W dniu 21 lutego 2025 r. Gmina Miejska złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją inwestycji budowy przystanku kolejowego oraz parkingów typu P+R i B+R. Organ podatkowy uznał, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na tę inwestycję, stosując prewspółczynnik VAT, co potwierdza wcześniejsza interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W związku z tym, organ pozytywnie rozstrzygnął zapytanie podatnika.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnydłowe Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
21 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji. Treść wniosku jest następująca:
Gmina Miejska (dalej również jako: „Gmina” lub „GMK”) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku VAT (podatek od towarów i usług). Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi, zakładem budżetowym oraz Urzędem Miasta (dalej jako: „jednostki organizacyjne”). Jedną z jednostek budżetowych Gminy jest A, którego podstawowym przedmiotem działalności jest realizacja zadań inwestycyjnych w Mieście. A zamierza realizować inwestycję w zakresie budowy przystanku kolejowego B (dalej jako: „B”) „(...0” wraz z budową parkingów typu... (dalej jako: „P+R” i „B+R”, czyli parkingów typu „parkuj i jedź”, przeznaczonych dla pasażerów przesiadających się z samochodów i rowerów do środków transportu zbiorowego). Głównym celem inwestycji będzie zwiększenie udziału przyjaznego środowisku transportu publicznego w obsłudze mieszkańców .... Lokalizacja przystanku kolejowego ma na celu wykształcenie optymalnego i wygodnego węzła przesiadkowego. Poprawi on dostępność komunikacyjną Miasta poprzez umożliwienie przesiadki pomiędzy: transportem indywidualnym (samochodowym), transportem kolejowym, a realizowaną przez Gminę komunikacją autobusową (w sąsiedztwie znajdują się przystanki autobusowe oraz pętla autobusowa ...). Jednocześnie przewiduje się przystanki autobusowe na wiadukcie planowanej ulicy ...). W celu intensyfikacji wykorzystania miejskiego transportu zbiorowego w ramach budowy ul. ... zaplanowana została budowa dodatkowych zatok autobusowych z przystankami przy ul. ..., zwiększając tym samym liczbę bezpośrednich połączeń pomiędzy przystankiem kolejowym i parkingiem a miejską komunikacją autobusową. Zapewnienie dogodnej dostępności do przystanku B oraz znajdującej się w pobliżu pętli autobusowej „(...)” w znaczący sposób przyczyni się do poprawy warunków podróży oraz zwiększenia atrakcyjności komunikacji zbiorowej. Wybudowane w ramach projektu parkingi P+R i B+R umożliwią przesiadkę z samochodu/roweru na środek transportu zbiorowego, pozwalając na wygodny i szybki dojazd do celu podróży, który często znajduje się w centrum .... Na parkingu przewidziano miejsca dla pojazdów osób z niepełnosprawnościami oraz do ładowania samochodów elektrycznych. Gmina Miejska wystąpiła z wnioskiem o współfinansowanie ww. inwestycji ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach programu Fundusze Europejskie dla ... 2021-2027, priorytet ... Fundusze europejskie dla transportu miejskiego, działanie: ... Transport miejski – ZIT, w ramach którego dofinansowywane są m.in. inwestycje w zakresie budowy i przebudowy infrastruktury do obsługi podróżnych
korzystających z publicznego zbiorowego transportu miejskiego lub podmiejskiego albo aglomeracyjnego transportu kolejowego. Jednym z warunków uzyskania dofinansowania w ramach powyższego programu jest integracja gałęzi transportu. Zgodnie z opisem priorytetów dla działania Transport miejski (...): „W przypadku obiektów typu „parkuj i jedź” wsparcie możliwe jest pod warunkiem ich lokalizacji w miejscach, w których zapewniona jest odpowiednia integracja ze zbiorowym transportem publicznym. (...) W ramach parkingów P&R konieczne jest zapewnienie miejsc parkingowych dla rowerów oraz obowiązkowe jest zapewnienie punktu/punktów ładowania poj. elektrycznych. Parking „parkuj i jedź” to parking pełniący funkcję przesiadkową, umożliwiający kontynuację podróży środkami komunikacji zbiorowej”. Objęty projektem węzeł przesiadkowy nie tylko umożliwi korzystanie z kolei aglomeracyjnej, lecz także zaoferuje dogodną przesiadkę do autobusów komunikacji miejskiej, wpisuje się on zatem w priorytety działania ... Transport miejski. Zakres zadania obejmuje: (...). Parking P+R o pojemności (...) miejsc przy ul. ... powstanie w obszarze (...). Z kolei miejsca postojowe dla taxi oraz ... (z wjazdem przy ul. ...) oraz parking P+R o pojemności (...) miejsc przy ul. ... zostaną wykonane na terenach stanowiących własność Gminy. Przebudowa układu drogowego i wiaduktów oraz budowa kładki pieszo-rowerowej stanowi niezbędny element funkcjonowania węzła przesiadkowego, poprawiający jakość funkcjonowania transportu publicznego poprzez zapewnienie bezpiecznego i komfortowego