0114-KDIP4-3.4012.9.2025.3.KM

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości w celu zaspokojenia Państwa wierzytelności. Uzupełnili go Państwo 19 marca 2025 r. i 15 kwietnia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – (...) Sp. z o.o. („Spółka”) – 2 czerwca 2022 r. zawarł „Umowę pożyczki, umowę poręczenia, oświadczenia o poddaniu się egzekucji, umowę przewłaszczenia na zabezpieczenie oraz oświadczenia o ustanowieniu hipoteki” (dalej „Umowa”). Na podstawie Umowy w szczególności osoba fizyczna („Dłużnik Rzeczowy”) będąca poręczycielem pożyczki udzielanej innemu podmiotowi przez Spółkę dokonała na zabezpieczenie pożyczki przewłaszczenia na Spółkę następujących nieruchomości, będących własnością Dłużnika Rzeczowego (tzn. przeniosła własność tych nieruchomości na Spółkę celem zabezpieczenia pożyczki): 1) Nieruchomość stanowiąca działkę ewidencyjną nr 1 o powierzchni 2,4144 ha, położoną w (...), dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr (...) („Nieruchomość 1”). Nieruchomość 1 jest zabudowana budynkiem stajni wchodzącym w skład ośrodka 2integracyjnego z hipoterapią o powierzchni użytkowej 1000 m. Budynek został wybudowany ok. 1970 r. 2) Nieruchomość o powierzchni 5,1484 ha, położoną w (...), dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr (...) („Nieruchomość 2”). Nieruchomość 2 składa się z następujących działek ewidencyjnych: nr 2 - niezabudowanej; 2nr 3 - zabudowanej budynkiem krytej ujeżdżalni o powierzchni 927 m; nr 4 - zabudowanej budynkiem stajni, a także padokiem. Wskazane obiekty na działkach nr 3 i nr 4 znajdowały się już na nich w dniu zawarcia Umowy. 3) Nieruchomość o powierzchni 3,7845 ha, położoną (...), dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr (...) („Nieruchomość 3”). Nieruchomość 3 składa się z następujących działek ewidencyjnych:

nr 5 - zabudowanej budynkiem warsztatowo-garażowym o powierzchni użytkowej 2237 m; budynek został wybudowany ok. 1970 r.; nr 6 - zabudowanej budynkiem mieszkalno-biurowym o powierzchni użytkowej 504 2m; budynek został wybudowany ok. 1980 r.; nr 7 - zabudowanej: 2budynkiem stajni i magazynu pasz o powierzchni użytkowej 1 026 m; budynek został wybudowany ok. 1980 r.; 2budynkiem świetlicy o powierzchni użytkowej 550 m; budynek został wybudowany ok. 1980 r.; budynkiem pensjonatowe - rekreacyjnym o powierzchni użytkowej równej 548,00 2m; budynek został wybudowany ok. 1980 r. i zmodernizowany w 2013 r.; nr 8 - zabudowanej budynkiem pensjonatowo-hotelowym o powierzchni użytkowej 2356,30 m; budynek został wybudowany w latach 30-tych XX wieku i zmodernizowany w latach 2007-2008; 2nr 9 - zabudowanej budynkiem warsztatowym o powierzchni użytkowej 520 m; budynek został wybudowany w latach 70-tych XX w. Nieruchomości 1-3 znajdują się na terenie nieobjętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. Dla działek nr 2, 7 i 9 zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy. Dla pozostałych działek wchodzących w skład Nieruchomości nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy. Dłużnik Rzeczowy nabył Nieruchomości 1-3 (dalej łącznie zwane „Nieruchomościami”) na podstawie warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości zawartej w dniu 10 listopada 2005 r. i umowy przeniesienia prawa własności z 1 grudnia 2005 r. Nieruchomości 1-3 stanowią majątek osobisty Dłużnika Rzeczowego. Począwszy od dnia przewłaszczenia na zabezpieczenie nie były dokonywane nakłady na ulepszenie obiektów znajdujących się na Nieruchomościach. Po dokonaniu przewłaszczenia na zabezpieczenie Nieruchomości pozostawały i pozostają w posiadaniu Dłużnika Rzeczowego, który częściowo wykorzystuje je w prowadzonej działalności gospodarczej - obejmującej prowadzenie hotelu i pensjonatu, wynajem boksów w stajniach prowadzenie zajęć jeździeckich, udostępnianie sali bilardowej i kręgielni. Częściowo natomiast wykorzystuje je na własne cele mieszkalne. Dłużnik Rzeczowy oraz Spółka są zarejestrowani jako podatnicy VAT (podatek od towarów i usług) czynni. Zgodnie z Umową, w przypadku dokonania całkowitej spłaty pożyczki zabezpieczonej przewłaszczeniem powyższych Nieruchomości Spółka miała dokonać zwrotnego przeniesienia ich własności na Dłużnika Rzeczowego. Natomiast w przypadku niedokonania spłaty wierzytelności z umowy pożyczki w terminie 14 dni od terminu spłaty ostatniej raty pożyczki przewidzianej w harmonogramie spłaty pożyczki lub w przypadku, kiedy umowa pożyczki zostanie wypowiedziana - od terminu określonego w wypowiedzeniu umowy albo w wezwaniu do zapłaty - Spółka jest uprawniona do zaspokojenia swoich wierzytelności z przedmiotów przewłaszczenia. Aktualnie ziściły się powyższe przesłanki zaspokojenia wierzytelności Spółki z Nieruchomości poprzez dokonanie ich sprzedaży. W przypadku ziszczenia się ww. przesłanek Umowa uprawnia Spółkę do wezwania Dłużnika Rzeczowego do wydania jej przedmiotów przewłaszczenia, jak również do wszczęcia prowadzenia postępowania egzekucyjnego w celu wydania Nieruchomości. Jednakże nie jest to obligatoryjne i Spółka nie planuje wzywać Dłużnika Rzeczowego do wydania (przeniesienia posiadania) Nieruchomości. Zatem do momentu dokonania Sprzedaży Nieruchomości pozostaną one w posiadaniu Dłużnika Rzeczowego (Spółka nie obejmie ich posiadania). Zgodnie z Umową, zaspokojenie wierzytelności Spółki z Nieruchomości przebiega maksymalnie w 4 etapach: 1) przetarg pisemny, 2) przetarg pisemny z niższą ceną wyjściową niż poprzednim przetargu, 3) rokowania z określeniem ceny minimalne, 4) swobodne zadysponowanie przedmiotów przewłaszczenia przez Spółkę, w tym pozostawienie jej w posiadaniu Spółki. Dla celów niniejszego wniosku należy przyjąć, że zaspokojenie Spółki nastąpi poprzez Sprzedaż Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego w jednym z trybów przewidzianych w pkt 1-4 powyżej. Z uzyskanej ceny sprzedaży Nieruchomości Spółka w pierwszej kolejności zaspokoi należności publicznoprawne obciążające ją z tytułu posiadania Nieruchomości i ich sprzedaży, poniesione koszty prób sprzedaży (którymi są wszelkie koszty poniesione w związku z organizacją sprzedaży, w szczególności koszty ogłoszeń o przetargu, koszty wycen Nieruchomości, koszty dokumentowania przebiegu przetargu, wynagrodzenie podmiotu, któremu Spółka może zlecić organizację przebiegu przetargu) oraz roszczenia wynikające z ograniczonych praw rzeczowych obciążających Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich, wierzytelności egzekwowane przez Komornika Sądowego, a następnie wierzytelności Spółki wynikające z umowy pożyczki. Pozostałą część środków uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości Spółka wypłaci w terminie 14 dni od daty otrzymania ceny na rachunek bankowy pożyczkobiorcy. Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego Umowa przewłaszczenia została zawarta wraz z zawarciem Umowy pożyczki, umowy poręczenia, oświadczenia o poddaniu się egzekucji, umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie oraz oświadczenia o ustanowieniu hipoteki - tj. w dniu 2 czerwca 2022 r., jednak nie można mówić że została w pełni wykonana, ponieważ Dłużnik Rzeczowy nie przeniósł na Spółkę faktycznego posiadania, Spółka nie złożyła również wezwania do wydania Nieruchomości. Spółka nie dysponowała i nie dysponuje Nieruchomościami, są one w posiadaniu Dłużnika Rzeczowego. Spółka nie wezwała Dłużnika Rzeczowego do wydania Nieruchomości i nie planuje tego, wobec tego nie ma możliwości rzeczywistego władania rzeczą. Stroną Umowy będzie Spółka-wierzyciel jako sprzedający i podmiot trzeci jako kupujący. Dłużnik rzeczowy przeniósł na Spółkę prawo własności Nieruchomości w dniu zawarcia Umowy, tj. 2 czerwca 2022 r. Spółka widnieje w księdze wieczystej jako właściciel. Przedmiotem przewłaszczenia była wyłącznie nieruchomość zabudowana budynkami (hotel, pensjonat, stadnina, stajnie, padoki itp.). Nie nastąpiło przeniesienie kluczowych elementów organizacyjnych, które pozwalałyby na samodzielne funkcjonowanie jako odrębne przedsiębiorstwo (np. pracowników, umów, koncesji). W związku z tym, przedmiot przewłaszczenia nie stanowi i nie stanowił zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiot przewłaszczenia nie posiadał, nie posiada ani nie będzie posiadał potencjalnej zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Przedmiot przewłaszczenia nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiot przewłaszczenia nie stanowił, nie stanowi i nie będzie stanowił organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnionego w przedsiębiorstwie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), który mógłby samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. W oparciu wyłącznie o przedmiot przewłaszczenia nie było, nie jest i nie będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej bez angażowania dodatkowych środków i ponoszenia nakładów. Sama Nieruchomość wraz z zabudowaniami nie stanowiła kompletnego zespołu składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. Prowadzenie działalności przez Dłużnika Rzeczowego wymagało dodatkowych zasobów, takich jak personel, kontrakty z klientami, wyposażenie operacyjne, koncesje, licencje i inne składniki przedsiębiorstwa, które nie zostały objęte przewłaszczeniem. Działalność prowadzona przez Dłużnika Rzeczowego nie była, nie jest i nie będzie kontynuowana wyłącznie w oparciu o majątek będący przedmiotem umowy przewłaszczenia. Przedmiot przewłaszczenia obejmuje jedynie nieruchomość zabudowaną budynkami, natomiast działalność prowadzona przez Dłużnika Rzeczowego wymaga dodatkowych zasobów, takich jak personel, umowy z klientami, wyposażenie operacyjne, koncesje i licencje, które nie były przedmiotem przewłaszczenia. W związku z tym, samo przewłaszczenie nieruchomości nie skutkuje automatycznym przejęciem działalności gospodarczej w jej dotychczasowym zakresie. Z wiedzy jaką posiada Spółka: Nieruchomość stanowiąca działkę ewidencyjną nr 1 o powierzchni 2,4144 ha, położona w (...), dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr (...) („Nieruchomość 1”). Nieruchomość 1 jest zabudowana budynkiem stajni wchodzącym w skład ośrodka integracyjnego z hipoterapią o powierzchni 2użytkowej 1000 m. Budynek został wybudowany ok. 1970 r. Nieruchomość o powierzchni 5,1484 ha, położona (...), dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr (...) („Nieruchomość 2”). Nieruchomość 2 składa się z następujących działek ewidencyjnych: nr 2 - niezabudowanej; 2nr 3 - zabudowanej budynkiem krytej ujeżdżalni o powierzchni 927 m; nr 4 - zabudowanej budynkiem stajni, a także padokiem. Wskazane obiekty na działkach nr 3 i nr 4 znajdowały się już na nich w dniu zawarcia Umowy. Nieruchomość o powierzchni 3,7845 ha, położoną (...), dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr (...) („Nieruchomość 3”). Nieruchomość 3 składa się z następujących działek ewidencyjnych: nr 5 - zabudowanej budynkiem warsztatowo-garażowym o powierzchni użytkowej 2237 m; budynek został wybudowany ok. 1970 r.; nr 6 - zabudowanej budynkiem mieszkalno-biurowym o powierzchni użytkowej 504 2m; budynek został wybudowany ok. 1980 r.; nr 7 - zabudowanej: 2budynkiem stajni i magazynu pasz o powierzchni użytkowej 1 026 m; budynek został wybudowany ok. 1980 r.; 2budynkiem świetlicy o powierzchni użytkowej 550 m; budynek został wybudowany ok. 1980 r.; budynkiem pensjonatowo - rekreacyjnym o powierzchni użytkowej równej 548,00 2m; budynek został wybudowany ok. 1980 r. i zmodernizowany w 2013 r.; nr 8 - zabudowanej budynkiem pensjonatowo-hotelowym o powierzchni użytkowej 2356,30 m; budynek został wybudowany w latach 30-tych XX wieku i zmodernizowany w latach 2007-2008; 2nr 9 - zabudowanej budynkiem warsztatowym o powierzchni użytkowej 520 m; budynek został wybudowany w latach 70-tych Wobec tego według wiedzy Spółki na cele mieszkalne została przeznaczona działka nr 6 a pozostałe działki służyły/służą na prowadzenie działalności gospodarczej. Na podstawie dostępnych informacji budynek mieszkalno-biurowy na działce nr 6 był wykorzystywany przez Dłużnika Rzeczowego na cele mieszkalne. Spółka nie ma wiedzy co do tego, czy był on wykorzystywany również w inny sposób, np. na cele najmu lub działalności gospodarczej. Jeśli chodzi o pozostałe budynki wykorzystywane do działalności gospodarczej, nie były one przeznaczone na cele mieszkalne Dłużnika Rzeczowego. Spółka nie posiada informacji, czy jakiekolwiek części nieruchomości były przedmiotem najmu na rzecz osób trzecich poza standardową działalnością pensjonatową prowadzoną przez Dłużnika Rzeczowego. W odpowiedzi na pytanie, czy w związku z nabyciem nieruchomości będących przedmiotem umowy przewłaszczenia Dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Spółka wskazała, że nie ma wiedzy o transakcji dotyczącej Dłużnika Rzeczowego, jednak z informacji jakie uzyskała od dłużnika osobistego (pożyczkobiorcy) na 90% transakcja nie była objęta podatkiem VAT. W odpowiedzi na pytanie, czy nieruchomości były przez Dłużnika wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług w całym okresie posiadania, Spółka wskazała, że nie ma wiedzy na temat sposobu wykorzystania nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego w całym okresie ich posiadania. Według wiedzy Spółki nie były ponoszone wydatki na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku. Spółka nie wykorzystywała, nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywać Nieruchomości będących przedmiotem wniosku wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług w całym okresie posiadania. Od momentu przewłaszczenia na zabezpieczenie Nieruchomości pozostają w posiadaniu Dłużnika Rzeczowego, który nadal z nich korzysta. Spółka nie objęła faktycznego posiadania nieruchomości i nie prowadzi na nich działalności operacyjnej. Celem Spółki nie jest prowadzenie działalności gospodarczej na nieruchomościach, lecz ich sprzedaż w ramach zaspokojenia wierzytelności wynikających z umowy pożyczki. Na moment składania niniejszego wniosku Nabywca nieruchomości nie jest jeszcze znany. W związku z tym Spółka nie posiada informacji, czy podmiot, na rzecz którego zostanie dokonana dostawa nieruchomości, będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pytania 1) Czy w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości w celu zaspokojenia wierzytelności Spółki, po stronie Spółki powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług? 2) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, czy planowana sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona od podatku od towarów i usług? 3) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, w którym dniu powstaje obowiązek podatkowy z tytułu dostawy Nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego na rzecz Spółki? 4) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, czy w sytuacji, w której planowana sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów usług, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy działek zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości na rzecz Spółki - pod warunkiem, że Dłużnik Rzeczowy oraz Spółka złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku tej dostawy i wyborze jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług w trybie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT? 5) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy niezabudowanej działki nr 2? Państwa stanowisko w sprawie 1) Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości w celu zaspokojenia wierzytelności Spółki, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. 2) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy planowana sprzedaż Nieruchomości: będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w zakresie dotyczącym działki niezabudowanej (nr 2) wchodzącej w skład Nieruchomości, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - w przypadku pozostałych działek (zabudowanych) wchodzących w skład Nieruchomości. 3) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy z tytułu dostawy Nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego na rzecz Spółki powstanie w dniu dokonania planowanej sprzedaży Nieruchomości. 4) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy planowana sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów usług, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy działek zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości na rzecz Spółki - pod warunkiem, że Dłużnik Rzeczowy oraz Spółka złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku tej dostawy i wyborze jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług w trybie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT. 5) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy niezabudowanej działki nr 2. Uzasadnienie Ad 1) W ocenie Wnioskodawcy, w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości w celu zaspokojenia wierzytelności Spółki, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Jakkolwiek nie budzi wątpliwości, że planowana sprzedaż Nieruchomości co do zasady stanowi dostawę towarów, to jednak podmiotem, na którym w związku z jej dokonaniem będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku VAT, nie jest Spółka, lecz Dłużnik Rzeczowy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”. Pojęcie „dostawy towarów” nie jest więc tożsame z przeniesieniem własności rzeczy w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z poglądem utrwalonym w orzecznictwie, obejmuje ono przeniesienie prawa do rozporządzania towarem skutkujące tym, że strona ta uzyskuje faktyczną możliwość korzystania z rzeczy i rozporządzania nią tak jak właściciel. Istotne znaczenie ma aspekt ekonomiczny: przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią. Jak wskazano m.in. w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320 /88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV: „dostawa towarów nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi w obowiązującym prawie krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak jakby była jego właścicielem. Ten pogląd zgodny jest z celem dyrektywy, która została opracowana między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów - będącej jedną z trzech transakcji podlegających opodatkowaniu - różnił się w poszczególnych państwach członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym”. Z tego właśnie względu dyrektywa 2006/112/WE, definiując pojęcie „dostawy towarów”, nie odnosi się do przeniesienia prawa własności, które musiałoby być interpretowane w świetle stosownych przepisów prawa cywilnego (a zatem w różnych państwach członkowskich mogłoby przynieść różne konsekwencje), ale stworzyła niezależną i autonomiczną formułę przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (a nie "jako właściciel"), która została powtórzona w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Powyższe stanowisko ma również oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych: „Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT za dostawę towarów uznaje się "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym musi mieć ona charakter odpłatny. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel. Definicja ta jest zatem bardzo szeroka, wskazująca, że istotny jest przede wszystkim ekonomiczny, a nie prawny aspekt transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak w przypadku własności” (wyrok WSA w Warszawie z 2 grudnia 2015 r., sygn. III SA/Wa 492/15). Podsumowując, formalne przeniesienie prawa własności w rozumieniu Kodeksu cywilnego nie stanowi wystarczającej przesłanki uznania danej czynności za dostawę towarów na gruncie VAT. Aby miała miejsce dostawa towarów konieczne jest, aby doszło do przeniesienia ze zbywcy na nabywcę prawa do rozporządzania daną rzeczą jak właściciel w sensie ekonomicznym, tj. do przeniesienia prawa do korzystania rzeczy i dysponowania nią we własnym interesie. W powyższym kontekście należy stwierdzić, że w związku z przewłaszczeniem Nieruchomości na zabezpieczenie oraz ich sprzedażą w celu zaspokojenia wierzytelności Spółka nie uzyskała prawa do rozporządzania Nieruchomościami jak właściciel - a w konsekwencji, nie może dokonać przeniesienia prawa do takiego rozporządzania nimi. Na wstępie należy stwierdzić, że nie ulega wątpliwości, że dostawy towarów, podlegającej opodatkowaniu VAT, nie stanowi samo dokonanie przewłaszczenia na zabezpieczenie. Czynność ta, po pierwsze, nie wiąże się z żadną odpłatnością ze strony Spółki. Po drugie, co istotniejsze, Spółka poza formalnym tytułem prawnym, w wyniku przewłaszczenia nie uzyskuje żadnych rzeczywistych, ekonomicznych atrybutów właściciela Nieruchomości: pozostają one w posiadaniu Dłużnika Rzeczowego, który nadal ma prawo korzystania z nich oraz czerpania pożytków. Ponadto, w wyniku samego przewłaszczenia Spółka nie uzyskuje również prawa dysponowania (rozporządzania) rzeczą; przeciwnie, co do zasady zobowiązana jest ona do dokonania zwrotnego przeniesienia własności po dokonaniu spłaty wierzytelności zabezpieczonej w wyniku przewłaszczenia. Reasumując, samo przewłaszczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Jednocześnie w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie nabywa „prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel” również w wyniku późniejszych zdarzeń, umożliwiających zaspokojenie zabezpieczonej wierzytelności poprzez sprzedaż przewłaszczonych Nieruchomości. Przede wszystkim Spółka w żadnym momencie nie nabywa posiadania Nieruchomości. Jak wspomniano, nie skorzystała ona i nie skorzysta z możliwości zwrócenia się do Dłużnika Rzeczowego o wydanie Nieruchomości. W konsekwencji aż do momentu sprzedaży pozostaną one we władaniu Dłużnika, który nadal będzie z nich korzystał i pobierał z nich pożytki. Wydanie Nieruchomości nabywcy w wyniku ich planowanej sprzedaży nie będzie poprzedzone wydaniem ich Spółce, lecz przeniesienie posiadania rzeczy nastąpi pomiędzy Dłużnikiem Rzeczowym a nabywcą. Zatem Spółka nie nabędzie faktycznego władztwa nad rzeczą - co jest jednym z atrybutów „rozporządzania rzeczą jak właściciel” w rozumieniu ustawy o VAT; władztwo to do momentu sprzedaży zachowa Dłużnik Rzeczowy. Jednocześnie fakt, że Spółka nie nabywa „prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel”, powoduje, że nie będzie mogła go przenieść. Niezależnie od powyższego, również sama sprzedaż Nieruchomości przez Spółkę nie będzie przez nią dokonywana na warunkach takich jak sprzedaż przez podmiot mający pełne władztwo nad rzeczą. Ograniczenie Spółki w tym zakresie, po pierwsze, polega na braku swobody kształtowania warunków sprzedaży. Jak wskazano na wstępie, Umowa precyzyjnie określa bowiem procedurę sprzedaży (kolejne etapy, które mają zastosowanie dopiero po bezskutecznym zastosowaniu poprzednich), która jest dla Spółki wiążąca. Po drugie, Spółka nie jest również uprawniona do swobodnego dysponowania kwotą uzyskaną ze sprzedaży Nieruchomości: Umowa określa należności, które mają być pokryte z tych środków oraz ich kolejność (wierzytelności Spółki zabezpieczone Nieruchomościami mogą być zaspokojone dopiero po zaspokojeniu należności publicznoprawnych z tytułu posiadania Nieruchomości i ich sprzedaży, poniesionych koszty prób sprzedaży, roszczeń wynikających z ograniczonych praw rzeczowych obciążających Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich i wierzytelności egzekwowanych przez Komornika Sądowego). Wreszcie, Spółka nie jest uprawniona do zatrzymania ewentualnej nadwyżki kwoty uzyskanej ze sprzedaży ponad kwotę wierzytelności Spółki i wskazanych powyżej należności, lecz jest zobowiązana do jej przekazania pożyczkobiorcy. Zatem również na etapie sprzedaży Nieruchomości Spółce nie przysługuje „prawo rozporządzania nią jak właściciel”, lecz w porównaniu do podmiotu, któremu przysługuje rzeczywiste, pełne władztwo nad rzeczą, jest poddana daleko idącym ograniczeniom. W istocie przewidziana w Umowie procedura zaspokojenia wierzytelności Spółki poprzez sprzedaż Nieruchomości ma charakter analogiczny jak sprzedaż nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym. Wobec tego należy zauważyć, że podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w związku z tą ostatnią sprzedażą jest dłużnik, pomimo tego, że nie uczestniczy aktywnie w samym procesie sprzedaży. W ocenie Wnioskodawcy z identyczną sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowym stanie faktycznym: Spółka zaspokajając wierzytelność poprzez sprzedaż Nieruchomości działa jako wierzyciel i jako organizator sprzedaży, działający na rachunek Dłużnika Rzeczowego, który jest podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości, zachowując ich posiadanie do momentu sprzedaży. Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie nabywa ekonomicznego władztwa nad rzeczą (posiadania), i nawet na etapie jej sprzedaży nie ma swobody dysponowania rzeczą, ani środkami uzyskanymi z jej sprzedaży. Z tego względu nie jest możliwe uznanie, że Spółka nabywa i przenosi „prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel”. Tym samym nie dochodzi do dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki, ani do ich dostawy przez Spółkę. Uzasadnia to uznanie za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości w celu zaspokojenia wierzytelności Spółki, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Ad 2) W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tzn. uznania, że w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości w celu zaspokojenia wierzytelności Spółki, po jej stronie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż działki niezabudowanej nr 2 będzie opodatkowana VAT. W odniesieniu do niej nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym wolna od podatku jest dostawa terenów niezbudowanych, innych niż tereny budowlane. W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, „terenami budowlanymi” są „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”. Jak wskazano na wstępie, dla działki nr 2 została wydana obowiązująca decyzja o warunkach zabudowy. Oznacza to, że niezabudowana działka nr 2 stanowi „tereny budowlane” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zatem jej dostawa nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, lecz będzie opodatkowana VAT. Natomiast na wszystkich pozostałych działkach wchodzących w skład Nieruchomości znajdują się budynki lub budowle. W ocenie Wnioskodawcy, do ich sprzedaży będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. „Pierwszym zasiedleniem” w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, jest „oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”. Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT należy zatem rozumieć użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu, także na potrzeby własne osoby fizycznej, niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stanowisko takie ma oparcie również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - tak m.in. interpretacja nr 0111-KDIB3-1.4012.97.2018.3.AZ z 30 kwietnia 2018 r.: „Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej.” Powyższe stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również m.in. w interpretacjach indywidualnych nr 0111-KDIB3-1.4012.163.2018.4.AB z 23 maja 2018 r. i nr 0111-KDIB3-1.4012.170.2018.3.IK z 24 maja 2018 r. Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że od „pierwszego zasiedlenia” obiektów znajdujących się na Nieruchomościach upłynęły więcej niż 2 lata. Wszystkie analizowane obiekty znajdowały się bowiem na Nieruchomościach i były użytkowane już w dniu zawarcia Umowy (2 czerwca 2022 r.). Zważywszy że od dnia zawarcia Umowy upłynęły już ponad 2 lata, okoliczność ta samodzielnie świadczy o tym, że planowana dostawa ww. obiektów nastąpi po upływie 2 lat od ich „pierwszego zasiedlenia”. Niemniej jednak należy dodać, że w przeważającej większości mamy do czynienia z budynkami znacznie starszymi, mającymi kilkadziesiąt lat. Mianowicie: Budynek stajni na działce 1 został wybudowany ok. 1970 r. Budynek warsztatowo-garażowy na działce nr 5 został wybudowany ok. 1970 r. Budynek mieszkalno-biurowy na działce nr 6 został wybudowany ok. 1980 r. Budynek stajni i magazynu pasz, świetlica i budynek pensjonatowo-rekreacyjny na działce 7 zostały wybudowane ok. 1980 r. Budynek pensjonatowo-hotelowy na działce nr 8 został wybudowany w latach 30- tych XX wieku i zmodernizowany w latach 2007-2008. Budynek warsztatowy na działce nr 9 został wybudowany w latach 70-tych XX w. Budynek krytej ujeżdżalni na działce nr 3, budynek stajni oraz padok na działce nr 4 znajdowały się na nich i były użytkowane jeszcze przed dniem zawarcia Umowy (2 czerwca 2022 r.). Zatem od „pierwszego zasiedlenia” - w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT - wszystkich obiektów znajdujących się na Nieruchomościach upłynęły ponad 2 lata. Jednocześnie od dnia zawarcia Umowy (2 czerwca 2022 r.) na żadnym z obiektów znajdujących się na Nieruchomościach nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Oznacza to, że nawet jeśli któryś z ww. obiektów w przeszłości został poddany ulepszeniom o wartości przekraczającej 30% jego wartości początkowej (co potencjalnie mogło skutkować ponownym „pierwszym zasiedleniem” na podstawie art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT), to nie budzi wątpliwości, że od poniesienia tych nakładów i rozpoczęcie użytkowania ulepszonego obiektu, upłynęły więcej niż 2 lata. Reasumując, każdy obiekt znajdujący się na Nieruchomościach był przedmiotem „pierwszego zasiedlenia”, przy czym od jego momentu upłynęło ponad 2 lata. W konsekwencji jego dostawa będzie zwolniona od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sytuacji, w której w chwili planowanej transakcji dostawy udziałów we współwłasności tego budynku obie strony będą zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni, będą one zatem uprawnione do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Jednocześnie w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że powyższe zwolnienie - wraz z opcją rezygnacji z niego i wyboru opodatkowania - obejmować będzie również dostawę działek, na których znajdują się budynki lub budowle. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, powyższe okoliczności przemawiają więc za wnioskiem, że planowana sprzedaż Nieruchomości: będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w zakresie dotyczącym działki niezabudowanej (nr 2) wchodzącej w skład Nieruchomości, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w przypadku pozostałych działek (zabudowanych) wchodzących w skład Nieruchomości. Ad 3) W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że automatyczną konsekwencją uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uznania, że w związku z planowaną dostawą Nieruchomości będzie na nim ciążył obowiązek podatkowy w podatku VAT, jest uznanie, że powyższą dostawę musi poprzedzić dostawa Nieruchomości na rzecz Spółki dokonana przez Dłużnika Rzeczowego. Aby Spółka mogła dokonać dostawy, tj. przeniesienia prawa do rozporządzania Nieruchomościami jak właściciel, musi wcześniej nabyć to prawo od podmiotu, któremu ono przysługuje, czyli od Dłużnika Rzeczowego. Przy czym mając na uwadze, że Nieruchomości są wykorzystywane przez Dłużnika Rzeczowego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, należy uznać, że w związku z ich dostawą na rzecz Spółki będzie mu przysługiwał status podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem przy przedstawionym na wstępie założeniu zachodzić będą przesłanki objęcia dostawy Nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego na rzecz Spółki zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z punktu widzenia Spółki istotne znaczenie ma w takiej sytuacji zidentyfikowanie momentu powstania obowiązku podatkowego - czyli momentu dokonania powyższej dostawy (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT). Ma on bowiem wpływ na ustalenie dopuszczalnego terminu złożenia przez strony oświadczenia w trybie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania tej dostawy podatkiem od towarów i usług, jak również terminu powstania po stronie Spółki prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości od Dłużnika Rzeczowego. Jak wskazano na wstępie, w przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie do wydania Nieruchomości Spółce przed jej sprzedażą - aż do tego momentu pozostanie ona w posiadaniu Dłużnika Rzeczowego. Spółka nie zwróciła się również i nie zwróci do Dłużnika Rzeczowego do wydania jej (przeniesienia posiadania) Nieruchomości. W tym stanie rzeczy w ocenie Wnioskodawcy zasadny jest wniosek, że moment dokonania dostawy Nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego na rzecz Spółki jest tożsamy z momentem dokonania sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę na rzecz jej nabywcy. Z oczywistych względów nie może być to moment późniejszy. Jednocześnie zaś, z uwagi na to, że wcześniej nie nastąpi przeniesienie posiadania Nieruchomości na Spółkę, nie jest możliwe wskazanie żadnego innego potencjalnego momentu dokonania tej dostawy. W zakresie faktycznego władztwa nad rzeczą w całym okresie przewłaszczenia Nieruchomości nie zaszły bowiem i nie zajdą żadne zmiany, aż do dnia sprzedaży Nieruchomości. Za powyższym wnioskiem przemawia również jeszcze jedna okoliczność: dopiero w momencie dokonania sprzedaży Nieruchomości będzie możliwe ustalenie podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego na rzecz Spółki, jaką jest kwota należna Dłużnikowi Rzeczowemu z tego tytułu („wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać” - art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). Zatem nie jest możliwe uznanie, że obowiązek podatkowy z tytułu odpłatnej dostawy powstaje wcześniej, kiedy nie są jeszcze skonkretyzowane wszystkie elementy czynności podlegającej opodatkowaniu niezbędne do obliczenia kwoty podatku należnego z tytułu jej dokonania. Przemawia to za wnioskiem, że - w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 - obowiązek podatkowy z tytułu dostawy Nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego na rzecz Spółki powstanie w dniu dokonania planowanej sprzedaży Nieruchomości. Ad 4) Na wstępie należy podkreślić, że niniejsze pytanie odnosi się do sytuacji, w której planowana dostawa działek zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, tzn. zostanie dokonana na rzecz podmiotu zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny i jednocześnie Spółka oraz nabywca złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyborze opodatkowania tej dostawy, z zachowaniem wymogów przewidzianych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT. Uwzględniając powyższe założenie, należy stwierdzić, że dostawa działek zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - w przypadku pozostałych działek (zabudowanych), z uwagi na to, że nastąpi po upływie 2 lat od ich „pierwszego zasiedlenia”. Za powyższym wnioskiem przemawiają te same okoliczności, przedstawione w pkt 2 niniejszego wniosku, które uzasadniają taką kwalifikację prawnopodatkową dostawy Nieruchomości przez Spółkę. Zważywszy że zarówno Dłużnik Rzeczowy, jak i Spółka są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, w odniesieniu do dostawy działek zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości (stanowiącej w świetle przepisów ustawy o VAT dostawę budynków i budowli) będą uprawnieni do złożenia w trybie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zgodnego oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia i wyborze opodatkowania tej transakcji podatkiem od towarów i usług. W przypadku złożenia takiego oświadczenia dostawa działek zabudowanych przez Dłużnika na rzecz Spółki będzie opodatkowana podatkiem od towarów. W takim wypadku Spółka będzie uprawniona do odliczenia naliczonego podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy ww. działek zabudowanych. Przy przedstawionym na wstępie założeniu - zgodnie z którym dostawa działek zabudowanych przez Spółkę będzie opodatkowana VAT (zostanie złożone oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT i wyborze jej opodatkowania) - spełniona będzie przesłanka prawa do odliczenia tego podatku przewidziana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest wykorzystanie nabytego towaru do wykonania czynności opodatkowanej VAT. Jednocześnie nie będzie zachodzić żadna przesłanka wyłączająca prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wskazane okoliczności uzasadniają uznanie za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż w przypadku, w którym planowana sprzedaż działek zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów usług, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy powyższych na rzecz Spółki - pod warunkiem, że Dłużnik Rzeczowy oraz Spółka złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku tej dostawy i wyborze jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług w trybie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT. Ad 5) W przypadku uznania, że sprzedaż działki niezabudowanej nr 2 przez Spółkę będzie podlegać opodatkowaniu VAT, konsekwentnie należy uznać, że wcześniej dojdzie do dostawy tej działki przez Dłużnika rzeczowego na rzecz Spółki. Dostawa ta będzie w takim wypadku opodatkowana VAT z przyczyn opisanych w pkt 2 powyżej: będzie stanowić dostawę „terenów budowlanych”, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT. W takim wypadku Spółka będzie uprawniona do odliczenia naliczonego podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy ww. działki zabudowanej. Przy przedstawionym na wstępie założeniu - zgodnie z którym dostawa tej działki przez Spółkę będzie opodatkowana VAT- spełniona będzie przesłanka prawa do odliczenia tego podatku przewidziana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest wykorzystanie nabytego towaru do wykonania czynności opodatkowanej VAT. Jednocześnie nie będzie zachodzić żadna przesłanka wyłączająca prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy niezabudowanej działki nr 2.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, nieruchomość (zarówno zabudowana jak i niezabudowana) będąc rzeczą spełnia zawartą w tym przepisie definicję towaru, a jej zbycie jest traktowane jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika tego podatku. Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Według art. 15 ust. 2 powołanej powyżej ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza więc czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług – oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze. Należy też zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego

faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego). Odnosząc się do opisanego zdarzenia przyszłego i obowiązujących w tym zakresie przepisów należy wskazać, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów 1nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego: Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. W myśl art. 156 Kodeksu cywilnego: Jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania. Stosownie do art. 353 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego: Zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. 1Zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego: Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Natomiast w myśl art. 453 ustawy Kodeks cywilny: Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży. Zatem dłużnik za zgodą wierzyciela może dla zwolnienia się z zobowiązania spełnić inne świadczenia. Świadczenie w miejsce wykonania może być dokonywane w ramach wszelkiego typu zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym (tj. wynikających z czynności prawnych). Zakres modyfikacji dotychczasowego zobowiązania uzależniony jest jedynie od ogólnie obowiązujących przepisów, ale to od uznania stron zależy, jakie świadczenie zgodzi się przyjąć wierzyciel w miejsce dotychczasowego i jakie dłużnik będzie mógł wykonać. W związku z powyższym uznać należy, że samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT. Jednakże w przypadku niewywiązania się z zawartej umowy np. umowy kredytu (braku spłaty kredytu) kredytodawca może zadecydować o skorzystaniu z zapisów umowy i przejęciu przedmiotów zabezpieczenia oraz swobodnie dysponować przewłaszczoną rzeczą, a dokonana dostawa nabiera odpłatnego charakteru. Przenosząc powyższe rozważania na grunt ustawy o podatku od towarów i usług, należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią. Innymi słowy, pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości. Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 1 wniosku, w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z zapisami umowy przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie mają Państwo prawo do zaspokojenia swoich roszczeń z przedmiotu zabezpieczenia, tj. sprzedaży Nieruchomości objętych przewłaszczeniem. W związku z niedokonaniem spłaty wierzytelności z umowy pożyczki w terminie 14 dni od terminu spłaty ostatniej raty pożyczki przewidzianej w harmonogramem spłaty pożyczki lub w przypadku, kiedy umowa pożyczki zostanie wypowiedziana – od terminu określonego w wypowiedzeniu umowy albo w wezwaniu do zapłaty - są Państwo uprawnieni do zaspokojenia swoich wierzytelności z przedmiotów przewłaszczenia. Wskazali Państwo, że ziściły się przesłanki zaspokojenia Państwa wierzytelności z Nieruchomości poprzez dokonanie ich sprzedaży. W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że nie można mówić, że umowa przewłaszczenia została w pełni wykonana, ponieważ Dłużnik Rzeczowy nie przeniósł na Państwa faktycznego posiadania, a Państwo nie złożyli wezwania do wydania Nieruchomości, jednak z twierdzeniem tym nie można się zgodzić. Wbrew Państwa argumentom, uzyskali Państwo prawo do rozporządzania Nieruchomością. W przypadku niewywiązania się z zawartej umowy (np. braku spłaty pożyczki), warunek zwrotnego przeniesienia własności wygasa, wobec czego od tego momentu mogą Państwo swobodnie dysponować przewłaszczoną rzeczą (Nieruchomością). Tym samym moment wygaśnięcia warunku zwrotnego przeniesienia własności, w związku z zawartą umową, bez względu na faktyczne wydanie nieruchomości, przesądzi o uznaniu tej czynności za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Ponadto jak wskazali Państwo w uzupełnieniu, to Państwo będą stroną umowy jako sprzedający. Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że w niniejszej sprawie Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży pochodząca z przewłaszczenia, spełnia definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż przez Państwa będzie traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem. Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem nieprawidłowe. Państwa wątpliwości dotyczą również określenia, czy mają Państwo prawo do zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Nieruchomości. Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia dostawy nieruchomości zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Oznacza to, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp. W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: Terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei, zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów), będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi. Należy ponadto zauważyć, że według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.): Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy. Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym: Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym: W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy. O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego. Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b. W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy. Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomości znajdują się na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jednak dla niezabudowanej działki nr 2 została wydana decyzja o warunkach zabudowy. W konsekwencji działka nr 2 stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym jej dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów. Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W opisie sprawy wskazali Państwo, że nie wykorzystywali, nie wykorzystują i nie będą Państwo wykorzystywali Nieruchomości wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług w całym okresie posiadania. Wobec tego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało zastosowania. Zatem, sprzedaż przez Państwa niezabudowanej działki nr 2 nie będzie mogła korzystać także ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu. W konsekwencji, sprzedaż działki nr 2 będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej dla tej czynności stawki. W odniesieniu do sprzedaży działek zabudowanych wskazać należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy nieruchomości zabudowanych zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części. Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy: Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2) złożą: a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy: Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: 1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; 2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a; 3) adres budynku, budowli lub ich części. Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne. W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym: W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten określa, że przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla sprzedaży Nieruchomości zabudowanych zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do budynków, miało miejsce pierwsze zasiedlenie. W opisie sprawy wskazali Państwo, że po dokonaniu przewłaszczenia na zabezpieczenie Nieruchomości pozostawały i pozostają w posiadaniu Dłużnika Rzeczowego, który częściowo wykorzystuje je w prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej prowadzenie hotelu i pensjonatu, wynajem boksów w stajniach, prowadzenie zajęć jeździeckich, udostępnianie sali bilardowej i kręgielni, i częściowo na własne cele mieszkaniowe. Z okoliczności sprawy wynika również, że nie ponoszono wydatków na ulepszenie budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Z okoliczności sprawy wynika zatem, że w stosunku do budynków znajdujących się na działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, przy czym nastąpiło ono ponad 2 lata temu. W konsekwencji, spełnione zostaną przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem sprzedaż budynków znajdujących się na działkach będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tej sytuacji – uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntu, na którym znajdują się budynki również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. W związku z powyższym, bezzasadne jest badanie możliwości zastosowania dla tej dostawy zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak już wyżej wskazano, zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów. W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy Nieruchomości będą spełnione warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to wówczas transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT właściwą stawką podatku dla tej transakcji. W konsekwencji, transakcja sprzedaży przez Państwa Nieruchomości zabudowanych (działek nr 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe. Państwa wątpliwości dotyczą również określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy Nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego na Państwa rzecz. Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy: Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f. W myśl art. 19a ust. 8 ustawy: Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem: 1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b; 2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4. Z konstrukcji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Przepis ten uniezależnia powstanie obowiązku podatkowego od wystawienia faktury. Należy zauważyć, że w przypadku dostawy nieruchomości obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy, gdyż w ustawie brak jest szczególnego przepisu odnoszącego się do momentu powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie. Oznacza to, że obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje z chwilą dokonania dostawy tych towarów. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru otrzymano całość lub część zapłaty to obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy – powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy w przypadku dostawy nieruchomości powstaje – co do zasady – z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Zazwyczaj ma to miejsce w chwili podpisania aktu notarialnego. Jeżeli jednak przed podpisaniem tego aktu ma miejsce wydanie nieruchomości (lub ich części), obowiązek podatkowy powstanie z tym dniem. W kontekście niniejszej sprawy należy również wskazać, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, 1art. 156 oraz art. 353 ustawy Kodeks cywilny. Przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy (oznaczonych rzeczy) z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Przeniesienie własności następuje causa cavendi (w celu zabezpieczenia), a między zbywcą (dłużnikiem) i nabywcą (wierzycielem) rzeczy nawiązuje się szczególny stosunek powiernictwa. W przypadku niespełnienia świadczenia przez dłużnika wierzyciel może zaspokoić się z rzeczy – według wcześniejszego umownego uzgodnienia – przez definitywne zachowanie własności rzeczy, jej sprzedaż, wynajęcie itp. Przedmiotowo istotnym elementem takiej umowy, cechą ją identyfikującą, jest zamieszczenie w jej treści zastrzeżenia o zwrotnym przeniesieniu własności po spełnieniu świadczenia. Zatem przeniesienie prawa własności następuje w takim przypadku warunkowo (celem nie jest wyzbycie się własności rzeczy) i ma charakter nieodpłatny. Ponadto, w okresie przewłaszczenia nabywca może rozporządzać rzeczą tylko w zakresie uzgodnionym w umowie. Pomimo przeniesienia prawa własności rzeczy na wierzyciela, nie może on swobodnie rozporządzać tymi rzeczami (np. dokonać ich zbycia). Wcześniejsze umowne uzgodnienie pozwala wierzycielowi zaspokoić się z rzeczy jedynie w przypadku niespełnienia świadczeń przez dłużnika. Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu wcześniejszych wyjaśnień, prowadzi do stwierdzenia, że samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie było dla Dłużnika Rzeczowego czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Jednakże w przypadku niewywiązania się z zawartej umowy (np. braku spłaty pożyczki), warunek zwrotnego przeniesienia własności wygasa, wobec czego od tego momentu mogą Państwo swobodnie dysponować przewłaszczoną rzeczą (Nieruchomością), a dokonana dostawa nabiera odpłatnego charakteru. Tym samym, moment wygaśnięcia warunku zwrotnego przeniesienia własności w związku z zawartą umową, bez względu na faktyczne wydanie nieruchomości, przesądza o uznaniu tej czynności za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Stają się Państwo (wierzyciel) pełnoprawnym właścicielem Nieruchomości, co skutkuje – zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy – powstaniem obowiązku podatkowego. Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe. Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy działek zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości na Państwa rzecz, pod warunkiem, że Dłużnik Rzeczowy i Państwo złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku tej dostawy i wyborze jej opodatkowania podatkiem VAT w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy: Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Aby odpowiedzieć na przedstawione przez Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy transakcja w ramach której nabędą Państwo Nieruchomość, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291 /92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W tym celu należy ustalić, czy dla opisanej transakcji Dłużnik Rzeczowy występował w roli podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Istotnym dla określenia, czy w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga zatem oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa i orzecznictwo TSUE stwierdzić należy, że w odniesieniu do dostawy działki nr 6 zabudowanej budynkiem mieszkalno-biurowym, który zgodnie z Państwa wskazaniem był wykorzystywany przez Dłużnika Rzeczowego na cele mieszkalne, Dłużnik nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Przedmiotem zbycia będzie bowiem nieruchomość stanowiąca Jego majątek prywatny, która nie była wykorzystywana w inny sposób. W konsekwencji, transakcja zbycia zabudowanej działki nr 6 nie będzie stanowiła odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Z kolei w odniesieniu do pozostałych działek z okoliczności sprawy wynika, że Dłużnik Rzeczowy prowadzi działalność gospodarczą z wykorzystaniem nieruchomości zabudowanych stanowiących działki nr 1, 3, 4, 5, 7, 8 i 9. W konsekwencji zbywając wskazane działki będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Przedmiotem zbycia będzie bowiem majątek wykorzystywany przez Niego w ramach działalności gospodarczej. W konsekwencji dostawa działek zabudowanych nr 1, 3, 4, 5, 7, 8 i 9 będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Jak wskazano powyżej, transakcja która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia lub być opodatkowana z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. W odniesieniu do zabudowanych działek nr 1, 3, 4, 5, 7, 8 i 9 należy ustalić, czy i kiedy w odniesieniu do budynków znajdujących się na tych działkach, miało miejsce pierwsze zasiedlenie. W opisie sprawy wskazali Państwo, Dłużnik nabył Nieruchomość 10 listopada 2005 r. i 1 grudnia 2005 r. 2 czerwca 2022 r. zawarli Państwo Umowę, na podstawie której dokonali Państwo przewłaszczenia tych działek. Po dokonaniu przewłaszczenia na zabezpieczenie, Nieruchomości pozostawały i pozostają w posiadaniu Dłużnika Rzeczowego, który częściowo wykorzystuje je w prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej prowadzenie hotelu i pensjonatu, wynajem boksów w stajniach, prowadzenie zajęć jeździeckich, udostępnianie sali bilardowej i kręgielni. Z okoliczności sprawy wynika również, że nie ponoszono wydatków na ulepszenie budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Z okoliczności sprawy wynika zatem, że w stosunku do budynków znajdujących się na działkach nr 1, 3, 4, 5, 7, 8 i 9 nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, przy czym nastąpiło ponad 2 lata temu. Ponadto, z okoliczności sprawy wynika również, że nie ponoszono wydatków na ulepszenie budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W konsekwencji, spełnione zostaną przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem sprzedaż budynków znajdujących się na ww. działkach będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tej sytuacji – uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntu, na którym znajdują się budynki również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. W związku z powyższym, bezzasadne jest badanie możliwości zastosowania dla tej dostawy zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów. W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy Nieruchomości zabudowanych stanowiących działki nr 1, 3, 4, 5, 7, 8 i 9 będą spełnione warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to wówczas dostawa Nieruchomości przez Dłużnika Rzeczowego na Państwa rzecz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT właściwą stawką podatku dla tej transakcji. Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości wskazać należy, że z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i po nabyciu Nieruchomości zabudowane stanowiące działki nr 1, 3, 4, 5, 7, 8 i 9 będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT – będą przedmiotem sprzedaży, która jak powyżej wskazano, przy spełnieniu określonych warunków będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. W związku z powyższym, w takich okolicznościach będą Państwo mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego dokumentującej sprzedaż Nieruchomości zabudowanych stanowiących działki nr 1, 3, 4, 5, 7, 8 i 9, gdyż w tej części będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Z kolei, w przypadku braku złożenia przez Państwa i Dłużnika Rzeczowego skutecznego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10-11 ustawy, w odniesieniu do dostawy Nieruchomości zabudowanych stanowiących działki nr 1, 3, 4, 5, 7, 8 i 9 nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakup tej Nieruchomości, z uwagi na zaistnienie negatywnej przesłanki wyłączającej prawo do odliczenia podatku naliczonego przewidzianej w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie wtedy czynnością zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto w odniesieniu do Nieruchomości zabudowanej stanowiącej działkę nr 6 nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z jej nabyciem, z uwagi na to, że zbycie tej działki przez Dłużnika Rzeczowego nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, w tej części nie będą Państwo mieli prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi na zaistnienie negatywnej przesłanki wyłączającej prawo do odliczenia podatku naliczonego przewidzianej w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W związku z tym, Państwa stanowisko w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentującej nabycie działek nr 1, 3, 4, 5, 7, 8 i 9 jest prawidłowe, natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem działki nr 6 jest nieprawidłowe. Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego z tytułu dostawy działki niezabudowanej nr 2. Z okoliczności sprawy wynika, że działka nr 2 służyła Dłużnikowi Rzeczowemu na prowadzenie działalności gospodarczej, w związku z tym dostawa tej działki na Państwa rzecz będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, dokonywaną przez podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Przedmiotem transakcji nie będzie bowiem majątek prywatny Dłużnika, a nieruchomość służąca działalności gospodarczej. Z okoliczności sprawy wynika również, że dla działki nr 2 została wydana decyzja o warunkach zabudowy, w związku z tym dostawa nie będzie spełniała warunków do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Stwierdzić również należy, że dostawa nieruchomości niezabudowanej nr 2 przez Dłużnika Rzeczowego na Państwa rzecz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z okoliczności sprawy nie wynika bowiem, że ww. działka była przez Dłużnika Rzeczowego wykorzystywana w całym okresie posiadania do czynności zwolnionych od podatku VAT (Nieruchomość z wyjątkiem działki nr 6 była i jest wykorzystywana przez Dłużnika Rzeczowego do prowadzenia działalności gospodarczej, m. in. działalności hotelowej). W konsekwencji, dostawa działki niezabudowanej nr 2 będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem z zastosowaniem właściwej dla tej czynności stawki podatku VAT. W kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem nieruchomości niezabudowanej nr 2 wskazać należy, że z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i po nabyciu nieruchomość niezabudowana nr 2 będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT – będzie przedmiotem sprzedaży, która jak powyżej wskazano, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, będą Państwo mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Dłużnika Rzeczowego dokumentującej sprzedaż nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę nr 2, gdyż w tej części będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się

będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.