Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
7 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zawarcia umowy powiernictwa. Treść
wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą polskim rezydentem podatkowym i czynnym
podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług) (dalej: Wnioskodawca).
Wnioskodawca rozważa zawarcie umowy zlecenia powierniczego (dalej: Umowa), na
podstawie której zleceniodawca (dalej: Powierzający) zleci Wnioskodawcy dokonanie
czynności prawnej polegającej na nabyciu przez Wnioskodawcę jako powiernika od
podmiotu trzeciego (dalej: Sprzedający), na podstawie umowy sprzedaży (dalej: Umowa
Sprzedaży), niżej opisanej nieruchomości.
Sprzedający jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będąca polskim rezydentem podatkowym i czynnym
podatnikiem podatku VAT.
Sprzedający jest właścicielem nieruchomości położonej w Polsce, stanowiącej jedną
działkę gruntu (dalej: Nieruchomość). Nieruchomość nie jest zabudowana ani ogrodzona i
nie jest uzbrojona w media. Nieruchomość nie była od momentu jej nabycia przez
Sprzedającego i nie będzie do momentu sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy
wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od
podatku VAT.
Nieruchomość podlega ustaleniom obowiązującego miejscowego planu
zagospodarowania przestrzennego (dalej MPZP) i znajduje się w obszarach oznaczonych
na rysunku planu symbolami:
1. 3U.8, 3U.9 tereny zabudowy usług wielofunkcyjnych,
2. ZI.8, ZI.9, ZI.10 tereny zieleni izolacyjnej,
3. KDZ.2 tereny drogi publicznej,
4. ZWS.12 tereny zieleni ochronnej cieku wodnego.
Zgodnie z MPZP (w odniesieniu do terenów zabudowy usług wielofunkcyjnych):
2. Jako przeznaczenie dopuszczalne ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń:
a. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej w terenach 3U.3, 3U.4., 3U.5, 3U.6., 3U.7., 3U.
9., 3U.10. z możliwością lokalizacji usług wbudowanych; w terenie 3U.8. nie dopuszcza
się zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej;
b. wolnostojących lub dobudowanych budynków gospodarczych i garażowych, z
zachowaniem pozostałych ustaleń dla terenu,
c. obiektów małej architektury, urządzeń i budowli, urządzeń ochrony akustycznej
(ekranów akustycznych) oraz zieleni urządzonej towarzyszącej zabudowie;
d. sieci i urządzeń infrastruktury technicznej;
e. stacji paliw w terenach 3U.7, 3U.8, 3U.9;
f. parkingów naziemnych (w tym wielopoziomowych) i podziemnych (wbudowanych) w
terenach 3U.3, 3U.4, 3U.5, 3U.6, 311.7, 3U.8, 3U.9, 3U.10, z zachowaniem minimalnych
wskaźników parkingowych wskazanych szczegółowo w MPZP;
g. nie wyznaczonych na rysunku planu dróg dojazdowych i wewnętrznych oraz dojść i
dojazdów do budynków;
h. ścieżek rowerowych.
Zgodnie z MPZP (w odniesieniu do terenów dróg publicznych):
1. Wyznacza się Tereny Dróg Publicznych oznaczone na rysunku planu symbolami
zgodnie z ich kwalifikacją: drogi klasy zbiorczej oznaczone na rysunku planu
symbolami od KDZ.1. do KDZ.4.,
2. Podstawowym przeznaczeniem jest lokalizacja ulic, z wyposażeniem dostosowanym do
klasy i przeznaczenia ulicy w obszarze (jezdnie, chodniki, obiekty małej architektury,
ścieżki rowerowe, pasy i zatoki postojowe, pasy zieleni, przejścia piesze i przejazdy
rowerowe, zatoki przystankowe, zadaszenia przystankowe), wraz z niezbędną
infrastrukturą techniczną (odwodnienie - w tym rowy odwadniające - jako kanały
zamknięte lub rowy otwarte, oświetlenie, urządzenia zabezpieczeń, oznakowania i
sterowania ruchem oraz służące ograniczaniu uciążliwości komunikacyjnej).
Zgodnie z MPZP (w odniesieniu do terenów zieleni izolacyjnej):
1) wyznacza się Tereny Zieleni Izolacyjnej oznaczone na rysunku planu symbolami od ZI.
1. do ZI.19. z podstawowym przeznaczeniem terenu na zieleń ograniczającą
niekorzystny wpływ terenów komunikacyjnych.
2) Jako przeznaczenie dopuszczalne ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń:
a) budowli i urządzeń związanych bezpośrednio z ochroną terenów sąsiednich
przed uciążliwym oddziaływaniem układu komunikacyjnego;
b) urządzeń i sieci infrastruktury technicznej;
c) urządzeń ochrony akustycznej (ekranów akustycznych);
d) niewyznaczonych na rysunku planu wjazdów na tereny przyległych
nieruchomości;
e) dojść pieszych oraz ścieżek rowerowych;
f) niewyznaczonych na rysunku planu dróg dojazdowych i wewnętrznych a w terenie
ZI.14 również parkingów.
3) Ustala się następujące warunki zagospodarowania terenu:
a) zakaz lokalizacji obiektów kubaturowych;
b) obowiązek urządzenia zespołów zieleni niskiej, średniowysokiej i wysokiej,
zapewniającej ochronę przed hałasem i zanieczyszczeniami od terenów
komunikacji;
c) w terenach ZI.6., ZI.10., ZI.11. obowiązuje ochrona stanowisk roślin chronionych, o
których mowa w § 10 ust. 1 pkt 1 lit. m;
d) w terenach ZI.5., ZI.6., ZI.7., ZI.8., Zl.11., ZI.12., ZI.14., realizacja obiektów
budowlanych wymaga zachowania warunków określonych w §10 ust. 5.
Zgodnie z MPZP (w odniesieniu do terenów zieleni ochronnej cieku wodnego):
4) Wyznacza się Tereny Zieleni Ochronnej Cieku Wodnego oznaczone na rysunku planu
symbolami od ZWS.1. do ZWS.12. z podstawowym przeznaczeniem terenu na zieleń
stanowiącą obudowę biologiczną wód powierzchniowych śródlądowych oraz rowów
stanowiących urządzenia wodne.
5) Ustala się:
a) nakaz zagospodarowania zgodnie z wymogami przepisów odrębnych w zakresie
ochrony wód powierzchniowych śródlądowych oraz urządzeń wodnych,
b) w terenach ZWS.7., ZWS.8., ZWS.9., ZWS.11., ZWS.12. obowiązuje ochrona
stanowisk roślin chronionych, o których mowa w § 10 ust. 1 pkt 1 lit. m;
c) w terenach ZWS.3., ZWS.4., ZWS.5., ZWS.7., ZWS.8., ZWS.11., ZWS.12. realizacja
obiektów budowlanych wymaga zachowania warunków określonych w § 10 ust. 5.
d) zakaz lokalizacji obiektów kubaturowych,
e) dopuszcza się stosowanie mostków zapewniających połączenia z terenami
sąsiednimi oraz połączeń komunikacyjnych niewyznaczonych na rysunku planu.
