Wnioskodawca, spółka akcyjna z siedzibą w Polsce, wystąpił z wnioskiem o interpretację indywidualną w dniu 9 kwietnia 2025 r., dotyczącą skutków podatkowych zwrotu kosztów dodatkowych poniesionych w związku z realizacją kontraktu budowlanego. W szczególności, Wnioskodawca pytał, czy zwrot tych kosztów będzie podlegał opodatkowaniu VAT oraz czy powinien być opodatkowany taką samą stawką VAT, jak wynagrodzenie zasadnicze wynikające z umowy. Organ podatkowy potwierdził, że zwrot kosztów dodatkowych stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu VAT. Ponadto, organ uznał, że zwrot kosztów powinien być opodatkowany stawką VAT właściwą dla usługi zasadniczej. W związku z tym, organ pozytywnie rozstrzygnął zapytanie Wnioskodawcy.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnySzanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
15 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy: uznania zwrotu Kosztów dodatkowych poniesionych przez Wykonawcę w związku z Kontraktem w wydłużonym okresie projektowania za wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (podatek od towarów i usług), opodatkowania świadczenia należnego Wnioskodawcy taką samą stawką VAT, jaka miała zastosowanie do opodatkowania wynagrodzenia zasadniczego wynikającego z Umowy. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego Spółka S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Wykonawca”) jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Występując w roli Generalnego Wykonawcy realizuje inwestycje w różnych sektorach rynku budowlanego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca, po przeprowadzeniu postępowania przetargowego, 9 lipca 2020 r. zawarł ze Skarbem Państwa - Generalnym Dyrektorem Dróg Krajowych i Autostrad (dalej: „Zamawiający” wraz z „Wykonawcą” razem zwani: „Stronami”) umowę o wykonanie robót budowlanych (dalej: „Umowa”, „Kontrakt”). Przedmiotem zawartej Umowy było zaprojektowanie i budowa drogi (...) na odcinku (...).
Zgodnie z Umową, za wykonanie prac Zamawiający zobowiązał się do zapłaty Wykonawcy „Ceny Kontraktowej”. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w Szczególnych Warunkach Kontraktu (Klauzula 14 SWK) Cena Kontraktowa ustalona jako zryczałtowana Zaakceptowana Kwota Kontraktowa mogła podlegać korektom zgodnie ze stosownymi zapisami Umowy. Przewidziane wynagrodzenie (Zaakceptowana Kwota Kontraktowa) odpowiadało ofercie Wykonawcy, przy czym w Umowie określono również Maksymalną Wartość Zobowiązania, która wynosiła 107% Zaakceptowanej Kwoty Kontraktowej. Strony zastrzegły również, że w przypadku, gdyby Cena Kontraktowa miała przekroczyć kwotę Maksymalnej Wartości Zobowiązania, Strony mogły dokonać zmiany tej kwoty w drodze aneksu do Umowy. W zapisach umownych Strony zawarły również definicję Kosztu (Subklauzula 1.1.4.3 SWK). Zgodnie z tą definicją „Koszt oznaczał wszelkie uzasadnione i udokumentowane wydatki, poniesione przez Wykonawcę na Placu Budowy lub poza nim, lecz wyłącznie w związku z Kontraktem, włącznie z narzutami i innymi obciążeniami, lecz z wyłączeniem zysku.” Zgodnie z Umową, prace projektowe i roboty budowlane wraz z uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie miały zostać ukończone w ustalonym Czasie na Ukończenie, to jest w ciągu 45 miesięcy od Daty Rozpoczęcia (oznacza datę zawarcia Umowy przez obie Strony). W toku realizacji inwestycji pojawiły się okoliczności, całkowicie niezależne od Wykonawcy a stanowiące kontraktowe ryzyko Zamawiającego, które spowodowały konieczność wykonania dodatkowych prac projektowych oraz finalnie przedłużenie terminu Czasu na Ukończenie. Okoliczności, o których mowa powyżej związane były z procedurą przeprowadzenia ponownej oceny oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko, w ramach toczącego się postępowania o wydanie decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej (dalej: decyzja ZRID), po wezwaniu (...). Celem uregulowania dodatkowego zakresu prac projektowych (w zakres których wchodziło opracowanie zamiennych i/lub dodatkowych opracowań projektowych oraz dokumentów formalnych dla toczących się procedur zmierzających do wydania decyzji ZRID), określenia wpływu niezależnych od Wykonawcy okoliczności na terminy kontraktowe oraz koszty, Strony 12 maja 2022 r. podpisały Aneks nr 1 do Umowy (dalej: Aneks). W przedmiotowym dokumencie Strony określiły zakres oraz wynagrodzenie za wykonanie opracowań projektowych oraz dokumentów formalnych, a Zamawiający zobowiązał się między innymi, co jest przedmiotem niniejszego Wniosku, do zapłaty Kosztów przedłużonego czasu na Ukończenie (dalej: Koszty dodatkowe). W Aneksie Strony zastrzegły, że wysokość Kosztów dodatkowych będzie każdorazowo ustalana na podstawie dokumentów przedłożonych przez Wykonawcę i zaakceptowanych przez Inżyniera Kontraktu, po wcześniejszym uzgodnieniu z Zamawiającym. Strony potwierdziły jednocześnie, że zwrot Kosztów dodatkowych będzie dotyczył okresu 116 dni - od 6 sierpnia 2021 r. do 29 listopada 2021 r. Finalnie pismem z 2 września 2022 r. Wykonawca przedstawił Zamawiającemu zestawienie kosztów nieujętych w Zaakceptowanej Kwocie Kontraktowej wynagrodzenia za dodatkowy okres projektowania, które poniesione zostały przez Wykonawcę w okresie od 6 sierpnia 2021 r. do 29 października 2021 r. Aktualnie przedstawione przez Wykonawcę Koszty podlegają weryfikacji i uzgodnieniu zgodnie z procedurą przewidzianą Aneksem nr 1 do Umowy. Dodatkowo Wykonawca wskazuje, że w wyżej wskazanym okresie, za który wnioskuje o zwrot Kosztów dodatkowych, realizował prace projektowe wynikające z zawartego Aneksu. W zakres ww. Kosztów weszły: 1. Koszty Pośrednie związane z zapleczem, w tym m.in. koszty funkcjonowania zapleczy i placów składowych (m.in. koszty utrzymania biura budowy, materiały i wyposażenie zaplecza, gospodarka odpadami, łączność na budowie, najem dróg leśnych i placów składowych), Koszty Pośrednie związane z kadrą techniczną (głównie wynagrodzenia, koszty korzystania z telefonów czy paliwo i inne koszty użytkowania samochodów służbowych), Koszty związane wymaganiami ogólnymi przy realizacji kontraktu (np. koszty prawne), 2. Koszty finansowe związane z realizacją kontraktu (m.in. koszty gwarancji bankowych czy ubezpieczenia budowy), 3. Koszty Ogólne i tzw. Koszty Zarządu, w części przypadającej na realizację Kontraktu. Po zaakceptowaniu przedmiotowych kosztów przez Inżyniera Kontraktu (po wcześniejszym uzgodnieniu z Zamawiającym), Wykonawca będzie uprawniony do świadczenia pieniężnego należnego Wykonawcy od Zamawiającego. Wobec zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy świadczenie pieniężne należne Wykonawcy od Zamawiającego tytułem pokrycia Kosztów dodatkowych poniesionych w przedłużonym czasie na projektowanie powinno zostać potraktowane jako wynagrodzenie z tytułu realizacji Umowy i w związku z tym podlegać opodatkowaniu VAT. Pytania 1. Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej, zwrot Kosztów dodatkowych poniesionych przez Wykonawcę w związku z Kontraktem w wydłużonym okresie projektowania, tj. od 6 sierpnia 2021 r. do 29 października 2021 r. (w przedłużonym Czasie na Ukończenie) będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT? 2. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, czy świadczenie należne Wnioskodawcy opodatkowane powinno zostać taką samą stawką VAT, jaka miała zastosowanie do opodatkowania wynagrodzenia zasadniczego wynikającego z Umowy? Państwa stanowisko w sprawie Stanowisko w sprawie, dotyczy pytania nr 1: W opisanym stanie faktycznym zwrot Kosztów dodatkowych poniesionych przez Wykonawcę w przedłużonym czasie wykonania przedmiotu Umowy, a dokładnie w trakcie realizacji dodatkowych prac projektowych stanowi wynagrodzenie na wykonane świadczenie, które podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 222, z późn. zm., zwanej dalej „Ustawą”). Uzasadnienie: Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 5 ust. 2 Ustawy czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia. Dana usługa podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Zgodnie z orzecznictwem TSUE „świadczenie usług dokonywane odpłatnie”, w rozumieniu art. 2 pkt 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK). W wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że daną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. W innym orzeczeniu wydanym 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden wskazano, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Podobne stanowisko prezentowane jest również w orzecznictwie krajowym. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2022 r., sygn. I FSK 1624/19 sąd wskazał, że „czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.” Powyższy pogląd przewija się również w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach o podobnych stanach faktycznych, przykładowo: interpretacja indywidualna z 31 grudnia 2024 r. sygnatura nr 0114-KDIP4- 3.4012.630.2024.2.APR, interpretacja indywidualna z 10 stycznia 2024 r. sygnatura nr 0114-KDIP1- 1.4012.659.2023.2.MKA, interpretacja indywidualna z 29 grudnia 2021 r. sygnatura nr 0114-KDIP4- 1.4012.519.2021.2.APR, interpretacja indywidualna z 30 czerwca 2020 r. sygnatura nr 0114-KDIP4- 3.4012.167.2020.1.KM. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji będzie uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy VAT. Jak wyżej wskazano, w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych co do zasady przyjmuje się, iż aby tak się stało, muszą zostać spełnione łącznie trzy następujące warunki: 1. musi istnieć świadczenie, 2. musi istnieć bezpośredni beneficjent świadczenia, 3. świadczeniu usługodawcy musi odpowiadać świadczenie wzajemne ze strony nabywcy, tj. beneficjenta świadczenia (wynagrodzenie). Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego Wniosku wszystkie powyższe warunki zostały spełnione. Wnioskodawca oraz Zamawiający, wyszczególniając okoliczności powodujące powstanie dodatkowych kosztów po stronie Wnioskodawcy w zawartym Aneksie, przewidzieli dodatkowe świadczenie pieniężne na rzecz Wnioskodawcy z tego tytułu, które nie było objęte wynagrodzeniem określonym w Umowie (umowie podstawowej). Płatności w zakresie Kosztów dodatkowych stanowią zatem należność wynikającą wprost z łączącego Wnioskodawcę i Zamawiającego stosunku zobowiązaniowego. Zamawiający, jest beneficjentem wykonywanych przez Wnioskodawcę usług. A zatem jest on beneficjentem tego świadczenia. Końcowo, mamy również do czynienia z transakcją ekwiwalentną: świadczenie w zamian za wynagrodzenie, określone dodatkowym porozumieniem Stron - Aneksem. Wypłatę określonej w Aneksie kwoty pieniężnej przez Zamawiającego należy traktować jako świadczenie wykonywane na rzecz drugiej strony, co wypełnia wskazaną przesłankę uznania za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Należy zatem zwrócić uwagę, że w przypadku opisanym we wniosku możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi - Zamawiającego, który w związku z zaistnieniem określonych okoliczności jest zobowiązany do wypłaty ustalonego w umowie wynagrodzenia. W konsekwencji należy stwierdzić, że zwrot Kosztów dodatkowych, należnych Wnioskodawcy od Zamawiającego stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy, które wynika wprost z zawartego między Stronami uzgodnienia. Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że mając na uwadze okoliczności sprawy przedstawione w niniejszym Wniosku, zastosowania nie znajdą przepisy Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1237) dotyczące szkody czy kar umownych. Zdaniem Wnioskodawcy wypłata świadczenia będącego przedmiotem niniejszego zapytania nie przyjmuje charakteru odszkodowawczego, i tym samym nie spełnia warunków do uznania, iż nie podlega opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Podsumowując, w analizowanej sprawie świadczenie należne Wnioskodawcy tytułem zwrotu Kosztów dodatkowych uzgodnionych w zawartym Aneksie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 Ustawy jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 Ustawy i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Stanowisko w sprawie, dotyczy pytania nr 2: Zwrot Kosztów dodatkowych, łącznie stanowiących wynagrodzenie wynikające z zawartej pomiędzy Stronami Umowy powinny zostać opodatkowane analogiczną stawką podatku VAT jak usługa zasadnicza świadczona przez Wykonawcę na rzecz Zamawiającego. Uzasadnienie: Wykonawca uważa, że świadczenie należne Wykonawcy z tytułu Kosztów dodatkowych stanowi element kalkulacyjny łącznej, kompleksowej usługi jaką świadczy Wykonawca na rzecz Zamawiającego. Za wykonanie ww. robót Zamawiający zobowiązuje się zapłacić Wykonawcy Cenę Kontraktową wynikającą z Umowy. Zaakceptowana kwota wynagrodzenia, wynikająca z Kontraktu opodatkowana jest podstawową 23% stawką VAT (§4 Kontraktu). Zważywszy na fakt, że dodatkowe kwoty, o które wnosi Wykonawca stanowią element kalkulacyjny kompleksowej usługi budowlanej, winny zostać opodatkowane analogiczną stawką podatku VAT. Wykonawca zwraca uwagę na art. 29a ust. 1 Ustawy który określa, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy (nabywcy). Dodatkowo zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 2 Ustawy elementem podstawy opodatkowania są również m.in. koszty dodatkowe pobierane przez usługodawcę od usługobiorcy. Przy ustalaniu stawki i sposobu opodatkowania podatkiem VAT należy kierować się zasadą nakazującą opodatkowanie danej transakcji, biorąc pod uwagę świadczenie główne. Sposób tego opodatkowania i stawka VAT powinny być przyjmowane uwzględniając świadczenie zasadnicze, bez sztucznego wydzielania usług/towarów. Jeśli jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa taka nie powinna być sztucznie dzielona. Z taką też sytuacją, zdaniem Wykonawcy mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Ogół kosztów dodatkowych poniesionych przez Wykonawcę składa się na jedną, kompleksową usługę budowlaną, gdzie zgodnie z Kontraktem za jej wykonanie Wykonawcy przysługuje wynagrodzenie (Cena Kontraktowa), opodatkowane jednolitą stawką VAT (w omawianej sprawie wynoszącą 23%). Reasumując, zważywszy na argumentację podaną powyżej, Wykonawca uważa, że zwrot Kosztów dodatkowych, w zakres których wchodzą m.in. koszty pośrednie związane z zapleczem, kadrą techniczną czy koszty zarządu stanowiące łącznie wynagrodzenie wynikające z zawartej pomiędzy Stronami Umowy podlega opodatkowaniu według właściwej dla usługi zasadniczej stawki VAT.
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy: Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki: w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie). Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Szczególnie trafnie kwestię tę ujął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że: „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”. W wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 TSUE przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44). Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału. W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, stwierdził, że: „(...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT. W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)”. Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. Zatem, w dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Przy czym, nie jest wymagane aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wobec powyższego, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których: istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy, istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W tym miejscu nadmienić należy, że w świetle art. 353 § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym: Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu, polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) albo na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji). Na świadczenie mogą się również składać jednocześnie zachowania polegające na działaniu oraz na zaniechaniu. W tym miejscu należy wskazać, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia „odszkodowania”. W związku z tym, należy posiłkować się regulacjami zawartymi w ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 361 ustawy Kodeks cywilny: § 1. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. § 2. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego: Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kodeksu cywilnego) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kodeksu cywilnego). W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Przy czym, bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem w opisanym powyżej znaczeniu. Jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie mają bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że 9 lipca 2020 r. zawarli Państwo ze Skarbem Państwa - Generalnym Dyrektorem Dróg Krajowych i Autostrad (dalej: „Zamawiający”) Umowę o wykonanie robót budowlanych. Przedmiotem Umowy było zaprojektowanie i budowa drogi (...) na odcinku (...). Zgodnie z Umową, za wykonanie prac Zamawiający zobowiązał się do zapłaty Państwu Ceny Kontraktowej. Cena Kontraktowa ustalona jako Zryczałtowana Kwota Kontraktowa mogła podlegać korektom zgodnie ze stosownymi zapisami Umowy. Zgodnie z Umową, prace projektowe i roboty budowlane wraz z uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie miały zostać ukończone w ustalonym Czasie na Ukończenie, tj. w ciągu 45 miesięcy od Daty Rozpoczęcia. W toku realizacji inwestycji pojawiły się okoliczności, całkowicie niezależne od Państwa a stanowiące ryzyko kontraktowe Zamawiającego, które spowodowały konieczność wykonania dodatkowych prac projektowych oraz finalnie przedłużenie terminu Czasu na Ukończenie. Celem uregulowania dodatkowego zakresu prac projektowych oraz określenia wpływu niezależnych od Państwa okoliczności na terminy kontraktowe i koszty, 12 maja 2022 r. Strony podpisały Aneks nr 1 do Umowy, w którym określiły zakres oraz wynagrodzenie za wykonanie opracowań projektowych oraz dokumentów formalnych, a Zamawiający zobowiązał się m.in. do zapłaty Kosztów przedłużonego czasu na Ukończenie (dalej: Koszty dodatkowe). Strony potwierdziły, że zwrot Kosztów dodatkowych będzie dotyczył okresu 116 dni - od 6 sierpnia 2021 r. do 29 listopada 2021 r. Finalnie 2 września 2022 r. przedstawili Państwo Zamawiającemu zestawienie kosztów nieujętych w Zaakceptowanej Kwocie Kontraktowej wynagrodzenia za dodatkowy okres projektowania, które zostały poniesione przez Państwa w okresie od 6 sierpnia 2021 r. do 29 października 2021 r. W zakres Kosztów dodatkowych weszły: 1. Koszty Pośrednie związane z zapleczem, w tym m.in. koszty funkcjonowania zapleczy i placów składowych (m.in. koszty utrzymania biura budowy, materiały i wyposażenie zaplecza, gospodarka odpadami, łączność na budowie, najem dróg leśnych i placów składowych), Koszty Pośrednie związane z kadrą techniczną (głównie wynagrodzenia, koszty korzystania z telefonów czy paliwo i inne koszty użytkowania samochodów służbowych), Koszty związane wymaganiami ogólnymi przy realizacji kontraktu (np. koszty prawne), 2. Koszty finansowe związane z realizacją kontraktu (m.in. koszty gwarancji bankowych czy ubezpieczenia budowy), 3. Koszty Ogólne i tzw. Koszty Zarządu, w części przypadającej na realizację Kontraktu. Po zaakceptowaniu przedmiotowych kosztów przez Inżyniera Kontraktu (po wcześniejszym uzgodnieniu z Zamawiającym), Wykonawca będzie uprawniony do świadczenia pieniężnego należnego Wykonawcy od Zamawiającego. Państwa wątpliwości w sprawie w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy zwrot Kosztów dodatkowych będzie stanowił wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W świetle przywołanych przepisów oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze stosunkiem zobowiązaniowym, w którym w zamian za świadczoną usługę (wykonanie robót budowlanych) przysługuje Państwu wynagrodzenie. Należy zauważyć, że zgodnie z Aneksem do Umowy Zamawiający zobowiązał się do zapłaty Państwu Kosztów dodatkowych, które zostały przez Państwa poniesione z powodu wydłużenia okresu projektowania (w przedłużonym Czasie na Ukończenie). Strony dokonały więc dobrowolnej modyfikacji stosunku zobowiązaniowego. Odwołując się ponownie do orzeczenia TSUE w sprawie C-16/93 - w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy” - należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wypełnione są wszystkie przesłanki, na podstawie których należy oceniać, czy występuje odpłatne świadczenie usług. W zaprezentowanym stanie faktycznym nie dochodzi do powstania żadnego uszczerbku po Państwa stronie. Nie można uznać, że kwota, którą uzyskają Państwo tytułem zwrotu Kosztów, stanowi formę odszkodowania, gdyż zwrot Kosztów nie jest uzależniony od odpowiedzialności za straty żadnej ze Stron. Co do zasady obowiązek pokrycia szkody powstaje z uwagi na dokonanie czynności zabronionej (ex delicto) lub w wyniku niewykonania lub nieprawidłowego wykonania postanowień umowy (ex contracto). Otrzymany przez Państwa zwrot Kosztów dodatkowych nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które powodowałyby szkodę i determinowały odpowiedzialność jednej ze stron i wypłatę odszkodowania. Wykonując dodatkowe prace i ponosząc Koszty dodatkowe związane z wydłużeniem okresu realizacji Kontraktu, wykonywali Państwo czynności, których bezpośrednim beneficjentem był Zamawiający. W zamian za wykonanie tych czynności otrzymają Państwo wynagrodzenie w postaci zwrotu przez Zamawiającego Kosztów dodatkowych. Zatem mamy tu do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie określone w Aneksie do Umowy. Określona w Aneksie kwota nie stanowi zatem samoistnej kwoty, która nie byłaby związana ze świadczeniem przez Państwa usług związanych z wykonaniem robót budowlanych. W konsekwencji należy stwierdzić, że zwrot Kosztów dodatkowych stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług przez Państwa na rzecz Zamawiającego w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem Państwa stanowisko do pytania nr 1 uznaję za prawidłowe. Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy świadczenie należne Państwu powinno zostać opodatkowane taką samą stawką VAT, jaka miała zastosowanie do opodatkowania wynagrodzenia zasadniczego wynikającego z Umowy. Należy zauważyć, że w obrocie gospodarczym występują świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, gdyż składają się z kilku pojedynczych świadczeń. Aby móc określić, że dana czynność jest czynnością kompleksową (jednolitą/złożoną), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez usługi pomocniczej. Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej. Zgodnie z wyrokiem z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07: „każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne” (również wyrok z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06). Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy: świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność. W kontekście przytoczonych regulacji stwierdzić należy, że z wykonaniem czynności złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie to jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie czynność taka, jeśli może zostać uznana za czynność o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego. Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy: Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy: Podstawa opodatkowania obejmuje: 1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; 2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym: W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Jak stanowi art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy: a) podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT; b) koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego. Jak wynika z opisu sprawy, zwrot Kosztów dodatkowych jest ściśle związany ze świadczonymi przez Państwa usługami związanymi z zaprojektowaniem i budową drogi ekspresowej (opóźnienia zaistniały w związku z realizowaną na rzecz Zamawiającego inwestycją). Wydłużenie terminu realizacji robót, jak również poniesienie przez Państwa Kosztów dodatkowych, było elementem niezbędnym dla wykonania zawartej Umowy. Każdorazowo zachowania obu Stron były zachowaniami wynikającymi z łączącej ich Umowy, zaś kwota, którą otrzymają Państwo tytułem zwrotu Kosztów dodatkowych, jest następstwem wyświadczonych przez Państwa usług związanych z wykonaniem robót budowlanych. Zwrot Kosztów dodatkowych należy zatem uznać za zwiększenie wartości wynagrodzenia należnego Państwu z tytułu wykonania robót budowlanych zgodnie z zawartą Umową. Tym samym należy uznać, że poniesione przez Państwa Koszty dodatkowe stanowią element kalkulacyjny wynagrodzenia z tytułu wykonania robót budowlanych na podstawie zawartej Umowy. Zatem finalnie dojdzie do zwiększenia wartości świadczonej usługi, która wymagała od Państwa poniesienia dodatkowych nakładów (Kosztów dodatkowych). Wobec powyższego należy stwierdzić, że zwrot Kosztów dodatkowych przez Zamawiającego należy traktować jako część (zwiększenie) wynagrodzenia z tytułu wykonania usług przez Państwa na rzecz Zamawiającego zgodnie z Umową, które podwyższa podstawę opodatkowania podatkiem VAT świadczonych przez Państwa ww. usług. W konsekwencji należy zgodzić się z Państwem, że zwrot Kosztów dodatkowych stanowi element podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia usług wynikających z Umowy, w związku z czym powinien być opodatkowany stawką podatku VAT właściwą dla tych usług. Państwa stanowisko do pytania nr 2 również uznaję za prawidłowe.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT. Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili