Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
25 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
dotyczy zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości. Uzupełnili go Państwo pismem z
17 kwietnia 2025 r. w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Gmina (...) (dalej Gmina, Wnioskodawca lub JST (jednostka samorządu terytorialnego)) jest jednostką samorządu terytorialnego
zarejestrowanego, jako czynny podatnik VAT (podatek od towarów i usług). Gmina wykonuje zadania własne zgodnie z
ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, posiada osobowość prawną i
wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Większość
z tych zadań realizowana jest przez Wnioskodawcę w ramach reżimu publicznego.
JST dokonuje sprzedaży opodatkowanej, sprzedaży niepodlegającej VAT oraz zwolnionej z
podatku VAT. Niektóre czynności Gmina wykonuje w ramach prowadzonej działalności
gospodarczej na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, która obejmuje:
infrastrukturę wodno-kanalizacyjną, dzierżawę terenu, dzierżawę targowiska.
Transakcje te dokumentowane są fakturami i wykazywane w comiesięcznych rozliczeniach
VAT. Transakcje zwolnione z podatku VAT obejmują m.in. sprzedaż gruntów rolnych
niezabudowanych czy najem lokali mieszkalnych. W ramach czynności niepodlegających
VAT, Gmina pobiera opłaty administracyjne i publicznoprawne, np. opłata skarbowa czy
eksploatacyjna, które stanowią dochody budżetu Gminy.
Gmina w bliskiej przyszłości planuje sprzedaż udziału w części 1/6 prawa własności
zabudowanej nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej
przez Starostwo Powiatowe w (...) jako działka ewidencyjna nr 1 o pow. 0,30 ha, opisanej w
rodzaju użytków jako: Br-Rlllo - pow. 0,06 ha, Rllla - pow. 0,07 ha, RH Ib - 0,17 ha. Położona
w obrębie ewidencyjnym (...), w miejscowości (...), gm. (...), pow. (...).
Przedmiotową nieruchomość stanowi działka w kształcie trapezu, zabudowana
budynkiem mieszkalnym i budynkiem produkcyjnym, usługowym i gospodarczym dla
rolnictwa, uzbrojona w infrastrukturę techniczną, tj. energię elektryczną, wodociąg,
położona w sąsiedztwie utwardzonej drogi powiatowej, dla której ma zapewniony dostęp
od strony wschodniej, od strony południowej, zachodniej i północnej sąsiaduje z gruntami
rolnymi i zabudową zagrodową. Działka jest użytkowana i zagospodarowana, teren działki
jest płaski, pokryty zielenią niską i wysoką.
Nieruchomość jest ogrodzona siatką drucianą na słupkach stalowych z bramą wjazdową.
Budynek mieszkalny stanowi budynek parterowy, niepodpiwniczony, murowany, pokryty
eternitem (w części popękany), fundamenty betonowe wylewane, ściany murowane z
pustaka i cegły, strop drewniany, dach dwuspadowy, więźba dachowa drewniana
krokwiowo-jętkowa. Jakość wykończenia budynku jest bardzo niska, do generalnego
remontu. Budynek gospodarczy ze względu na stan techniczny nadaje się do rozbiórki -
nieuwzględniony przy wycenie nieruchomości. Wyżej opisana nieruchomość stanowi
mienie komunalne Gminy i nie służy działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę.
Udział w prawie własności ww. nieruchomości Gmina nabyła na podstawie Postanowienia
o stwierdzeniu nabycia spadku z 18 listopada 2016 r. wydanego przez Sąd Rejonowy w (...)
Wydział Cywilny.
Uchwałą Nr (...) Rady Gminy (...) z 21 grudnia 2023 r., podjętej po uprzednim pozytywnym
rozpatrzeniu przez komisję Rady Gminy (...) wniosku współwłaściciela wyżej opisanej
nieruchomości dot. wykupu udziału należącego do Gminy (...) w prawie własności ww.
nieruchomości, Rada Gminy (...) wyraziła zgodę na sprzedaż w drodze bezprzetargowej
udziału Gminy (...) w części 1/6 na rzecz współwłaściciela tej nieruchomości zgodnie z art.
37 ust. 2 pkt 9 Ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. z 30
lipca 2024 r. Dz. U. z 2024 r., poz. 1145 z późn. zm.).
Dla terenu na którym znajduje się działka nie obowiązuje miejscowy plan
zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z planem ogólnym zagospodarowania
przestrzennego Gminy (...), zatwierdzonym Uchwałą Radą Gminy (...) Nr (...) z 22 grudnia
1992 roku, który obowiązywał do 31 grudnia 2003 roku, działka położona była na terenie
zabudowy zagrodowej. Zgodnie z obowiązującym Studium Uwarunkowań i Kierunków
Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (...) działka położona jest na terenach
oznaczonych symbolem R - tereny upraw rolnych.
