych działalności i warunki, w jakich mają być prowadzone).

I tak, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w wolnych zawodach, polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego – w warunkach określonych w części VIII tabeli.

Stosownie do art. 4 pkt 11 ustawy przez „wolny zawód” rozumie się pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście m.in. przez lekarzy, lekarzy dentystów, lekarzy weterynarii, techników dentystycznych, felczerów, położne, pielęgniarki, psychologów, fizjoterapeutów (…), z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

A zatem, „wolnym zawodem” w rozumieniu ustawy jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza wykonywana przez lekarzy, jeśli jest wykonywana osobiście (czyli bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą zawodu lekarza).

Zgodnie z powoływanym art. 23 ust. 1 pkt 8 ustawy, działalność w wolnym zawodzie polegająca na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego ma być wykonywana w warunkach określonych w części VIII tabeli. „Tabelą” nazywana jest tabela stanowiąca Załącznik nr 3 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – Tabela miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej (w złotych). Część VIII tabeli nosi nazwę: Wolne zawody – świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego. Określono w niej m.in. stawki podatku dla rodzaju wykonywanego zawodu „lekarz”. Zgodnie z objaśnieniami do Części VIII tabeli stawki dotyczą również wykonywania zawodu przy zatrudnieniu jednej pomocy fachowej lub przyuczonej (jest to zatem „odstępstwo” od warunku „niezatrudniania” wynikającego z art. 4 ust. 11 ustawy). Nie dotyczą natomiast działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej osób fizycznych.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca:

- jest lekarzem;

- prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą – specjalistyczną praktykę lekarską w postaci badań lekarskich z zakresu neurologii, chorób wewnętrznych i medycyny pracy;

- nie prowadzi działalności w formie spółki cywilnej;

- wykonuje działalność osobiście (nie zatrudnia innych osób);

- Wnioskodawca jest współwłaścicielem dwóch spółek kapitałowych, z którymi ma podpisane umowy na działalność medyczną w ww. zakresie.

A zatem, Wnioskodawca prowadzi działalność w wolnym zawodzie w rozumieniu art. 4 pkt 11 omawianej ustawy. Działalność ta polega na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego. Wnioskodawca należy więc do kategorii podatników wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 8 ustawy, którzy mogą płacić zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej.

Niemniej jednak, skorzystanie z tej formy opodatkowania wymaga spełnienia warunków określonych w art. 25 ust. 1 ustawy. I tak, podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1. złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie;

2. we wniosku, o którym mowa w pkt 1, zgłoszą prowadzenie działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli;

3. przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne (tj. przy prowadzeniu działalności podatnicy nie korzystają z usług „podwykonawców” – wyjątkiem jest korzystanie z tzw. usług specjalistycznych, czyli czynności i prac, które wchodzą w inny niż zgłoszony przez podatnika zakres działalności i są niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi, w tym również czynności i prac towarzyszących, o których mowa w załączniku nr 4);

4. nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej (tj. nie prowadzą innej pozarolniczej działalności gospodarczej, w tym innej niż zgłoszona we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej pozarolniczej działalności gospodarczej wymienionej w art. 23.);

5. małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych;

6. nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym;

7. pozarolnicza działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku, o którym mowa w pkt 1, nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wynika z art. 25 ust. 1 ustawy, aby móc opodatkowywać przychody z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej podatnik musi złożyć stosowny wniosek. Wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, według ustalonego wzoru, na dany rok podatkowy, podatnik składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego (art. 29 ust. 1 ustawy).

W analizowanym przypadku Wnioskodawca osobiście wykonuje świadczenia na rzecz pacjentów. Co prawda – jak wskazał – przy prowadzeniu działalności będzie korzystać z usług osób niezatrudnionych przez siebie, jednak będą to usługi specjalistyczne, charakteryzujące się innym zakresem działalności lekarskiej niż działalność Wnioskodawcy, niezbędne do całkowitego wykonania jego usługi. Ponadto, z opisu zdarzenia nie wynika, żeby Wnioskodawca prowadził inną działalność gospodarczą niż opisana (nie będzie uzyskiwał dochodów z innej działalności). Małżonka podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegałyby odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Z opisu zdarzenia nie wynika również, żeby Wnioskodawca wytwarzał wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym (w szczególności nie wskazuje na to charakter prowadzonej przez niego działalności). Działalność gospodarcza Wnioskodawcy jest prowadzona na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wobec powyższego Wnioskodawca prawidłowo ocenił, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza opisana we wniosku kwalifikuje się do objęcia opodatkowaniem w formie karty podatkowej, zgodnie z przepisami ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawca będzie mógł korzystać z tej formy opodatkowania w kolejnym roku podatkowym, po złożeniu wymaganego przepisami wniosku i uzyskaniu pozytywnej decyzji właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Należy mieć jednak na uwadze, że stan prawny, na podstawie którego dokonano rozstrzygnięcia może ulec zmianie, w szczególności, że opisane we wniosku zdarzenie dotyczy przyszłego roku podatkowego. Wówczas wydana interpretacja nie będzie wywoływać skutków prawnopodatkowych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na tą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.