W MPZP dla Nieruchomości są wyznaczone linie rozgraniczające tereny o różnym
przeznaczeniu.
Zgodnie z Umową Wnioskodawca w szczególności:
1) Otrzyma od Powierzającego środki pieniężne w kwocie równej cenie sprzedaży
Nieruchomości przez Sprzedającego (dalej: „Zaliczka”) z przeznaczeniem na zapłatę na
rzecz Sprzedającego ceny sprzedaży Nieruchomości,
2) Zobowiąże się do nabycia Nieruchomości w imieniu własnym, lecz na rachunek
Powierzającego,
3) Zobowiąże się do zwrotu Zaliczki na rzecz Powierzającego w przypadku, gdyby nie
doszło do nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę,
4) Zobowiąże się do dysponowania Nieruchomością, w tym ponoszenia kosztów
utrzymania Nieruchomości zgodnie z wytycznymi Powierzającego,
5) Będzie dokonywał zapłaty należności publicznoprawnych (podatki i opłaty)
wynikających z faktu ujawnienia Wnioskodawcy jako właściciela Nieruchomości, takich
jak w szczególności podatek od nieruchomości oraz inne obowiązkowe opłaty i
podatki obciążające właściciela (dalej: „Należności Publicznoprawne”), które następnie
będą zwracane Wnioskodawcy przez Powierzającego,
6) Będzie dokonywał zapłaty uzasadnionych wydatków, innych niż Należności
Publicznoprawne, związanych z wykonywaniem praw i obowiązków związanych z
Nieruchomością, takie jak w szczególności koszty nakładów na Nieruchomość (dalej:
„Koszty Dodatkowe”), tytułem nabycia usług od podmiotów trzecich (dalej: „Usługi
Dodatkowe”), które to Koszty Dodatkowe następnie będą zwracane Wnioskodawcy
przez Powierzającego.
7) Zobowiąże się do rozporządzania Nieruchomością zgodnie z wytycznymi
Powierzającego, w tym w szczególności do przeniesienia własności Nieruchomości na
rzecz Powierzającego,
8) Otrzyma od Powierzającego wynagrodzenie za świadczenie usług określonych w
Umowie (dalej: „Wynagrodzenie”).
Powiernik planuje w wykonaniu Umowy przenieść własność Nieruchomości na rzecz
Powierzającego, przy czym od momentu nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę od
Sprzedającego do momentu przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz
Powierzającego może upłynąć okres nawet kilku lat.
Pytania (oznaczone we wniosku numerami 1, 6-10)
1) Czy zapłata przez Powierzającego Zaliczki na rzecz Wnioskodawcy podlega w
całości opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku
VAT?
6) Czy zwrot przez Powierzającego na rzecz Wnioskodawcy Kosztów Dodatkowych
będzie podlegał u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
a Wnioskodawca zobowiązany będzie do wystawienia z tego tytułu faktury VAT na
rzecz Powierzającego?
7) Czy zwrot przez Powierzającego na rzecz Wnioskodawcy Należności
Publicznoprawnych będzie podlegał u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem
od towarów i usług, a Wnioskodawca zobowiązany będzie do wystawienia z tego
tytułu faktury VAT na rzecz Powierzającego?
8) Czy świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego usług
powiernictwa na podstawie Umowy, za które Wnioskodawca otrzyma
Wynagrodzenie, podlega u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem VAT i nie
korzysta ze zwolnienia od podatku VAT?
9) Czy przeniesienie prawa własności Nieruchomości przez wnioskodawcę na
Powierzającego w wykonaniu Umowy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i
nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT?
10) Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez świadczących
Usługi Dodatkowe, w których wykazany zostanie podatek VAT z tytułu
świadczenia usług dodatkowych, a w szczególności w przypadku, gdy kwota tego
podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku
należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę
kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek
bankowy - przy założeniu, że Usługi dodatkowe będą opodatkowane podatkiem
VAT i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT?
Państwa stanowisko w sprawie
Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 wraz z uzasadnieniem.
W ocenie Wnioskodawcy zapłata przez Powierzającego Zaliczki na rzecz Wnioskodawcy
podlega w całości opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku
VAT.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
rezultat takiej działalności.
Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
celów zarobkowych.
Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy dokonywana będzie przez
podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do
danej transakcji. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od
towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik”
tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w
profesjonalnym obrocie gospodarczym.
Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku
osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu
jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Każdy, kto
dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów
działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za
podatnika podatku od towarów i usług.
Jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i
jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce, a
przeniesienia Nieruchomości w wykonaniu Umowy dokona działając jako przedsiębiorca.
Wobec powyższego uznać należy, że Wnioskodawca przenosząc Nieruchomości na rzecz
Powierzającego będzie działał jako podatnik VAT.
Zgodnie z art. 19a ust. 8 jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi
otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę,
wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu
mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:
1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o
którym mowa w ust. 1b;
2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy
powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.
Jak przyjmuje się jednolicie w orzecznictwie przeniesienie własności nieruchomości przez
powiernika na rzecz powierzającego w wykonaniu umowy powierniczej stanowi odpłatną
dostawę towarów i podlega zasadniczo opodatkowaniu podatkiem VAT. Tak w
szczególności:
1) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 9 lutego 2023 r., sygn. 0114-
KDIP4-2.4012.545.2022.2.WH,
2) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 9 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-
KDIP1-1.4012.257.2023.2.AWY,
3) Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 listopada 2015 r., sygn. I FSK 882/14.
4) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 17 grudnia 2020 r., sygn. III
SA/Wa 223/20.
W konsekwencji uznać należy, że zapłata przez Powierzającego Zaliczki na rzecz
Wnioskodawcy podlega w całości opodatkowaniu podatkiem VAT.
Rozstrzygnięcia wymaga czy zapłata przez Powierzającego Zaliczki na rzecz Wnioskodawcy
podlega zwolnieniu od podatku VAT.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów
niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Przy tym zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie
z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego
planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których
mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
przestrzennym (Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.; dalej „u.p.z.p.") ustalenie przeznaczenia
terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów
zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie
zagospodarowania przestrzennego.
Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 u.p.z.p. w planie miejscowym określa się
obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym
przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.