dostępu do węzła na obszarze wcześniej niedostępnym. Całość inwestycji jest realizowana w oparciu o ustawę o transporcie kolejowym. W pierwszej kolejności uzyskano decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach, a następnie decyzję o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej oraz pozwolenie na budowę. Powstałe w ramach inwestycji parkingi P+R i B+R wykorzystywane będą wyłącznie na potrzeby osób parkujących samochód/rower i przesiadających się na środek komunikacji zbiorowej, co zostanie zapewnione poprzez zainstalowanie w widocznym miejscu tablicy informującej o powyższym (wraz z regulaminem parkingu) oraz wprowadzenie (stałej lub czasowej) weryfikacji wykorzystania parkingu. Pomimo że wybudowane parkingi będą funkcjonować w systemie otwartym, nie będą one jednak parkingami nieodpłatnymi, gdyż prawo do skorzystania z nich zarezerwowane będzie wyłącznie dla posiadaczy biletów komunikacji publicznej (tj. biletu kolejowego B lub aktywnej karty, takiej jak np. ..., z zapisanym ważnym biletem komunikacji miejskiej lub tzw. biletem metropolitalnym, umożliwiającym korzystanie zarówno z komunikacji miejskiej, jak i komunikacji kolejowej). Innymi słowy, uiszczając odpłatność za przejazd środkiem komunikacji zbiorowej, pasażer nabywa także prawo do korzystania z parkingu P+R, czy B+R. Parkingi tego rodzaju budowane i utrzymywane są przez Gminę wyłącznie w celu intensyfikacji korzystania przez mieszkańców ze środków transportu publicznego, nie zaś w celu zapewnienia miejsc parkingowych w Mieście. Parkingi typu P+R, czy B+R, służą zatem transportowi publicznemu i z perspektywy podatku VAT traktowane są jako element infrastruktury transportu publicznego, czyli infrastruktury w zakresie której Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia naliczonego podatku VAT z zastosowaniem prewspółczynnika VAT, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Prawo do częściowego odliczenia VAT wynikającego z budowy i utrzymania parkingów typu P+R potwierdza uzyskana przez Gminę interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDIT1- 3.4012.409.2019.1.MS z dnia 12.08.2019 r. Całość infrastruktury wytworzonej w ramach inwestycji stanowić będzie własność Gminy. Po zakończeniu przez A fazy inwestycyjnej, produkty projektu będą zarządzane przez Gminę Miejską, działającą za pośrednictwem własnych jednostek organizacyjnych (scentralizowanych dla celów VAT w ramach GMK) zgodnie z przedmiotem i celami ich działalności, tj.: • Zarząd Transportu Publicznego w ... (dalej jako: „ ZTP”), który jako jednostka odpowiedzialna za organizowanie, nadzorowanie i prowadzenie wszelkich spraw związanych z publicznym transportem zbiorowym na terytorium GMK oraz gmin ościennych, będzie operatorem infrastruktury parkingowej P+R i B+R oraz innej infrastruktury transportu zbiorowego (np. przystanki autobusowe); • Zarząd Dróg Miasta (dalej jako: „ZDMK”), który będzie pełnił funkcję zarządu dróg publicznych w zakresie obiektów drogowych powstałych w projekcie; • Zarząd Infrastruktury Wodnej (dalej jako: „ZIW”), która będzie odpowiadać za zarządzanie i utrzymanie systemu toalet publicznych. Stacje ładowania zlokalizowane na parkingach P+R będą umożliwiały odpłatne ładowanie pojazdów elektrycznych, a rozliczeniem i obsługą systemu zajmować się będzie podmiot zewnętrzny wybrany przez Gminę w drodze przetargu. Gmina, działając za pośrednictwem ZTP, uzyskiwać będzie zatem opodatkowane VAT dochody z ładowania pojazdów lub, w zależności od przyjętego modelu współpracy z wybranym operatorem, dochody z dzierżawy tej infrastruktury. Jeśli chodzi natomiast o powstałą w projekcie infrastrukturę kolejową, to planowane jest zawarcie umowy pomiędzy GMK (działającą poprzez Urząd Miasta), a C S.A. (dalej jako: „C”), na mocy której Gmina Miejska nieodpłatnie udostępni tą infrastrukturę do użytkowania przez C. C będzie zarządzać i utrzymywać wytworzoną w ramach inwestycji infrastrukturę kolejową. Z kolei po upływie 5 lat od daty oddania inwestycji do użytkowania planowane jest bezpłatne przekazanie elementów infrastruktury kolejowej (m.in. perony z wyposażeniem, schody i pochylnie) na rzecz C. Z perspektywy Gminy, planowana inwestycja związana będzie, przede wszystkim, z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą w zakresie transportu publicznego (tj. sprzedażą biletów komunikacji miejskiej). Wydatki dotyczące działalności gospodarczej w zakresie transportu publicznego wiążą się z prawem Gminy do częściowego odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem prewspółczynnika VAT. Zastosowanie prewspółczynnika VAT względem wydatków dotyczących transportu publicznego, w tym wydatków na poczet parkingów P+R, potwierdziły wydane na rzecz Gminy interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: • nr 