Operat szacunkowy wartości rynkowej ww. nieruchomości został sporządzony 8 czerwca
2024 r.
Na podstawie operatu szacunkowego ustalono wysokość udziału Gminy (...) w 1/6 części
prawa własności ww. nieruchomości na kwotę 15 150,00 zł (netto).
Gmina (...) od dnia nabycia udziału w prawie własności, nie ponosiła wydatków na
inwestycje w ww. nieruchomość oraz znajdujących się na niej budynków. Nieruchomość
jest nieprzerwanie użytkowana przez współwłaściciela na rzecz którego, planowane jest
zbycie posiadanego udziału w prawie własności nieruchomości.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
Pytanie 1.
W jaki sposób, do jakich celów, Gmina wykorzystywała udział w prawie własności
nieruchomości - działki nr 1, w całym okresie jej posiadania?
Odpowiedź:
Gmina (...) nie korzystała z przedmiotowej nieruchomości przez cały okres jej posiadania.
Pytanie 2.
Czy nieruchomość była przez Gminę wykorzystywana w całym okresie posiadania
wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to jaką
działalność zwolnioną od podatku VAT do której była wykorzystywana ww. nieruchomość
Gmina wykonywała - prosimy podać podstawę prawną zwolnienia.
Odpowiedź:
Gmina (...) nie wykorzystywała/nie wykorzystuje nieruchomości do czynności
opodatkowanych, zwolnionych od podatku od towarów i usług przez cały okres
posiadania.
Pytanie 3.
Czy w odniesieniu do budynków znajdujących się na nieruchomości doszło do pierwszego
zajęcia budynków (oddania do użytkowania), bądź rozpoczęcia użytkowania na potrzeby
własne? Jeżeli tak, to czy między pierwszym zasiedleniem (oddaniem do użytkowania)
budynków, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
Odpowiedź:
Nie, nie doszło do pierwszego zajęcia budynków lub rozpoczęcia użytkowania na potrzeby
własne przez Gminę (...) przez cały okres posiadania udziału w prawie własności przez
Gminę (...). Budynki były nieprzerwanie użytkowane (powyżej 2 lat) przez współwłaściciela,
na rzecz którego planowana jest sprzedaż udziału w prawie własności ww. nieruchomości.
Pytanie 4.
Czy nieruchomość była/jest przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o
podobnym charakterze (proszę wskazać okres, w którym ta okoliczność miała/ma
miejsce)?
Odpowiedź:
Nie, ze strony Gminy (...) nie ma i nie było zawartych umów na korzystnie (odpłatnie lub
nieodpłatnie) z ww. nieruchomości.
Pytanie 5.
Na podstawie jakiej umowy udostępnili Państwo udział w nieruchomości
współwłaścicielowi do użytkowania (np. najem, dzierżawa)? Kiedy umowa została zawarta?
Czy jest to świadczenie odpłatne czy nieodpłatnie?
Odpowiedź:
Jak wyżej.
Pytanie 6.
Czy do momentu sprzedaży współwłaściciel ponosił/będzie ponosił nakłady na ulepszenia
budynków/budowli znajdujących się na nieruchomości stanowiące co najmniej 30%
wartości początkowej danego budynku/budowli? (proszę wskazać odrębnie dla danego
budynku/budowli)
- Jeśli tak, czy przed sprzedażą dojdzie do rozliczenia poniesionych nakładów pomiędzy
Państwem a współwłaścicielem? W jaki sposób?
- Czy po dokonaniu ulepszeń doszło bądź dojdzie do momentu sprzedaży nieruchomości
do oddania do użytkowania bądź użytkowania na potrzeby własne ulepszonych budynków
/budowli? Jeśli tak, czy między oddaniem do używania a ich dostawą upłynie okres dłuższy
niż 2 lata?
Odpowiedź:
Z informacji otrzymanych od współwłaściciela ww. nieruchomości, informuję, że
współwłaściciel nie poniósł i nie planuje ponosić nakładów na ulepszenie budynków
/budowli znajdujących się na ww. nieruchomości, przekraczających 30% wartości
początkowej ww. budynków/budowli. Gmina (...) przez cały okres posiadania udziału w
prawie własności nie poniosła i nie planuje ponosić nakładów mających na celu ulepszenie
budynków/budowli znajdujących się na ww. nieruchomości. W związku z powyższym nie
dojdzie do rozliczenia nakładów.
Pytanie 7.
