W dniu 21 lutego 2025 r. Wnioskodawca, Sp. z o.o. w restrukturyzacji, złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na zakup gazu, który ma być wykorzystany do ogrzewania budynków służących zarówno działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej z VAT. Wnioskodawca zamierzał zastosować proporcję powierzchniową budynków do ustalenia częściowego odliczenia VAT. Organ podatkowy uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazując, że prawo do odliczenia przysługuje jedynie w zakresie, w jakim wydatki są związane z czynnościami opodatkowanymi, a zastosowana przez Wnioskodawcę metoda nie jest zgodna z przepisami ustawy o VAT. W związku z tym, organ negatywnie rozstrzygnął zapytanie Wnioskodawcy.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbny21 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na zakup gazu. Treść wniosku jest następująca:
(...) Sp. z o.o. w restrukturyzacji (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług w zakresie opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (usługi zwolnione z opodatkowania VAT (podatek od towarów i usług) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT). Powyższe usługi Wnioskodawca wykonuje w budynkach wynajmowanych od Gminy lub Powiatu. Umowy z tymi podmiotami zakładają możliwość podnajęcia podmiotom trzecim lokali, które nie są niezbędne do prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę. Oprócz działalności w zakresie opieki medycznej Wnioskodawca, w niewielkim zakresie, prowadzi również działalność, podlegającą opodatkowaniu VAT, polegającą na podnajmie lokali. Wykonywana jest ona w dwóch budynkach. W związku z podnajmem lokali Wnioskodawca obciąża wynajmujących kosztami najmu oraz kosztami energii elektrycznej i wody na podstawie wskazań podliczników. Usługi najmu i refakturę kosztów Wnioskodawca opodatkowuje podatkiem VAT w właściwych stawkach. Ponadto Wnioskodawca ponosi koszty związane z ogrzewaniem wynajmowanych lokali oraz części wspólnych budynków służących do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania (usługi medyczne) oraz czynności opodatkowanych (usługi najmu). Budynki w których znajdują się podnajmowane lokale posiadają własne źródła ogrzewania w postaci pieców gazowych. Wnioskodawca zamierza skorzystać z prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od zakupów gazu przeznaczonego do ogrzania budynków służących działalności opodatkowanej oraz mieszanej przy zastosowaniu proporcji, tj. biorąc pod uwagę udział powierzchni budynku wykorzystywanego do znikomej działalności gospodarczej (tj. odpłatnego najmu) w ogólnej powierzchni budynku wykorzystywanej do działalności gospodarczej zwolnionej (świadczenia usług medycznych) wraz z częściami wspólnymi budynku. Wnioskodawca zamierza zastosować wskazaną metodę ustalenia proporcji, gdyż nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować wydatków na ogrzewanie do określonych rodzajów działalności (opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania), ale ze względu na specyfikę działalności polegającej na świadczeniu usług najmu powierzchni budynku, jest on w stanie precyzyjnie określić powierzchnię budynków przeznaczoną do tej działalności i powierzchnię budynku nieprzeznaczoną do tej działalności. Mając to na względzie, w ocenie Wnioskodawcy to właśnie zastosowanie proporcji powierzchniowej pozwoli jak najdokładniej odzwierciedlić rzeczywiste wykorzystanie budynków do działalności gospodarczej, a tym samym stanowić będzie metodę najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej działalności. Z otrzymanych faktur dokumentujących wydatki za gaz Wnioskodawca zamierza odliczyć podatek od towarów i usług jedynie w części wykorzystywanej na działalność opodatkowaną i mieszaną według wzoru: [powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych/(powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych zwolnionych + powierzchnia wykorzystywana do czynności zwolnionych i opodatkowanych (części wspólne)] = proporcja częściowego odliczenia VAT od zakupu gazu.
Czy w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na zakup gazu, przy zastosowaniu opisanej proporcji powierzchniowej budynków?