0111-KDIB3-2.4012.143.2018.1.MD z dnia 19.04.2018 r., • nr 0111-KDIB3-2.4012.564.2017.1.ASZ z dnia 18.12.2017 r., • nr 0115-KDIT1-3.4012.409.2019.1.MS z dnia 12.08.2019 r. W ramach działalności gospodarczej w zakresie transportu publicznego, Gmina osiąga nie tylko dochody ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej (tramwajowej i autobusowej), ale także dochody ze sprzedaży tzw. biletu metropolitalnego, czyli biletu umożliwiającego przejazdy środkami transportu miejskiego, ale również kolejowego. Bilety metropolitalne, sprzedawane przez ZTP, honorowane są w środkach transportu kolejowego na podstawie zawartych przez Gminę umów regulujących wzajemne wykonywanie usług pomiędzy GMK i przewoźnikami kolejowymi, w tym przewoźnikami ... Sp. z o.o. i ... S.A., którzy będą realizować przewozy z budowanego przystanku kolejowego (...). Obiekty powstałe w ramach planowanej inwestycji będą zatem służyły prowadzeniu przez Gminę, przede wszystkim, działalności gospodarczej w zakresie transportu publicznego, realizowanej przez Gminę za pośrednictwem jednostki ZTP. Działalności gospodarczej podlegającej VAT, innej niż działalność w zakresie transportu publicznego będą służyły także niektóre ze składników majątkowych powstałych w ramach planowanej inwestycji. Przykładowo, toalety będą służyły świadczeniu opodatkowanych VAT usług odpłatnego udostępniania toalet publicznych realizowanego przez Gminę za pośrednictwem jednostki budżetowej ZIW, zaś ładowarki samochodów elektrycznych będą służyły opodatkowanemu VAT poborowi opłat za ładowanie pojazdów albo opodatkowanej VAT dzierżawie na rzecz wyłonionego w przetargu operatora zewnętrznego. Mając na względzie cel inwestycji, nie można pominąć jednak faktu, że powstanie w jej ramach przystanek kolejowy oraz kolejowa infrastruktura towarzysząca, który służyć będzie, przede wszystkim, przewoźnikom kolejowym dla celów usług transportowych opodatkowanych VAT realizowanych przez tych przewoźników. Z perspektywy Gminy, która nieodpłatnie udostępni C powstałą w ramach inwestycji infrastrukturę kolejową, związek tej infrastruktury z działalnością gospodarczą Gminy będzie miał charakter wyłącznie częściowy i pośredni - poprzez powiązanie infrastruktury kolejowej w jeden zintegrowany węzeł komunikacyjny z miejską infrastrukturą transportu publicznego (a tym samym realizowaną przez Gminę, opodatkowaną VAT sprzedażą biletów komunikacji publicznej), ale także poprzez uczestnictwo Gminy w sprzedaży przewozów kolejowych w ramach dokonywanej przez GMK sprzedaży biletów metropolitalnych. Inwestycja nie będzie służyła Gminie do wykonywania żadnych czynności podlegających zwolnieniu z VAT. W powyższych okolicznościach, wątpliwości Gminy rodzi zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z wydatków ponoszonych dla celów realizacji inwestycji w zakresie budowy przystanku kolejowego B wraz z budową parkingów typu P+R i B+R. Duża część wydatków ponoszonych w ramach tej inwestycji dotyczyć będzie bowiem inwestycji jako całości (np. koszty projektów, nadzorów, etc.) lub też będzie dotyczyć takich elementów inwestycji, które będą służyły zarówno działalności gospodarczej Gminy, przede wszystkim w zakresie transportu publicznego, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT wykonywanej przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej, polegającej w szczególności na nieodpłatnym udostępnieniu C infrastruktury kolejowej. Gmina nie będzie w stanie przypisać tego rodzaju wydatków w całości i wyłącznie, ani do własnej działalności gospodarczej podlegającej VAT (w zakresie miejskiego transportu publicznego, toalet publicznych, czy też usług ładowania pojazdów elektrycznych), ani do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Niniejszy wniosek nie dotyczy takich wydatków ponoszonych w ramach planowanej inwestycji, które Gmina będzie w stanie przypisać w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT lub też wyłącznie i w całości do działalności niestanowiącej działalności gospodarczej
W jakim zakresie Gminie Miejskiej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu kosztów ponoszonych w ramach inwestycji, związanych równocześnie z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT oraz z działalnością inną niż działalność gospodarcza, których Gmina nie jest w stanie w całości i wyłącznie przypisać do konkretnego rodzaju prowadzonej działalności? Państwa stanowisko w sprawie Gminie Miejskiej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu kosztów inwestycji, związanych równocześnie z działalnością gospodarczą Gminy opodatkowaną VAT oraz z działalnością inną niż działalność gospodarcza, których Gmina nie jest w stanie w całości i wyłącznie przypisać do konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, zgodnie z prewspółczynnikiem VAT, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwym dla Urzędu Miasta. Uzasadnienie stanowiska Gminy
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., dalej jako: ustawa o VAT), dalej: ustawa o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest powstanie zobowiązania podatkowego. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania. Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, prewspółczynnik VAT najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: • zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz • obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Ponadto rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17.12.2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999) określa sposób ustalania prewspółczynnika VAT, uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności przez niektórych podatników i dokonywanych przez nich nabyć. W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego prewspółczynnik VAT ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie jest ustalany jeden prewspółczynnik dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko ustalane są odrębnie prewspółczynniki VAT dla poszczególnych jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Koszty inwestycji w zakresie budowy przystanku kolejowego B wraz z budową parkingów typu P+R i B+R, których dotyczy przedmiotowy wniosek, związane będą równocześnie z działalnością gospodarczą Gminy opodatkowaną VAT oraz z działalnością inną niż działalność gospodarcza. Gmina nie będzie w stanie w całości i wyłącznie przypisać tych kosztów do konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, ani konkretnej jednostki organizacyjnej GMK. Koszty te ponoszone będą w związku z działalnością różnych jednostek organizacyjnych Gminy (takich jak ...), w tym z działalnością opodatkowaną VAT oraz działalnością inną niż działalność gospodarcza. W tych okolicznościach, mając na uwadze wyżej przytaczane regulacje prawne, Gmina zobligowana będzie do odliczania podatku naliczonego ponoszonego w związku z tymi wydatkami z wykorzystaniem prewspółczynnika VAT, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. W przypadku wydatków w zakresie których nie ma możliwości jednoznacznego, wyłącznego, przypisania ich do konkretnej jednostki organizacyjnej ani do konkretnej kategorii działalności, zdaniem Gminy, najbardziej właściwym winno być dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem prewspółczynnika VAT właściwego dla Urzędu Miasta jako urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego jaką jest Gmina Miejska. Takie stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie ponoszonych przez Gminę Miejską kosztów inwestycji realizowanych na potrzeby działalności kilku różnych jednostek organizacyjnych GMK w interpretacji nr 0112-KDIL3.4012.15.2019.1.JK z dnia 23.12.2019 r., wskazując że: „Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że w przypadku, gdy zakupione usługi, które służą całej inwestycji przeznaczone są w części na potrzeby jednej jednostki budżetowej (A) i w części na potrzeby drugiej jednostki budżetowej (B) i jednocześnie Gmina nie ma możliwości wyodrębnienia jaka część tych zakupów przeznaczona jest na potrzeby danej jednostki budżetowej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tych zakupów urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu. Skoro bowiem Gmina nie jest w stanie ustalić w jakim stopniu nabyte usługi wykorzystywane są przez poszczególne jednostki organizacyjne (A i B) uznać należy, że wykorzystywane są one przez Gminę – jako podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do wszystkich rozliczeń Gminy i jej jednostek organizacyjnych, dokonywanych po centralizacji rozliczeń. Reasumując, w odniesieniu do zakupów, które służą całej inwestycji i których nie można przypisać bezpośrednio do poszczególnych zadań inwestycyjnych (drogi i torowiska), Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, obliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika wyliczonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników oraz w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy obliczoną dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (w przypadku zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej)”. Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odnośnie kosztów ogólnoadministracyjnych ponoszonych przez jednostkę budżetową A realizującą inwestycje na rzecz innych jednostek organizacyjnych Gminy, w interpretacji nr 0111- KDIB3-2.4012.20.2018.1.MD z dnia 26.01.2018 r., stwierdzając, że: „Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego w odniesieniu do wydatków ogólnoadministracyjnych ponoszonych przez A, których Wnioskodawca nie jest w stanie bezpośrednio przypisać do konkretnej jednostki organizacyjnej Miasta, ani do żadnej kategorii działalności wykonywanych przez Miasto, odliczenie podatku naliczonego winno nastąpić zgodnie ze sposobem określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz proporcjonalnym odliczeniem, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT właściwymi dla Urzędu Miasta, jest prawidłowe”. W ocenie Gminy, analogiczne stanowisko winno znaleźć zastosowanie względem kosztów inwestycji w zakresie budowy przystanku kolejowego B wraz z budową parkingów typu P+R i B+R, w ramach której powstaną różne środki trwałe wykorzystywane przez różne jednostki organizacyjne Gminy dla celów różnego rodzaju działalności, w tym działalności opodatkowanej VAT (przede wszystkim działalności w zakresie transportu publicznego, ale także działalności toalet, czy też ładowania pojazdów elektrycznych), ale także działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, w tym polegającej na udostępnieniu wybudowanych obiektów infrastruktury kolejowej do nieodpłatnego korzystania z nich przez C dla celów obsługi własnych pasażerów.
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z powołanych przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku. Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m. in. w art. 86 ust. 2a ustawy. Art. 86 ust. 2a ustawy wskazuje, że: W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy: Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy: Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane: 1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością; 2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością; 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza; 4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością. W myśl art. 86 ust. 2d ustawy: W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy. Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.: Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu. Natomiast od 1 lipca 2023 r. przepis ten otrzymał następujące brzmienie: Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3. Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy: Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne. Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy: Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c–10g stosuje się odpowiednio. Stosownie do art. 86 ust. 2h ustawy: W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji. Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy: Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego. Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999, ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem, które: 1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”; 2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze. Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia: Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, b) jednostkę budżetową, c) zakład budżetowy. Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia: W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla: • urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego), • jednostki budżetowej, • zakładu budżetowego. W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych. Wyżej wymienione rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług. Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia: Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru: X = A x 100/DUJST gdzie poszczególne symbole oznaczają: X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej, A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej, D – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST terytorialnego. W myśl § 3 ust. 3 rozporządzenia: Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru: X = A x 100/D gdzie poszczególne symbole oznaczają: X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej, A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej, D - dochody wykonane jednostki budżetowej. Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia: Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie: a) dokonywanych przez podatników: - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju, - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, - eksportu towarów, - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju. W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia: Przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o: a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego, d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego, e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego, f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego, g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. Stosownie do § 2 pkt 10 rozporządzenia: Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania: a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych. W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia: Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych zakładu budżetowego - rozumie się przez to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia: Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu: 1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności; 2) transakcji dotyczących: a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych, b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy. Stosownie do § 8 rozporządzenia: W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3- 7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający rok podatkowy. Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcja stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową). Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy: Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym: Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo- przedmiotowy. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.): Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym: Do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym: Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy organizacji ruchu drogowego i lokalnego transportu zbiorowego. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym: W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej. Jak wskazano powyżej, w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności. W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Z opisu sprawy wynika, że: • są Państwo jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku VAT; • z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonali Państwo centralizacji rozliczeń podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi, zakładem budżetowym oraz Urzędem Miasta; • jedną z jednostek budżetowych Gminy jest A, którego podstawowym przedmiotem działalności jest realizacja zadań inwestycyjnych w Mieście; • A zamierza realizować inwestycję w zakresie budowy przystanku B wraz z budową parkingów typu .. (dalej jako: „P+R” i „B+R”, czyli parkingów typu „parkuj i jedź”, przeznaczonych dla pasażerów przesiadających się z samochodów i rowerów do środków transportu zbiorowego; • głównym celem inwestycji będzie zwiększenie udziału przyjaznego środowisku transportu publicznego w obsłudze mieszkańców. Lokalizacja przystanku kolejowego ma na celu wykształcenie optymalnego i wygodnego węzła przesiadkowego. W celu wykorzystania miejskiego transportu zbiorowego zaplanowana została budowa dodatkowych zatok autobusowych z przystankami. Wybudowane w ramach projektu parkingi P+R i B+R umożliwią przesiadkę z samochodu/roweru na środek transportu zbiorowego, pozwalając na wygodny i szybki dojazd do celu podróży, który często znajduje się w centrum miasta. Na parkingu przewidziano miejsca dla pojazdów osób z niepełnosprawnościami oraz do ładowania samochodów elektrycznych; • powstałe w ramach inwestycji parkingi P+R i B+R wykorzystywane będą wyłącznie na potrzeby osób parkujących samochód/rower i przesiadających się na środek komunikacji zbiorowej, wybudowane parkingi będą funkcjonować w systemie otwartym, nie będą one jednak parkingami nieodpłatnymi, gdyż prawo do skorzystania z nich zarezerwowane będzie wyłącznie dla posiadaczy biletów komunikacji publicznej (tj. biletu kolejowego B lub aktywnej karty, takiej jak np. ..., z zapisanym ważnym biletem komunikacji miejskiej lub tzw. biletem metropolitalnym, umożliwiającym korzystanie zarówno z komunikacji miejskiej, jak i komunikacji kolejowej); • wystąpili Państwo z wnioskiem o współfinansowanie ww. inwestycji ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach programu Fundusze Europejskie dla ... Fundusze europejskie dla transportu miejskiego, działanie: ... Transport miejski – ZIT, w ramach którego dofinansowywane są m.in. inwestycje w zakresie budowy i przebudowy infrastruktury do obsługi podróżnych korzystających z publicznego zbiorowego transportu miejskiego lub podmiejskiego albo aglomeracyjnego transportu kolejowego; • całość infrastruktury wytworzonej w ramach inwestycji stanowić będzie Państwa własność; • po zakończeniu przez A inwestycji, mienie powstałe w ramach projektu będzie zarządzane przez Państwa, za pośrednictwem jednostek organizacyjnych zgodnie z przedmiotem i celami ich działalności, tj.: Zarząd Transportu Publicznego („ ZTP”), który jako jednostka odpowiedzialna za organizowanie, nadzorowanie i prowadzenie wszelkich spraw związanych z publicznym transportem zbiorowym na terytorium GMK oraz gmin ościennych, będzie operatorem infrastruktury parkingowej P+R i B+R oraz innej infrastruktury transportu zbiorowego (np. przystanki autobusowe); Zarząd Dróg Miasta („ZDMK”), który będzie pełnił funkcję zarządu dróg publicznych w zakresie obiektów drogowych powstałych w projekcie; Zarząd Infrastruktury Wodnej („ZIW”), która będzie odpowiadać za zarządzanie i utrzymanie systemu toalet publicznych; • stacje ładowania zlokalizowane na parkingach P+R będą umożliwiały odpłatne ładowanie pojazdów elektrycznych, a rozliczeniem i obsługą systemu zajmować się będzie podmiot zewnętrzny wybrany przez Państwa w drodze przetargu. Działając za pośrednictwem ZTP, uzyskiwać będą Państwo dochody opodatkowane VAT z ładowania pojazdów lub (w zależności od przyjętego modelu współpracy z wybranym operatorem), dochody z dzierżawy tej infrastruktury; • infrastrukturę kolejową powstałą w projekcie planują Państwo zawrzeć umowę z C, na mocy której nieodpłatnie udostępnią Państwo tą infrastrukturę do użytkowania przez C będzie zarządzać i utrzymywać wytworzoną w ramach inwestycji infrastrukturę kolejową. Z kolei po upływie 5 lat od daty oddania inwestycji do użytkowania planowane jest bezpłatne przekazanie elementów infrastruktury kolejowej (m.in. perony z wyposażeniem, schody i pochylnie) na rzecz C; • w ramach działalności gospodarczej w zakresie transportu publicznego, osiągają Państwo nie tylko dochody ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej (tramwajowej i autobusowej), ale także dochody ze sprzedaży tzw. biletu metropolitalnego, czyli biletu umożliwiającego przejazdy środkami transportu miejskiego, ale również kolejowego. Bilety metropolitalne, sprzedawane przez ZTP, honorowane są w środkach transportu kolejowego na podstawie zawartych przez Gminę umów regulujących wzajemne wykonywanie usług pomiędzy GMK i przewoźnikami kolejowymi, w tym przewoźnikami ... Sp. z o.o. i ... S.A., którzy będą realizować przewozy z budowanego przystanku kolejowego ...; • obiekty powstałe w ramach planowanej inwestycji będą służyły prowadzeniu przez Państwa, przede wszystkim, działalności gospodarczej w zakresie transportu publicznego, realizowanej przez Państwa za pośrednictwem jednostki ZTP. Działalności gospodarczej podlegającej VAT, innej niż działalność w zakresie transportu publicznego będą służyły także niektóre ze składników majątkowych powstałych w ramach planowanej inwestycji, tj. toalety będą służyły świadczeniu opodatkowanych VAT usług odpłatnego udostępniania toalet publicznych realizowanego przez Państwa za pośrednictwem jednostki budżetowej ZIW, zaś ładowarki samochodów elektrycznych będą służyły opodatkowanemu VAT poborowi opłat za ładowanie pojazdów albo opodatkowanej VAT dzierżawie na rzecz wyłonionego w przetargu operatora zewnętrznego; • nieodpłatne udostępnienie C powstałej w ramach inwestycji infrastruktury kolejowej, będzie miało związek z Państwa działalnością gospodarczą wyłącznie częściowy i pośredni - poprzez powiązanie infrastruktury kolejowej w jeden zintegrowany węzeł komunikacyjny z miejską infrastrukturą transportu publicznego (a tym samym realizowaną przez Państwa opodatkowaną VAT sprzedażą biletów komunikacji publicznej), ale także poprzez uczestnictwo Państwa w sprzedaży przewozów kolejowych w ramach dokonywanej sprzedaży biletów metropolitalnych; • duża część wydatków ponoszonych w ramach tej inwestycji dotyczyć będzie inwestycji jako całości (np. koszty projektów, nadzorów, etc.) lub też będzie dotyczyć takich elementów inwestycji, które będą służyły zarówno Państwa działalności gospodarczej, przede wszystkim w zakresie transportu publicznego, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT wykonywanej przez Państwa w charakterze organu władzy publicznej, polegającej w szczególności na nieodpłatnym udostępnieniu C infrastruktury kolejowej. • nie będą Państwo w stanie przypisać tego rodzaju wydatków w całości i wyłącznie, ani do Państwa działalności gospodarczej podlegającej VAT (w zakresie miejskiego transportu publicznego, toalet publicznych, czy też usług ładowania pojazdów elektrycznych), ani do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT; • zakresem wniosku objęte są tylko wydatki, których nie są Państwo przypisać do konkretnej jednostki organizacyjnej; • inwestycja nie będzie służyła Państwu do wykonywania żadnych czynności podlegających zwolnieniu z VAT. Z przepisów ustawy centralizacyjnej wynika, że jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia wspólnego rozliczania we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojej jednostki organizacyjnej, która przestała być wyodrębnionym podatnikiem – w zakresie w jakim dotyczą one podatku od towarów i usług. Wobec powyższego należy stwierdzić, że podatnikiem podatku VAT dla wszelkich czynności jest jednostka samorządu terytorialnego. Zatem wszystkie działania wykonywane przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tych jednostek mają charakter wewnętrzny. Od dnia 1 stycznia 2017 r. dokonali Państwo centralizacji i wstąpili we wszystkie prawa i obowiązki swoich jednostek organizacyjnych. Wobec powyższego należy stwierdzić, że podatnikiem dla wszelkich czynności są wyłącznie Państwo, którzy w swoich rozliczeniach ujmują zbiorczo obroty urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, a także wszystkich podległych centralizacji jednostek budżetowych i zakładu budżetowego. Działalność Państwa jako jednego podatnika, obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne zadania publiczne niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), a także czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT). Trzeba przy tym zauważyć, że o kwalifikacji wydatków, tj. ustalenie czy wydatki związane są z Państwa działalnością gospodarczą, czy z inną działalnością, nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń między poszczególnymi Państwa jednostkami organizacyjnymi. Właściwa kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Państwa za pośrednictwem jednostek organizacyjnych służą te wydatki. W związku z powyższym należy postrzegać wyłącznie sposób wykorzystania nabywanych towarów i usług z czynnościami realizowanymi bezpośrednio przez Państwa za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych. Jak wskazano wyżej, w przypadku, gdy dokonywane zakupy towarów i usług będą służyć do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. Sposób określenia proporcji ustala się dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie. W sytuacji, kiedy nie ma możliwości jednoznacznego przypisana zakupów do konkretnej jednostki organizacyjnej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tego zakupu urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu. Skoro bowiem nie będą Państwo w stanie ustalić w jakim stopniu nabyte towary i usługi wykorzystywane będą przez poszczególne jednostki organizacyjne, uznać należy, że wykorzystywane będą one przez Państwa – jako podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do wszystkich Państwa rozliczeń i Państwa jednostek organizacyjnych, dokonywanych po centralizacji rozliczeń. W przedmiotowej sprawie w przypadku inwestycji obejmującej budowę przystanku kolejowego B wraz z budową parkingów typu P+R i B+R,, ponoszone będą koszty (koszty pośrednie), które dotyczą całości inwestycji, czyli środków trwałych wykorzystywanych przez Państwa różne jednostki organizacyjne, w tym częściowo do działalności opodatkowanej VAT, przede wszystkim w zakresie transportu publicznego, ale także udostępniania toalet, czy też ładowania pojazdów elektrycznych. Wykorzystywane będą one również do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, w tym polegającej na udostępnieniu wybudowanych obiektów infrastruktury kolejowej do nieodpłatnego korzystania z nich przez C dla celów obsługi własnych pasażerów. Bez wątpienia, koszty pośrednie służą całokształtowi inwestycji, a więc wszystkim środkom trwałym powstającym w jej ramach. Wydatki te służą zatem jednocześnie Państwa działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza. W odniesieniu do tego rodzaju kosztów pośrednich inwestycji, nie znają Państwo sposobu, aby je bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności podlegającej opodatkowaniu lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT. W przypadku, gdy wydatki ponoszone w związku z realizacja inwestycji, które służą całej inwestycji przeznaczone będą w części na potrzeby jednostek budżetowych, tj.: Zarządu Transportu Publicznego, Zarządu Dróg Miasta oraz Zarządu Infrastruktury Wodnej i jednocześnie nie będą Państwo mieć możliwości wyodrębnienia jaka część tych wydatków przeznaczona będzie na potrzeby danej jednostki budżetowej, najbardziej właściwe będzie przypisanie tych wydatków urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego i dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określenia proporcji właściwego dla tego urzędu. Skoro bowiem nie są Państwo w stanie ustalić w jakim stopniu powstała inwestycja wykorzystywana będzie przez poszczególne jednostki organizacyjne (...) uznać należy, że wykorzystywana ona będzie przez Państwa – jako podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do wszystkich Państwa rozliczeń i Państwa jednostek organizacyjnych, dokonywanych po centralizacji rozliczeń. Stwierdzam, że będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji przy zastosowaniu prewspółczynnika wyliczonego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w sposób określony w art. 86 ust. 2a i następne ustawy z uwzględnieniem zasady określonej w § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Ponieważ inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych, przepisy art. 90 ustawy nie będą miały zastosowania. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy. Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność. Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili