Opis zdarzenia przyszłego
Jako małżeństwo – B. i A.A. - jesteście Państwo współwłaścicielami w udziale 63075/181410
nieruchomości składającej się z działek z obrębu (...):
· działka nr 1 o obszarze 0,1282 ha,
· działka nr 2 o obszarze 0,3166 ha.
Dla ww. nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta nr (...) w Sądzie Rejonowym (...).
Powyższe udziały nabyli Państwo umową darowizny i umową sprzedaży z Pana mamą C.
C., sporządzoną przez notariusza (...) w (...) 7 grudnia 2001 r. (Rep. A nr (...)).
Nieruchomości nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.
27 marca 2024 r. zawarli Państwo wraz z pozostałymi współudziałowcami nieruchomości
umowę przedwstępną z podmiotem A. Sp. z o.o., (...), na mocy której zobowiązali się
Państwo do sprzedaży nieruchomości. Umowa sprzedaży ostatecznej uzależniona jest od
uzyskania przez Kupującego ostatecznych decyzji zatwierdzających projekt budowlany i
udzielających pozwolenia na budowę.
Kupujący A. Sp. z o.o. zobowiązał się kupić udziały w ww. nieruchomości po spełnieniu
warunku uzyskania przez Kupującego ostatecznych decyzji zatwierdzających projekt
budowlany i udzielających pozwolenia na budowę, zabudowy mieszkaniowej
wielorodzinnej.
W powyższej umowie przedwstępnej udzielili Państwo pełnomocnictwa przedstawicielowi
Kupującego do występowania w Państwa imieniu przed właściwymi organami
samorządowymi i państwowymi jednostkami organizacyjnymi, operatorami mediów w
celu potwierdzenia możliwości realizacji planowanego zamierzenia przez Kupującego oraz
uzyskania, w tym celu niezbędnych uzgodnień, opinii, warunków technicznych i pozwoleń.
Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego
Ani Pan, ani Pana małżonka nie posiadacie statutu rolnika ryczałtowego, o którym mowa
w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, i nie korzystają Państwo ze zwolnienia od
podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.
Nie jesteście Państwo zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT (podatek od towarów i usług).
Działki nr 1 i 2 nie były/są/będą do momentu sprzedaży wykorzystywane przez
któregokolwiek ze współwłaścicieli w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2
ustawy, w tym działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy.
Działki nr 1 i 2 były/są przez Państwa od dnia dokonania nabycia do dnia sprzedaży
wykorzystywane rekreacyjnie.
Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane w czynnościach
zwolnionych, opodatkowanych, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były/są przedmiotem umów najmu, dzierżawy
lub innych umów o podobnym charakterze.
Nabywca działek sam się do Państwa zgłosił. Nie podejmowali Państwo działań
marketingowych w celu sprzedaży ww. działek (np. reklama, pomoc pośrednika).
Dokonali Państwo wcześniej sprzedaży 2 nieruchomości (nieobjętych przedmiotowym
wnioskiem):
2· działka nr 3 o obszarze 1353 m, data nabycia: 7 grudnia 2001 r.
Powyższe udziały w tej działce nabył Pan wraz z żoną B.A. Umową Darowizny i Umową
Sprzedaży z moją mamą C.C., sporządzoną przez Notariusz (...), w (..) Rep. A Nr (...). Data
sprzedaży 2 listopada 2017 r., akt notarialny Rep. A nr (...) sporządzony przez Notariusz (...)
, w (...). Działka nr 3 była wykorzystywana rekreacyjnie. Działka nr 3 była niezabudowaną
działką rolną z możliwością zabudowy. Sprzedana z przyczyn ekonomiczno-bytowych.
2· działka 4 o obszarze 1608 m, data nabycia: 20 maja 2011 r.
Powyższą działkę B.A. nabyła będąc w związku małżeńskim z A.A. drogą Darowizny od
rodziców D. i E.D., akt notarialny sporządzony przez Notariusza (...) w (...), Rep. A Nr (...).
Data sprzedaży: 10 marca 2020 r., akt notarialny Rep. A nr (...) sporządzony przez
Notariusz (...), w (...). Działka nr 4 była wykorzystywana jako pastwisko. Działka nr 4 była
niezabudowaną działką rolną z możliwością zabudowy. Sprzedana z przyczyn
ekonomiczno-bytowych.
Nie posiadają Państwo innych nieruchomości (oprócz wskazanych we wniosku)
przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.
Pytania
1) Czy w związku z zamiarem odpłatnego zbycia udziałów w działkach nr 1 i 2 obrębu (...)
w Warszawie, które aktualnie są gruntami rolnymi, będzie Pan lub Pana żona
zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług, w myśl obowiązujących
przepisów?
2) Czy w chwili sprzedaży Państwa udziałów w nieruchomości tj. po uzyskaniu przez
Kupującego decyzji zatwierdzających projekt budowlany i udzielających pozwolenia na
budowę, aktualnie będący gruntem rolnym, nie stanie się towarem podlegającym
opodatkowaniu podatkiem VAT?
Państwa stanowisko w sprawie
W Państwa ocenie, w przedstawionym stanie faktycznym ani Pan, ani Pana żona nie
powinniście być zobowiązani do zapłaty podatku VAT z tytułu sprzedaży Państwa
udziałów w ww. nieruchomości.
Nieruchomość przewidziana do zbycia nigdy nie była wykorzystywana do czynności
opodatkowanych podatkiem VAT oraz nie była przedmiotem najmu i dzierżawy oraz
innej umowy o podobnym charakterze. Zarówno Pan, jak i Pana żona nie
podejmowaliście żadnych działań marketingowych związanych ze znalezieniem
nabywcy Państwa udziałów w nieruchomości.
Nie prowadzicie Państwo działalności gospodarczej oraz nie jesteście czynnymi,
zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega
odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi,
bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11
grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:
Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:
a) określone udziały w nieruchomości;
b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi
prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.
Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie
nieruchomości niezabudowanych (gruntów), jak również udziałów w nieruchomości,
traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1
ustawy.
W tym miejscu należy także zauważyć, że kwestie dotyczące stosunków majątkowych
pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i
Opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem rodzinnym i
opiekuńczym.
Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy
wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe
nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich
(majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą
do majątku osobistego każdego z małżonków.
Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest
to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku
wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).
W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać
podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się
do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w
majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.
Jak stanowi art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w
szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o
wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających
majątek wspólny.
W myśl natomiast art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że
przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które
dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym
czynności zmierzające do zachowania tego majątku.
Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej
prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub
użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do
używania lub pobierania z niej pożytków.
Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego
rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między
nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest
współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład
majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału
majątku wspólnego.
Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
Małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 1
ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą
szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania
małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma
przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności
istniała ustawowa wspólność majątkowa.
Problematyka współwłasności została także uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23
kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej
Kodeksem cywilnym.
I tak, zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:
Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom
(współwłasność).
W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo
współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące
stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych
stosuje się przepisy niniejszego działu.
Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego:
Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody
pozostałych współwłaścicieli.
Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję
wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel
może zbyć swój udział.
Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7
ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana
czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot,
który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług,
zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.
Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
zarobkowych.
Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny,
pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą
określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.
Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług
może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy
czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność
gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących
usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych
za takie.
Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a
dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne
dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z
podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w
rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy
dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część
majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź
wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na
gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2
ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291
/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania
sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku
niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów
prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która
nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności
gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie
posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części
nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania
nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb
mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r.,
sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek
prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.
Ponadto, z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby
przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć
przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności
związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być
uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji
sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi
prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami
stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że
przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia
wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów
może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany
podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki
podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w
rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Przykładowo podane zostały
działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania
takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze
podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy,
wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową
(profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu
nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę
zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie,
wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży
działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach
zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu
zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności
gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym
charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg
powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu
zaistnienia pojedynczych z nich.
W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu
Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl
którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także
okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z
zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez
każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten
występował w charakterze podatnika podatku VAT.
Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż udziału w niezabudowanych działkach
nr 1 oraz 2, na warunkach opisanych we wniosku, będących obecnie gruntami rolnymi,
opodatkowana jest podatkiem VAT.
Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy
dostawa przez Państwa udziału w ww. działkach stanowi czynność podlegającą
opodatkowaniu podatkiem VAT.
W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy w świetle
zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży wydzielonej
działki, podejmują Państwo aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami,
angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i
usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania
każdego z Państwa za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego
przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w
ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi
wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu
dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze
sprzedaży tej rzeczy.
Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie
dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 Kodeksu cywilnego:
Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego
własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i
zapłacić sprzedawcy cenę.
Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu
cywilnego, w myśl którego:
Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
strony inaczej postanowiły.
Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.
Art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wskazuje, że:
Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej
umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy
przyrzeczonej.
Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został
oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez
stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są
uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła
inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła
stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej
nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej
zawarcia.
Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz
własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień
właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym
samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca
przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w
formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.
Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma
również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI
Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu
cywilnego.
Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z
właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez
przedstawiciela.
Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga
za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.
W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:
Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie
(przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego
(pełnomocnictwo).
Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:
Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do
czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo
określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej
czynności.
Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma,
pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej
formie.
Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.
W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:
Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w
imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze
względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów
mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik
reprezentuje obie strony.
Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:
Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie
woli ma być złożone przedstawicielowi.
Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to
jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba
(pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda
czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego
pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.
Z opisu sprawy wynika, że w celu sprzedaży przez Państwa udziału w działkach nr 1 i 2
zawarli Państwo (wraz z pozostałymi współwłaścicielami działek) ze spółką A. Sp. z o.o.
umowę przedwstępną pod warunkiem uzyskania przez Kupującego ww. działek
ostatecznych decyzji zatwierdzających projekt budowlany i udzielających pozwolenia na
budowę.
Udzielili Państwo przedstawicielowi Kupującego ww. działek pełnomocnictwa do działania
w Państwa imieniu przed właściwymi organami samorządowymi i państwowymi
jednostkami organizacyjnymi, operatorami mediów w celu potwierdzenia możliwość
realizacji planowanego zamierzenia przez kupującego oraz uzyskania w tym celu
niezbędnych uzgodnień, opinii, warunków technicznych i pozwoleń.
Udzielone pełnomocnictwo upoważniło A. Sp. z o.o. do wykonania w Państwa imieniu
czynności w nim wymienionych, których wykonanie wykluczy uznanie, że będzie to
sprzedaż dokonana w ramach zarządzania majątkiem osobistym.
Podjęte działania mają doprowadzić do zawarcia transakcji pomiędzy Państwem oraz
Kupującym. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej działki nr 1 i 2 podlegać będą
wymienionym w umowie przedwstępnej oraz pełnomocnictwie czynnościom. Czynności te
z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” m.in. w Państwa sferze
prawnopodatkowej. W efekcie dokonanego szeregu ww. czynności, sprzedadzą Państwo
udział w działkach nr 1 i 2 o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy
przedwstępnej, uatrakcyjnione, gotowe do realizacji zamierzeń inwestycyjnych spółki A.
Sp. z o.o.
Tym samym, udzielenie przez Państwa stosownego pełnomocnictwa spowodowało, że
czynności podejmowane są i będą przez Kupującego w Państwa imieniu, ponieważ to
Państwo – jako współwłaściciele - posiadają prawo własności udziału w tych
nieruchomościach i to m.in. Państwo jesteście stroną uzyskującą stosowne decyzje,
pozwolenia, warunki itp. związane z realizacją inwestycji spółki kupującej. W tym
kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez
Kupującego tj. A. Sp. z o.o.
Nie ulega wątpliwości, że tak zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży
nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne, w zakresie zarządzania
majątkiem osobistym – prywatnym.
Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2017 r. sygn. akt I
FSK 2033/15, na gruncie podobnego aczkolwiek nie identycznego stanu faktycznego, w
którym stwierdził, że:
„Fakt, że zasadnicza aktywność w zakresie planowanego procesu inwestycyjnego
spoczywać będzie na spółce jest bez znaczenia dla uznania go za podatnika, skoro
spółka – jako jego pełnomocnik – jest jedynie jego reprezentantem w tych
czynnościach, działając w jego imieniu i na jego rzecz, czyli w jego interesie
majątkowym. Podejmowanie aktywności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust.
1 i 2 VATU za pośrednictwem pełnomocnika nie zwalnia mocodawcy, w którego
imieniu i na rzecz działa pełnomocnik, od przymiotu bycia podatnikiem VAT w
rozumieniu tych przepisów”.
Należy również zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 kwietnia 2025 r., sygn. akt C-213/24 E.T.
przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, w przedmiocie
opodatkowania osoby fizycznej podatkiem VAT z tytułu sprzedaży działek. W ww. wyroku
TSUE uznał, że:
„art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że można uznać za
podatnika do celów VAT prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą
osobę, która sprzedaje grunt stanowiący pierwotnie część jej majątku osobistego,
powierzając przygotowanie sprzedaży profesjonalnemu przedsiębiorcy, który jako
pełnomocnik tej osoby podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu
nieruchomościami, angażując w celu tej sprzedaży środki podobne do
wykorzystywanych przez producentów, handlowców lub usługodawców w
rozumieniu tego przepisu”.
Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że
planowana przez Państwa sprzedaż udziału w działkach nr 1 i 2, będzie zgodnie z art. 15
ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej
działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, będą podejmowali
Państwo działania, poprzez pełnomocnictwa, podobne do tych, jakie wykonują podmioty
zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w
sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będą wykazywali Państwo aktywność w
przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się
profesjonalnie tego rodzaju obrotem.
Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę
uznania każdego z Państwa za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy,
prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy
przez Państwa udziału w działkach nr 1 i 2, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem
VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7
ust. 1 ustawy.
Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być
opodatkowana tym podatkiem.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Kwestię zwolnienia dostawy niezabudowanych gruntów reguluje natomiast przepis art. 43
ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:
Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
budowlane.
Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się
przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem
zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z
decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w
przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie
nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one
przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z
ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele
inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym
przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach
zabudowy.
W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości
Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren
budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa
członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń
Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który
regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
Zamierzają Państwo sprzedać Kupującemu tj. A. Sp. z o.o. udział w działkach nr 1 i 2, które
aktualnie są gruntami rolnymi. Działki te nie są objęte miejscowym planem
zagospodarowania przestrzennego. W umowie przedwstępnej został jednak zawarty
warunek, z którego wynika, że Kupujący nabędzie własność ww. działek po uzyskaniu
decyzji zatwierdzających projekt budowalny i udzielających pozwolenia na budowę.
Podkreślić należy, że z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wynika, że zwolnienie od podatku VAT
obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów), będących na przykład
gruntami rolnymi, czy leśnymi. Z tego zwolnienia nie można skorzystać do dostawy
nieruchomości jeżeli na dzień sprzedaży dla tej nieruchomości zostanie wydana np.
decyzja o pozwoleniu na budowę - będzie to wówczas teren przeznaczony na cele
budowlane.
Tym samym, w Państwa sprawie, na dzień dostawy udziału w działkach nr 1 i 2 - choć
obecnie będące gruntami rolnymi - stanowić będą teren budowlany, zdefiniowany w art. 2
pkt 33 ustawy i w rezultacie ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku
na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej wystąpią przesłanki uniemożliwiające
zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to
należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1
pkt 2 ustawy.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zaznaczyć należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art.
43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być
łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
wytworzeniu) tych towarów.
Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zaznaczenia wymaga przy tym, co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28
lutego 2013 r., sygnatura akt I FSK 627/12, że:
Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również
wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma
prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych
przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną
od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak
odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w
ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-
280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku
naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał.
W wyroku, na który powołuje się NSA, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do
których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w
art. 136 Dyrektywy. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy wskazuje, że w przypadkach,
w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do
czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.
Prawo własności udziału w działkach nr 1 i 2 zostało przez Państwa nabyte m.in. umową
darowizny. Nie wystąpił zatem podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu.
W konsekwencji, nie jest spełniony jeden z warunków zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 2
ustawy.
Należy zatem stwierdzić, że sprzedaż przez Państwa udziału w działkach nr 1 i 2, które
zostaną sprzedane po uzyskaniu przez spółkę decyzji zatwierdzających projekt budowalny
i udzielających pozwolenia na budowę, będzie stanowiła czynność podlegającą
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7
ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43
ust. 1 pkt 9 bądź pkt 2 ustawy.
W związku z powyższym sprzedaż przez Państwa udziału w ww. działkach, stanowiących
obecnie grunty rolne, będących m.in. w Państwa współwłasności, na rzecz A. Sp. z o.o.,
która dokona ich nabycia po uzyskaniu pozwolenia na budowę, będzie podlegała
opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku.
Tym samym, Państwa stanowisko uznaję za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
W kwestii skutków prawnych jakie wywołuje wydana interpretacja indywidualna, należy
stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
(interpretację indywidualną).
Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego
został złożony przez Państwa tj. A.A. oraz B.A., zaznacza się, że interpretacja nie wywiera
skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli działek.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji
ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
przez Zainteresowanego, który
jest stroną postępowania
Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji
podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną
(art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
Ordynacji podatkowej.