0114-KDIP1-2.4012.92.2025.2.AP

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie, stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego, miejsca świadczenia i opodatkowania

usług wykonywanych na nieruchomościach w Szwecji oraz wykazywania ich w ewidencjach. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 5 marca 2025 r. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego [Część wspólna opisu stanów faktycznych 1-3] Podatnik jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie wykonywania robót budowlanych. Prowadzi działalność w Polsce oraz w Szwecji. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce i w Szwecji. W Szwecji jest zarejestrowany pod nr (...). Podatnik ma siedzibę działalności gospodarczej tylko w Polsce. Podatnik zarządza swoim przedsiębiorstwem w Polsce i z Polski. Tylko w Polsce ma zarejestrowaną siedzibę przedsiębiorstwa. Podatnik nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Szwecji. Nie ma tam biura, magazynu, przedstawicielstwa ani oddziału. Nie ma tam żadnego zaplecza technicznego ani personalnego pozwalającego odpowiednio nabywać towary i usługi oraz świadczyć usługi w Szwecji z pominięciem polskiego zaplecza znajdującego się w jego polskiej siedzibie działalności gospodarczej. Na potrzeby socjalne swoich pracowników i podwykonawców podatnik wynajmuje dom mieszkalny w Szwecji. Podatnik zapewnia w ten sposób miejsce spoczynku i noclegu tym osobom w czasie wykonywania powierzonych robót budowlanych w Szwecji. W 2024 r. podatnik wykonywał roboty budowlane w Szwecji m. in. w następujących lokalizacjach: 1. (...) 2. (...); 3. (...); 4. (...). Każdą z tych przykładowych adresów da się precyzyjnie zlokalizować i powiązać z konkretną nieruchomością (działką i budynkiem) na terytorium Szwecji. To samo dotyczy reszty miejsc wykonywania robót budowlanych, które nie zostały wymienione powyżej w przykładowej liście. Podatnik wykonywał te roboty budowlane przeważnie na rzecz konsumentów tj. osób nie prowadzących działalności gospodarczej, nie będących podatnikami podatku od wartości dodanej w Szwecji. W niewielkim zakresie roboty były wykonywane na rzecz przedsiębiorców będących podatnikami podatku od wartości dodanej (zarejestrowanych w tym charakterze w Szwecji). Usługi podatnika polegały na wykonaniu określonych robót budowlanych na podstawie projektu budowlanego udostępnionego przez zleceniodawcę. Do obowiązków podatnika należało przejęcie placu budowy, zabezpieczenie robót, zapewnienie wykwalifikowanych pracowników, nadzoru nad pracownikami, zapewnienie materiałów budowlanych, środków transportu osób i materiałów budowlanych, sprzętu, wyposażenia i odzieży ochronnej pracownikom. Przede wszystkim jednak do jego obowiązków należało wykonanie robót zgodnie z przyjętym harmonogramem oraz terminowe oddanie wykonanych robót. Celem każdego ze zleceniodawców było uzyskanie od podatnika określonego rezultatu w postaci wykonanych robót budowlanych na konkretnej nieruchomości. Nie było celem zleceniodawcy pozyskanie do własnej dyspozycji wyłącznie poszczególnych zasobów podatnika takich jak materiały budowlane, jego środki transportu, pracownicy, sprzęt itd. Nie było również zamierzeniem podatnika samo w sobie udostępnianie tych zasobów. Podatnik każdorazowo ponosił odpowiedzialność za wykonanie zleconych mu robót budowlanych. Przedmiotowe konkretne nieruchomości położone w Szwecji były centralnym punktem robót wykonywanych przez podatnika, niezbędnym do wykonania tych robót. Nigdy nie były takim centralnym punktem świadczeń podatnika same w sobie zasoby podatnika takie jak materiały budowlane, jego środki transportu, pracownicy, sprzęt itd. Każdorazowo zasoby te były dla podatnika i zleceniodawców „środkiem do celu” w postaci wykonania zleconych robót budowlanych. Środkiem do zmiany fizycznego stanu nieruchomości i położonych na niej budynków. Ich dostarczenie ani udostępnienie nigdy nie było celem samym w sobie dla podatnika i zleceniodawców. W odniesieniu do robót budowlanych wykonywanych na nieruchomościach w Szwecji podatnik przyjmował, że miejscem świadczenia jego usług jest Szwecja a nie Polska (art. 28e ustawy w zw. z art. 13b, 31a i 31b Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282 /2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 /WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wersja przekształcona Dz. Urz. UE. L 2011 Nr 77, str. 1 ze zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”. Wykonanie przedmiotowych robót budowlanych podatnik rozliczył w Szwecji wykorzystując do tego swój szwedzki podatkowy numer identyfikacyjny. W przypadku robót budowlanych wykonywanych na rzecz konsumentów faktury wystawione przez podatnika zawierały dodatkowo szwedzki numer osobisty nabywcy „Personnummer” oraz dokładne oznaczenie działki gruntu, na której wykonywano prace. Ma to znaczenie ze względu na możliwość realizacji szwedzkich ulg podatkowych związanych z wykonywaniem robót remontowo-budowlanych na własnej nieruchomości. W 2024 r. podatnik wykonywał również roboty budowlane w Polsce. [Część wspólna opisu zdarzeń przyszłych 1-4] Podatnik zamierza kontynuować działalność gospodarczą w zakresie wykonywania robót budowlanych w sposób opisany w części wspólnej opisu stanów faktycznych 1-3. Będzie prowadził działalność w Polsce oraz w Szwecji. Pozostanie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce i w Szwecji. Nie zmienią się zasady, cechy i warunki tej działalności w stosunku danych podatnych w części wspólnej opisu stanów faktycznych 1-3. Roboty będą wykonywane na kolejnych nieruchomościach w Szwecji i w Polsce stosownie do kontynuowanych i nowych zleceń. [Stan faktyczny 1] W 2024 r. podatnik dysponował na podstawie umów leasingu operacyjnego następującymi samochodami ciężarowymi, przyczepami i sprzętem: - (...) nr rej. (...); - (...) nr rej. (...); - żuraw (...) nr rej. (...); - przyczepa ciężarowa nr rej. (...); - przyczepa ciężarowa nr rej. (...); - Minikoparka gąsienicowa [(...)]. Przedmiotowe pojazdy pozyskane na podstawie umów leasingu podatnik wykorzystywał przeważnie w Szwecji. Do wykonywania zleconych robót budowlanych na nieruchomościach w Szwecji. Sporadycznie przedmiotowe pojazdy i sprzęt były wykorzystywane w Polsce, do wykonywania robót budowlanych w Polsce. Żaden z przedmiotowych pojazdów i sprzętu nie został przypisany na stałe do wykorzystania na placu budowy w jednej lokalizacji ani dla pojedynczego zleceniodawcy. Przeciwnie, wykorzystywane były w wielu lokalizacjach i przy wykonywaniu zleceń pochodzących od wielu niepowiązanych ze sobą osób. W podobny sposób wykorzystywano te pojazdy przed 2024 r. Podobnie te pojazdy były i będą wykorzystywane w 2025 r. oraz w dalszej przyszłości. Docelowo żaden z przedmiotowych pojazdów ani sprzęt nie miał pozostać w 2024 r. ani nie pozostanie w przyszłości na stałe w Szwecji. Podatnik zakładał i zakłada wyłącznie okresowe wykorzystywanie przedmiotowych pojazdów i sprzętu w Szwecji. Umowy leasingu przedmiotowych pojazdów i sprzętu zostały zawarte w Polsce, z polskimi podatnikami podatku od towarów i usług. Okres leasingu wynosił każdorazowo minimum dwa lata. Przedmiotowe pojazdy i sprzęt zostały wydane podatnikowi do korzystania w Polsce. Zwrot pojazdów po zakończeniu umów leasingu ma nastąpić w Polsce. Opcjonalny wykup pojazdów po zakończeniu umów leasingu również ma nastąpić w Polsce. Przy nabyciu przedmiotowych usług w Polsce podatnik posłużył się swoim polskim numerem NIP. Nabycia przedmiotowych usług w Polsce podlegały podatkowi od towarów i usług. Jako że przedmiotowe pojazdy i sprzęt przeważnie wykorzystywano do wykonania robót budowlanych w Szwecji, to podstawą wykazania sumy kwot podatku z faktur dokumentujących te nabycia jako podatek VAT (podatek od towarów i usług) naliczony był art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Podatek związany z nabyciem usług leasingu mógłby zostać odliczony gdyby miejscem świadczenia robót budowlanych wykonywanych w Szwecji była Polska. Do przedmiotowych pojazdów i sprzętu nie odnoszą się żadne ograniczenia ani wyłączenia przewidziane w art. 86a lub 88 ustawy. [

Opis zdarzenia przyszłego

1] Podatnik będzie dysponował na podstawie umów leasingu operacyjnego analogicznymi samochodami ciężarowymi, przyczepami i sprzętem jak w opisie stanu faktycznego 1. Nie zmienią się zasady, cechy i warunki nabywania tych usług w stosunku do opisu stanu faktycznego 1. Pojazdy i sprzęt zostaną wykorzystane do wykonania robót na kolejnych nieruchomościach w Szwecji na takich samych zasadach jak w opisie stanu faktycznego 1. Stosownie do kontynuowanych i nowych zleceń. Sporadycznie będą wykorzystywane również w Polsce do wykonywania robót budowlanych na nieruchomościach w Polsce. [Stan faktyczny 2] W 2024 r. podatnik posiadał m. in. następujące środki trwałe: - samochód osobowy (...) nr rej. (...); - samochód osobowy (...) nr rej. (...); - samochód ciężarowy (...) nr rej. (...); - samochód ciężarowy nr rej. (...); - samochód ciężarowy nr rej. (...); - samochód ciężarowy nr rej. (...). Podatnik wykorzystywał te środki trwałe do wykonywania zleconych robót budowlanych w Polsce. Do wykonywania zleconych robót budowlanych na nieruchomościach w Polsce. Tylko sporadycznie przedmiotowe pojazdy były wykorzystywane w Szwecji, do wykonywania robót budowlanych w Szwecji. Żaden z przedmiotowych pojazdów nie został przypisany na stałe do wykorzystania na placu budowy w jednej lokalizacji ani dla pojedynczego zleceniodawcy. Przeciwnie, wykorzystywane były w wielu lokalizacjach i przy wykonywaniu zleceń pochodzących od wielu niepowiązanych ze sobą osób. W podobny sposób wykorzystywano te pojazdy przed 2024 r. Podobnie te pojazdy były i będą wykorzystywane w 2025 r. oraz w dalszej przyszłości.

Docelowo żaden z przedmiotowych pojazdów nie miał pozostać w 2024 r. ani nie pozostanie w przyszłości na stałe w Szwecji. Podatnik zakłada jedynie sporadyczne okresowe wykorzystywanie przedmiotowych pojazdów w Szwecji. Przy nabyciu przedmiotowych pojazdów w Polsce podatnik posłużył się swoim polskim numerem NIP. Nabycia przedmiotowych środków trwałych w Polsce podlegały podatkowi od towarów i usług. Jako że przedmiotowe pojazdy i sprzęt przeważnie wykorzystywano w Polsce, to podstawą wykazania sumy kwot podatku z faktur dokumentujących te nabycia jako podatek VAT naliczony był art. 86 ust. 1 ustawy. W związku ze sporadycznym wykorzystaniem tych pojazdów w Szwecji, podstawą potrącenia kwot podatku był również art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Wobec nieprzerwanego wykorzystywania przedmiotowych środków trwałych do czynności opodatkowanych w Polsce albo (sporadycznie) do czynności opodatkowanych w Szwecji podatnik przyjął, że nie był zobowiązany do korekty podatku VAT naliczonego na żadnej z podstaw określonej w ustawie. Podatek związany z nabyciem przedmiotowych środków trwałych mógłby zostać odliczony i nie podlegałby korekcie gdyby miejscem świadczenia robót budowlanych sporadycznie wykonywanych w Szwecji była Polska. Do przedmiotowych pojazdów nie odnoszą się żadne ograniczenia ani wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy. Samochodów osobowych dotyczą ograniczenia przewidziane w art. 86a ustawy. [Opis zdarzenia przyszłego 2] Podatnik będzie dysponował analogicznymi środkami trwałymi w stosunku do pojazdów wskazanych w opisie stanu faktycznego 2. Nie zmienią się zasady, cechy i warunki nabywania tych środków trwałych w stosunku danych z opisu stanu faktycznego 2. Podatnik będzie wykorzystywał te środki trwałe do wykonywania zleconych robót budowlanych w Polsce i (sporadycznie) w Szwecji na takich samych zasadach jak w opisie stanu faktycznego 2. Stosownie do kontynuowanych i nowych zleceń. [Stan faktyczny 3] Podatnik w 2024 r. nabywał od polskich przedsiębiorców jako od swoich podwykonawców następujące usługi: 1. roboty ogólnobudowlane; 2. roboty wykończeniowe. Podatnik wykorzystywał nabyte usługi do wykonywania zleconych robót budowlanych na nieruchomościach w Polsce i w Szwecji. W odniesieniu do robót budowlanych wykonywanych przez podwykonawców na nieruchomościach w Szwecji podatnik przyjmował, że miejscem świadczenia takich usług jest Szwecja a nie Polska (art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361 zwanej dalej „ustawą” w zw. z art. 13b, 31a i 31b rozporządzenia 282/2011. Nabycia przedmiotowych usług od polskich podwykonawców nie podlegały podatkowi od towarów i usług. Faktury podwykonawców dokumentujące przedmiotowe usługi wystawiano bez wykazanego podatku od towarów i usług. W miejscu przeznaczonym na stawkę podatku na fakturach umieszczano skrót „np” - od słów „nie podlega”. Na fakturach wskazywano również w języku polskim i szwedzkim, że „czynność nie podlega podatkowi od usług zgodnie z art. 27 ust. 2 punkt 1 ustawy o VAT”. W miejscu przeznaczonym na określenie nazwy towaru/usługi podwykonawcy wskazywali na adres wykonywanych robót. Przykładowo: „Miejsce pracy: (...)”. Przy nabyciu przedmiotowych usług podwykonawczych w Polsce podatnik posłużył się swoim polskim podatkowym numerem identyfikacyjnym (NIP). Na fakturach wystawionych przez podwykonawców widnieją polskie dane podatnika i jego polski numer NIP. Podatnik nie ma w Szwecji żadnego zaplecza personalnego ani technicznego pozwalającego zamówić i wykorzystać usługi polskich podwykonawców z pominięciem zaplecza, którym podatnik dysponuje w siedzibie działalności gospodarczej w Polsce. [Zdarzenie przyszłe 3] Podatnik będzie od polskich przedsiębiorców jako od swoich podwykonawców nabywał następujące usługi: 1. roboty ogólnobudowlane; 2. roboty wykończeniowe. Nie zmienią się zasady, cechy i warunki nabywania tych usług w stosunku do opisu stanu faktycznego 3. Podatnik będzie wykorzystywał nabyte usługi do wykonywania zleconych robót budowlanych na nieruchomościach w Polsce i w Szwecji na takich samych zasadach jak w opisie stanu faktycznego 3. [Zdarzenie przyszłe 4] Na potrzeby robót budowlanych wykonywanych w Szwecji podatnik będzie przeważnie nabywał materiały budowlane w Szwecji. Część materiałów (towarów) na potrzeby tych robót budowlanych będzie nabywał jednak w Polsce. Nabyte w Polsce materiały podatnik będzie przewoził przeważnie zleconym transportem do Szwecji i wykorzystywał do wykonywania zleconych robót budowlanych na nieruchomościach w Szwecji. Wyjątkowo tylko, do transportu podatnik będzie wykorzystywał własne pojazdy. Będzie to obejmowało w szczególności następujące materiały: cement; bloczki (np. (...)); styropian i materiały do styropianu; zaprawa do styropianu; zaprawa do spoinowania; gips szpachlowy; gładź szpachlowa; silikon sanitarny; pianoklej; gniazda i włączniki elektryczne; profil przyścienny; profil przysufitowy; folie budowlane i ochronne; siatka z włókna szklanego; siatka do styropianu; wkręty i kołki; rury pcv; pręty żebrowane; płyty gipsowo kartonowe; schody strychowe; beton posadzkowy; beton napowietrzany; płyty osb; komin; konstrukcje stalowe wykonane na zamówienie podatnika w Polsce. Przedmiotowe materiały będą w całości zużywane w Szwecji do wykonywania poszczególnych zleconych podatnikowi robót budowlanych. Nie będzie zamiarem podatnika aby jakakolwiek część materiałów została z powrotem przywieziona do Polski. Przedmiotowe materiały nie będą też nikomu odprzedawane w Szwecji. W szczególności nie będą sprzedawane odrębnie na rzecz szwedzkiego zleceniodawcy - obok świadczenia robót budowlanych. Nie będą więc przedmiotem odrębnej dostawy na terytorium kraju ani Szwecji. Nie będą również przedmiotem odrębnej (transakcyjnej) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na terytorium kraju albo na terytorium Szwecji. Przy nabyciu przedmiotowych towarów w Polsce podatnik posłuży się swoim polskim numerem NIP. Nabycia przedmiotowych towarów w Polsce będą podlegały podatkowi od towarów i usług. Na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy podatnik będzie wykazywał sumę podatku wynikającą z faktur dokumentujących te nabycia jako podatek VAT naliczony. Podatek związany z nabyciem towarów mógłby zostać odliczony gdyby miejscem świadczenia robót budowlanych wykonywanych w Szwecji była Polska. Do przedmiotowych towarów nie będą odnosiły się żadne ograniczenia ani wyłączenia przewidziane w art. 86a lub 88 ustawy. Podatnik będzie rozpoznawał i wykazywał przemieszczenia tych materiałów budowlanych jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów dokonaną na własną rzecz (art. 13 ust. 3 ustawy). W uzupełnieniu wskazał Pan, że w 2024 r. przekroczył roczny limit obrotu na terytorium Unii Europejskiej w wysokości 100 000 euro. W 2025 r. nie będzie Pan korzystał na terytorium Szwecji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług - ze zwolnienia podmiotowego (w związku z nieprzekroczeniem rocznego limitu obrotu na terytorium Unii Europejskiej w wysokości 100 000 euro). Posiada Pan dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku (z tytułu zakupu usług leasingu pojazdów, o których mowa w stanie faktycznym 1) ze świadczonymi przez podatnika usługami poza terytorium kraju (w Szwecji). Będzie posiadał Pan dokumenty, z których będzie wynikał związek odliczonego podatku (z tytułu zakupu usług leasingu pojazdów, o których mowa w zdarzeniu przyszłym 1) ze świadczonymi przez podatnika usługami poza terytorium kraju (w Szwecji). Posiada Pan dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku (z tytułu nabycia pojazdów, o których mowa w stanie faktycznym 2) ze świadczonymi przez podatnika usługami poza terytorium kraju (w Szwecji). Będzie posiadał Pan dokumenty, z których będzie wynikał związek odliczonego podatku (z tytułu nabycia pojazdów, o których mowa w zdarzeniu przyszłym 2) ze świadczonymi przez podatnika usługami poza terytorium kraju (w Szwecji). Pana polscy podwykonawcy, jako podmioty prowadzące działalność gospodarczą, nie posiadali/nie będą posiadali żadnego stałego miejsca prowadzenia działalności w Szwecji. Podwykonawcy, którzy świadczyli/będą świadczyli usługi budowlane i usługi wykończeniowe na Pana rzecz nie byli/nie będą zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT w Szwecji. Podwykonawcy posługiwali/będą posługiwali się swoim polskim nr NIP wystawiając faktury na Pana rzecz. Roboty budowlane i roboty wykończeniowe nabywane od podwykonawców polegały/będą polegały i dotyczyły/będą dotyczyły: 1) w zakresie robót budowlanych: - wykonania dobudówek do istniejących budynków; - wyburzeń ścian; - budowy domów od podstaw; - wykonania dachów; - wykonania fasad; - wykonania drenaży; - wykonania podjazdów; - wykonania Izolacji fasad; 2) w zakresie robót wykończeniowych: - tynkowania i przygotowania ścian do malowania; - wykonania i przygotowania podłoża pod położenie podłóg; - szpachlowania; - malowania; - flizowania; - kładzenia podłóg; - renowacji okien. Usługi świadczone przez podwykonawców mają/będą mieć wystarczająco bezpośredni związek z konkretną, określoną co do miejsca położenia nieruchomością w Szwecji, tj. są /będą świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub są/będą dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę jej fizycznego stanu. Odbiorcami usług budowlanych świadczonych przez Pana w Polsce będą zarejestrowani w Polsce podatnicy podatku od towarów i usług posiadający siedziby oraz stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Odbiorcami tych usług w przypadku osób nie prowadzących działalności gospodarczej będą osoby mające zwykłe miejsce zamieszkania w Polsce. Pytania 1. [Pytanie do stanu faktycznego 1] Czy podatnikowi służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika usług leasingu samochodów ciężarowych i sprzętu w Polsce wykorzystywanych przez podatnika głównie do wykonania robót budowlanych w Szwecji i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Polsce? 2. [Pytanie do zdarzenia przyszłego 1] Czy podatnikowi będzie służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika usług leasingu samochodów ciężarowych i sprzętu w Polsce, które będą wykorzystywane przez podatnika głównie do wykonania robót budowlanych w Szwecji i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Polsce? 3. [Pytanie do stanu faktycznego 2] Czy podatnikowi służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika środków trwałych w Polsce wykorzystywanych przez podatnika głównie do wykonania robót budowlanych w Polsce i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Szwecji? 4. [Pytanie do zdarzenia przyszłego 2] Czy podatnikowi będzie służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika środków trwałych w Polsce, które będą wykorzystywane przez podatnika głównie do wykonania robót budowlanych w Polsce i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Szwecji? 5. [Pytanie do stanu faktycznego 3] Czy Szwecja była miejscem świadczenia i opodatkowania usług wykonywanych na nieruchomościach w Szwecji, które podatnik nabywał w Polsce od swoich polskich podwykonawców? 6. [Pytanie do zdarzenia przyszłego 3] Czy Szwecja będzie miejscem świadczenia i opodatkowania usług, które będą wykonywane na nieruchomościach w Szwecji, które podatnik będzie nabywał w Polsce od swoich polskich podwykonawców? 7. [Pytanie do stanu faktycznego 3] Czy ewidencja podatnika, o której w art. 109 ust. 3 ustawy oraz jego deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 3 ustawy powinny były obejmować dane z faktur dokumentujących wykonanie przez podwykonawców podatnika usług na nieruchomościach w Szwecji? 8. [Pytanie do zdarzenia przyszłego 3] Czy ewidencja podatnika, o której w art. 109 ust. 3 ustawy oraz jego deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 3 ustawy powinny obejmować dane z faktur dokumentujących wykonanie przez podwykonawców podatnika usług na nieruchomościach w Szwecji? 9. [Pytanie do zdarzenia przyszłego 4] Czy podatnikowi będzie służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika materiałów budowlanych w Polsce, które będą przewożone z Polski do Szwecji i zostaną wykorzystane przez podatnika do wykonania robót budowlanych w Szwecji? Pana stanowisko w sprawie Ad 1. Tak. Podatnikowi służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika usług leasingu samochodów ciężarowych i sprzętu w Polsce wykorzystywanych przez podatnika głównie do wykonania robót budowlanych w Szwecji i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Polsce. Na wstępie należy podkreślić, że w analizowanym przypadku leasing, w odróżnieniu od robót wykonywanych przez podatnika w Szwecji, nie mieści się w hipotezie przepisu art. 28e ustawy. Nie można uznać, że nabyte w Polsce usługi leasingu były powiązane z konkretną szwedzką nieruchomością, która miałaby stanowić centralny i nieodzowny element leasingu. Leasing pojazdów nie doprowadzi również do zmiany fizycznego stanu konkretnej szwedzkiej nieruchomości. Istotą usług leasingu samochodów i sprzętu nabywanych przez podatnika jest udostępnienie samochodów i sprzętu do dowolnego zastosowania w działalności gospodarczej podatnika. Bez ograniczeń terytorialnych i zakresowych. Podatnika wiąże w zasadzie tylko przeznaczenie i przydatność pojazdu albo sprzętu do działalności. Choć wyleasingowane w Polsce pojazdy i sprzęt wykorzystywane są głównie do wykonywania robót budowlanych w Szwecji to miejscem świadczenia i opodatkowania tych usług nabywanych przez podatnika była Polska a nie Szwecja. W Szwecji podatnik nie dysponował żadnym zapleczem technicznym ani personalnym pozwalającym wziąć cokolwiek w leasing. Z kolei ze względu na minimalny czas trwania każdej z umów leasingu, który wynosił dwa lata, należy wykluczyć zastosowanie przepisu art. 28j ust. 1 ustawy do określenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług. W takim stanie, skoro do przedmiotowych usług leasingu nie można zastosować przepisu art. 28e ani art. 28j ust. 1 ustawy, miejsce opodatkowania przedmiotowych usług należało ustalać na zasadach ogólnych. Przyjąć należy, że przedmiotowe usługi leasingu podlegały opodatkowaniu w Polsce. Dodatkowo nie ma przy tym podstawy do tego aby okresowe przemieszczanie leasingowanych pojazdów i sprzętu rozpoznawać jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów dokonywane na własną rzecz (art. 13 ust 3 ustawy). Dotyczy to zarówno podatnika (leasingobiorcy) jak i właściciela pojazdów (leasingodawcy). Przechodząc do kwestii prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony, należy przypomnieć, że w zakresie, w jakim towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy podatnik miał również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 tego przepisu wynika, że ma do tego prawo m.in. gdy nabyte towary i usługi dotyczą świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy odnosi się do podatników prowadzących działalność gospodarczą na terytorium kraju, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju. Praktycznym wyrazem tej zasady jest również obowiązek wykazywania przez podatnika podstawy opodatkowania wynikającej ze sprzedaży towarów lub usług poza terytorium kraju odpowiednio w poz. K_11 i P_11 JPK_V7M/K. Ad 2. Tak. Podatnikowi będzie służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika w przyszłości usług leasingu samochodów ciężarowych i sprzętu w Polsce wykorzystywanych przez podatnika głównie do wykonania robót budowlanych w Szwecji i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Polsce. Z tych samych powodów co przytoczone w uzasadnieniu stanowiska w zakresie stanu faktycznego 1. Ad 3. Tak. Podatnikowi służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika środków trwałych w Polsce wykorzystywanych przez podatnika głównie do wykonania robót budowlanych w Polsce i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Szwecji. W podanym stanie faktycznym miejsce opodatkowania przedmiotowych dostaw na rzecz podatnika należało ustalać na zasadach ogólnych. Przyjąć należało, że przedmiotowe dostawy podlegały opodatkowaniu w Polsce. Nie było żadnej podstawy aby przyjąć, że miejscem świadczenia przy dostawach tych środków była Szwecja. Dodatkowo nie ma przy tym podstawy do tego aby sporadyczne okresowe przemieszczanie przedmiotowych środków trwałych rozpoznawać jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów dokonywane na własną rzecz (art. 13 ust 3 ustawy). Wyklucza to przepis art. 13 ust. 4 pkt. 7 ustawy. Dlatego podobnie jak w przypadku stanowiska w zakresie stanu faktycznego 1 należy podać jak następuje. Zasadniczo w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 tego przepisu wynika, że ma do tego prawo gdy nabyte towary i usługi dotyczą świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy odnosi się do podatników prowadzących działalność gospodarczą na terytorium kraju, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju. Biorąc pod uwagę wykorzystanie przedmiotowych środków trwałych głównie do wykonywania robót budowlanych w Polsce oraz sporadyczne wykorzystanie tych środków do wykonywania robót w Szwecji na pytanie podatnika należy odpowiedzieć twierdząco. W przypadku nabyć obejmujących samochody osobowe znajdowały zastosowania ograniczenia przewidziane w art. 86a ustawy. Ad 4. Tak. Podatnikowi będzie służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika środków trwałych w Polsce, które będą wykorzystywane przez podatnika głównie do wykonania robót budowlanych w Polsce i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Szwecji. Z tych samych powodów co przytoczone w uzasadnieniu stanowiska w zakresie stanu faktycznego 2. W przypadku nabyć obejmujących samochody osobowe znajdą zastosowania ograniczenia przewidziane w art. 86a ustawy. Ad 5. Tak. Miejscem świadczenia i opodatkowania robót budowlanych wykonywanych na nieruchomościach w Szwecji nabywanych w Polsce przez podatnika od polskich podwykonawców była Szwecja. Wynika to z następujących okoliczności. Zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Z przedmiotowego przepisu wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba działalności gospodarczej usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania. Przedmiotowy przepis określa tylko przykładowe rodzaje usług związanych z nieruchomościami. Nie wprowadza ograniczeń co do charakteru i rodzaju uregulowanych w nim usług. Wyliczenie usług z art. 28e ustawy ma otwarty charakter. Ustawa nie definiuje pojęcia „nieruchomości” oraz pojęcia „usług związanych z nieruchomościami”. Pojęcia te zdefiniowano natomiast w przepisach rozporządzenia 282/2011. Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 za „nieruchomość” uznaje się: a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania; b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść; c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy; d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji. Zgodnie z art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 „usługi związane z nieruchomościami” to wyłącznie usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością: a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług; b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości. Zgodnie z art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 obejmuje to w szczególności: a) opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony; b) świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu; c) wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części; d) budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych; e) prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i nawożenie; f) badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu; g) szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku sporów; (...) k) utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu; l) utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych; m)instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość; n) utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość; Zgodnie z art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 do „usług związanych z nieruchomościami” nie należą usługi: a) opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę; (...) f) instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości; Reasumując, miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości. Dotyczy usług które wprost odnoszą się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też usług mających na celu zmianę fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości. Usługa, o której mowa w art. 28e ustawy powinna odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości, czyli takiej, która jest identyfikowalna co do jej indywidualnego położenia. Przedmiotem usługi powinna być skonkretyzowana nieruchomość lub usługa powinna być świadczona na/wobec konkretnej nieruchomości, a nie jakiejkolwiek. Ta konkretna nieruchomość powinna być wpisana w istotę świadczonej usługi, być jej centralnym elementem, nadając główny sens usłudze i determinować jej treść, co należy rozumieć w ten sposób, że usługa może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z daną konkretną a nie dowolną inną nieruchomością. Hipotetyczna zmiana miejsca świadczenia usług, na inną nieruchomość, powinna niweczyć istotę i sens pierwotnie świadczonej usługi. Ad 6. Tak. Miejscem świadczenia i opodatkowania robót budowlanych, które będą wykonywane na nieruchomościach w Szwecji i będą nabywane w Polsce przez podatnika od polskich podwykonawców, będzie Szwecja. Z tych samych powodów co przytoczone w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 5. Ad 7. Ewidencja podatnika, o której w art. 109 ust. 3 ustawy oraz jego deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 3 ustawy nie powinny były obejmować danych z faktur dokumentujących wykonanie przez podwykonawców podatnika usług na nieruchomościach w Szwecji. Przepisy ustawy ani przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług z dnia 15 października 2019 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.) nie wymagały wykazywania danych dotyczących faktur wystawionych przez podwykonawców podatnika dokumentujących wykonanie usług, których miejscem świadczenia i opodatkowania była Szwecja. Ad 8. Ewidencja podatnika, o której w art. 109 ust. 3 ustawy oraz jego deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 3 ustawy nie powinny obejmować danych z faktur dokumentujących wykonanie przez podwykonawców podatnika usług na nieruchomościach w Szwecji. Z tych samych powodów co przytoczone w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania 7. Ad 9. Tak. Podatnikowi będzie służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika materiałów budowlanych w Polsce przewiezionych przez podatnika z Polski do Szwecji oraz wykorzystanych przez podatnika do wykonania robót budowlanych na nieruchomościach w Szwecji. W podanym zdarzeniu przyszłym, po zakupie materiałów budowlanych w Polsce podatnik będzie przemieszczał je z Polski do Szwecji i następnie będzie wykorzystywał je do wykonania zleconych mu robót budowlanych. Przemieszczenia tych materiałów budowlanych będzie spełniało warunki określone w art. 13 ust. 3 ustawy do uznania za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów dokonaną na własną rzecz. W takim stanie rzeczy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie nabyć ww. materiałów budowlanych służyć będzie podatnikowi wprost na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w związku z dokonywaniem czynności opodatkowanej na terytorium Polski. Wskutek dokonywania nietransakcyjnej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Podstawą do obniżenia podatku należnego nie będzie natomiast w przypadku tych materiałów przepis art. 86 ust. 8 pkt. 1 ustawy. Prawo do obniżenia podatku należnego nie będzie się więc wiązało z wykazywaniem podstawy opodatkowania wynikającej ze sprzedaży towarów lub usług poza terytorium kraju odpowiednio w poz. K_11 i P_11 JPK_V7M/K, ale z dokonywaniem przez podatnika w Polsce nietransakcyjnych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów i odpowiednio, konsekwentnie z rozpoznaniem nietransakcyjnych wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów w Szwecji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju. Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy: Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - z zastrzeżeniem art. 2a. W myśl art. 2 pkt 3 ustawy: Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...). W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy: Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Według art. 8 ust. 1 ustawy: Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). W myśl art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. W przypadku świadczenia usług miejsce świadczenia decyduje o tym, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. I tak, stosownie do art. 28a ustawy: Na potrzeby stosowania ww. rozdziału: 1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to: a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej; 2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług. Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy: Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy: W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona. Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z nich są usługi związane z nieruchomościami. Zgodnie z art. 28e ustawy: Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Przepis art. 28e ustawy stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości. Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził Rozporządzeniem Wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284, s. 1) zmianę do Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1, z późn. zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 - pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011: Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się: a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania; b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść; c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy; d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji. W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011: Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112 /WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach: a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług; b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości. Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem, szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy, dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości. Ponadto, za usługi związane z nieruchomościami nie uznaje się opracowywania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę. Należy także zauważyć, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Podkreślić należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy tym, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy: Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Zatem w sytuacji nabycia towarów na terytorium Polski, które są wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w Polsce do wykonywania czynności opodatkowanych w Polsce prawo do odliczenia przysługuje na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów związanych z dokonywaną dostawą towarów lub świadczeniem usług opodatkowanych poza terytorium kraju. Warunkiem odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przepis ten wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności. Zatem, podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. W kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków dotyczących pojazdów samochodowych ustawa zawiera szereg przepisów szczególnych. W tym zakresie należy przede wszystkim zwrócić uwagę na art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym: W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. W myśl art. 86a ust. 2 tego artykułu: Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące: 1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych; 2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3; 3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów. Na podstawie ust. 3 ww. artykułu: Przepis ust. 1 nie ma zastosowania: 1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są: a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie; 2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. W myśl art. 86a ust. 4 ustawy: Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli: 1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub 2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Zauważyć również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Zatem w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze. Z opisu sprawy wynika, że jest Pan przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie wykonywania robót budowlanych. Prowadzi Pan działalność w Polsce oraz w Szwecji, ale siedzibę działalności gospodarczej ma Pan tylko w Polsce. Zarządza Pan swoim przedsiębiorstwem w Polsce. Nie posiada Pan stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Szwecji. Jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce i w Szwecji. W 2024 r. wykonywał Pan roboty budowlane w Szwecji, w różnych lokalizacjach, gdzie każdą z nich da się precyzyjnie określić i powiązać z konkretną nieruchomością (działką i budynkiem) na terytorium Szwecji. Wykonywał Pan te roboty budowlane przeważnie na rzecz konsumentów, tj. osób nie prowadzących działalności gospodarczej, nie będących podatnikami podatku od wartości dodanej w Szwecji oraz w niewielkim zakresie na rzecz przedsiębiorców będących podatnikami podatku od wartości dodanej (zarejestrowanych w tym charakterze w Szwecji). Usługi polegały na wykonaniu określonych robót budowlanych na podstawie projektu budowlanego udostępnionego przez zleceniodawcę. Przedmiotowe konkretne nieruchomości położone w Szwecji były centralnym punktem robót wykonywanych przez Pana, niezbędnym do wykonania tych robót. W odniesieniu do tych robót budowlanych, wykonywanych na nieruchomościach w Szwecji, przyjmował Pan, że miejscem świadczenia jego usług jest Szwecja. Wykonanie przedmiotowych robót budowlanych rozliczył Pan w Szwecji wykorzystując do tego swój szwedzki podatkowy numer identyfikacyjny. W 2024 r. wykonywał Pan roboty budowlane również w Polsce. W przyszłości zamierza Pan kontynuować działalność gospodarczą w zakresie wykonywania robót budowlanych w taki sam sposób na nieruchomościach w Szwecji i w Polsce. W 2024 r. dysponował Pan na podstawie umów leasingu operacyjnego samochodami ciężarowymi, przyczepami i sprzętem: (...) nr rej. (...); (...) nr rej. (...); żuraw (...) nr rej. (...); przyczepa ciężarowa nr rej. (...); przyczepa ciężarowa nr rej. (...); minikoparka gąsienicowa [(...)]. Przedmiotowe pojazdy pozyskane na podstawie umów leasingu wykorzystywał Pan przeważnie w Szwecji, do wykonywania zleconych robót budowlanych na nieruchomościach. Sporadycznie przedmiotowe pojazdy i sprzęt były wykorzystywane do wykonywania robót budowlanych w Polsce. Żaden z przedmiotowych pojazdów i sprzętu nie został przypisany na stałe do wykorzystania na placu budowy w jednej lokalizacji ani dla pojedynczego zleceniodawcy. Były one wykorzystywane w wielu lokalizacjach i przy wykonywaniu zleceń pochodzących od wielu niepowiązanych ze sobą osób. W podobny sposób wykorzystywano te pojazdy przed 2024 r. oraz podobnie te pojazdy były i będą wykorzystywane w 2025 r. oraz w dalszej przyszłości. Docelowo żaden z przedmiotowych pojazdów ani sprzęt nie miał pozostać ani nie pozostanie w przyszłości na stałe w Szwecji. Umowy leasingu przedmiotowych pojazdów i sprzętu zostały zawarte w Polsce, z polskimi podatnikami podatku od towarów i usług. Przy nabyciu przedmiotowych usług w Polsce posłużył się Pan swoim polskim numerem NIP. We wniosku wskazał Pan, że do ww. pojazdów i sprzętu nie odnoszą się żadne ograniczenia ani wyłączenia przewidziane w art. 86a lub 88 ustawy. Posiada i będzie Pan posiadał dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku od ww. usług ze świadczonymi przez Pana usługami poza terytorium kraju (w Szwecji). W 2024 r. posiadał Pan też m.in. następujące środki trwałe: samochód osobowy (...) nr rej. (...); samochód osobowy (...) nr rej. (...); samochód ciężarowy (...) nr rej. (...); samochód ciężarowy nr rej. (...); samochód ciężarowy nr rej. (...); samochód ciężarowy nr rej. (...). Wykorzystywał Pan te środki trwałe do wykonywania zleconych robót budowlanych na nieruchomościach w Polsce. Tylko sporadycznie przedmiotowe pojazdy były wykorzystywane do wykonywania robót budowlanych w Szwecji. Żaden z przedmiotowych pojazdów nie został przypisany na stałe do wykorzystania na placu budowy w jednej lokalizacji ani dla pojedynczego zleceniodawcy. Były one wykorzystywane w wielu lokalizacjach i przy wykonywaniu zleceń pochodzących od wielu niepowiązanych ze sobą osób. W podobny sposób wykorzystywano te pojazdy przed 2024 r. Podobnie te pojazdy były i będą wykorzystywane w 2025 r. oraz w dalszej przyszłości. Docelowo żaden z przedmiotowych pojazdów nie miał pozostać ani nie pozostanie w przyszłości na stałe w Szwecji. Przy nabyciu przedmiotowych pojazdów w Polsce posłużył się Pan swoim polskim numerem NIP. We wniosku wskazał Pan, że do przedmiotowych pojazdów nie odnoszą się żadne ograniczenia ani wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy. Samochodów osobowych dotyczą ograniczenia przewidziane w art. 86a ustawy. Posiada i będzie Pan posiadał dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku od ww. usług ze świadczonymi przez Pana usługami poza terytorium kraju (w Szwecji). W 2024 r. nabywał Pan od polskich przedsiębiorców jako od swoich podwykonawców następujące usługi: roboty ogólnobudowlane (wykonanie dobudówek do istniejących budynków; wyburzenia ścian; budowa domów od podstaw; wykonanie dachów, fasad, drenaży, podjazdów, izolacji fasad); roboty wykończeniowe (tynkowanie i przygotowanie ścian do malowania; wykonanie i przygotowanie podłoża pod położenie podłóg; szpachlowanie; malowanie; flizowanie; kładzenie podłóg; renowacja okien). Wykorzystywał Pan nabyte usługi do wykonywania zleconych robót budowlanych na nieruchomościach w Polsce i w Szwecji. W odniesieniu do robót budowlanych wykonywanych przez podwykonawców na nieruchomościach w Szwecji przyjmował Pan, że miejscem świadczenia takich usług jest Szwecja. Usługi świadczone przez podwykonawców mają/będą mieć wystarczająco bezpośredni związek z konkretną, określoną co do miejsca położenia, nieruchomością w Szwecji, tj. są/będą świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub są/będą dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę jej fizycznego stanu. Nabycia przedmiotowych usług od polskich