Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
łowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
13 marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 28 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) sprzedaży działek nr 1
/1 i nr 1/3. Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwania – pismami, które wpłynęły do
Organu 21 kwietnia 2025 r. oraz 21 maja 2025 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, nie prowadzi pozarolniczej ani
rolniczej działalności gospodarczej, nie jest podatnikiem VAT.
Wnioskodawczyni nabyła tytułem darowizny od swoich rodziców aktem notarialnym z 15
czerwca 2011 r. (rep. A (...) zabudowaną działkę nr 1 o powierzchni 0,7275 ha, oraz udział
wynoszący 1 w działce nr o obszarze 1,4742 ha, z poleceniem ustalenia służebności
osobistej mieszkania na działce nr 1 na rzecz darczyńców (czyli rodziców
Wnioskodawczyni), oraz ustalenia służebności osobistej od brata polegającą na prawie
przechodu i przejazdu przez całą długość działki nr 1 będącą własnością brata
Wnioskodawczyni. Mąż Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą
zarejestrowaną pod adresem przynależnym do działki nr 1, aktualnie zawieszoną bez
określonego planowanego terminu odwieszenia. Wnioskodawczyni wraz z mężem
posiadają rozdzielność majątkową.
Działka nr 1 jest sklasyfikowana jako grunty orne zabudowane oznaczone symbolem RIVa
oraz RIIIb.
Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta (...) z 8 lipca 2024 r. działka nr 1 będąca
własnością Wnioskodawczyni została podzielona na cztery działki nr: 1/1, 1/2, 1/3 oraz 1/4.
Działka nr 1 posiada własną odrębną księgę wieczystą. Po dokonaniu podziału
nowopowstałym działkom nie były nadane nowe adresy.
Przedmiotem wniosku są działki 1/1, 1/2, 1/3 , które są objęte wydanymi warunkami
zabudowy. Działka nr 1/4 niebędąca przedmiotem wniosku jest sklasyfikowana jako
grunty orne zabudowane oznaczone symbolem Br- RIIIb. Na działce 1/4, niebędącej
przedmiotem wniosku, Wnioskodawczyni posiada dom mieszkalny.
Przedmiotowe działki są wolne od wszelkich obciążeń, roszczeń i praw osób trzecich. W
odniesieniu do Wnioskodawczyni nie została wydana żadna decyzja administracyjna,
zarządzenie, zalecenie ani orzeczenie sądu i nie toczy się żadne postępowanie przed
jakimkolwiek organem lub sądem mogące mieć wpływ na nabycie Nieruchomości ani
udziału.
Wnioskodawczyni nie składała żadnego jednostronnego oświadczenia woli i nie zawarła
żadnej umowy, która mogłaby mieć taki skutek. Sprzedaż nieruchomości nastąpi w stanie
wolnym od jakichkolwiek praw, roszczeń, obciążeń, w tym także z tytułu zobowiązań
podatkowych i innych zobowiązań publicznoprawnych nieruchomość nie stanowi
przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W stosunku do Wnioskodawczyni nie zostało wszczęte i nie toczy się postępowanie
upadłościowe, nie jest ona związana jakimkolwiek układem z wierzycielami oraz nie
istnieją podstawy do wszczęcia wobec niej postępowania upadłościowego
Warunki zabudowy
Wnioskodawczyni wraz z rodziną (pozostali właściciele to rodzeństwo własne i rodzeństwo
cioteczne Wnioskodawczyni) wystąpiła o warunki zabudowy działek i w dniu 8 lipca 2024 r.
na działki nr 1/1, nr 1/3 będące własnością Wnioskodawczyni, oraz działki nr 3, nr 4, nr 5,
nr 6 będące własnością rodzeństwa Wnioskodawczyni zostały wydane warunki zabudowy
z przeznaczeniem na budynek mieszkalny wielorodzinny, zaś na działki nr 3, nr 1/2, nr 7
warunki zabudowy określają przeznaczenie na nowy układ komunikacyjny. Do warunków
zabudowy została dołączona koncepcja architektoniczna (nie był sporządzony projekt
architektoniczny). W ramach koncepcji architektonicznej została sporządzona wizualizacja
budynku oraz struktura mieszkań.
Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem będącym właścicielami sąsiadujących działek
zawarli porozumienie w dniu 10 października 2023 r. z miastem oraz miejskim zakładem
dróg i komunikacji z uwagi na prace projektowe przebudowy okolicznego skrzyżowania.
Aby uzyskać pełne parametry dróg dojazdowych gmina nakazała wydzielenie działek
stanowiących nowy układ komunikacyjny. Na mocy tego porozumienia Wnioskodawczyni
wraz z rodzeństwem zobowiązali się do wytyczenia układu komunikacyjnego oraz
wydzielenia działek na własny koszt, oraz późniejsze nieodpłatne przekazanie tych działek
na rzecz gminy Miasta (...). Porozumienie było uwarunkowane uzyskaniem prawomocnej
decyzji o warunkach zabudowy na przedmiotowych nieruchomościach. Porozumienie
zostało potwierdzone aktem notarialnym z 10 grudnia 2024 r., gdzie działka nr 1/2 została
przez Wnioskodawczynię darowana gminie Miasta (...).
Zawarcie porozumienia z gminą nie jest powiązane z planowaną transakcją zbycia
nieruchomości.
Pozostałe działki (tj. 3, 1/1, 4, 5, 1/3, 6) będą przedmiotem sprzedaży.
Wystąpienie o warunki zabudowy było inicjatywą Wnioskodawczyni oraz jej rodzeństwa,
nie wymuszoną przez żadnego potencjalnego nabywcę. Złożenie wniosku o wydanie
warunków zabudowy było również podyktowane potrzebą uzyskania od urzędu gminy
potwierdzenia, że na przedmiotowych nieruchomościach jest możliwe wybudowanie
budynków, pomimo sklasyfikowania ich jako grunty orne. Dzięki wydanym warunkom
zabudowy Wnioskodawczyni uzyskała informację o rynkowej wartości tych działek, inaczej
mogłaby sprzedać przedmiotową Nieruchomość poniżej jej wartości zbywczej. Działka nr 1
to prostokątna działka (wąska i długa), którą w warunkach rynkowych ciężko zbyć. Aby
sprzedaż w ogóle była możliwa Wnioskodawczyni wraz z rodziną zdecydowali się na
podział działek na mniejsze części i sprzedaż jako całość.
Wszystkie przedmiotowe działki nie są objęte planem miejscowym oraz na dzień dzisiejszy
nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (gmina Miasta (...) jest w
trakcie sporządzania ww. dokumentu).
Wnioskodawczyni nie wystąpiła o pozwolenie na budowę. Wnioskodawczyni nie posiada
również projektu architektonicznego. Wnioskodawczyni rozważa ewentualną sprzedaż z
ustanowieniem pełnomocnika, który w Jej imieniu wystąpi o pozwolenie na budowę. Taka
ewentualność jest przedmiotem pytania nr 2.
Wnioskodawczyni poza podziałem geodezyjnym i wystąpieniem o warunki zabudowy nie
podjęła żadnych innych czynności w stosunku do nieruchomości.
Działki nie są uzbrojone w media. W wydanych warunkach zabudowy jest zawarte
przyrzeczenie od strony dostawców mediów do ewentualnego dalszego uzbrojenia działek.
Na ten moment Wnioskodawczyni nie poniosła innych wydatków na rzecz podniesienia
wartości działek.
Wnioskodawczyni wraz z rodziną podpisali umowę z pośrednikiem w sprzedaży
nieruchomości. Umowa ma charakter zamknięty, tzn. Działka nie jest publicznie ogłaszana
jako dostępna do sprzedaży, a pośrednik ma w bezpośrednim kontakcie pozyskać
nabywcę. Wnioskodawczyni również poszukuje nabywcy na własną rękę.
Przedmiotowe działki aktualnie nie są wykorzystywane w żaden sposób przez
Wnioskodawczynię ani do celów prywatnych ani do działalności prowadzącej do
pobierania z nich pożytków, nie są przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy ani nie są z
nich czerpane pożytki o charakterze rolnym.
Pozostaję w rozdzielności majątkowej z mężem. Mąż nie wykorzystywał działki nr 1 do
celów działalności, zarejestrowana była działalność na adres (...). Mąż miał nieodpłatnie
użyczony pokój w budynku mieszkalnym umową ustną, na czas prowadzenia działalności.
Obecnie działalność męża jest zawieszona.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej ani działalności
rolniczej.
Wnioskodawczyni nie była czynnym podatnikiem podatku VAT w zakresie żadnej
działalności.
Wnioskodawczyni nie była i nie jestem rolnikiem ryczałtowym.
Zawarcie umowy przedwstępnej będzie zależała od ustaleń z przyszłym nabywcą i nie jest
warunkiem koniecznym. Na tą chwilę Wnioskodawczyni nie jest w stanie sformułować
zapisów ewentualnej takiej umowy.
Umowa z pośrednikiem zawiera ustalenia dot. poszukiwania potencjalnego tzn.
promowanie w Pani imieniu nieruchomości oraz udzielanie informacji o nieruchomości.
Umowa z pośrednikiem nie wyklucza indywidualnego poszukiwania potencjalnego kupca.
Działki 1/1 oraz 1/3 będą sprzedane jako jedna całość jednemu kupującemu.
Pytania
1. Czy Wnioskodawczyni w zakresie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości
bezpośrednio nabywcy, tzn. bez umów przedwstępnych, pośredników i tym podobnych
działań będzie występować jako podatnik VAT
2. Czy Wnioskodawczyni w zakresie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, w stosunku
do której została zawarta umowa przedwstępna uzależniająca sprzedaż od uzyskania
przez Nabywcę, na podstawie udzielonego przez Wnioskodawczynię pełnomocnictwa,
pozwoleń będzie występować jako podatnik VAT?
Pani stanowisko w sprawie
AD 1
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT),
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej - podatkiem, podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust.
1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).
W myśl art. 2 pkt 6 ustawy VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach -
rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
W świetle powyższego należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6
ustawy VAT, zbycie nieruchomości gruntowych (lub udziału we współwłasności takich
nieruchomości), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której
mowa w art. 7 ust. 1 ustawy VAT.
Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy
VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była
opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej
wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne. Wykonujące
samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
rezultat takiej działalności. Artykuł 15 ust. 2 ustawy VAT stanowi, że działalność
gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców,
w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób
wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności
czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i
prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem
podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w
rozumieniu przepisów ustawy. Zatem kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego
majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania
jej stałego charakteru. Nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w
rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.
W pierwszej kolejności należy ustalić, czy Wnioskodawczyni przedmiotową transakcję
przeprowadza jako zarząd majątkiem prywatnym czy w ramach działalności gospodarczej.
Jeżeli osoba fizyczna dokonuje zarządu swoim własnym majątkiem w sposób jednorazowy
i okazjonalny i nie zamierza nadać owym czynnościom stałego charakteru, w rozumieniu
Wnioskodawczyni nie powinna zostać uznana jako osoba prowadząca działalność
gospodarczą. Wnioskodawczyni swoje własne nieruchomości planuje jednostkowo zbyć,
aby jednorazowo zaczerpnąć z niej korzyści w postaci wynagrodzenia za przeniesienie
prawa własności. Zatem ciężko uznać przytoczoną definicję działalności gospodarczej za
adekwatną w sytuacji Wnioskodawczyni, gdzie zapis o czerpaniu zysków ze składników
majątku w sposób ciągły jest niespełniony.
„Majątek prywatny# nie jest zdefiniowany na gruncie polskiego prawodawstwa, jednak
aby móc określić czym on jest, można się odwołać do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-
291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania
sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej części majątku
niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów
prywatnych.
„Majątek prywatny# to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest
przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności
gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie
posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części
nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania
nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb
mieszkaniowych lub zbycie składnika majątku w celu zaspokojenia potrzeb ogólnych
własnej rodziny.
Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03
Finanzamt Bergisch Gladbach v. He, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie
wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Wnioskodawczyni uzyskane ze
sprzedaży nieruchomości środki pieniężne zamierzaj przeznaczyć na własne potrzeby i
potrzeby swojej rodziny, zatem spełnia tezę ww. wyroku odnośnie sklasyfikowania
przedmiotowej transakcji jako zarządu majątkiem prywatnym a na części przedmiotowej
nieruchomości nie objętej niniejszym wnioskiem ma wybudowany dom mieszkalny.
Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością,
powtarzalnością, niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym
obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową a zatem i gospodarczą
sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, nie jest
związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a wygenerowany z jego sprzedaży zysk
jest jednorazowy.
Drugiej ocenie powinno podlegać, czy w zakresie przedmiotowej sprzedaży
Wnioskodawczyni działa w charakterze podatnika VAT. Z orzeczenia Trybunału
Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław
Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć
przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności
związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być
uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji
sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi
prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami
stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w
wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu
nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów,
handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy.
Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze
podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy
VAT, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową
(profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu
nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę
zorganizowaną, np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie,
wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży
działek, wykraczające poza zwykle formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach
zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu
zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności
gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym
charakterze. Przy czym, co istotne w niniejszej sprawie, na tego rodzaju aktywność
„handlową# wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie
stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.
Jak wskazuje się natomiast w krajowym orzecznictwie, dla uznania określonej działalności
za działalność gospodarczą, konieczne jest ustalenie czy działalność ta przybiera formę
zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany
obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (tak np. wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2014 r. I FSK 774/13).
Przedmiotowa transakcja nie ma formy zawodowej, ponieważ Wnioskodawczyni nie jest
specjalistą w zakresie obrotu nieruchomościami, oraz nie ma formy stałej ze względu na
swój jednostkowy charakter.
W interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2024 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.643.2023.2.MPA
w uzasadnieniu napisano: „Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako
osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle
regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności
gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej
działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w
zakresie tych czynności.#
Chociaż ww. interpretacja została wydana w innej sprawie to można przytoczone
uzasadnienie również zastosować do przedmiotowej sprawy.
Wnioskodawczyni sprzedaż nieruchomości zamierza przeprowadzić incydentalnie,
ponieważ nie planuje nabywać w celu dalszej odsprzedaży innych nieruchomości, tylko za
środki pozyskane z przedmiotowej transakcji chce zabezpieczyć przyszłość swojej rodziny.
Wnioskodawczyni nie jest podmiotem aktywnie działającym w zakresie obrotem
nieruchomościami czy działalnością budowlaną, nie posiada ani wiedzy, ani narzędzi do
świadczenia tego typu usług. Wnioskodawczyni zależy na zbyciu rodzinnego majątku, w
celu zabezpieczenia finansowego swojej przyszłości, zaufanemu podmiotowi a nie mając
możliwości pozyskania samodzielnie takiego nabywcy postanowiła skorzystać z
profesjonalnej pomocy. Z racji na kształt działek (wąski i długi) sprzedaż każdej działki
odrębnie jest rynkowo niemożliwa, dlatego Wnioskodawczyni wraz z rodziną postanowili
zmienić podział działek, aby móc w ogóle przedmiotowe nieruchomości sprzedać.
Na poparcie tezy o tym, iż sprzedaż wspomnianej nieruchomości nie podlega pod podatek
VAT można przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 6
kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 22/16, w którym sąd stwierdził, że uzyskanie decyzji o
warunkach zabudowy dla czterech działek powstałych w wyniku podziału Działki
siedliskowej, a także sprzedaż za pośrednictwem portali internetowych oraz biura
nieruchomości nie stanowi o zawodowej działalności skarżącej. (...) Korzystanie z biura
nieruchomości czy portali internetowych przy Sprzedaży nieruchomości przemawia raczej
za tym, że skarżąca nie zajmuje się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Trudno
przy tym wyobrazić sobie w jaki inny sposób mogłaby znaleźć potencjalnych nabywców
Działek.
Stan faktyczny przytoczony w powyższym wyroku idealnie oddaje stan faktyczny
przedstawiony we wniosku – Działki powstały w wyniku podziału, jest wydana decyzja o
warunkach zabudowy oraz Wnioskodawczyni korzystała z pomocy pośrednika.
Podobne stanowisko jest wyrażone w wydanych interpretacji indywidualnej nr 0112-KDIL1-
3.4012.21.2023.2.AKS, 0114-KDIP1-3.4012.367.2023.2.IK.
Z podejściem takim zgadza się m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia
2022 r. sygn. I FSK 1589/18, odnosząc się do przypadku, w którym sprzedający:
· złożył wniosek o wydanie wz,
· złożył wniosek o dokonanie podziału nieruchomości,
· dokonał zamiany działki z innym właścicielem,
· dokonał sprzedaży podzielonych działek.
Zdaniem sądu, w takim wypadku „zbycie natomiast, nawet kilkunastu działek
budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego, nie stanowi per se działalności
handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak przesłanek świadczących o takiej
aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby
porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju
obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej
działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami
mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym - niemającym cech działalności
gospodarczej w rozumieniu VAT.#
Zdaniem sądu powyższe oznacza, iż z całokształtu okoliczności towarzyszących nie wynika,
że czynności dokonane przez sprzedających przed dokonaniem transakcji wskazywałyby
na powtarzalny i profesjonalny charakter, charakterystyczny dla podmiotów zajmujących
się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.
W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten,
kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które
nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata, oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy
zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego.
Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności
gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie
tych czynności.
W przedmiotowej sprawie sprzedaż nieruchomości należy uznać za czynność związaną ze
zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawczyni może
korzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to
czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy VAT nie
mają zastosowania.
Reasumując: w pierwszym planowanym scenariuszu sprzedaży bezpośrednio i
bezwarunkowo nabywcy zdaniem Wnioskodawczyni transakcja sprzedaży nieruchomości
nie powinna być objęta podatkiem VAT.
AD 2
Objęcie transakcji umową przedwstępną w ocenie Wnioskodawczyni nie zmienia
charakteru planowej sprzedaży, tj. nadal jest to zarząd majątkiem prywatnym. Biorąc pod
uwagę szacowaną wartość transakcji gospodarczo uzasadnionym jest wystąpienie
nabywcy z żądaniem podpisania umowy przedwstępnej warunkującej sprzedaż m in. od
uzyskania pozwolenia na budowę. Inaczej nabywca naraża się na wysokie koszty nabycia
działki, która bez pozwolenia na budowę nie przedstawia większej wartości.
Wnioskodawczyni w związku z ewentualną umową przedwstępną nie dokonuje żadnych
dodatkowych czynności ani nie ponosi żadnych dodatkowych kosztów, jedynie udziela
pełnomocnictwa nabywcy do przeprocedowania pozwolenia na budowę. Posiłkując się
argumentacją Naczelnego Sądu Administracyjnego z wyroku z 3 marca 2023 r. sygn. I FS 48
/20 można postawić tezę, iż zawarcie umowy przedwstępnej nie determinuje
„profesjonalnego# charakteru planowanej transakcji i nie przesądza o opodatkowaniu
VAT planowej sprzedaży.
Autor skargi kasacyjnej podniósł, że do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący
własnością skarżącego podlegał wielu czynnościom. Zaznaczono, że wszystkie te czynności
z punktu widzenia podatku VAT są-wykonane w sferze prawnopodatkowej zbywcy. Fakt,
że działania prowadzone przez spółkę - wniosek złożony przez spółkę o wydanie decyzji o
warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie elektrociepłowni na biogaz -
zgodnie z preferencjami spółki, nie były podejmowane bezpośrednio przez skarżącego, ale
przez spółkę, nie oznacza, że te działania pozostają bez wpływu na sytuację prawną
skarżącego. Ponadto podniesiono, że w rzeczywistości skarżący dokonuje dostawy gruntu,
przy pomocy którego prowadziła wcześniej nieprzerwanie działalność gospodarczą (w
związku z jego dzierżawą), a więc czyni to w ramach prowadzonej działalności (a nie
zarządu majątkiem osobistym) co z kolei przesądza o tym, że sprzedaż będzie
opodatkowana podatkiem VAT.
Przedstawione w skardze kasacyjnej okoliczności nie są jednak wystarczające do uznania,
że w tej sytuacji zbywca podejmuje działania typowe dla podmiotu prowadzącego
działalność gospodarczą. Jak już wskazano, dla uznania działalności związanej ze
sprzedażą nieruchomości za działalność gospodarczą istotne i decydujące znaczenie mają
okoliczności faktyczne towarzyszące tej działalności. Okoliczności te muszą wskazywać na
zaangażowanie gospodarcze podmiotu dokonującego czynności oraz wskazywać, że
wystąpił pewien zorganizowany zespół czynności, świadczący o profesjonalnym
charakterze tych działań. Oznacza to, że przy ocenie działalności sprzedawcy
nieruchomości pod kątem kwalifikacji jej jako działalności gospodarczej przede wszystkim
znaczenie ma aspekt faktyczny tych czynności (podobnie: NSA w wyroku z 8 grudnia
2022 r. I FSK 863/19). Omawiany sposób działania skarżącego przy sprzedaży działek nie
wskazuje na działania profesjonalnego handlowca, gdyż realia obrotu gospodarczego
wskazują, że podmioty zajmujące się profesjonalnym handlem nieruchomościami same
we własnym zakresie dokonują podziału nieruchomości na mniejsze działki a następnie
uzbrojenia działek, gdyż dzięki temu możliwe jest znaczące podwyższenie wartości działek
i uzyskanie wyższego zysku z ich sprzedaży. Zatem stwierdzić należało, że omawiana
okoliczność związana z dzierżawą nieruchomości a następnie zawarciem umów
przedwstępnych sprzedaży działek nie może być uznana za świadczącą o tym, że skarżący
dokonując sprzedaży działek, działać będzie w charakterze podatnika podatku od
towarów i usług.
NSA wielokrotnie wypowiadał się na temat niejasności i nieprecyzyjności definicji
działalności gospodarczej w odniesieniu do sprzedaży terenów niezabudowanych. I tak
przykładowo:
w wyroku z 10 listopada 2011 r. (I FSK 1665/11) podzielić należy stanowisko
wyrażone w wyroku NSA z 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), że brak
w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.
535 ze zm.) unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt
transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3
Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy), Co do uznania za
podatnika każdego kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością
gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego nie pozwala na
stwierdzenie, że polska skorzystała z tej opcji;
w wyroku z 23 kwietnia 2013 r. (I FSK 686/12), jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości
w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, nie
jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie
został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w
celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić
kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które
znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi
działalność gospodarczą. Także sama okoliczność, iż przed sprzedażą
zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny
łącznej, nie może być dla kwalifikacji danej transakcji decydująca. Dla ustalenia
zawodowego charakteru działalności istotne będą takie okoliczności, jak
ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, oraz działania
marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy
ogłoszenia. Wskazywać mogą one bowiem na aktywność w zakresie obrotu
nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną), a w
konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także
takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach
zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu
zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w
sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych,
developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze;
w wyroku z 3 czerwca 2014 r. (I FSK 955/13, należy w pełni zgodzić się z oceną sądu,
który powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 15 września 2011 r. w
sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, stwierdził, że w przedstawionych we
wniosku o interpretację okolicznościach sprawy stanowisko organu podatkowego
nie jest uzasadnione. Prawidłowo bowiem sąd uznał, że przedstawione we wniosku
okoliczności faktyczne, które mają towarzyszyć sprzedaży w odniesieniu do
wskazanych działek, w żadnym stopniu nie wskazują, że aktywność skarżącej w
przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów jest porównywalna do działań
podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W szczególności
w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku sąd I instancji zwrócił uwagę na brak związku
czasowego pomiędzy nabyciem nieruchomości (2001 r.), wydaniem decyzji o
warunkach zabudowy (2007 r.) i decyzją o podziale nieruchomości (2012 r.), oraz że
planowany podział nieruchomości i wydzielenie dwóch działek na jedną
wewnętrzną drogę dojazdową o nr ewidencyjnych 3/12 i 3/16 motywowane jest
koniecznością zapewnienia dostępu planowanych działek do drogi, a nie budową
infrastruktury drogowej. Zasadnie również sąd I instancji ocenił argument organu,
że zlecenie sprzedaży wskazanych we wniosku działek profesjonalnemu
pośrednikowi zajmującemu się obrotem nieruchomościami świadczyło o podjęciu
przez stronę czynności o charakterze zawodowym (profesjonalnym), przeczy logice
oraz doświadczeniu życiowemu. Z okoliczności tych sąd wywiódł, że prawidłowe
wnioskowanie organu powinno przebiegać w ten sposób, że skoro strona zleca
sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami oznacza, iż sama nie
działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie)
Głównym warunkiem w umowie przedwstępnej będzie uzyskanie przez nabywcę
pozwolenia na budowę, do którego zostanie umocowany przez Wnioskodawczynię
pełnomocnik. W niedawno wydanej interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2024 r. sygn.
0114-KDIP1-3.4012.643.2023.2.MPA uznano, że umocowanie pełnomocnika (architekta)
do uzyskania pozwolenia na budowę nie determinuje „profesjonalnego” charakteru
transakcji co implikowałoby objęcie jej podatkiem VAT. W uzasadnieniu do tej interpretacji
czytamy: „Jedyna czynność, jaka została podjęta w stosunku do nieruchomości będącej
przedmiotem wniosku było udzielenie pełnomocnictwa architektowi, który wystąpi o
pozwolenie na budowę. Nabytą w drodze spadku nieruchomość, traktujecie Państwo jako
zabezpieczenie na czas emerytury, nie planujecie Państwo aktywnie poszukiwać
nabywców. Nie będziecie Państwo zawierać umowy przedwstępnej. Nieruchomość
zostanie sprzedana bez sporządzania umowy przedwstępnej lub wniesiona aportem do
spółki. Nie będziecie Państwo udzielać przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do działania
w Państwa imieniu lub nie wyrazicie zgody na dysponowanie nieruchomością do celów
budowlanych. Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroku TSUE z 15
września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż przez
Państwa nieruchomości bądź wniesienie aportem do spółki, nie będzie podlegała
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z
transakcją sprzedaży/wniesienia nieruchomości uznać Państwa za podatnika tego
podatku. Z zawartego we wniosku opisu sprawy, nie wynika bowiem taka aktywność,
która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa
własności. Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że
sprzedaż/aport nieruchomości zostanie dokonany przez podatników podatku od towarów
i usług. Nie będą Państwo podejmować aktywnych działań w zakresie obrotu
nieruchomościami. Państwa działania nie mają charakteru zorganizowanego,
powtarzalnego i stałego. Zatem nie będą Państwo podejmować aktywnych działań w
zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób
podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Tym samym, brak jest przesłanek
pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży/aportu, wystąpią Państwo w charakterze
podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w
myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za
opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz
wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku
ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie
sprzedaż nieruchomości bądź wniesienie jej, jako aportu do spółki, należy uznać za
czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym,
będziecie Państwo korzystać z przysługującego państwu prawa do rozporządzania
własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której
unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Zatem,
sprzedaż nieruchomości bądź wniesienie jej aportem nie podlega opodatkowaniu,
bowiem nie będą Państwo występować w charakterze podatników podatku od towarów i
usług.#
Dla procesu występowania do pozwolenie na budowę nie ma znaczenia czy
Wnioskodawczyni ustanowi pełnomocnikiem nabywcę nieruchomości, czy - jak w
przywołanym wyżej uzasadnieniu - wybranego przez siebie architekta. W jednej i drugiej
sytuacji efektem końcowym jest umożliwienie zbycia przedmiotowej działki o korzyści
wynikające z prawomocnego pozwolenia na budowę. Zatem jeśli w przywołanym
uzasadnieniu uzyskanie pozwolenia na budowę przez architekta nie jest traktowane jako
działanie profesjonalne wskazujące na konieczność objęcia transakcji podatkiem VAT, to
przez analogię uzyskanie takiego pozwolenia przez nabywcę również nie powinno nieść za
sobą konsekwencji na gruncie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Na gruncie prawa cywilnego nie
ma różnicy między pełnomocnictwem ustanowionym w wyniku warunkowej umowy
przedsprzedaży, czy w ramach odrębnej czynności. Zarówno w stanie faktycznym
przytoczonej interpretacji jak i sytuacji Wnioskodawczyni końcowym efektem
dokonywanych czynności jest przeniesienie własności nieruchomości włącznie z
pozwoleniem na budowę.
Reasumując: w ocenie Wnioskodawczyni fakt udzielenia pełnomocnictwa nabywcy do
dysponowania nieruchomością i składania wniosków dot. różnego rodzaju pozwoleń nie
sprawia, że transakcja ma charakter ciągły, zorganizowany, profesjonalny.
Wnioskodawczyni również nie podejmuje działań podobnych do działań podmiotów
profesjonalnych, ponieważ nie posiada takich umiejętności. Jedynym celem
Wnioskodawczyni jest zbycie jednostkowe przedmiotowej nieruchomości w celu
zabezpieczenia finansowego swojej rodziny.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i
odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz
ich części, a także wszelkie postacie energii.
Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów
oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Stosownie do powołanych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru wynikającą z
art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust.
1 ustawy o VAT.
Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie
nieruchomości bądź udziału w nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane
jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy,
podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7
ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana
czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot,
który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług,
zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że
do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby
czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności
będzie działał jako podatnik.
Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny,
pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą
określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto,
działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów
zarobkowych.
Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie
majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem
czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności
gospodarczej.
Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana
będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim
charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu
do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie,
że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
działalności.
„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Jednocześnie w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:
Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje
transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w
szczególności jednej z następujących transakcji:
a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed
pierwszym zasiedleniem;
b) dostawa terenu budowlanego.
W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub
uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.
Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być
każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym
czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność
gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących
usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów
lub uznanych za takie.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle
powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:
po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej
wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy
dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku
osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź
wykonywania innych czynności
w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego
posiadania na cele działalności gospodarczej.
W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten,
kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które
nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy
zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego.
Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności
gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie
tych czynności.
Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika
prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym
zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności
określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej
czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu
przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych,
działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe
formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o
opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru,
prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego
rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność
„gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie
stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle
zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości (działek nr 1
/1 i 1/3 ) na rzecz Nabywcy, podjęła lub podejmie Pani aktywne działania w zakresie
obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez
producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje
koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w
rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.
Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością,
powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym
obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i
gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego
odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został
wykorzystany do działalności gospodarczej.
Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w
sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz
Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-
181/10) wynika, że:
„(...) czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z
siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres
transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami
dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy,
a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą”.
Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał
podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych
elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym
zainteresowanego.
Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje
aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do
wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9
ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu
dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w
przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się
profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego
zarządu majątkiem prywatnym.
W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na
gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2
ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291
/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania
sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku
niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów
prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która
nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności
gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie
posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części
nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania
nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb
mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r.,
sygn. Akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek
prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.
Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w
odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług,
wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.
Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu
dokonania sprzedaży.
Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości
gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji,
gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona
prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego
statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce
również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za
wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość
jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją
wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań,
jakie Sprzedający podjęli w odniesieniu do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.
Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie
dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje Kodeks cywilny z dnia 23
kwietnia 1964 r. (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).
Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – art. 535 Kodeksu cywilnego:
Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego
własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić
sprzedawcy cenę.
Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu
cywilnego, w myśl którego:
Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
strony inaczej postanowiły.
Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.
Według art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:
Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej
umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy
przyrzeczonej.
Na podstawie art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:
Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został
oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez
stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są
uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny
termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła
stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej
nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej
zawarcia.
Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz
własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień
właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.
Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna,
będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona
została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności
nieruchomości.
Z okoliczności przedstawionych przez Panią wynika, że:
nie prowadziła i nie prowadzi Pani działalności gospodarczej, w tym działalności
rolniczej;
nie jest i nie była Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;
w 2011 r. nabyła Pani w drodze darowizny od swoich rodziców zabudowaną działkę
nr 1 o powierzchni 0,7275 ha;
8 lipca 2024 r. dokonała Pani podziału działki nr 1 na cztery działki o nr 1/1, 1/2, 1/3
i 1/4 i obecnie planuje Pani sprzedać działki nr 1/1 i 1/3;
działki, które mają być przedmiotem planowanej sprzedaży nie były przez Panią
wykorzystywane w żaden sposób – ani w działalności rolniczej, ani w celach
prywatnych, nie czerpała Pani również z nich jakichkolwiek korzyści;
działki nie są przedmiotem umowy najmu ani umowy dzierżawy;
działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego;
działki nie są uzbrojone w media, nie występowała Pani o pozwolenie na budowę i
nie posiada Pani także projektu architektonicznego;
dokonała Pani podziału geodezyjnego oraz z własnej inicjatywy złożyła Pani wniosek
o wydanie warunków zabudowy, było to podyktowane potrzebą uzyskania od
Urzędu Gminy potwierdzenia możliwości budowy na przedmiotowych działkach,
dzięki którym uzyskała Pani informację o rynkowej wartości tych działek;
zawarła Pani umowę z pośrednikiem zajmującym się sprzedażą nieruchomości;
nie poniosła Pani innych wydatków na rzecz podniesienia wartości działek.
Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku z planowaną sprzedażą działek nr 1/1 i 1
/3 będzie Pani podatnikiem podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy sprzedaż będzie
odbywała się bezpośrednio Nabywcy bez umów przedwstępnych i pośredników -
Pytanie
nr 1, jak i w sytuacji, gdy zostanie zawarta umowa przedwstępna uzależniająca sprzedaż
od uzyskania przez Nabywcę, na podstawie udzielonego przez Panią pełnomocnictwa,
pozwoleń (pozwolenia na budowę) – pytanie nr 2).
W opisywanej sprawie kluczowe jest ustalenie, czy w ramach scenariusza pierwszego oraz
scenariusza drugiego, dotyczącego planowanej sprzedaży działek nr 1/1 i 1/3 , spełnia Pani
przesłanki do uznania, że działa Pani w charakterze za podatnika podatku od towarów i
usług. Innymi słowy, istotne jest, czy według przedstawionych okoliczności, w celu
realizacji sprzedaży ww. działek podjęła lub zamierza Pani podjąć aktywne działania w
zakresie obrotu nieruchomościami. Działania te powinny być zbliżone do działań
podejmowanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15
ust. 2 ustawy. Tylko w takim przypadku można będzie uznać Panią za podmiot
prowadzący działalność gospodarczą według tego przepisu, co wiązałoby się z
koniecznością zachowania statusu podatnika podatku od towarów i usług. W przeciwnym
razie sprzedaż może zostać zakwalifikowana jako zarząd majątkiem prywatnym.
Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik
podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności
faktycznych danej sprawy.
Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości
gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji,
gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona
prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego
statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce
również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.
Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma
bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana
i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy
przeanalizować całokształt działań jakie podjęła/podejmie Pani w odniesieniu do
planowanej sprzedaży działek.
W odpowiedzi na Pani wątpliwości, w świetle powołanych przepisów oraz wyroków TSUE
analiza sprawy prowadzi do wniosku, że dostawa działek nr 1/1i 1/3 nie będzie podlegała
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z
tą transakcją uznać Panią za podatnika tego podatku zarówno w przypadku scenariusza
pierwszego, gdy sprzedaż będzie odbywała się bezpośrednio Nabywcy, tj. bez umów
przedwstępnych i pośredników, jak i w przypadku scenariusza drugiego, gdy zostanie
zawarta umowa przedwstępna uzależniająca sprzedaż od uzyskania przez Nabywcę, na
podstawie udzielonego przez Panią pełnomocnictwa, pozwoleń (pozwolenia na budowę),
po uzyskaniu którego dojdzie do przeniesienia prawa własności ww. działek.
Skala Pani zaangażowania, w odniesieniu do sprzedaży ww. działek zarówno w
scenariuszu pierwszym, jak i drugim nie będzie wykraczać poza ramy czynności
związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
W analizowanej sprawie bowiem brak jest przesłanek świadczących o takiej Pani
aktywności w przedmiocie planowanej sprzedaży działek nr 1/1 i 1/3, która byłaby
porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju
obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej
działalności). Nie wystąpi bowiem taki ciąg zdarzeń, który jednoznacznie przesądziłby, że
sprzedaż przez Panią opisanych działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej w
rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Zgodnie z opisem sprawy, działki nr 1/1 i 1/3 nie były przedmiotem żadnych umów najmu
ani dzierżawy. Działki nie były wykorzystywane w żaden sposób ani do celów prywatnych,
ani do prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonała Pani podziału geodezyjnego i
wystąpiła o warunki zabudowy, oraz podpisała Pani umowę z pośrednikiem w sprzedaży
nieruchomości, który ma promować nieruchomość, udzielać o niej informacji i w
bezpośrednim kontakcie pozyskać nabywcę. Nie poniosła Pani innych wydatków na rzecz
podniesienia wartości działek.
Jak Pani wskazała – złożenie wniosku o wydanie warunków zabudowy było podyktowane
potrzebą uzyskania od urzędu gminy potwierdzenia, że na przedmiotowych
nieruchomościach jest możliwe wybudowanie budynków pomimo sklasyfikowania ich jako
grunty orne, ponadto działka nr 1 to prostokątna działka (wąska i długa), którą w
warunkach rynkowych ciężko zbyć. Aby sprzedaż w ogóle była możliwa wraz z rodziną
zdecydowała się Pani na podział działek na mniejsze części i sprzedaż działki nr 1/1 i 1/3
jednemu nabywcy. Rozważa Pani dwie sytuacje - w pierwszej sprzedaż wymienionych we
wniosku działek nastąpi bezpośrednio na rzecz Nabywcy bez zawarcia umowy
przedwstępnej i bez udziału pośrednika, - w drugiej umów umowa sprzedaży
poprzedzona będzie umową przedwstępną uzależniającą sprzedaż od uzyskania przez
Nabywcę, na podstawie udzielonego przez Panią pełnomocnictwa, pozwoleń (pozwolenia
na budowę).
Stwierdzić zatem należy, że w tych konkretnych scenariuszach, tj. zarówno w scenariuszu
pierwszym, gdy sprzedaż działek będzie dokonywana przez Panią bezpośrednio Nabywcy
bez umów przedwstępnych i pośredników, jak i w scenariuszu drugim, gdy zostanie
zawarta umowa przedwstępna uzależniająca sprzedaż od uzyskania przez Nabywcę, na
podstawie udzielonego przez Panią pełnomocnictwa, pozwoleń (pozwolenia na budowę),
w całym okresie posiadania działek nr 1/1 i 1/3 nie podjęła i nie podejmie Pani aktywnych
działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków
w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Brak jest w sprawie
przesłanek do uznania, że mamy tu do czynienia z działalnością o charakterze
zawodowym, stałym i zorganizowanym. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek nr 1/1 i
1/3, należy uznać za czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W
związku z tym, będzie Pani korzystała z przysługującego prawa do rozporządzania
własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której
unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.
W konsekwencji, dokonując sprzedaży działek nr 1/1 i 1/3 zarówno w sytuacji, gdy
sprzedaż działek będzie dokonywana przez Panią bezpośrednio Nabywcy bez umów
przedwstępnych i pośredników, jak i w przypadku, gdy zostanie zawarta umowa
przedwstępna uzależniająca sprzedaż od uzyskania przez Nabywcę, na podstawie
udzielonego przez Panią pełnomocnictwa, pozwoleń (pozwolenia na budowę), nie będzie
Pani działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego
działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym sprzedaż działek nr 1
/1 i 1/3 nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.
Tym samym Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 uznaję za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji
pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku.
W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego
we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja
będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
zastosuje się Pani do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.