Państwa stanowisko w sprawie Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w takim zakresie w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli może to być odliczenie częściowe, tj. tej części, która będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, przy zastosowaniu opisanej proporcji powierzchniowej budynków. Uzasadnienie Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Wedle tego przepisu, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje z zastrzeżeniem wynikającym z ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje art. 90 ustawy, które jednoznacznie wskazują na sposób realizacji ogólnej zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy. Powołane przepisy są implementacją art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości. Zgodnie z tym przepisem, prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia od kwoty VAT, którą zobowiązany jest zapłacić, kwoty VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika (art. 168 lit. a Dyrektywy 112). Prawo od odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. Dyrektywy 112 stanowi integralną część mechanizmu VAT i zasadniczo nie podlega ograniczeniu. Jest ono wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. Każde ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. Wyjątki są dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych wyraźnie przez Dyrektywę 112. Jeśli zaś chodzi o system mający zastosowanie prawa do odliczenia, to w celu przyznania prawa do odliczenia przewidzianego w art. 168 lit. a Dyrektywy 112, nabyte towary lub usługi muszą pozostawać w ścisłym i bezpośrednim związku z transakcjami powodującymi naliczenie podatku, które dają prawo do odliczenia. Wspólny system VAT zapewnia zatem, by wszelka działalność gospodarcza, bez względu na jej cel czy rezultat, pod warunkiem, że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu VAT, była opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. W orzecznictwie TSUE powyższe znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach (zob. wyrok TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA, C-496/11 pkt 35-38 i powołane tam orzecznictwo). Trybunał wskazywał, że zasada neutralności podatkowej znajduje odzwierciedlenie w systemie odliczeń, którego celem jest całkowite zwolnienie przedsiębiorcy z obciążenia VAT należnym lub uiszczonym w ramach wszelkiej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (wyroki TSUE w sprawach: Rompelman 268/83, pkt 19; Fini H C-32/03, pkt 25 i przytoczone tam orzecznictwo). W ramach wykonywanych czynności lub realizacji zadań mogą zaistnieć sytuacje polegające na tym, że zakupione towary i usługi wykorzystywane są zarówno w prowadzonej działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej. Zaistnienie takiego stanu rzeczy prowadzi do konieczności wyodrębnienia zakupów towarów i usług, które związane są z działalnością opodatkowaną, od zakupów, które związane z nią nie są. Należy uznać za zasadne stanowisko, że w sytuacji gdy towary i usługi z nabyciem, których naliczono podatek, wykorzystywane są do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu i zwolnionych zastosowanie ma art. 90 ustawy o VAT, przy czym, gdy niemożliwe jest przypisanie konkretnych kwot podatku naliczonego do tych dwóch rodzajów czynności na podstawie art. 90 ust. 2 tej ustawy, wówczas na podstawie art. 90 ust. 3 należy ustalić proporcję sprzedaży, w celu ustalenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Podsumowując, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przenosząc powyższe twierdzenia na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznać należy, że Wnioskodawca spełnił powyższe przesłanki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego, w zakresie jakim jej zakupy i usługi mają dotyczyć czynności podlegających opodatkowaniu. Podkreślić wymaga bowiem, że w przypadku nabycia gazu, dla potrzeb ogrzania budynków w których wykonywana jest działalność zwolniona, jak i opodatkowana, zakupy te są związane zarówno z czynnościami opodatkowanymi (dającymi prawo do odliczenia), jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W takiej sytuacji należy więc przyporządkować odpowiednie kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przy realizacji prawa do odliczenia należy kierować się przede wszystkim zapisem art. 86 i 90 ust. 1 ustawy, a więc należy ustalić rzeczywisty zakres prawa do odliczenia, który winien być miarodajny i uzasadniony. Podkreślić, należy, że powołane przepisy nie określają natomiast obowiązującego i jednoznacznego sposobu obliczania prestruktury. W każdym przypadku zastosowany przez podatnika sposób ma prowadzić do jak najlepszego odzwierciedlenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zauważyć należy, iż to właśnie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swoim podmiocie jest w stanie ustalić stosowny klucz podziału w celu wyliczenia prawidłowej kwoty podatku naliczonego do odliczenia. Proponowane przez Wnioskodawcę wyliczenie oparte na procentowym udziale powierzchni, na której wykonywana jest działalność gospodarcza podlegająca opodatkowaniu, jest miarodajną metodą wyceny, która odpowiada specyfice wykonywanej przez niego działalności. Sposób wyodrębnienia czynności i kwot, w związku z którymi przysługuje Wnioskodawcy prawo do obniżenia podatku należnego, oparty na metrażu odzwierciedlać będzie stan rzeczywisty. Nie zostanie naruszony zakaz odliczania większej kwoty podatku od tej, która przypadałaby proporcjonalnie na towary i usługi używane do działalności gospodarczej a co za tym idzie zachowana zostanie naczelna zasada neutralności VAT. Ponadto należy wskazać, że proponowany model wyodrębnienia jest jednym z przykładowych sposobów ustalania przez podatnika kwot związanych ze sprzedażą towarów i świadczeniem usług dotyczących działalności opodatkowanej, art. 86 ust. 2c u.p. t.u., wymienia cztery przykładowe sposoby wyodrębnienia ww. kwot, które są oparte na podstawie: średniorocznego zatrudnienia, średniorocznych roboczogodzin, struktury przychodów i wykorzystanej powierzchni. Mając na uwadze powyższe zaprezentowane stanowisko jest zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe.