podwykonawców nie podlegały podatkowi od towarów i usług. Faktury podwykonawców dokumentujące przedmiotowe usługi wystawiano bez wykazanego podatku od towarów i usług. W miejscu przeznaczonym na określenie nazwy towaru/usługi podwykonawcy wskazywali na adres wykonywanych robót. Przy nabyciu przedmiotowych usług podwykonawczych w Polsce posłużył się Pan swoim polskim podatkowym numerem identyfikacyjnym (NIP). Pana polscy podwykonawcy, jako podmioty prowadzące działalność gospodarczą, nie posiadali/nie będą posiadali żadnego stałego miejsca prowadzenia działalności w Szwecji. Podwykonawcy posługiwali/będą posługiwali się swoim polskim nr NIP wystawiając faktury na Pana rzecz. Pana wątpliwości dotyczą m.in. tego, czy Szwecja była i będzie miejscem świadczenia i opodatkowania usług nabywanych przez Pana od podwykonawców i wykonywanych na nieruchomościach w Szwecji oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących nabycie usług leasingu oraz nabycie środków trwałych (pytania 1-6). Odnosząc się do Pana wątpliwości należy w pierwszej kolejności rozważyć, czy zarówno usługi budowlane świadczone przez Pana na rzecz kontrahentów z Szwecji, jak i usługi budowlane świadczone przez podwykonawców na Pana rzecz, stanowią usługi, do których znajdują zastosowanie szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e ustawy. Artykuł ten dotyczy ustalenia miejsca świadczenia i opodatkowania wyłącznie tych usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej nieruchomości. Zarówno ustalenie miejsca świadczenia usług wykonywanych przez Pana na rzecz kontrahentów ze Szwecji, jak i usług wykonywanych przez podwykonawców na Pana rzecz, ma istotne znaczenie w kontekście prawa do odliczenia przez Pana podatku VAT. Istotny jest bowiem fakt, czy nabywane przez Pana usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce i czy te nabywane usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych na terytorium Polski czy poza terytorium kraju. Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że aby świadczenie usług mogło zostać uznane za związane z nieruchomością w rozumieniu tego przepisu, konieczne jest, by świadczenie to było związane z wyraźnie określoną nieruchomością i by sama nieruchomość stanowiła przedmiot owego świadczenia. Tak jest w szczególności wówczas, gdy wyraźnie określoną nieruchomość należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (zob. podobnie wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r., RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, C-155/12, EU:C:2013:434, pkt 34, 35). Orzecznictwo to, jak wskazuje Trybunał w wyroku C-215/19, zostało zasadniczo skodyfikowane w art. 31a ust. 1 lit. a) i b) rozporządzenia 282/2011 wykonawczego, stanowiącym, że usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 47 dyrektywy VAT, obejmują jedynie te usługi, które wykazują wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością, co ma miejsce, po pierwsze, w przypadku, gdy usługi te wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług, a po drugie, w przypadku, gdy usługi te są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości. Odnosząc się w pierwszej kolejności do usług świadczonych przez Pana na rzecz konsumentów i kontrahentów ze Szwecji, należy zauważyć że roboty budowlane były wykonywane przez Pana na konkretnych nieruchomościach położonych w Szwecji, które da się precyzyjnie zlokalizować. Wskazał Pan, że nieruchomości te były centralnym punktem wykonywanych robót, niezbędnym do ich wykonania. Zatem świadczone przez Pana usługi, które dotyczą konkretnych nieruchomości w Szwecji, mają/będą mieć bezpośredni związek z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Usługi te były/będą więc opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości - w tym przypadku na terytorium Szwecji. Analogicznie, świadczone przez Pana usługi, które dotyczą konkretnych nieruchomości położonych na terytorium Polski, będą opodatkowane w miejscu położenia tych nieruchomości, tj. na terytorium Polski. Odnosząc się do miejsca świadczenia nabywanych przez Pana od podwykonawców usług budowalnych i wykończeniowych, wykonywanych na konkretnych nieruchomościach w Szwecji, zastosowanie również znajdzie art. 28e ustawy. Usługi te były/będą więc opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości - w tym konkretnym przypadku na terytorium Szwecji. Odnosząc się do Pana wątpliwości w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie na terytorium kraju usług leasingu samochodów ciężarowych i sprzętu, wykorzystywanych głównie do wykonania robót budowlanych w Szwecji i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Polsce oraz nabycie środków trwałych, które będą wykorzystywane głównie do wykonania robót budowlanych w Polsce i sporadycznie do wykonywania robót budowlanych w Szwecji, należy zauważyć, że nabywane przez Pana towary i usługi będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych na terytorium Polski jak i na terytorium Szwecji - w zależności od miejsca położenia nieruchomości, na której będzie Pan wykonywał usługi budowlane. Z tytułu nabycia usług leasingu jak i środków trwałych posłużył się Pan swoim polskim numerem NIP. Wskazał Pan, że w odniesieniu do leasingu pojazdów i sprzętu nie mają zastosowania ograniczenia przewidziane w art. 86a i 88 ustawy, natomiast do środków trwałych w postaci samochodów osobowych mają zastosowanie ograniczenia z art. 86a ustawy. Ponadto we wniosku wskazał Pan, że podatek związany z nabyciem usług leasingu i środków trwałych mógłby zostać odliczony gdyby miejscem świadczenia robót budowlanych wykonywanych w Szwecji była Polska. Posiada i będzie posiadał Pan dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z wykonywanymi poza terytorium kraju usługami. Z uwagi na przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że przysługuje i będzie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług leasingu oraz środków trwałych na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 8 ustawy, z zastrzeżeniem ograniczeń dotyczących samochodów osobowych wynikających z art. 86a ustawy. Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytań od nr 1 do nr 6 należy uznać za prawidłowe . Pana wątpliwości dotyczą także tego, czy w ewidencji oraz deklaracji, o której w art. 109 ust. 3 oraz art. 99 ust. 3 ustawy należy wykazywać nabywane przez Pana od podwykonawców usługi wykonywane na nieruchomościach w Szwecji. Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy: Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2. Stosownie do art. 99 ust. 2 ustawy: Mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. W myśl art. 99 ust. 3 pkt 1 ustawy: Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, mogą, po uprzednim zawiadomieniu na piśmie naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa, składać również mali podatnicy, którzy nie wybrali metody kasowej. W myśl art. 99 ust. 7c ustawy: Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika. Jak stanowi art. 99 ust. 11c ustawy: Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach. W myśl art. 109 ust. 3 ustawy: Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 albo art. 113a ust. 1, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące: 1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku; 2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego; 3) kontrahentów; 4) dowodów sprzedaży i zakupów. Wskazać należy, że elementy JPK_VAT określa rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.) oraz opracowane na jego podstawie wzory struktury logicznej JPK_VAT, w formie JPK_V7M i JPK_V7K. Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia: Deklaracje zawierają: 1) oznaczenie urzędu skarbowego, do którego jest składana deklaracja; 2) dane identyfikacyjne podatnika; 3) oznaczenie rodzaju rozliczenia: a) miesięczne - w przypadku deklaracji składanej na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy, albo b) kwartalne - w przypadku deklaracji składanej na podstawie art. 99 ust. 2 i 3 ustawy; 1) Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju kieruje działem administracji rządowej - finanse publiczne, na podstawie § 1 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 26 września 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu działania Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju (Dz. U. poz. 1841). 2) Zmiany tekstu jednolitego wymienionej ustawy zostały ogłoszone w Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, 2215, 2244, 2354, 2392 i 2433 oraz z 2019 r. poz. 675, 1018, 1495, 1520, 1751 i 1818. Dziennik Ustaw - 2 - Poz. 1988 4) oznaczenie okresu, za który jest rozliczany podatek od towarów i usług, zwany dalej „podatkiem”: a) miesiąc i rok - dla deklaracji składanej na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy, albo b) kwartał i rok - dla deklaracji składanej na podstawie art. 99 ust. 2 i 3 ustawy; 5) oznaczenie wersji (kodu) deklaracji składanej na podstawie: a) art. 99 ust. 1 ustawy albo b) art. 99 ust. 2 i 3 ustawy; 6) oznaczenie daty sporządzenia; 7) wskazanie celu złożenia deklaracji - złożenie deklaracji albo korekta deklaracji; 8) dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego; 9) dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku naliczonego; 10) dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku lub zwrotu podatku wraz z oznaczeniem sposobu dokonania tego zwrotu; 11) dodatkowe dane dotyczące rozliczenia. Na podstawie § 5 rozporządzenia: Dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku naliczonego, o których mowa w § 2 pkt 9, obejmują: 1) wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji; 2) wartość bez podatku (netto) oraz wysokość podatku naliczonego z tytułu: a) nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych, b) nabycia pozostałych towarów i usług; 3) wysokość podatku naliczonego z tytułu korekty podatku naliczonego: a) od nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych, b) od nabycia pozostałych towarów i usług, c) o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy, d) o której mowa w art. 89b ust. 4 ustawy; 4) łączną wysokość podatku naliczonego do odliczenia stanowiącą sumę wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji i wysokości podatku naliczonego, o których mowa w pkt 2 i 3. W pkt I załącznika do ww. rozporządzenia „Objaśnienia do deklaracji”, w pkt 5.1. wskazano, iż w zakresie danych niezbędnych do obliczenia wysokości podatku naliczonego należy wykazać wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86-92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja. Zgodnie z pkt. 5.2. dane, o których mowa w § 5 pkt 2 i 3 rozporządzenia, są podawane przez podatnika w deklaracji, w przypadku gdy określone w tych przepisach zdarzenia wystąpiły u podatnika w danym okresie rozliczeniowym. Zatem, w deklaracji podatkowej należy wykazać m.in. wartość bez podatku (netto) oraz wysokość podatku naliczonego z tytułu nabycia pozostałych towarów i usług, które są niezbędne do obliczenia wysokości podatku naliczonego. Jak ustaliłem, usługi świadczone na Pana rzecz przez podwykonawców, wykonywane na nieruchomościach w Szwecji, są opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości (w tym przypadku w Szwecji). We wniosku wskazał Pan, że nabycia przedmiotowych usług od polskich podwykonawców nie podlegały podatkowi od towarów i usług, a faktury podwykonawców dokumentujące przedmiotowe usługi wystawiano bez wykazanego podatku od towarów i usług. Z powołanych regulacji wynika, że w pliku JPK_V7M/K nie wykazuje się nabycia towarów i usług, które nie są opodatkowane na terytorium Polski, nie mają one bowiem wpływu na obliczenie wysokości podatku naliczonego. Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytań nr 7 i 8 należy uznać za prawidłowe. Pana wątpliwości dotyczą również prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących nabycie w Polsce materiałów budowlanych, które przewiezie Pan do Szwecji na własną rzecz i będzie je Pan wykorzystywał do wykonania robót budowlanych w Szwecji. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy: Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Natomiast na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy: Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika. Powołany art. 13 ust. 3 ustawy rozszerza więc pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności niemające charakteru czynności dwustronnych (pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami), polegające na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego kraju Unii Europejskiej, które mają służyć działalności gospodarczej podatnika. W takim przypadku dostawca pełni jednocześnie rolę nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy: Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. We wniosku wskazał Pan, że na potrzeby robót budowlanych wykonywanych w Szwecji przeważnie będzie Pan nabywał materiały budowlane w Szwecji, jednak część materiałów (towarów) na potrzeby tych robót będzie nabywał Pan w Polsce. Materiały te obejmują: cement, bloczki (np. (...)), styropian i materiały do styropianu, zaprawę do styropianu, zaprawę do spoinowania, gips szpachlowy, gładź szpachlowa, silikon sanitarny, pianoklej, gniazda i włączniki elektryczne, profile przyścienne, profile przysufitowe, folie budowlane i ochronne, siatkę z włókna szklanego, siatkę do styropianu, wkręty i kołki, rury pcv, pręty żebrowane, płyty gipsowo kartonowe, schody strychowe, beton posadzkowy, beton napowietrzany, płyty osb, kominy, konstrukcje stalowe wykonane na zamówienie podatnika w Polsce. Przy nabyciu przedmiotowych towarów w Polsce posłuży się Pan swoim polskim numerem NIP. Będzie Pan rozpoznawał i wykazywał przemieszczenia tych materiałów budowlanych jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów dokonane na własną rzecz (na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy). Przedmiotowe materiały będą w całości zużywane w Szwecji do wykonywania poszczególnych zleconych Panu robót budowlanych. Do przedmiotowych towarów nie będą odnosiły się żadne ograniczenia ani wyłączenia przewidziane w art. 86a lub 88 ustawy. Odnosząc się do Pana wątpliwości należy wskazać, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. A zatem nabycie przez Pana na terytorium kraju materiałów budowlanych będzie służyło wykonywaniu czynności, dla których miejscem opodatkowania będzie terytorium kraju, co oznacza, że będzie miał Pan - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie tych towarów. Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 9 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przeszłego, które pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Jednocześnie informujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przeszłego oraz zastosuje się Pan do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.