Nieruchomość, zgodnie z postanowieniami MPZP, w całości stanowi grunty przeznaczone
pod zabudowę. Jak bowiem wynika z MPZP:
1) część Nieruchomości położona jest na terenach zabudowy usług wielofunkcyjnych z
podstawowym przeznaczeniem terenu na obiekty i urządzenia związane z
działalnością usługową,
2) część Nieruchomości położona jest na terenach drogi publicznej: podstawowym
przeznaczeniem jest lokalizacja ulic, z wyposażeniem dostosowanym do klasy i
przeznaczenia ulicy w obszarze (jezdnie, chodniki, obiekty małej architektury, ścieżki
rowerowe, pasy i zatoki postojowe, pasy zieleni, przejścia piesze i przejazdy rowerowe,
zatoki przystankowe, zadaszenia przystankowe), wraz z niezbędną infrastrukturą
techniczną,
3) dla części Nieruchomości oznaczonej jako tereny zieleni izolacyjnej dopuszcza się
zabudowę, tj. lokalizację obiektów i urządzeń: budowli i urządzeń związanych
bezpośrednio z ochroną terenów sąsiednich przed uciążliwym oddziaływaniem układu
komunikacyjnego; urządzeń i sieci infrastruktury technicznej: urządzeń ochrony
akustycznej (ekranów akustycznych); niewyznaczonych na rysunku planu wjazdów na
tereny przyległych nieruchomości; dojść pieszych oraz ścieżek rowerowych;
niewyznaczonych na rysunku planu dróg dojazdowych i wewnętrznych,
4) dla części Nieruchomości oznaczonej jako tereny zieleni ochronnej cieku wodnego
dopuszcza się ich zabudowę, tj. budowę mostków zapewniających połączenia z
terenami sąsiednimi oraz połączeń komunikacyjnych niewyznaczonych na rysunku
planu, które zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy Prawo budowlane również stanowią
budowle.
Zatem Nieruchomość spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33
ustawy o VAT. W konsekwencji dostawa Nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia, o
którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.
Jednocześnie do dostawy Nieruchomości nie znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym
mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż Nieruchomości nie będzie przez
Wnioskodawcę wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
Analogiczne do powyższego stanowisko prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji
Skarbowej, w interpretacjach indywidualnych z dnia:
1) 9 listopada 2023 r., 0114-KDIP1-3.4012.492.2023.2.KF
2) 27 marca 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.665.2023.1.DS.
Wobec powyższego uznać należy, że zapłata przez Powierzającego Zaliczki na rzecz
Wnioskodawcy podlega w całości opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze
zwolnienia od podatku VAT.
Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 6 wraz z uzasadnieniem.
W ocenie Wnioskodawcy zwrot przez Powierzającego na rzecz Wnioskodawcy Kosztów
Dodatkowych będzie podlegał u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i
usług, a Wnioskodawca zobowiązany będzie do wystawienia z tego tytułu faktury VAT na
rzecz Powierzającego.
Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym
imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że
ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z
zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest
wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca
otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej,
włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym
charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług
świadczonych przez podatnika.
Zgodnie przy tym z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie
obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych
wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych
przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Umowa powiernictwa polega na zawarciu stosunku prawnego między jej stronami,
powierzającym i powiernikiem, którego celem jest wykonanie przez powiernika we
własnym imieniu określonych usług i sfinansowanych przez powierzającego, na jego rzecz
i w celu realizacji wskazanego przez niego interesu. Wnioskodawca zatem, jako formalny
właściciel Nieruchomości, będzie ponosił wydatki obejmujące Należności Publicznoprawne
oraz Koszty Dodatkowe w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego.
W konsekwencji w odniesieniu do Kosztów Dodatkowych zastosowanie znajdzie art. 8 ust.
2a ustawy o VAT, a nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT -
Wnioskodawca będzie bowiem działał w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego.
Jednocześnie zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany
wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług,
o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika
podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz
osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
W konsekwencji zwrot przez Powierzającego na rzecz Wnioskodawcy Kosztów
Dodatkowych będzie podlegał u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i
usług, a Wnioskodawca zobowiązany będzie do wystawienia z tego tytułu faktury VAT na
rzecz Powierzającego.
Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 7 wraz z uzasadnieniem.
W ocenie Wnioskodawcy zwrot przez Powierzającego na rzecz Wnioskodawcy Należności
Publicznoprawnych nie będzie podlegał u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia z tego tytułu
faktury VAT na rzecz Powierzającego.
Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym
imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że
ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Jednocześnie zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany
wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług,
o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika
podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz
osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Wskazać należy, że ponosząc koszty Należności Publicznoprawnych i otrzymując
następnie ich zwrot od Powierzającego, Wnioskodawca „nie bierze udziału w świadczeniu
usług”, a jedynie otrzymuje zwrot Należności Publicznoprawnych od Powierzającego. Nie
sposób bowiem uznać zapłaty Należności Publicznoprawnych oraz ich zwrotu za odpłatne
świadczenie usług.
Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 8 wraz z uzasadnieniem.
W ocenie Wnioskodawcy świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego usług
powiernictwa na podstawie Umowy, za które Wnioskodawca otrzyma Wynagrodzenie,
podlega u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od
podatku VAT.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub
rezultat takiej działalności.
Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
celów zarobkowych.
Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy dokonywana będzie przez
podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do
danej transakcji. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od
towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik"
tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w
profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a
zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też
wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z
prowadzoną działalnością gospodarczą.
Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów
działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za
podatnika podatku od towarów i usług. Jak wynika z opisu stanu faktycznego,
Wnioskodawca zarejestrowany jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w
Polsce i świadczył będzie na rzecz Powierzającego usługi powiernictwa działając jako
przedsiębiorca. Wobec powyższego uznać należy, że Wnioskodawca świadcząc usługi
powiernictwa na rzecz Powierzającego będzie działał jako podatnik VAT. Jednocześnie brak
jest przepisu ustawy o VAT, który zwalniałby usługi powiernictwa od podatku. W
konsekwencji świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Powierzającego usług
powiernictwa na podstawie Umowy, za które Wnioskodawca otrzyma Wynagrodzenie,
podlega u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od
podatku VAT.
Tak w szczególności Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 12 grudnia
2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.870.2024.4.KW.
Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 9 wraz z uzasadnieniem.
W ocenie Wnioskodawcy przeniesienie prawa własności Nieruchomości przez
Wnioskodawcę na Powierzającego w wykonaniu Umowy podlega opodatkowaniu
podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza
obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym
podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób
wykonujących wolne zawody.
Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
celów zarobkowych. Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów
podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy
dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim
charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Definicja działalności gospodarczej,
zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający
na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną
działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.
Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku
osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu
jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Każdy, kto
dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów
działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za
podatnika podatku od towarów i usług.
Jak wynika z opisu stanu faktycznego Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą i jest
wpisany do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej
Polskiej oraz zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce, a
Sprzedający zawarł Umowę Sprzedaży działając jako przedsiębiorca i pozostawała ona w
bezpośrednim związku z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą.
Wobec powyższego uznać należy, że Wnioskodawca przenosząc Nieruchomości na rzecz
Powierzającego będzie działał jako podatnik VAT.
Zgodnie z art. 19a ust. 8 jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi
otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę,
wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu
mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:
1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o
którym mowa w ust. 1b;
2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy
powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.
Jak przyjmuje się jednolicie w orzecznictwie przeniesienie własności nieruchomości przez
powiernika na rzecz powierzającego w wykonaniu umowy powierniczej stanowi odpłatną
dostawę towarów i podlega zasadniczo opodatkowaniu podatkiem VAT. Tak w
szczególności:
1. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 9 lutego 2023 r., sygn. 0114-
KDIP4-2.4012.545.2022.2.WH,
2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 9 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-
KDIP1-1 4012.257.2023.2.AWY.
3. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 listopada 2015 r., sygn. I FSK 882/14.
4. Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie w wyroku z 17 grudnia 2020 r., sygn. III
SA/Wa 223/20.
W konsekwencji uznać należy, że przeniesienie Nieruchomości przez Wnioskodawcę na
rzecz Powierzającego w wykonaniu Umowy podlega w całości opodatkowaniu podatkiem
VAT. Rozstrzygnięcia wymaga czy przeniesienie Nieruchomości przez Wnioskodawcę na
rzecz Powierzającego w wykonaniu Umowy podlega w zwolnieniu od podatku VAT.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów
niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Przy tym zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie
z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego
planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których
mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
przestrzennym (Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.; dalej „u.p.z.p.”) ustalenie przeznaczenia
terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów
zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie
zagospodarowania przestrzennego.
Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 u.p.z.p. w planie miejscowym określa się
obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym
przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.
Nieruchomość, zgodnie z postanowieniami MPZP, w całości stanowi grunty przeznaczone
pod zabudowę. Jak bowiem wynika z MPZP:
1) część Nieruchomości położona jest na terenach zabudowy usług wielofunkcyjnych z
podstawowym przeznaczeniem terenu na obiekty i urządzenia związane z
działalnością usługową,
2) część Nieruchomości położona jest na terenach drogi publicznej: podstawowym
przeznaczeniem jest lokalizacja ulic, z wyposażeniem dostosowanym do klasy i
przeznaczenia ulicy w obszarze (jezdnie, chodniki, obiekty małej architektury, ścieżki
rowerowe, pasy i zatoki postojowe, pasy zieleni, przejścia piesze i przejazdy rowerowe,
zatoki przystankowe, zadaszenia przystankowe), wraz z niezbędną infrastrukturą
techniczną,
3) dla części Nieruchomości oznaczonej jako tereny zieleni izolacyjnej dopuszcza się
zabudowę, tj. lokalizację obiektów i urządzeń: budowli i urządzeń związanych
bezpośrednio z ochroną terenów sąsiednich przed uciążliwym oddziaływaniem układu
komunikacyjnego; urządzeń i sieci infrastruktury technicznej; urządzeń ochrony
akustycznej (ekranów akustycznych); nie wyznaczonych na rysunku planu wjazdów na
tereny przyległych nieruchomości; dojść pieszych wyznaczonych na rysunku planu
dróg dojazdowych i wewnętrznych,
4) dla części Nieruchomości oznaczonej jako tereny zieleni ochronnej cieku wodnego
dopuszcza się ich zabudowę tj. budowę mostków zapewniających połączenia z
terenami sąsiednimi oraz połączeń komunikacyjnych niewyznaczonych na rysunku
planu, które zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy Prawo budowlane również stanowią
budowle.
Zatem Nieruchomość spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33
ustawy o VAT. W konsekwencji dostawa Nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia, o
którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jednocześnie do dostawy Nieruchomości nie
znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT,
gdyż Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele
działalności zwolnionej od podatku VAT.
Analogiczne do powyższego stanowisko prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji
Skarbowej, w interpretacjach indywidualnych z dnia:
1) 9 listopada 2023 r., 0114-KDIP1-3.4012.492.2023.2.KF
2) 27 marca 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.665.2023.1.DS.
Wobec powyższego uznać należy, że przeniesienie Nieruchomości przez Wnioskodawcę
na rzecz Powierzającego w wykonaniu Umowy podlega w całości opodatkowaniu
podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.
Tak w szczególności Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 12 grudnia
2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.870.2024 4.KW.
Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 10 wraz z uzasadnieniem.
W ocenie Wnioskodawcy, przy założeniu, że Usługi Dodatkowe będą opodatkowane
podatkiem VAT i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT, Wnioskodawca
uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
wynikającego z faktur wystawionych przez świadczących Usługi Dodatkowe, w których
wykazany zostanie podatek VAT z tytułu świadczenia Usług Dodatkowych, a w
szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresach
rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony
będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następnego okresy lub do
zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
124.
Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o
której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku
należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za
następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
W pierwszej kolejności wskazać należy, iż świadcząc usługi na podstawie Umowy na rzecz
Powierzającego, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika
podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT, a świadczenie
tych usług będzie stanowiło czynności opodatkowane i nie zwolnione od podatku VAT.
Wobec powyższego nabyte przez Wnioskodawcę Usługi Dodatkowe wykorzystywane będą
- przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT - do wykonywania czynności
opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT
Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której
mowa w art. 86 ust. 2 VATU, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku
należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku
należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1
ustawy o VAT).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
(t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru
wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której
mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
art. 7 w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana
tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.
Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług,
zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
zarobkowych.
Z przedstawionych informacji wynika, że są Państwo spółką z ograniczoną
odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą polskim
rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Rozważają Państwo
zawarcie umowy zlecenia powierniczego (Umowy), na podstawie której zleceniodawca
(Powierzający) zleci Państwu dokonanie czynności prawnej polegającej na nabyciu przez
Państwa jako powiernika od podmiotu trzeciego (Sprzedającego), niezabudowanej
nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży.
Sprzedający jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą polskim rezydentem podatkowym i czynnym
podatnikiem podatku VAT. Sprzedający jest właścicielem nieruchomości położonej w
Polsce, stanowiącej jedną działkę gruntu. Nieruchomość nie jest zabudowana ani
ogrodzona i nie jest uzbrojona w media. Nieruchomość nie była od momentu jej nabycia
przez Sprzedającego i nie będzie do momentu sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy
wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od
podatku VAT. Nieruchomość podlega ustaleniom obowiązującego miejscowego planu
zagospodarowania przestrzennego (dalej MPZP) i znajduje się w obszarach terenów
zabudowy usług wielofunkcyjnych, zieleni izolacyjnej, drogi publicznej oraz zieleni
ochronnej cieku wodnego. W MPZP dla Nieruchomości są wyznaczone linie
rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.
Zgodnie z Umową otrzymają Państwo od Powierzającego środki pieniężne w kwocie
równej cenie sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego (Zaliczkę) z przeznaczeniem
na zapłatę na rzecz Sprzedającego ceny sprzedaży Nieruchomości. Zobowiążą się Państwo
do nabycia Nieruchomości w imieniu własnym, lecz na rachunek Powierzającego oraz do
zwrotu Zaliczki na rzecz Powierzającego w przypadku, gdyby nie doszło do nabycia przez
Państwa Nieruchomości.
Zobowiążą się również Państwo do dysponowania Nieruchomością, w tym ponoszenia
kosztów utrzymania Nieruchomości zgodnie z wytycznymi Powierzającego. Będą Państwo
dokonywali zapłaty należności publicznoprawnych (podatki i opłaty) wynikających z faktu
ujawnienia Państwa jako właściciela Nieruchomości, takich jak w szczególności podatek od
nieruchomości oraz inne obowiązkowe opłaty i podatki obciążające właściciela (Należności
Publicznoprawne), które następnie będą zwracane Państwu przez Powierzającego. Będą
Państwo również dokonywali zapłaty uzasadnionych wydatków, innych niż Należności
Publicznoprawne, związanych z wykonywaniem praw i obowiązków związanych z
Nieruchomością, takie jak w szczególności koszty nakładów na Nieruchomość (Koszty
Dodatkowe), tytułem nabycia usług od podmiotów trzecich (Usługi Dodatkowe), które to
Koszty Dodatkowe następnie będą zwracane Państwu przez Powierzającego. Ponadto
zobowiążą się Państwo do rozporządzania Nieruchomością zgodnie z wytycznymi
Powierzającego, w tym w szczególności do przeniesienia własności Nieruchomości na
rzecz Powierzającego. Za świadczenie usług określonych w Umowie otrzymają Państwo
Wynagrodzenie od Powierzającego. Planują Państwo w wykonaniu Umowy przenieść
własność Nieruchomości na rzecz Powierzającego, przy czym od momentu nabycia
Nieruchomości przez Państwa od Sprzedającego do momentu przeniesienia własności
Nieruchomości na rzecz Powierzającego może upłynąć okres nawet kilku lat.
W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą określenia, czy zapłata przez
Powierzającego Zaliczki na Państwa rzecz podlega w całości opodatkowaniu podatkiem
VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku (pytanie nr 1).
Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności
podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną
czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.
Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy:
Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub
wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21
ust. 1 i art. 138f.
Na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy:
Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość
lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład
budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu
mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z
chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:
1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w
sposób, o którym mowa w ust. 1b;
2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek
podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.
Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy
powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że
podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa
towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, w
sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty,
obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej
kwoty.
Ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki.
Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” (wydanie internetowe:
www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry przed
faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Zatem zaliczkę wpłaca się na
poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną
dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Zaliczka musi być więc powiązana z
konkretną sytuacją.
Aby uznać wpłacaną kwotę za zaliczkę na poczet przyszłych dostaw towarów lub
świadczenia usług, istotne jest aby przyszłe świadczenie było jasno określone w sposób
umożliwiający jego identyfikację, a strony świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie
miały woli dokonywania jego zmian w przyszłości. Obowiązek podatkowy nie powstanie w
sytuacji, gdy strony nie dokonały ostatecznego skonkretyzowania przyszłych dostaw, na
poczet których dokonano wcześniej wpłaty.
Powyższe potwierdził również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 21
lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd i Goldsborough Developments Ltd
przeciwko Commissioners of Customs & Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust.
2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej
na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili
zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może
ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili
rozwiązać, odzyskując w całości niewykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10
ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje
przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny
w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.
W powyższym wyroku TSUE podkreślił również, że „(...) w przypadku dokonania płatności
zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub
świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji,
wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn.
przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w
szczególności, (...) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być
szczegółowo określone”.
Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę muszą zostać
spełnione następujące przesłanki:
zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe
świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny
(określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla
określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc
określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w
przyszłości.
Jednocześnie należy wskazać, że zaliczka nie tworzy samodzielnego bytu podatkowego,
lecz jest ściśle związana z konkretnym świadczeniem i nie można rozpatrywać jej jako
czynności „oderwanej” od sprzedaży. Nie jest ona dodatkową czynnością, lecz jest
integralnie związana z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na poczet których
została uiszczona. W przypadku zaliczek ustawa określa jedynie inny moment powstania
obowiązku podatkowego, niż w przypadku sprzedaży dokonywanej bez pobrania zaliczki.
Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy wskazać należy, że
otrzymane przez Państwa środki pieniężne w kwocie równej cenie sprzedaży
Nieruchomości przez Sprzedającego (Zaliczkę) z przeznaczeniem na zapłatę na rzecz
Sprzedającego ceny sprzedaży Nieruchomości mieszczą się w dyspozycji art. 19a ust. 8
ustawy i będą rodzić obowiązek podatkowy w podatku VAT. W chwili dokonywania wpłaty
Zaliczki możliwe jest określenie przedmiotu transakcji, tj. towaru w postaci opisanej we
wniosku Nieruchomości.
Podkreślić należy, że regulacje dotyczące otrzymanej zaliczki należy rozstrzygać na
podstawie okoliczności zaistniałych w dacie wypłaty tej zaliczki. Należy zatem ustalić, czy
nabycie przez Państwa Nieruchomości będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od
towarów i usług niepodlegającą zwolnieniu od podatku.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.
Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i
równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
upoważnienia.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
budowlane.
Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której
przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż
budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o
charakterze rolnym, leśnym, itp.
W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez
to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem
zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z
decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w
przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE:
Państwa członkowskie zwalniają transakcje dostawy terenów niezabudowanych, inne
niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b).
W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości
Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko
Belastingdienst Grote Ondernemingen
„teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez
państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.
Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie
taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe
niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy,
pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane -
są zwolnione od podatku.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym
uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód
wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów
zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu,
należy do zadań własnych gminy.
Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:
Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:
W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego
określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
inwestycji celu publicznego;
2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji
ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan
zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego
braku, decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.
W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać
przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan
zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy
nieruchomości.
Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy
wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości
niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania
zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należy przeanalizować
możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2
ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43
ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być
łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
wytworzeniu) tych towarów.
Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia
dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
ustawy.
We wniosku podali Państwo informacje, z których wynika, że Nieruchomość nie jest
zabudowana ani ogrodzona i nie jest uzbrojona w media. Nieruchomość podlega
ustaleniom obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,
zgodnie z którym, część Nieruchomości położona jest na terenach zabudowy usług
wielofunkcyjnych, część położona jest na terenach drogi publicznej, część Nieruchomości
oznaczona jest jako tereny zieleni izolacyjnej, na których dopuszcza się zabudowę, tj.
lokalizację obiektów i urządzeń: budowli i urządzeń związanych bezpośrednio z ochroną
terenów sąsiednich przed uciążliwym oddziaływaniem układu komunikacyjnego; urządzeń
i sieci infrastruktury technicznej; urządzeń ochrony akustycznej (ekranów akustycznych);
niewyznaczonych na rysunku planu wjazdów na tereny przyległych nieruchomości; dojść
pieszych wyznaczonych na rysunku planu dróg dojazdowych i wewnętrznych jak również
parkingów. Kolejna część nieruchomości oznaczona jest jako tereny zieleni ochronnej
cieku wodnego, na której dopuszcza się budowę mostków zapewniających połączenia z
terenami sąsiednimi oraz połączeń komunikacyjnych niewyznaczonych na rysunku planu.
W MPZP dla tej Nieruchomości są wyznaczone linie rozgraniczające tereny o różnym
przeznaczeniu.
Z powyższych informacji wynika, że zgodnie z MPZP Nieruchomość jest terenem
przeznaczonym pod zabudowę i na dzień transakcji jej nabycia przez Państwa będzie
stanowić teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, który nie korzysta ze
zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistnieją przesłanki umożliwiające
zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy
przeanalizować możliwość zastosowania dla opisanej dostawy zwolnienia od podatku VAT
na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Z podanych przez Państwa informacji wynika, że Nieruchomość nie była od momentu jej
nabycia przez Sprzedającego i nie będzie do momentu sprzedaży na rzecz Państwa
wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Oznacza to, że
w analizowanym przypadku nie zostanie spełniony już jeden z warunków określonych w
art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji dostawa Nieruchomości nie może korzystać ze
zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zatem w przypadku dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie od
podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W
konsekwencji transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z
zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.
Tym samym, zapłata przez Powierzającego Zaliczki na Państwa rzecz będzie podlegać
opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.
Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
Mają Państwo również wątpliwości, czy zwrot przez Powierzającego na Państwa rzecz
Kosztów Dodatkowych oraz Należności Publicznoprawnych będzie podlegał u Państwa
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwo będą zobowiązani do
wystawienia z tego tytułu faktur na rzecz Powierzającego (pytania nr 6 i 7).
W myśl art. 8 ust. 2a ustawy:
W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej,
bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i
wyświadczył te usługi.
Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28
listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE
L 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że:
W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej,
bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i
wyświadczył te usługi.
Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym
imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a
następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną
osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie
usługi w tym samym zakresie.
Warunek zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy (art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady)
stanowi nabycie usługi przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej. W
praktyce oznacza to, że podatnik, któremu rzeczywisty wykonawca usługi wystawił
pierwotną fakturę, nie korzysta z takiej usługi, lecz jej odbiorcą jest osoba trzecia, na rzecz
której usługa została przez podatnika zakupiona i której podatnik wystawia kolejną
fakturę, obejmującą taką samą usługę („refakturuje” usługę).
Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także
dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2,
dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
niebędącej podatnikiem.
Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług
stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z
tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość
rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
Jednocześnie, stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem
kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
nabywcy lub usługobiorcy.
Z kolei w myśl art. 29a ust. 7 ustawy:
Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych
w momencie sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych
wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i
ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji
na potrzeby podatku.
Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje
wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący
usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7
ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do
podstawy opodatkowania. Do elementów, które nie powinny być wliczane do podstawy
opodatkowania należą m.in. kwoty otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub
usługobiorcy jako zwrot wydatków, poniesionych w imieniu i na rachunek tego ostatniego
i które są ujmowane przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na
potrzeby podatku.
Z przytoczonej regulacji art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy wynika, że wyłączeniu z podstawy
opodatkowania podlegają kwoty otrzymane przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy
jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek nabywcy lub usługobiorcy.
Należy jednak zaznaczyć, że otrzymany przez podatnika zwrot wydatków poniesionych na
rzecz zleceniodawcy nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT wówczas, gdy
podatnik dysponuje dowodami dokumentującymi rzeczywiste kwoty poniesionych
kosztów oraz ww. dowody zostały wystawione na nabywcę (usługobiorcę), w którego
imieniu i na rzecz którego poniesione zostały te wydatki.
Podstawowym warunkiem zastosowania wyłączenia określonego w art. 29a ust. 7 pkt 3
ustawy jest działanie podatnika w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują i nie wskazują, jak należy
rozumieć pojęcie „w imieniu i na rzecz”. Przyjęcie w ustawie takiej konstrukcji prowadzi do
wniosku, że zwrot ten, zgodnie z regułami wykładni literalnej, powinien być
interpretowany według ogólnych zasad języka polskiego.
Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, określenie „w imieniu”
oznacza działanie „ze względu na kogoś, dla czyjegoś dobra, odwołując się do kogoś”.
Natomiast określenie „na rzecz” oznacza tyle, co działanie „na czyjąś korzyść, dla kogoś,
dla czyjegoś dobra”. Dlatego też, z uwagi na brak w ustawie specyficznych definicji
legalnych komentowanych zwrotów, powinny być one interpretowane szeroko, zgodnie z
ich potocznym rozumieniem i znaczeniem na gruncie języka polskiego.
Należy wskazać również, że aby otrzymana przez podatnika kwota stanowiła zwrot
wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek klienta, nie może ona stanowić
należności lub kosztów dodatkowych, które w myśl art. 29a ust. 1 i 6 ustawy należy
uwzględnić w podstawie opodatkowania. Zatem nie wystąpi zwrot wydatków
poniesionych przez podatnika w imieniu i na rzecz klienta, jeśli wydatki te stanowią
świadczenia pomocnicze związane bezpośrednio z dokonywaną przez niego na rzecz
danego klienta dostawą towarów lub świadczeniem usług, czyli wydatki te były poniesione
przez podatnika we własnym imieniu. W takiej sytuacji kwota zwracanych wydatków
stanowi w istocie element kalkulacyjny wynagrodzenia z tytułu zawartej transakcji.
Z okoliczności sprawy wynika, że w ramach zlecenia powierniczego nabędą Państwo
Nieruchomość w imieniu własnym, lecz na rachunek Powierzającego. W ramach Umowy
zobowiążą się Państwo do dysponowania Nieruchomością, w tym ponoszenia kosztów
utrzymania Nieruchomości zgodnie z wytycznymi Powierzającego. Będą też Państwo
dokonywali zapłaty należności publicznoprawnych (podatki i opłaty) wynikających z faktu
ujawnienia Państwa jako właściciela Nieruchomości, takich jak w szczególności podatek od
nieruchomości oraz inne obowiązkowe opłaty i podatki obciążające właściciela (Należności
Publicznoprawne), które następnie będą zwracane Państwu przez Powierzającego. Będą
również Państwo dokonywali zapłaty uzasadnionych wydatków, innych niż Należności
Publicznoprawne, związanych z wykonywaniem praw i obowiązków związanych z
Nieruchomością, takie jak w szczególności koszty nakładów na Nieruchomość (Koszty
Dodatkowe), tytułem nabycia usług od podmiotów trzecich (Usługi Dodatkowe), które
również będą zwracane Państwu przez Powierzającego.
Biorąc zatem pod uwagę całokształt okoliczności sprawy należy stwierdzić, że wydatki
stanowiące zarówno Należności Publicznoprawne jak i Koszty Dodatkowe, jakie będą
Państwo ponosili w związku z Nieruchomością, będą ponoszone przez Państwa jako
właściciela tej Nieruchomości.
Należy podkreślić, że nabycie przez Państwa Nieruchomości we własnym imieniu, skutkuje
możliwością dysponowania nią (rozporządzania) jak właściciel, dopóki nie zostanie ona
przekazana Powierzającemu, bez względu na to, że nabywają ją Państwo jako powiernik.
Tym samym, otrzymywany zwrot opłat stanowiących Należności Publicznoprawne jak i
Koszty Dodatkowe będzie stanowił dla Państwa element wynagrodzenia z tytułu
świadczonych przez Państwa usług Powiernika. W analizowanej sprawie nie ma bowiem
miejsca zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługobiorcy (Powierzającego),
a zatem nie znajdują zastosowania regulacje zawarte w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy.
Podsumowując, skoro ponoszone przez Państwa Należności Publicznoprawne oraz
wydatki na Koszty i Usługi Dodatkowe, nie podlegają wyłączeniu z podstawy
opodatkowania VAT w trybie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy, to stanowią (zgodnie z art. 29a
ust. 1 i ust. 6 pkt 2 ustawy) element Państwa wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług
Powiernika. Zatem będą Państwo zobowiązani do wystawienia z tego tytułu faktury na
rzecz Powierzającego.
Państwa stanowisko jest prawidłowe w zakresie pytania nr 6 i nieprawidłowe w zakresie
pytania nr 7.
Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy świadczenie przez Państwa na rzecz
Powierzającego usług powiernictwa na podstawie Umowy, za które otrzymają Państwo
Wynagrodzenie, podlega u Państwa opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzystają ze
zwolnienia od podatku (pytanie nr 8).
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności
opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa
towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników
i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
Z powołanej wyżej w art. 8 ust. 1 ustawy szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez
świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na
rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku
zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą
usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku
prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna,
bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
(wynagrodzenie).
Przy czym z treści powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa
towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy
są wykonywane odpłatnie.
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci
wynagrodzenia.
Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w
których:
istnieje związek prawny między dokonującym dostawy i odbiorcą towaru bądź
między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie
wzajemne,
wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość
faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy/usługi świadczone na
rzecz usługobiorcy,
istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy
towaru lub usługi,
odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w
bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym
podatkiem,
istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału
Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w
sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of
Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną
odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie
dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie
pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. Na
uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma
przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi
świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy
świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne,
przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość
przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.
W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że
odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą
towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym
wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej
formie dokonane. Na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia
pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że
stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona
także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną
usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie
tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej).
Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest
usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi
istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a
świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
świadczenia.
Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas
wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
W obrocie gospodarczym podmioty nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest
działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na
tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych.
Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast
osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana - reprezentowanym.
Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania
udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu,
który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są
także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa. Taką
instytucją jest instytucja powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot
prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa,
nie występuje we własnym interesie.
Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do
1konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353 ustawy z dnia 23
kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej
„Kodeksem cywilnym” zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem:
Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania,
byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie
ani zasadom współżycia społecznego.
Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej najczęściej jest umowa zlecenia. Prawa
i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.
Zgodnie z art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego:
Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania
określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.
W myśl § 2 tego artykułu:
W braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności
w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie
pełnomocnictwa.
Natomiast zgodnie z art. 735 § 1 Kodeksu cywilnego
Jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał
się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie.
Z art. 740 Kodeksu cywilnego wynika, że:
Przyjmujący zlecenie powinien udzielać dającemu zlecenie potrzebnych wiadomości
o przebiegu sprawy, a po wykonaniu zlecenia lub po wcześniejszym rozwiązaniu
umowy złożyć mu sprawozdanie. Powinien mu wydać wszystko, co przy wykonaniu
zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym.
Wszelkie nabycie praw lub rzeczy w takim przypadku ma charakter powierniczy, a
przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu
zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym.
Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu
zlecenie powiernicze, jest ograniczone poprzez:
1) ograniczenie czasowe - zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na
pierwsze żądanie zleceniobiorcy;
2) ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogoś innego
niż zleceniodawca lub wskazany przez niego podmiot, co powoduje wyłączenie
możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte
w wykonaniu powiernictwa;
3) nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na
rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie.
W myśl art. 742 Kodeksu cywilnego:
Dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten
poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi;
powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w
powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym.
W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że w obrocie gospodarczym nabycie
towaru we własnym imieniu w ramach umowy powiernictwa sprawia, że dochodzi do
dwóch odrębnych dostaw tego samego towaru. Mianowicie najpierw na rzecz powiernika,
po czym na rzecz zlecającego takie nabycie. W takim przypadku za każdym razem
dochodzi do dostawy towaru określonej w art. 7 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy dostawa
taka jest odpłatna, wówczas podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1
ustawy.
Jak wynika z informacji przedstawionych we wniosku, rozważają Państwo zawarcie umowy
zlecenia powierniczego (Umowy), na podstawie której zleceniodawca (Powierzający) zleci
Państwu dokonanie czynności prawnej polegającej na nabyciu przez Państwa jako
powiernika od podmiotu trzeciego (Sprzedającego), niezabudowanej nieruchomości na
podstawie umowy sprzedaży. Zgodnie z Umową otrzymają Państwo od Powierzającego
środki pieniężne w kwocie równej cenie sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego
(Zaliczkę) z przeznaczeniem na zapłatę na rzecz Sprzedającego ceny sprzedaży
Nieruchomości. Zobowiążą się również Państwo do dysponowania Nieruchomością, w tym
ponoszenia kosztów utrzymania Nieruchomości zgodnie z wytycznymi Powierzającego, w
tym w szczególności do przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Powierzającego.
Za świadczenie usług określonych w Umowie otrzymają Państwo Wynagrodzenie od
Powierzającego.
Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, treści cytowanych przepisów prawa
podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że czynności jakie będą
Państwo wykonywać w ramach Umowy stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8
ust. 1 ustawy, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie
art. 5 ust. 1 ustawy. Pomiędzy Państwem a Powierzającym występuje bezpośredni związek
prawny, w ramach którego za ściśle określone w Umowie czynności (nabycie a następnie
dysponowanie Nieruchomością według wytycznych Powierzającego i ostatecznie
przeniesienie własności na jego rzecz) otrzymują Państwo wynagrodzenie, zatem
niewątpliwie w tym przypadku występuje ekwiwalentność i wzajemność świadczeń. W
konsekwencji, czynności wykonywane przez Państwa w ramach Umowy z Powierzającym
w okolicznościach wskazanych we wniosku będą stanowić odpłatne świadczenie usług w
rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu podatkiem
VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.
Odpłatne świadczenie usług w zakresie powiernictwa nie zostało przez ustawodawcę
wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji świadczenia te
podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki podatku
VAT.
Podsumowując, wykonywanie przez Państwa odpłatnych usług w zakresie umowy
powiernictwa będzie stanowić czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
przy czym czynności te nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT, lecz będą
opodatkowane według właściwej stawki podatku VAT.
Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 8 jest prawidłowe.
Państwa wątpliwości dotyczą również określenia, czy przeniesienie prawa własności
Nieruchomości przez Państwa na Powierzającego w wykonaniu Umowy podlega
opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie nr 9).
W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze zleceniem zakupu nieruchomości.
Powiernik, tj. Państwo, zamierza nabyć Nieruchomość we własnym imieniu, a następnie
przekazać ją Powierzającemu. Nabycie we własnym imieniu Nieruchomości przez
Powiernika skutkuje możliwością dysponowania nią (rozporządzania) jak właściciel, dopóki
nie zostanie ona przekazana Powierzającemu, bez względu na to, że nabędą ją Państwo
jako powiernik.
Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” ma szerokie znaczenie, jako obejmujące
nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepisy ustawy o VAT mają
zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie
skutkuje tym, że nabywca uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, bez
względu na intencje nabywcy w momencie zakupu. Na gruncie analizowanej sprawy
oznacza to, że fakt, że nabywając nieruchomość będą Państwo działali jako powiernik -
jest nieistotny.
Zatem w stosunkach zewnętrznych to powiernik jest wyłącznym właścicielem nabywanych
nieruchomości. Stosownie do powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od
towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna
dostawa towarów, czyli przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel.
Przeniesienie na rzecz powierzającego prawa własności nieruchomości nabytej przez
powiernika w wykonaniu zawartej pomiędzy stronami umowy, będzie spełniać przesłanki
zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy, nastąpi bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania
tym towarem jak właściciel na powierzającego.
Zatem przeniesienie przez powiernika na rzecz powierzającego praw dotyczących nabytej
nieruchomości na podstawie umowy, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów
zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że
aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność
podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie
działał jako podatnik.
Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter,
że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą
określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.
Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, jest ustalenie, czy działanie
to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy
majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności
gospodarczej.
Z wniosku wynika, że w ramach Umowy, Powierzający zleci Państwu dokonanie czynności
prawnej polegającej na nabyciu przez Państwa jako powiernika od podmiotu trzeciego -
Sprzedającego - niezabudowanej nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży, a
następnie dojdzie do przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Powierzającego.
Zatem pomiędzy Państwem a Powierzającym dojdzie do przeniesienia praw dotyczących
Nieruchomości objętej zawartą wcześniej przez Państwa umową sprzedaży z
Sprzedającym, co będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust.
1 ustawy. Nieruchomość zostanie nabyta przez Państwa z zamiarem jej sprzedaży, zatem
w związku z tą czynnością będą Państwo występowali jako podatnik zdefiniowany w art.
15 ust. 1 ustawy prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2
ustawy i czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna
dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
Jak ustalono wyżej, Nieruchomość będąca przedmiotem Państwa zapytania stanowi teren
budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym, nie zostaną spełnione warunki
uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku dla ww. dostawy, na podstawie art.
43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Biorąc pod uwagę fakt, że przeniesienie praw do Nieruchomości z Państwa na
Powierzającego nie będzie spełniało warunków dla objęcia tej transakcji zwolnieniem na
podstawie 43 ust. 1 pkt 9 ustawy to należy przeanalizować możliwość zastosowania dla tej
dostawy zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Jak rozstrzygnięto powyżej, nabycie przez Państwa Nieruchomości od Sprzedającego w
ramach zlecenia powierniczego będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od
towarów i usług niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Zatem w związku z
nabyciem Nieruchomości od Sprzedającego będzie przysługiwało Państwu prawo do
odliczenia podatku VAT naliczonego.
Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie
przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie
zostanie spełniony już jeden z warunków zawartych w tym przepisie.
W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie prawa własności Nieruchomości przez
Państwa na Powierzającego w wykonaniu Umowy będzie stanowiło czynność podlegającą
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z
art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie
art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług według właściwej dla tej czynności stawki podatku VAT.
Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 9 jest prawidłowe.
Mają Państwo również wątpliwości, czy będą Państwo uprawnieni do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych
przez świadczących Usługi Dodatkowe, w których wykazany zostanie podatek VAT z tytułu
świadczenia usług dodatkowych, a w szczególności w przypadku, gdy kwota tego podatku
naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, czy
będą Państwo uprawnieni do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za
następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy - przy założeniu, że Usługi
dodatkowe będą opodatkowane podatkiem VAT i nie będą korzystały ze zwolnienia od
podatku VAT (pytanie nr 10).
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
usługi.
Przepis art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że:
W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
różnicy na rachunek bankowy.
Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego
(powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem
możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego
z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od
podatku i niepodlegających temu podatkowi.
Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego.
Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, stosownie do
którego:
Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja
udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od
podatku.
Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Zgodnie z powyższymi przepisem, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą
wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja
udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.
Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą
opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z
obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z
okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju
prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są
w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Przy czym związek
dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub
bezpośredni.
O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić
wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też
nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących
przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi
wykonywanymi przez podatnika. Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i
usług z działalnością przedsiębiorcy występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się
z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością
gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby
jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z
działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy
dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku
dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup
towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np.
poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa
jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.
Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i
usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony,
należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez
podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter
niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek
zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest
określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Jak wynika z przedstawionych informacji, są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT.
Ponadto jak rozstrzygnięto powyżej, zarówno świadczone przez Państwa usługi w ramach
Umowy jak i późniejsze przekazanie Nieruchomości na rzecz Powierzającego, będą
czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, bez możliwości
zastosowania zwolnienia od podatku, a zatem wydatki związane z Usługami Dodatkowymi,
jakie będą Państwo ponosili w związku z Nieruchomością będą związane z czynnościami
opodatkowanymi.
W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie
przepisy prawa, należy stwierdzić, że będą Państwo mieli prawo do odliczenia podatku
naliczonego z tytułu nabycia Usług Dodatkowych w myśl art. 86 ust. 1 ustawy. Tym
samym, przysługuje Państwu również prawo do otrzymania zwrotu podatku, o którym
mowa w art. 87 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem
niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy.
Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 10 jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego
obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr
1 i 6-10, dotyczących podatku od towarów i usług. W zakresie pytań 2-5 dotyczących
podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym
wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.