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. Zgodnie z tym przepisem: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy: Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Wskazane warunki dotyczące skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedlają zapisy art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.). W myśl art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Zgodnie z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika; b) VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie z art. 18 lit. a) i art. 27; c) VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) pkt (i); d) VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zgodnie z art. 21 i 22; e) VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego. Z powołanych regulacji wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy, które stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy. W myśl art. 90 ust. 1 ustawy: W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Natomiast art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że: Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. W świetle art. 90 ust. 3 ustawy: Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. W myśl art. 90 ust. 4 ustawy: Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepis art. 90 ust. 8 ustawy stanowi, że: Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Podatnicy są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3. Art. 90 ust. 9 ustawy mówi, że: Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna. Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT stanowią implementację art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. Zgodnie z art. 173 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: W odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do dokonywania transakcji dających prawo do odliczenia, o których mowa w art. 168, 169 i 170, jak i transakcji nie dających prawa do odliczenia, odliczenie będzie dotyczyło tylko takiej części VAT, która proporcjonalnie przypada na kwotę tych pierwszych transakcji. Proporcja podlegająca odliczeniu jest ustalana, zgodnie z art. 174 i 175, dla wszystkich transakcji dokonanych przez podatnika. Zgodnie zaś z art. 173 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady; Państwa członkowskie mogą przedsięwziąć następujące środki: zezwolić podatnikowi na określenie proporcji podlegającej odliczeniu dla każdego sektora jego działalności, pod warunkiem że dla każdego z tych sektorów prowadzona jest osobna księgowość; zobowiązać podatnika do określenia proporcji podlegającej odliczeniu dla każdego sektora działalności i do prowadzenia osobnej księgowości dla każdego z tych sektorów; zezwolić podatnikowi lub zobowiązać go do stosowania odliczenia w zależności od wykorzystania całości lub części towarów i usług; zezwolić podatnikowi lub zobowiązać go do stosowania odliczenia zgodnie z zasadą przewidzianą w ust. 1 akapit pierwszy, w odniesieniu do wszystkich towarów i usług wykorzystywanych do wszystkich transakcji, o których tam mowa; postanowić, że w przypadkach gdy VAT, który nie podlega odliczeniu przez podatnika, jest nieznacznej wartości, będzie on uważany za zerowy. Stosownie natomiast do art. 174 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Proporcja podlegająca odliczeniu jest kwotą ułamkową złożoną z następujących kwot: a) w liczniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT, uzyskanego z transakcji, które dają prawo do odliczenia zgodnie z art. 168 i 169; b) w mianowniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT, uzyskanego z transakcji uwzględnionych w liczniku oraz transakcji, które nie dają prawa do odliczenia. Państwa członkowskie mogą uwzględnić w mianowniku wysokość subwencji innych niż subwencje bezpośrednio związane z ceną dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 73. W swoim orzecznictwie TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA. (C-496/11 z 26 września 2012 r.) zauważył, że: jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia, odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności”. Skoro zatem przepis art. 90 ust. 1-3 ustawy stanowi implementacje art. 173 dyrektywy 112) to faktycznie nie może mieć on zastosowania do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zarówno w części, która jest związana ze sprzedażą zwolnioną, jak również w odniesieniu do tej części, która związana jest z czynnościami będącymi poza systemem VAT. Z powyższych przepisów Dyrektywy - art. 173 ust. 2 lit. a-e Dyrektywy - wynika, że państwa członkowskie zostały upoważnione do określenia innych zasad odliczania podatku związanego ze sprzedażą opodatkowaną i nieopodatkowaną. Z uprawnienia tego polski ustawodawca nie skorzystał tzn. jako kryterium jednoznacznie wskazał proporcję obrotu, nie dopuszczając innych metod odliczeń w tym metody opartej na powierzchni nieruchomości. Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy. Proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem Państwa działalności jest świadczenie usług w zakresie opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (usługi zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT). Oprócz działalności w zakresie opieki medycznej, w niewielkim zakresie prowadzą Państwo również działalność, podlegającą opodatkowaniu VAT, polegającą na podnajmie lokali. Ponoszą Państwo koszty związane z ogrzewaniem wynajmowanych lokali oraz części wspólnych budynków służących do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania (usługi medyczne) oraz czynności opodatkowanych (usługi najmu). Budynki w których znajdują się podnajmowane lokale posiadają własne źródła ogrzewania w postaci pieców gazowych. Zamierzają Państwo skorzystać z prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od zakupów gazu przeznaczonego do ogrzania budynków służących działalności opodatkowanej oraz mieszanej przy zastosowaniu proporcji, tj. biorąc pod uwagę udział powierzchni budynku wykorzystywanego do znikomej działalności gospodarczej (tj. odpłatnego najmu) w ogólnej powierzchni budynku wykorzystywanej do działalności gospodarczej zwolnionej (świadczenia usług medycznych) wraz z częściami wspólnymi budynku. Zamierzają Państwo zastosować wskazaną metodę ustalenia proporcji, gdyż nie są Państwo w stanie bezpośrednio przyporządkować wydatków na ogrzewanie do określonych rodzajów działalności (opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania). Z otrzymanych faktur dokumentujących wydatki za gaz zamierzają Państwo odliczyć podatek od towarów i usług jedynie w części wykorzystywanej na działalność opodatkowaną i mieszaną według wzoru: (powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych/(powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych zwolnionych + powierzchnia wykorzystywana do czynności zwolnionych i opodatkowanych (części wspólne)) = proporcja częściowego odliczenia VAT od zakupu gazu. Przy tak przedstawionym opisie Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy będzie Państwu przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na zakup gazu, przy zastosowaniu opisanej proporcji powierzchniowej budynków. W rozpatrywanej sprawie wydatki związane z zakupem gazu do ogrzewania budynków związane będą zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i z działalnością zwolnioną od podatku od towarów i usług. W opisie sprawy wskazali Państwo, że nie są w stanie bezpośrednio przyporządkować wydatków na ogrzewanie do określonych rodzajów działalności (opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania). W konsekwencji w sytuacji, gdy nie mają Państwo możliwości przypisania wydatków wyłącznie do czynności opodatkowanych, bądź zwolnionych, wtedy - z uwagi na wykorzystywanie nabytego gazu do tzw. „celów mieszanych” - zastosowanie mają przepisy art. 90 ustawy. Zatem - skoro nabywany przez Państwa gaz służący do ogrzewania budynków jednocześnie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku, i nie mają Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego - są Państwo obowiązani do proporcjonalnego rozliczenia podatku, na zasadach określonych w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Podkreślić raz jeszcze należy, że w przypadku odliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują jedną metodę rozliczania podatku naliczonego, tj. według obrotu (art. 90 ust. 3 ustawy). Przypomnieć także należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną musi mieć charakter obiektywny i nie może wynikać z pragmatyczności lub określonej zamierzonej celowości. Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy stwierdzić należy, że zaproponowanego przez Państwa sposobu wyliczeń przy zastosowaniu proporcji powierzchniowej budynków, nie przewidują przepisy art. 90 ustawy. W konsekwencji powyższego, przyjęty przez Państwa powierzchniowy klucz alokacyjny, określony według wzoru: (powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych/ (powierzchnia wykorzystywana do czynności opodatkowanych zwolnionych + powierzchnia wykorzystywana do czynności zwolnionych i opodatkowanych (części wspólne)), nie będzie właściwy, gdyż wskazana przez Państwa metoda ustalenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przy zastosowaniu wskazanego klucza alokacji nie spełnia wymaganego przez ustawodawcę skutku zakładanego w art. 90 ust. 1 ustawy. Nie przewidują takiego sposobu przepisy art. 90 ustawy, które stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przypadku zakupu gazu dotyczącego budynków, które wykorzystywane są zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych a także celom mieszanym (części wspólne budynku wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i zwolnionych), wskazana przez Państwa metoda ustalenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przy zastosowaniu proporcji powierzchniowej budynków jest nieprawidłowa. Tym samym skoro z obiektywnych przyczyn ponoszonych wydatków na zakup gazu nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży (zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną), będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy. Proporcja ta powinna zostać ustalona ma podstawie metody wskazanej w art. 90 ust. 3 ustawy. W konsekwencji, odpowiadając na zawarte we wniosku pytanie stwierdzić należy, że nie jest właściwe Państwa stanowisko, że przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT w oparciu o art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 ustawy od wydatków poniesionych zakup gazu przy zastosowaniu proporcji powierzchniowej budynków ponieważ od wydatków na zakup gazu wykorzystywanego do ogrzewania budynków służących zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i do czynności zwolnionych od tego podatku, prawo do odliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili