Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
26 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
dotyczy m.in. podatku od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo pismem z 31 marca
2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub
„Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług) i prowadzi działalność gospodarczą w
zakresie hurtowej sprzedaży towarów (...). Od 1 stycznia 2022 roku Wnioskodawca jest
opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek („Ryczałt”) na zasadach przewidzianych w
Rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”).
W związku z rozwojem Spółki w ostatnich latach i poszerzaniem spektrum
dystrybuowanych towarów oraz nowymi planami poszerzenia działalności o usługi najmu
powierzchni Spółka powzięła zamiar budowy nowego budynku usługowo-mieszkaniowego
w miejscu obecnego budynku, w którym znajduje się siedziba Spółki.
Obecny budynek siedziby Spółki powstał na początku lat 70-tych ubiegłego wieku i pełnił
funkcję (...) Budynek ten po nabyciu przez Spółkę został zaadaptowany po
przeprowadzeniu remontów w latach 2002-2003, a następnie 2009-2011 jako budynek
biurowo-ekspozycyjny. Budynek jest 2#kondygnacyjny o powierzchni łącznej parteru i
2piętra 1826 m oraz częściowo podpiwniczony. Posadowiony jest na działce gruntu o
2powierzchni 2972 m będącej w użytkowaniu wieczystym Spółki.
Wobec rozwoju Spółki oraz zamiarów poszerzenia zakresu działalności budynek ten
zostanie zburzony, a na jego miejscu planowana jest budowa nowego budynku usługowo-
mieszkaniowego w proporcji wykorzystania 75%/25%, w tym również na nową siedzibę
Spółki. Wynajem lokali mieszkalnych (ok. 25% powierzchni) będzie prowadzony tylko dla
podmiotów gospodarczych, które nie będą ostatecznym konsumentem zaspokajającym -
w oparciu o te usługę - własne potrzeby mieszkaniowe. Spółka bowiem nie posiada ani
doświadczenia rynkowego, ani know-how, ani też zasobów do samodzielnego
prowadzenia tego typu działalności. Będą to specjalni operatorzy zajmujący się wynajmem
lokali mieszkalnych do różnych celów jak: pobyty turystyczne, biznesowe, szkoleniowe, czy
też podmioty działające na rynku nieruchomości pracowniczych, a nawet opieki
senioralnej.
2Powierzchnia całkowita netto projektowanego budynku to ok. 6600 m, a powierzchnia
2użytkowa ok. 4000 m. Wysokość budynku ok. 21 m, 5 kondygnacji nadziemnych, 1
kondygnacja podziemna z przeznaczeniem na garaż z 73 stanowiskami postojowymi.
Obecnie faza realizacji inwestycji to uzyskiwanie niezbędnych pozwoleń i zgód
administracyjnych, w trakcie których wynikło, iż funkcjonowanie planowanej inwestycji,
stanowiącej inwestycję niedrogową w rozumieniu art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o
drogach publicznych, zależy od jej powiązań komunikacyjnych z siecią dróg publicznych.
Wobec czego niezbędna jest przebudowa odcinka drogi publicznej przylegającej do
nieruchomości, na której będzie realizowana planowana inwestycja budowy budynku
usługowo-mieszkaniowego, dalej zwana Inwestycją niedrogową zgodnie z art. 97 ust. 1
ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami. W wyniku realizacji
inwestycji drogowej powstanie odcinek drogi publicznej, poprzez rozbudowę/przebudowę
odcinka ulicy przewidzianej Uchwałą nr (...) Rady Miasta (...) dnia (...) 2014 r. niezbędny do
obsługi komunikacyjnej inwestycji niedrogowej.
Realizacja inwestycji drogowej ma nastąpić na podstawie planowanej do zawarcia umowy
Spółki jako Inwestora z Miastem (...) w następujących etapach:
etap I - rozbudowa ulicy na podstawie wydanej decyzji o zezwoleniu na realizację
inwestycji drogowej,
etap II - przebudowa ulicy na podstawie zgłoszenia robót budowlanych
niewymagających pozwolenia na budowę oraz
etap III - dokonanie podziału nieruchomości Spółki - Inwestora, na której będzie
realizowana inwestycja niedrogowa, a następnie nieodpłatne przekazanie
wydzielonych działek drogowych na rzecz Miasta na podstawie aktu notarialnego.
Nieruchomości, na których planowana jest inwestycja drogowa, stanowią trzy działki,
jedna jest własnością Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Miasta, druga
własnością Miasta, oraz trzecia własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym
Spółki po uprzednim podziale nieruchomości Spółki. Miasto nieodpłatnie ma udostępnić
Spółce działki ewidencyjne stanowiące własność Miasta lub będące w użytkowaniu
wieczystym Miasta do celu realizacji Inwestycji drogowej. Po uzyskaniu prawomocnego
pozwolenia na budowę przedmiotowej inwestycji drogowej, a następnie po jej wykonaniu
i sfinansowaniu przez Spółkę na wskazanych wcześniej nieruchomościach, Spółka
przekaże ją nieodpłatnie Miastu na zasadach określonych w planowanej do zawarcia
umowie.
Równocześnie Spółka przed uzyskaniem zgód i pozwoleń na realizację przedmiotowej
inwestycji niedrogowej jest zobligowana do realizacji kolejnej inwestycji towarzyszącej na
własny koszt, to jest przełożenia odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej, włączonego do sieci
Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji, którego właścicielem jest właśnie to
Przedsiębiorstwo. W planowanej do zawarcia umowie pomiędzy Spółką a
Przedsiębiorstwem, Przedsiębiorstwo wyrazi zgodę na przełożenie odcinka sieci
wodociągowej i kanalizacyjnej włączonego do sieci Przedsiębiorstwa na warunkach
określonych w umowie, z zastrzeżeniem, że zgoda Przedsiębiorstwa nie zastąpi innych
wymaganych zgód lub zezwoleń koniecznych do realizacji przełożenia oraz będzie
wyrażona pod warunkiem spełnienia przez Spółkę wymagań określonych w planowanej
do zawarcia umowie z Przedsiębiorstwem. Przełożenie sieci wodnej i kanalizacyjnej jest
wymagane jako konieczne do prawidłowego funkcjonowania w przyszłości zbudowanego
budynku usługowo-mieszkaniowego.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jako inwestor, w związku z rozwojem Spółki w ostatnich latach i
poszerzaniem spektrum dystrybuowanych towarów oraz nowymi planami poszerzenia
działalności o usługi najmu powierzchni powziął zamiar budowy nowego budynku
usługowo-mieszkaniowego w miejscu obecnego budynku, w którym znajduje się siedziba
Spółki. Dla prawidłowego funkcjonowania tego budynku niezbędne jest zapewnienie
zarówno odpowiednich ciągów komunikacyjnych (drogi i chodnika) oraz przyłącza do sieci
wodnej i kanalizacyjnej.
Obecny budynek siedziby Spółki, na miejscu którego zostanie ww. nowy budynek jest
zlokalizowany przy ulicy, której obecny stan nie pozwala na zapewnienie odpowiedniego
skomunikowania drogowego i pieszego wobec szacowanego ruchu pojazdów
samochodowych i pieszych po oddaniu do użytkowania nowego, znacznie większego
budynku niż obecny, tym bardziej po poszerzeniu spektrum usług świadczonych w tym
nowym budynku (najem powierzchni pod usługi sklepowe, restauracyjne, biurowe itp.).
Wysokość nowego budynku to ok. 21 m, 5 kondygnacji nadziemnych, 1 kondygnacja
podziemna z przeznaczeniem na garaż z 73 stanowiskami postojowymi. Obecnie budynek
jest jednopiętrowy, bez kondygnacji podziemnej i parkingu. Na marginesie na obecnej
ulicy jest chroniczny deficyt miejsc parkingowych i ulica nie posiada bezpośredniego
połączenia z główną i szerszą ulicą zapewniając bezkolizyjny ruch pojazdów.
Podobnie przedstawia się obecnie istniejąca sieć wodna i kanalizacyjna. Jej obecny stan
nie pozwala na przyłączenie nowych użytkowników, zapewniając sprawne działanie. W
obecnym biegu sieci nie ma możliwości zwiększenia przepustowości tych sieci, stąd
istnieje konieczność przełożenia odcinka tych sieci i ich zmodernizowania o większe
średnice, tak aby zapewnić większą przepustowość sieci i tym samym sprawne
funkcjonowanie nowego budynku po oddaniu do użytkowania. Stąd jedynymi
przesłankami świadczącymi o konieczności realizacji inwestycji drogowej oraz przełożenia
odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej jest jedynie niezbędne do prawidłowego
funkcjonowania w przyszłości zbudowanego budynku usługowo-mieszkaniowego. Spółka
ma pełną świadomość, że realizacja tych inwestycji towarzyszących znacznie podwyższa
wartość nakładów inwestycyjnych związanych z budową nowego budynku, jednakże bez
ich poniesienia - po pierwsze, przede wszystkim Spółka nie uzyska zgód formalno-
prawnych i pozwoleń na rozpoczęcie budowy ze strony odpowiednich instytucji, a po
drugie jest [to] wymagane jako konieczne do prawidłowego funkcjonowania w przyszłości
zbudowanego budynku usługowo-mieszkaniowego.
Bezpośrednio sam obowiązek poniesienia przez Spółkę wydatków na przedmiotowe
inwestycje towarzyszące nie wynika ze znanych Spółce jakichkolwiek regulacji prawnych.
Spółka nie specjalizuje się w przepisach prawa dotyczących zapewnienia odpowiedniej
jakości dróg niezbędnych do funkcjonowania wielokondygnacyjnych obiektów, takich jak
np. rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 24 czerwca 2022 r. w sprawie przepisów
techniczno-budowlanych dotyczących dróg publicznych. Stąd trudno jest odpowiedzieć na
tak postawione pytanie.
Z całą pewnością Spółka wie, że aby uzyskać wymagane prawem pozwolenia i zgody na
rozpoczęcie budowy nowego budynku musi zawrzeć stosowne umowy z Miastem na
realizację przebudowy odcinka drogi publicznej przylegającej do nieruchomości Spółki, na
której Spółka zamierza zbudować nowy budynek oraz z Przedsiębiorstwem Wodociągów i
Kanalizacji na przełożenie odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej, włączonego do ich sieci, i
przekazania nieodpłatnie obydwu ww. inwestycji po ich zrealizowaniu obydwu
wymienionym podmiotom. Starając się o wymagane prawem pozwolenia i zgody do
rozpoczęcia planowanej budowy budynku Spółka została poinformowana o konieczności
realizacji przedmiotowych inwestycji towarzyszących niezbędnych do zapewnienia
prawidłowego funkcjonowania budynku po jego oddaniu do użytkowania, bowiem obecny
stan infrastruktury zarówno drogowej, jak i sieci wodnej i kanalizacyjnej nie pozwala na
zapewnienie odpowiedniej komunikacji drogowej i pieszej niezbędnej do funkcjonowania
nowego budynku i jego przyłączenia do sieci wodnej i kanalizacyjnej.
Przełożenie odcinka sieci kanalizacyjnej będzie polegało na wymianie obecnie istniejącej
sieci kanalizacyjnej na większą średnicę rury, która umożliwiłaby odbiór ścieków z nowego
budynku. Obecnie trwają uzgodnienia co do przebiegu przełożenia nowej sieci
kanalizacyjnej o większej przepustowości. Dokładny przebieg jest trudny do ustalenia,
jednakże będzie to z całą pewnością wzdłuż istniejącej trasy obecnej sieci kanalizacyjnej.
Najpierw musi być stworzona dokumentacja projektowa, wymagająca uzgodnień z
właścicielami nieruchomości na trasie jej przebiegu. Prace budowlane będą wykonane
przez podmioty zewnętrzne specjalizujące się w budowach sieci kanalizacyjnych.
Natomiast sieć wodna wymaga jedynie wymiany rury na większą średnicę w trasie
obecnego przebiegu tej sieci. Jednym słowem odkopanie, wymiana rury, przyłączenie i
zakopanie.
Obydwa te odcinki sieci po ich przebudowie zostaną przekazane nieodpłatnie na rzecz
Przedsiębiorstwa, bowiem całość sieci jest zarządzana i utrzymywana przez
Przedsiębiorstwo. Przebudowa tych odcinków, jak zostało wcześniej już przedstawione,
jest niezbędna do funkcjonowania nowego budynku.
Żadnego świadczenie wzajemnego na rzecz Spółki nie będzie ze strony obydwu
podmiotów (Miasto lub Przedsiębiorstwo). Spółka po zrealizowaniu inwestycji przekaże je
tym podmiotom nieodpłatnie włącznie z częścią wydzielonej nieruchomości gruntowej
stanowiącej własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Spółki, która zostanie
zajęta pod inwestycję drogową.
Zarówno droga będącą ulicą obecnie, jak po jej zmodernizowaniu przez Spółkę, oprócz
zapewnienia komunikacji dojazdowej z nowym budynkiem będzie służyła innym
użytkownikom, bo jest drogą publiczną i nie ma możliwości ograniczenia tylko do
wyłącznego użytkowania przez użytkowników nowego budynku. Również podobnie będzie
z odcinkami sieci wodnej i kanalizacyjnej zmodernizowanej po przełożeniu, bo będą
włączone do ogólnej sieci Przedsiębiorstwa i będą również służyły innym użytkownikom
przyłączonym tych sieci.
Spółka obecnie tylko realizuje sprzedaż opodatkowaną VAT towarów oraz usług, jak
również i w przyszłości po oddaniu do użytkowania nowo zbudowanego budynku
zamierza tylko realizować sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT.
Pytania
1) Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z
wydatkami poniesionymi podczas budowy infrastruktury drogowej oraz przeniesienia
sieci wodnej i kanalizacyjnej, koniecznych do prawidłowego funkcjonowania - po
oddaniu do użytkowania - zbudowanego budynku usługowo-mieszkaniowego?
(oznaczone we wniosku nr 2)
2) Czy nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę zrealizowanej w przyszłości
infrastruktury drogowej posadowionej na gruncie Miasta oraz na części gruntu
należącym do Wnioskodawcy wraz z nieodpłatnym przekazaniem tej części gruntu
Wnioskodawcy będącej pod inwestycją drogową na rzecz Miasta oraz przeniesienia
odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej włączonego do sieci Przedsiębiorstwa
Wodociągów i Kanalizacji i będącego jej własnością nie będzie podlegać
opodatkowaniu podatkiem VAT? (oznaczone we wniosku nr 3)
Państwa stanowisko w sprawie
Ad 1
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje więc gdy odliczenia tego
dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których
nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego
(powstanie zobowiązania podatkowego).
Z uregulowań ustawy VAT wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku
naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i
usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych
zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Natomiast - jak stwierdzono w opisie zdarzenia -
wybudowanie przedmiotowej inwestycji drogowej, jak i przeniesienia odcinka sieci wodnej
i kanalizacyjnej włączonego do sieci Przedsiębiorstwa i będącego jej własnością jest
niezbędnym elementem do prawidłowej eksploatacji planowanego do zbudowania
budynku usługowo-mieszkaniowego. Niezapewnienie przedmiotowej infrastruktury
uniemożliwi Spółce kompleksową realizację inwestycji oraz prowadzenie działalności
związanej z jej późniejszym użytkowaniem lub wynajmem powierzchni budynku.
Zbudowany nowy budynek usługowo-mieszkaniowy wraz z koniecznymi do jego
użytkowania przedmiotowymi inwestycjami towarzyszącymi (inwestycja drogowa i
przeniesienie odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej) będzie wykorzystywany do
wykonywania czynności opodatkowanych, których następstwem jest określenie podatku
należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Stąd wydatki poniesione na realizacji
inwestycji drogowej jak i przeniesienia odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej wykazują
związek przyczynowo-skutkowy z generowaniem przez Spółkę przyszłego obrotu
opodatkowanego podatkiem VAT.
Istnieje zarówno bezpośredni związek przedmiotowych wydatków inwestycyjnych z
planowanym świadczeniem usług przez Spółkę, i tym samym wiążą się z czynnościami
opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika, jak również związek pośredni,
ponieważ wiążą się z całokształtem funkcjonowania Spółki z uwagi na planowane
wykorzystanie na jej siedzibę oraz wykorzystanie na cele ekspozycji sprzedawanych
towarów, czy też sal szkoleniowych do szkoleń z funkcjonalnego wykorzystania tych
towarów, itd. Mają więc pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z
osiąganymi przez podatnika przychodami. Będą miały wpływ na ogólne funkcjonowanie
Spółki jako całości i przyczynią się do generowania przez nią obrotów. Wydatki związane z
wybudowaniem inwestycji drogowej, jak i przeniesienia odcinka sieci wodnej i
kanalizacyjnej Przedsiębiorstwa, głównie firm świadczących usługi budowlane nie zostaną
w żaden sposób zwrócone, a ich nieodpłatne przekazanie wraz z częścią wydzielonej
nieruchomości gruntowej Spółki pod inwestycją drogową na rzecz Miasta będzie
następować jak wskazano w opisie do celów prowadzonej przez Spółkę działalności
gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, bowiem będą miały wpływ na późniejszą
sprzedaż jak i wynajem, które stanowić będą czynność opodatkowaną podatkiem VAT. W
konsekwencji powyższego wskazać należy, że bez poniesienia tych wydatków Spółka nie
będzie w stanie prowadzić swojej działalności gospodarczej i generować obrotu
opodatkowanego VAT.
W interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2023 r. znak: 0111-KDIB3-
1.4012.612.2023.3.IO przedstawiającej podobne zdarzenie gospodarcze Dyrektor Krajowej
Informacji Skarbowej stwierdził:
„Zatem, wydatki związane z budową infrastruktury drogowej są związane z
wykonywaną przez Państwa opodatkowaną działalnością gospodarczą, tj. sprzedażą
wybudowanych lokali mieszkalnych oraz usługowych lub wynajmem lokali usługowych.
W konsekwencji, przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
wartość podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na budowę
infrastruktury drogowej przekazanej następnie na rzecz Gminy. Tym samym Państwa
stanowisko w zakresie prawa do odliczenia w związku z wydatkami poniesionymi
podczas budowy infrastruktury drogowej jest prawidłowe”.
Ad 2
Wykonana w przyszłości inwestycja drogowa posadowiona na gruncie Miasta oraz na
części gruntu należącym do Wnioskodawcy wraz z tą części gruntu Wnioskodawcy będącej
pod inwestycją drogową zostaną po zakończeniu realizacji nieodpłatnie przekazane na
rzecz Miasta, a przeniesienie odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej będącego własnością
Przedsiębiorstwa zostanie również nieodpłatnie przekazane Przedsiębiorstwu i włączone
do jej sieci. Powstała wymieniona infrastruktura drogowa oraz wodna i kanalizacyjna nie
będzie towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zatem przekazanie nieodpłatne
tej infrastruktury nie będzie stanowić dostawy towarów i usług w rozumieniu art. 7 ustawy
o VAT, chociaż nastąpi przeniesienie władztwa nad zbudowaną infrastrukturą oraz
projektami i dokumentacją tej części inwestycji nieodpłatnie przekazanej.
Również z uwagi na fakt, że opisane przekazanie nastąpi nieodpłatnie, nie może być
uznane na podstawie przepisów art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług
podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Jak wykazano, wybudowanie przedmiotowej infrastruktury jest niezbędnym elementem
do prawidłowej eksploatacji nowo powstającego obiektu. Niezapewnienie przedmiotowej
infrastruktury drogowej uniemożliwi Spółce kompleksową realizację inwestycji oraz
prowadzenie działalności związanej z jej późniejszym wykorzystaniem. Stwierdzić należy,
że nieodpłatne przekazanie infrastruktury na rzecz Miasta czy też na rzecz
Przedsiębiorstwa będzie następować tylko do celów prowadzonej przez Spółkę
działalności gospodarczej. Zatem jest również spełniony związek nieodpłatnego
świadczenia usług z potrzebami prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.
Należy również przywołać stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawarte
już we wcześniej przywołanej interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2023 r.
znak: 0111-KDIB3-1.4012.612.2023.3.IO:
„W konsekwencji, nieodpłatne przekazanie infrastruktury nie stanowi czynności
opodatkowanej podatkiem, ponieważ nie są spełnione warunki, o których mowa w art.
8 ust. 2 ustawy. Z okoliczności przedstawionych przez Państwa wynika, że
przedmiotowe świadczenie będzie mieć związek z prowadzoną przez Państwa
działalnością gospodarczą. Zatem nieodpłatne przekazanie na rzecz Gminy
infrastruktury drogowej wybudowanej przez Państwa na gruncie Gminy nie będzie
podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.
Podobne stanowisko było prezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej
Informacji Skarbowej z dnia 22 kwietnia 2024 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.89.2024.4.IK w
sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług
w zakresie prawa do odliczenia, opodatkowania nieodpłatnego przekazania Inwestycji
drogowej w części posadowionej na gruncie należącym do Wnioskodawcy oraz uznania
nieodpłatnego przekazania Inwestycji drogowej posadowionej na gruncie należącym do
Gminy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
gdy:
towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług.
Art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy - pozbawiają one
podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego.
Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i
prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży towarów.
Powzięli Państwo zamiar budowy nowego budynku usługowo-mieszkaniowego w miejscu
obecnego budynku, w którym znajduje się Państwa siedziba. Obecny budynek zostanie
zburzony, a na jego miejscu planowana jest budowa nowego budynku usługowo-
mieszkaniowego, w tym również na nową siedzibę Spółki. Wynajem lokali mieszkalnych
(ok. 25% powierzchni) będzie prowadzony tylko dla podmiotów gospodarczych, które nie
będą ostatecznym konsumentem zaspokajającym - w oparciu o te usługę - własne
potrzeby mieszkaniowe. Będą to specjalni operatorzy zajmujący się wynajmem lokali
mieszkalnych do różnych celów.
Funkcjonowanie planowanej inwestycji, stanowiącej inwestycję niedrogową w rozumieniu
art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, zależy od jej powiązań
komunikacyjnych z siecią dróg publicznych. Wobec tego niezbędna jest przebudowa
odcinka drogi publicznej - odcinka ulicy - przylegającej do nieruchomości (realizacja
inwestycji drogowej).
Nieruchomości, na których planowana jest inwestycja drogowa to trzy działki, jedna jest
własnością Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Miasta, druga własnością Miasta,
oraz trzecia własnością Skarbu Państwa w Państwa (Spółki) użytkowaniu wieczystym po
uprzednim podziale nieruchomości Spółki. W celu realizacji Inwestycji drogowej Miasto
nieodpłatnie udostępni Państwu (Spółce) działki ewidencyjne, których jest właścicielem lub
użytkownikiem wieczystym. Po wykonaniu i sfinansowaniu inwestycji drogowej na tych
działkach, przekażą ją Państwo nieodpłatnie Miastu.
Ponadto są Państwo zobligowani do realizacji kolejnej inwestycji towarzyszącej na własny
koszt: przełożenia odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej, będącego własnością
Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji i włączonego do sieci tego przedsiębiorstwa.
Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z
wydatkami poniesionymi podczas budowy infrastruktury drogowej oraz przeniesienia sieci
wodnej i kanalizacyjnej, koniecznych do prawidłowego funkcjonowania - po oddaniu do
użytkowania - zbudowanego budynku usługowo-mieszkaniowego.
Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość
odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - czyli gdy są
wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
opodatkowaniu.
Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter
bezpośredni lub pośredni.
Bezpośredni związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika występuje
wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub są
niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy.
Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez
podatnika.
Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy
pojawia się, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania
przedsiębiorstwa. Wówczas mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym
samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było
wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu,
istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i
usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością
podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się do
generowania przez podmiot obrotu poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie
przedsiębiorstwa jako całości. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na
wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy,
wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego,
itp.
We wniosku wskazali Państwo, że budynek, który planują Państwo wybudować, będzie w
części stanowił Państwa siedzibę, a w części będzie przeznaczony pod wynajem na rzecz
podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Obecnie, jak i po oddaniu nowo
zbudowanego budynku zamierzają Państwo realizować tylko sprzedaż opodatkowaną
podatkiem VAT.
A zatem planowany budynek przeznaczony jest do wykonywania wyłącznie czynności
opodatkowanych. Dla prawidłowego funkcjonowania tego budynku niezbędne jest
zapewnienie zarówno odpowiednich ciągów komunikacyjnych (drogi i chodnika) oraz
przyłącza do sieci wodnej i kanalizacyjnej.
Stan ulicy, przy której znajduje się Państwa siedziba, nie pozwala na zapewnienie
odpowiedniego skomunikowania drogowego i pieszego wobec szacowanego ruchu
pojazdów samochodowych i pieszych po oddaniu do użytkowania nowego, znacznie
większego budynku niż obecny, tym bardziej po poszerzeniu spektrum usług
świadczonych w tym nowym budynku.
Stan sieci wodnej i kanalizacyjnej nie pozwala na przyłączenie nowych użytkowników,
zapewniając sprawne działanie. W obecnym biegu sieci nie możliwości zwiększenia
przepustowości tych sieci. Dlatego konieczne jest przełożenie odcinka sieci i modernizacja
do większej średnicy, tak aby zapewnić większą przepustowość sieci i tym samym -
sprawne funkcjonowanie nowego budynku po oddaniu do użytkowania.
Realizacja inwestycji drogowej oraz przełożenie odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej są
niezbędne do prawidłowego funkcjonowania w przyszłości zbudowanego budynku
usługowo-mieszkaniowego, a ponadto jest warunkiem otrzymania zgód formalno-
prawnych i pozwoleń na rozpoczęcie budowy.
A zatem zachodzi związek przyczynowo-skutkowy między wydatkami poniesionymi
podczas budowy infrastruktury drogowej oraz przeniesienia sieci wodnej i kanalizacyjnej a
czynnościami opodatkowanymi, które będą Państwo wykonywać w ramach działalności
gospodarczej przy wykorzystaniu nowego budynku usługowo-mieszkaniowego. Tym
samym, spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.
Zatem będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w
związku z wydatkami poniesionymi podczas budowy infrastruktury drogowej oraz
przeniesienia sieci wodnej i kanalizacyjnej, koniecznych do prawidłowego funkcjonowania
- po oddaniu do użytkowania - zbudowanego budynku usługowo-mieszkaniowego. Przy
czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek
negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.
Sformułowali Państwo również wątpliwości, czy będzie podlegać opodatkowaniu
podatkiem VAT nieodpłatne przekazanie:
zrealizowanej w przyszłości infrastruktury drogowej posadowionej na gruncie
Miasta,
zrealizowanej w przyszłości infrastruktury drogowej posadowionej na gruncie
należącym do Państwa wraz z nieodpłatnym przekazaniem tej części gruntu na
rzecz Miasta,
przeniesienia odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej włączonego do sieci Miejskiego
Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji i będącego jego własnością.
Katalog czynności opodatkowanych zawiera art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w
zamian za odszkodowanie;
2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy
o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na
warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie
normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty
prawo własności zostanie przeniesione;
3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem,
jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli
komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie
spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze
własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni
mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym
przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub
własności domu jednorodzinnego;
6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
Art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Z tak sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim
rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które
zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku
są:
odbiorca (nabywca) usługi, oraz
podmiot świadczący usługę.
Usługa jest czynnością opodatkowaną - co do zasady - w sytuacji, kiedy jest odpłatna, czyli
gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy dostawcą towaru/świadczącym usługę a odbiorcą,
a w zamian za dostawę towaru/ wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi
istnieć bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów / świadczoną usługą i
przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na
podstawie którego wykonywana jest dostawa towarów/ usługa, musi wynikać wyraźna,
bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towaru / świadczącego usługę.
Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii
Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112
/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE.
Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w
Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE.
W wyroku z 3 marca 1994 r. w sprawie C#16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der
Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał zauważył, że:
„czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny
między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie
wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość
faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.
W wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst
przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 Trybunał wskazał:
„(...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są
transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie.
Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez
bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym
świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.
W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1
szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy
usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje
wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę
stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww.
wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).
Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w
rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między
wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w
sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)”. (pkt 17-19)
W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się zatem,
że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą
towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym
wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej
formie dokonane.
Zatem, z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w
sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje
adekwatny związek.
Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, usługi o charakterze nieodpłatnym, jako
niemieszczące się w zakresie opodatkowania tym podatkiem, co do zasady nie podlegają
opodatkowaniu.
W ściśle określonych przypadkach opodatkowaniu podatkiem VAT podlega również
nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług.
Art. 7 ust. 2 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również
przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego
przedsiębiorstwa, w szczególności:
1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
członków stowarzyszenia,
2) wszelkie inne darowizny
- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie
towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do
rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało, w całości lub w
części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z
tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Oznacza
to, że przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika w formie
darowizny uznaje się za odpłatną dostawę towarów, o ile podatnikowi przysługiwało, w
całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części
składowych.
Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to
nieodpłatne przekazanie towarów nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i
nie będzie rodziło obowiązków w zakresie podatku od towarów i usług.
Art. 8 ust. 2 ustawy:
Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
Aby ustalić, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na
mocy art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli
nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności, wówczas
nie można uznać takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające
opodatkowaniu.
Opodatkowaniu podlegają natomiast te usługi, których cel nie wiąże się z prowadzoną
działalnością. Usługi niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej to wszelkie
usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami tej działalności. Oznacza
to usługi, które nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski,
wizerunek, odbiór przez kontrahentów.
Stwierdzenie takie uzależnione jest od konkretnych okoliczności, jakie występują w danej
sprawie.
W analizie Państwa sprawy pomocne będą przepisy ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o
drogach publicznych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 320 ze zm.) oraz ustawy z dnia 23 kwietnia
1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).
Art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o drogach publicznych:
1. Budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową
należy do inwestora tego przedsięwzięcia.
2. Szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1, określa
umowa między zarządcą drogi, a inwestorem inwestycji niedrogowej.
Art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:
Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot
własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu
przedmiot własności.
Art. 47 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:
1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw
rzeczowych.
2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez
uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany
przedmiotu odłączonego.
Art. 48 Kodeksu cywilnego:
Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu
należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak
również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
Art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:
Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii
elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
Przytoczony powyżej przepis 48 Kodeksu cywilnego łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego,
wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit. Zgodnie z tym przepisem:
Własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z
nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.
Wzniesienie budynku, budowli w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem
zasady superficies solo cedit. Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy
(rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.
Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady
na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.
Zatem, z punktu widzenia prawa cywilnego, nakłady poniesione na nieruchomość (np.
wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja istniejących budynków
lub budowli), stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu.
Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową.
W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać.
Jednak ma on pewne prawo do tych nakładów i może je przenieść na rzecz innego
podmiotu.
W związku z tym, gdy poniosą Państwo nakłady na gruncie, który nie stanowi Państwa
własności, nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi.
Zasady tej nie zmienia fakt, że w analizowanej sprawie Miasto nie jest właścicielem jednej
z nieruchomości, lecz użytkownikiem wieczystym.
Użytkowanie wieczyste również uregulowane jest w Kodeksie cywilnym i dotyczy wyłącznie
określonych gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu
terytorialnego lub ich związków.
Przejrzyste wyjaśnienia stosunku prawnego, jakim jest oddanie gruntu w użytkowanie
wieczyste, można znaleźć m. in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
Krakowie z 26 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 575/17:
„użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo na rzeczy cudzej, ale daje
użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony
do praw właściciela, czym w istotny sposób różni się od ograniczonych praw
rzeczowych, stanowiąc tym samym pośrednie ogniwo pomiędzy tymi prawami a
własnością (G. Bieniek, S. Rudnicki: Nieruchomości - problematyka prawna, Warszawa
2005, i tam podane przykłady orzeczeń SN). (...) W świetle art. 233 § 1 K.c. użytkownik
wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i
zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa
lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie
wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach
użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także
następne przepisy K.c. (art. 234, 235, 237), kształtujące uprawnienia użytkownika
wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania
użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) przemawiają za uznaniem, że oddanie
gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym
gruntem jak właściciel”.
W kontekście Państwa sprawy istotny jest art. 235 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, zgodnie z
którym:
§ 1. Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie
należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez
wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych
urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy
zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.
§ 2. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na
użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.
Z treści tego przepisu, w powiązaniu z art. 45-48 Kodeksu cywilnego, wynika, że gdy
nakłady na budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie oddanym w użytkowanie
wieczyste ponosi inny podmiot niż użytkownik wieczysty, poniesione nakłady stanowią
własność użytkownika wieczystego.
Zatem gdy poniosą Państwo nakłady na gruncie będącym własnością bądź będącym w
użytkowaniu wieczystym innego podmiotu - Miasta, nakłady te staną się częścią
nieruchomości i przypadną właścicielowi bądź odpowiednio użytkownikowi wieczystemu -
Miastu.
Jednak nakłady, jakie poniosą Państwo na majątku Miasta, nie będą stanowić towaru w
rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części).
W przypadku zbycia nakładów, nie będzie dochodzić do przeniesienia prawa do
dysponowania towarami jak właściciel. Przeniesienie nakładów poniesionych w obcym
środku trwałym nie stanowi dostawy towarów, gdyż nie ma tu odrębnej rzeczy, która
mogłaby stanowić towar. Mimo to podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje pewnym
prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.
Nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.
Zatem, czynność ta stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Z uwagi
natomiast na fakt, że opisane przekazanie nastąpi nieodpłatnie, kwestia uznania tej
czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług powinna być rozważana na podstawie przepisów art. 8 ust. 2 ustawy.
W przedmiotowej sprawie w sytuacji nieodpłatnego przekazania infrastruktury drogowej
na rzecz Miasta będącego właścicielem bądź użytkownikiem wieczystym gruntu, dochodzi
do nieodpłatnego świadczenia usług związanego z prowadzoną przez Państwa
działalnością gospodarczą.
Planowany budynek przeznaczony jest do wykonywania wyłącznie czynności
opodatkowanych. Dla prawidłowego funkcjonowania tego budynku niezbędne jest
zapewnienie zarówno odpowiednich ciągów komunikacyjnych (drogi i chodnika) oraz
przyłącza do sieci wodnej i kanalizacyjnej.
Realizacja inwestycji drogowej jest niezbędna do prawidłowego funkcjonowania w
przyszłości zbudowanego budynku usługowo-mieszkaniowego, a ponadto jest warunkiem
otrzymania zgód formalno-prawnych i pozwoleń na rozpoczęcie budowy.