Czy rozbiórka budynku gospodarczego zostanie dokonana (bądź rozpocznie się) przed
planowaną sprzedażą? Jeżeli rozbiórka rozpocznie się przed planowaną sprzedażą, to w
jakiem zakresie?
Odpowiedź:
Nie, rozbiórka nie zostanie dokonana i nie rozpocznie się przed zawarciem umowy
sprzedaży.
Pytanie 8.
Czy znajdujące się na nieruchomości naniesienia, tj. instalacja energetyczna oraz instalacja
wodociągowa stanowią własność Gminy i będą przedmiotem sprzedaży czy też stanowią
własność podmiotu trzeciego - przedsiębiorstw przesyłowych (dostarczających
poszczególne media)?
Odpowiedź:
Infrastruktura techniczna znajdująca się na ww. nieruchomości w postaci instalacji
elektrycznej wraz ze słupem niskiego napięcia stanowi własność podmiotu trzeciego i nie
jest przedmiotem sprzedaży. Instalacja wodociągowa w postaci sieci głównej
wodociągowej, stanowi własność Gminy (...) i nie jest przedmiotem sprzedaży. Przyłącze
wodociągowe odchodzące od sieci głównej, zaopatrujące budynek mieszkalny, stanowi
infrastrukturę podziemną i stanowi integralną część ww. nieruchomości.
Pytanie 9.
Jeśli znajdujące się na nieruchomości naniesienia, tj. instalacja energetyczna oraz
instalacja wodociągowa stanowią własność Gminy i będą przedmiotem sprzedaży, proszę
wskazać:
a) Czy naniesienia, tj. instalacja energetyczna oraz instalacja wodociągowa znajdujące się
na nieruchomości stanowią budowle w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r.
Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.)?
b) Czy w odniesieniu do ww. budowli doszło do pierwszego zajęcia (oddania do
używania), bądź rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne ? Jeżeli tak, to czy
między pierwszym zasiedleniem (oddaniem do użytkowania), bądź rozpoczęciem
użytkowania, bądź rozpoczęciem użytkowania na potrzeby własne, a ich dostawą
upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
c) Czy do momentu sprzedaży ponosili/będą ponosić Państwo nakłady na ulepszenia ww.
naniesień znajdujących się na nieruchomości stanowiące co najmniej 30% wartości
początkowej danego naniesienia?
- Czy po dokonaniu ulepszeń doszło bądź dojdzie do momentu sprzedaży nieruchomości -
do oddania do używania bądź użytkowania na potrzeby własne ulepszonych naniesień?
Jeśli tak, czy między oddaniem do używania a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
Odpowiedź:
Jak wyżej, ponadto:
a) Naniesienia w postaci przyłącza wodociągowego stanowiące sieć uzbrojenia terenu,
zdaniem wnioskodawcy stanową budowle zgonie z art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r.
Prawo budowlane (t. j. z 1 kwietnia 2025 r. Dz. U. z 2025 r., poz. 418 z późn. zm.).
b) Nie, nie doszło do pierwszego zajęcia ww. budowli lub rozpoczęcia użytkowania na
potrzeby własne przez Gminę (...) przez cały okres posiadania udziału w prawie
własności przez Gminę (...). Ww. budowle były nieprzerwanie użytkowane (powyżej 2
lat) przez współwłaściciela, na rzecz którego planowana jest sprzedaż udziału w prawie
własności ww. nieruchomości.
c) Gmina (...) przez cały okres posiadania udziału w prawie własności nie poniosła i nie
planuje ponosić nakładów mających na celu ulepszenie naniesień znajdujących się na
ww. nieruchomości.
Pytanie
Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym, Gmina powinna zastosować zwolnienie
z VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o podatku od towarów i usług?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest zobowiązana do zastosowania zwolnienia z VAT
dokonując dostawy towarów, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a Ustawy z dnia 11
marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.).
Gmina (...) od czasu nabycia udziału w prawie własności do działki nr 1 nie ponosiła
wydatków na ulepszenie nieruchomości. Wnioskodawca nie dokonywał obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nabywając udział w części 1/6 ww.
nieruchomości.
Wobec powyższego opisu zdaniem Wnioskodawcy, Gmina spełnia warunki do
zastosowania zwolnienia z VAT sprzedaży nieruchomości, stosując art. 43 ust. 1 pkt 10
oraz 10a ustawy o VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
energii,
22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
dostawę towarów.
Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego
nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2
Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej
dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:
Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:
1) określone udziały w nieruchomości,
2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne
lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.
Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w
towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę
towarów. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów
z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.
Zatem, na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości
(gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako
czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź
świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem,
musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem
tego podatku.
Stosownie do treści art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy:
1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa
w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
2. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
6. Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
2024 r. poz. 1465 ze zm.):
Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:
Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki
nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.
Wskazali Państwo, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowanego,
jako czynny podatnik VAT. Gmina wykonuje zadania własne zgodnie z ustawą z dnia 8
marca 1990 r. o samorządzie gminnym, posiada osobowość prawną i wykonuje zadania
publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina w bliskiej przyszłości
planuje sprzedaż udziału w części 1/6 prawa własności zabudowanej nieruchomości
oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 1. Nieruchomość stanowi działka zabudowana
budynkiem mieszkalnym i budynkiem produkcyjnym, usługowym i gospodarczym dla
rolnictwa, uzbrojona w infrastrukturę techniczną, tj. energię elektryczną, wodociąg,
położona w sąsiedztwie utwardzonej drogi powiatowej, dla której ma zapewniony dostęp
od strony wschodniej, od strony południowej, zachodniej i północnej sąsiaduje z gruntami
rolnymi i zabudową zagrodową. Działka jest użytkowana i zagospodarowana, teren działki
jest płaski, pokryty zielenią niską i wysoką. Nieruchomość jest ogrodzona siatką drucianą
na słupkach stalowych z bramą wjazdową. Nieruchomość stanowi mienie komunalne
Gminy i nie służy działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę. Udział w prawie
własności ww. nieruchomości Gmina nabyła na podstawie Postanowienia o stwierdzeniu
nabycia spadku. Gmina nie korzystała z przedmiotowej nieruchomości przez cały okres jej
posiadania. Gmina nie wykorzystywała/nie wykorzystuje nieruchomości do czynności
opodatkowanych, zwolnionych od podatku od towarów i usług przez cały okres
posiadania.
Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy Gmina powinna zastosować zwolnienie z VAT,
zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o podatku od towarów i usług.
Analiza ww. przepisów art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy prowadzi do następujących wniosków:
wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z
kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie
podmiotowo-przedmiotowy,
w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia od podatku konieczne jest
spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być
wykonane przez ściśle określone podmioty,
ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez
te podmioty władztwa publicznego.
Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży,
zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
(nazwanych i nienazwanych).
W konsekwencji, w odniesieniu do opisanej we wniosku czynności cywilnoprawnej
polegającej na sprzedaży udziału w części 1/6 prawa własności zabudowanej
nieruchomości oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 1, nie korzystają Państwo z
wyłączenia określonego w art. 15 ust. 6 ustawy, a w efekcie występują Państwo w
charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
Tym samym opisana we wniosku czynność stanowi dla Państwa odpłatną dostawę
towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy podlega
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego
podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co
do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
momentu.
Według art. 2 pkt 14 ustawy:
Przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy
lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków,
budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w
stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym
zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia
następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia
lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili
sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
Należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do
zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10
ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków -
skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
początkowej tych obiektów.
Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na
podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość
skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
towarów tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub
wytworzeniu) których, nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT
oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na
cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku
VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą
być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich
posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
wytworzeniu) tych towarów.
Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia
dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
ustawy.
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części
będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie
przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 stanie się bezzasadne.
Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:
W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części
takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości
gruntu.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem
sprzedaży jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, jak opodatkowane są
budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki,
budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu
będzie korzystała ze zwolnienia od podatku. Jednocześnie przepis ten ma zastosowanie
również do dostawy prawa własności gruntu.
Należy również wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują
pojęcia „budynku”, „budowli”, „obiektu liniowego” oraz „urządzenia budowlanego”.
W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo
budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).
W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt
budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą
przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt
budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty
liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno
stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice
reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub
urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje
uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także
części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni
jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń)
oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym należy przez to rozumieć obiekt
budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności
droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg,
rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona
bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa,
przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale
technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii
kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani
urządzenia budowlanego.
Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć
urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość
użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia
instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy,
ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki;.
Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem
budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego
przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy
Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług.
Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli
i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy
przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na
tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów
ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w
oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących
przepisów nie mają one samodzielnego bytu.
Z przepisu tego wynika, że obiekty, takie jak ogrodzenia lub place postojowe stanowią
„urządzenia techniczne” wyłącznie, gdy związane z innym obiektem budowlanym
znajdującym się na nieruchomości (budynkiem), w taki sposób, że zapewniają możliwość
zgodnego z przeznaczeniem użytkowania tego budynku.
Słuszność tych wniosków, w szczególności odnośnie ogrodzenia, potwierdza liczne
orzecznictwo sądów administracyjnych: „Ogrodzenie działki już zabudowanej jest
urządzeniem budowlanym, zaś niezabudowanej - obiektem budowlanym.” - wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 kwietnia 2012 r., sygn. II OSK 187
/11.
Wskazali Państwo, że Infrastruktura techniczna znajdująca się na ww. nieruchomości w
postaci instalacji elektrycznej wraz ze słupem niskiego napięcia stanowi własność
podmiotu trzeciego i nie jest przedmiotem sprzedaży.
W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego:
Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu
należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak
również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:
Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw
rzeczowych.
Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt
wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.
Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:
Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii
elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania
towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy
utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując
wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w
oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa
własności.
W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.
V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI
Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel,
nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1),
jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym
przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą
jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).
Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa
towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa
własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów
ustawy z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego
zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”
należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo
do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość
faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą
dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia
„prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.
Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi
towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie
ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie
„dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze
skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na
uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na
nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na
odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie
towaru.
A zatem, mając powyższe na uwadze wskazać należy, że instalacja elektryczna wraz ze
słupem niskiego napięcia nie stanowią części składowej ww. Nieruchomości. Tym samym
obecność powyższych naniesień - nie powinna być uwzględniona przy rozstrzygnięciu, czy
opisana sprzedaż udziału w działce będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT.
W opisie sprawy, wskazali Państwo również, że instalacja wodociągowa w postaci sieci
głównej wodociągowej, stanowi własność Gminy i nie jest przedmiotem sprzedaży.
Tym samym należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w analizowanej
sprawie dla planowanej dostawy udziału w działce zastosowanie znajdzie zwolnienie od
podatku, jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budynków znajdujących się na
ww. działce nastąpiło pierwsze zasiedlenie.
Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość jest ogrodzona siatką drucianą na słupkach
stalowych z bramą wjazdową. Gmina nie korzystała z nieruchomości przez cały okres jej
posiadania. Nie doszło do pierwszego zajęcia budynków lub rozpoczęcia użytkowania na
potrzeby własne przez Gminę przez cały okres posiadania udziału w prawie własności
przez Gminę. Budynki były nieprzerwanie użytkowane (powyżej 2 lat) przez
współwłaściciela, na rzecz którego planowana jest sprzedaż udziału w prawie własności
ww. nieruchomości. Współwłaściciel nie poniósł i nie planuje ponosić nakładów na
ulepszenie budynków/budowli znajdujących się na ww. nieruchomości, przekraczających
30% wartości początkowej ww. budynków/budowli. Gmina przez cały okres posiadania
udziału w prawie własności nie poniosła i nie planuje ponosić nakładów mających na celu
ulepszenie budynków/budowli znajdujących się na ww. nieruchomości. Nie dojdzie do
rozliczenia nakładów. Ponadto wskazali Państwo, że rozbiórka budynku gospodarczego
nie zostanie dokonana i nie rozpocznie się przed zawarciem umowy sprzedaży.
A zatem, biorąc pod uwagę powyższy opis wskazać należy, że dostawa nastąpi po
pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Ponadto
Gmina i Współwłaściciel nie ponosili nakładów na ulepszenie budynków/budowli
znajdujących się na ww. nieruchomości, przekraczających 30% wartości początkowej ww.
budynków/budowli.
Tym samym, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące
przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa budynków mieszkalnego i gospodarczego
znajdujących się na działce o nr 1 korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43
ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.
Również wszystkie urządzenia budowlane znajdujące się na działce powiązane z
budynkiem mieszkalnym oraz gospodarczym, tj. przyłącze wodociągowe odchodzące od
sieci głównej, zaopatrujące budynek mieszkalny oraz druciane ogrodzenie na słupkach
stalowych z bramą wjazdową, korzystać będą ze zwolnienia o którym mowa art. 43 ust. 1
pkt 10 ustawy.
Odpowiednio zwolnieniem tym objętą będzie także dostawa udziału wynoszącego 1/6 w
prawie własności nieruchomości gruntowej o nr 1, na której budynki te są posadowione,
zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.
A zatem sprzedaż udziału 1/6 w prawie własności nieruchomości gruntowej o nr 1
zabudowanej budynkiem mieszkalnym, budynkiem gospodarczym oraz urządzeniami
budowlanymi znajdującymi się na działce powiązanymi z budynkiem mieszkalnym oraz
gospodarczym (tj. przyłącze wodociągowe odchodzące od sieci głównej, zaopatrujące
budynek mieszkalny oraz druciane ogrodzenie na słupkach stalowych z bramą wjazdową),
będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia od
podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8
ustawy.
Tym samym, badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT
wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest bezzasadne, gdyż
zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej
zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
A zatem oceniając całościowo Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać
się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.