Zatem związek Państwa świadczenia na rzecz Miasta z potrzebami prowadzonej przez
Państwa działalności gospodarczej jest spełniony.
Przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy ma zastosowanie tylko do tych usług nieodpłatnych,
które nie spełniają wymienionego w nim warunku, tj. dotyczy tych usług nieodpłatnych,
które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika. Jeśli ten warunek nie jest
spełniony, nie można potraktować usługi świadczonej nieodpłatnie jako usługi odpłatnej i
objąć jej zakresem opodatkowania VAT.
W świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy nieodpłatne przekazanie zrealizowanej w przyszłości
infrastruktury drogowej posadowionej na gruncie będącym własnością Miasta bądź na
gruncie, którego Miasto jest użytkownikiem wieczystym, nie będzie podlegało
opodatkowaniu podatkiem VAT, jako nieodpłatne świadczenie usług do celów Państwa
działalności gospodarczej.
Analogicznie należy rozpatrywać nieodpłatne przekazanie przeniesienia odcinka sieci
wodnej i kanalizacyjnej włączonego do sieci Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i
Kanalizacji i będącego jego własnością. Nakłady, które poniosą Państwo na majątku tego
Przedsiębiorstwa, nie będą stanowić towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy.
Przekazanie tych nakładów na rzecz Przedsiębiorstwa będzie świadczeniem usług.
W opisie sprawy podkreślili Państwo, że stan sieci wodnej i kanalizacyjnej nie pozwala na
przyłączenie nowych użytkowników, zapewniając sprawne działanie. W obecnym biegu
sieci nie ma możliwości zwiększenia przepustowości tych sieci. Dlatego konieczne jest
przełożenie odcinka sieci i modernizacja do większej średnicy, tak aby zapewnić większą
przepustowość sieci i tym samym - sprawne funkcjonowanie nowego budynku po oddaniu
do użytkowania.
W tym, przypadku również zachodzi związek pomiędzy nieodpłatnym świadczeniem na
rzecz Przedsiębiorstwa i Państwa działalnością gospodarczą.
W świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy nieodpłatne przekazanie przeniesienia odcinka sieci
wodnej i kanalizacyjnej, należącego do Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji, nie
będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, jako nieodpłatne świadczenie usług do
celów Państwa działalności gospodarczej.
Odmiennie natomiast kształtuje się sytuacja, gdy wybudują Państwo infrastrukturę
drogową na swoim gruncie (gruncie, którego są Państwo użytkownikiem wieczystym), a
następnie przekażą ją Miastu.
W tym przypadku przedmiotem zbycia na rzecz Miasta będzie powstała budowla, która
będzie stanowić Państwa własność - nie zaś nakład poniesiony na cudzym gruncie. W tym
przypadku nie wystąpi świadczenie usług, ale dostawa towaru, zatem tę kwestię należy
rozpatrywać w kontekście art. 7 ust. 2 ustawy.
Jak wskazano powyżej, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT
naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi podczas budowy infrastruktury
drogowej, koniecznej do prawidłowego funkcjonowania - po oddaniu do użytkowania -
zbudowanego budynku usługowo-mieszkaniowego.
Ponieważ dostawa drogi w części posadowionej na Państwa gruncie będzie czynnością
nieodpłatną oraz przy nabyciu towarów i usług potrzebnych na realizację tej inwestycji
przysługiwać Państwu będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego, to zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT czynność ta będzie podlegała
opodatkowaniu podatkiem VAT.
Państwa stanowisko w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego
przekazania:
zrealizowanej w przyszłości infrastruktury drogowej posadowionej na gruncie
Miasta - jest prawidłowe,
zrealizowanej w przyszłości infrastruktury drogowej posadowionej na gruncie
należącym do Państwa wraz z nieodpłatnym przekazaniem tej części gruntu na
rzecz Miasta - jest nieprawidłowe,
przeniesienia odcinka sieci wodnej i kanalizacyjnej włączonego do sieci Miejskiego
Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji i będącego jego własnością - jest
prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie
podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
zauważyć, że każda interpretacja indywidualna kształtuje sytuację prawną podatnika, dla
którego została wydana w jego indywidualnej sprawie, dotyczy konkretnego zdarzenia i
nie ma mocy prawa powszechnie obowiązującego. Oznacza to, że interpretacje przepisów
prawa podatkowego należy traktować indywidualnie.
Niemniej, należy zaznaczyć, że w interpretacji z 22 kwietnia 2024 r. znak 0111-KDIB3-
1.4012.89.2024.4.IK, na którą się Państwo powołują w swoim stanowisku, Organ wskazał
Wnioskodawcy, że:
„dostawa Drogi A oraz Drogi B i Ronda w części posadowionych na Państwa Gruncie
będzie czynnością nieodpłatną oraz to, że przy nabyciu towarów i usług potrzebnych
na realizacje tej inwestycji przysługiwać Państwu będzie prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o
VAT czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT”.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.