Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
25 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w
dokumencie celnym w związku z importem Towarów w przedstawionym modelu
współpracy.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
X sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest polską spółką wchodzącą w skład
międzynarodowej grupy spółek. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem
podatku od towarów i usług (dalej: VAT (podatek od towarów i usług)). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest
(...).
Obecnie w ramach prowadzonej działalności Spółka rozważa wdrożenie nowego modelu
współpracy biznesowej ze szwajcarskim partnerem biznesowym (dalej: Partner
Biznesowy) polegającego na zakupie półproduktów od Partnera Biznesowego i sprzedaży
mu opakowanych produktów gotowych.
Dotychczas transakcje polegały na zakupie przez Spółkę półproduktów bezpośrednio od
producentów spoza UE. Dla Spółki oznaczało to import towarów w rozumieniu ustawy o
VAT. Następnie Spółka sprzedawała te towary Partnerowi Biznesowemu w zmienionej
formie jako produkty gotowe (tj. po ich skompletowaniu i ostatecznym opakowaniu), wraz
z dystrybucją do miejsc wskazanych przez Partnera Biznesowego. Miejsca te znajdują się
głównie w krajach UE.
Rozważany nowy model współpracy biznesowej polega na tym, że Spółka będzie kupować
od Partnera Biznesowego różne półprodukty w zależności od potrzeb (dalej: Towary), a
następnie sprzedawać je Partnerowi Biznesowemu w zmienionej formie, tj. po ich
skompletowaniu i ostatecznym opakowaniu (dalej: Produkty Końcowe). Oczywiście, w celu
sprzedaży Produktów Końcowych, Spółka będzie również nabywać określone towary i
usługi od podmiotów trzecich (jednakże ten aspekt nie jest przedmiotem niniejszego
wniosku o interpretację).
Powodem zmiany modelu współpracy handlowej jest umożliwienie Partnerowi
Biznesowemu lepszego wypełniania zobowiązań umownych wobec Spółki, w
szczególności w zakresie zapewnienia, aby operacje Spółki związane z Partnerem
Biznesowym spełniały uzgodnione cele dotyczące wykorzystania kapitału obrotowego.
Rozważany model zakłada, że Partner Biznesowy składa Spółce zamówienie na zakup
określonego Produktu Końcowego. Następnie Spółka, po przeanalizowaniu zamówienia,
określa zapotrzebowanie na konkretne Towary niezbędne do realizacji zamówienia.
Potem Spółka składa Partnerowi Biznesowemu zamówienia na Towary. Następnie Partner
Biznesowy kupuje Towary we własnym imieniu od zewnętrznych dostawców spoza UE,
którzy te Towary produkują (dalej: Producent). W następnej kolejności Spółka kupuje
Towary od Partnera Biznesowego i wykorzystuje je do przygotowania Produktów
Końcowych, które są później sprzedawane Partnerowi Biznesowemu.
W związku z tym rozważany łańcuch dostaw dla Towarów i Produktów Końcowych jest
następujący:
Producent – [Towary] –> Partner Biznesowy – [Towary] –> Spółka – [Produkty Końcowe] –>
Partner Biznesowy.
Funkcje poszczególnych podmiotów w łańcuchu dostaw będą następujące:
W opisywanym modelu współpracy Producent będzie odpowiedzialny między innymi za:
produkcję i sprzedaż Towarów na rzecz Partnera Biznesowego na warunkach ...;
wystawienie faktury (lub innego właściwego dokumentu), zgodnie z przepisami
prawa kraju siedziby Producenta, Partnerowi Biznesowemu, który kupuje Towary od
Producenta;
zarządzanie procesem eksportu celnego i odprawy celnej Towarów pochodzących
spoza UE (Chiny), ponieważ taki Producent będzie miał status eksportera towarów z
kraju spoza UE;
przygotowanie towarów do wysyłki zgodnie z instrukcjami Partnera Biznesowego.
W relacjach z Producentem, Partner Biznesowy będzie odpowiedzialny między innymi za:
podejmowanie decyzji handlowych (np. negocjowanie ceny Towarów nabywanych od
Producenta);
obsługę składanych przez Spółkę zamówień zakupu Towarów, składanie zamówień
zakupu u Producenta, np. w odniesieniu do ilości, rodzaju Towarów zamawianych
przez Spółkę u Partnera Biznesowego, statusu i realizacji zamówień zakupu Towarów;
obsługę procesu reklamacyjnego;
zapłatę faktur wystawionych Partnerowi Biznesowemu przez Producenta na
odpowiedni rachunek bankowy Producenta.
W ramach transakcji pomiędzy Partnerem Biznesowym a Spółką:
Partner Biznesowy będzie sprzedawał Spółce Towary na warunkach....;
transakcje te będą każdorazowo dokumentowane fakturami (lub innymi właściwymi
dokumentami) wystawianymi Spółce przez Partnera Biznesowego, występującego w
roli sprzedawcy Towarów;
Spółka dokona zapłaty za dostarczone Towary bezpośrednio na rachunek bankowy
Partnera Biznesowego.
Po nabyciu Towarów przez Spółkę, Spółka będzie:
ponosić wszelkie ryzyko związane z Towarami nabytymi od Partnera Biznesowego
przed ich skompletowaniem i ostatecznym opakowaniem w jeden produkt przez
Wnioskodawcę, do momentu sprzedaży jako Produkt Końcowy Partnerowi
Biznesowemu;
zgodnie z Incoterms FCA, organizowała transport i przewóz Towarów z kraju spoza
UE do punktu docelowego w Polsce;
odpowiadała za proces importu celnego Towarów do Polski;
przechowywała Towary w magazynie na terytorium Polski, z którego Spółka będzie
pobierać Towary w miarę potrzeb;
ubezpieczała Towary i Produkty Końcowe, które są przechowywane w magazynach
Spółki, np. od uszkodzenia lub zniszczenia;
zgłaszała Partnerowi Biznesowemu wszelkie roszczenia dotyczące jakości
otrzymanych Towarów;
odpowiadała za jakość Produktów Końcowych, które mają być sprzedane i
przekazane Partnerowi Biznesowemu;
sprzedawała Produkty Końcowe Partnerowi Biznesowemu po przeprowadzeniu
procesu ich skompletowania i opakowania.
W związku ze sprzedażą Produktów Końcowych Partnerowi Biznesowemu, Spółka wystawi
fakturę z tytułu ich sprzedaży zgodnie z polskimi przepisami o podatku od towarów i
usług. Na cenę Produktu Końcowego składać się będzie m.in. wartość zakupionego
Towaru, koszt opakowania, inne koszty oraz marża Spółki.
Spółka będzie zatem wykorzystywała Towary nabywane od Partnera Biznesowego (i
importowane przez Spółkę) do działań opodatkowanych podatkiem VAT, tj. sprzedaży
Produktów Końcowych na rzecz Partnera Biznesowego.
Produkty Końcowe sprzedawane Partnerowi Biznesowemu będą dystrybuowane do
miejsc wskazanych przez Partnera Biznesowego, znajdujących się głównie na terytorium
UE, ale będą również zdarzać się wysyłki do krajów spoza UE.
Rozliczenia pomiędzy Spółką a Partnerem Biznesowym z tytułu zakupu Towarów przez
Spółkę oraz sprzedaży Produktów Końcowych na rzecz Partnera Biznesowego odbywać się
będą na zasadach standardowych płatności za każdą fakturę na rachunki bankowe stron
transakcji, tzn. nie będą dokonywane wzajemne potrącenia należności.
W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na zadane pytania, Wnioskodawca udzielił
następujących odpowiedzi:
1) Czy transakcje dotyczące nabywanych od Partnera Biznesowego towarów w ramach
rozważanego przez Państwa modelu współpracy będą stanowiły import towarów, w
rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?
Tak.
2) Czy na Państwa Spółce będzie ciążył obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku,
gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło
na towar zostało zawieszone, w części lub w całości?
Tak.
3) Czy będą Państwo posiadać dokument celny, z którego będzie wynikać kwota podatku
VAT z tytułu importu towarów, o których mowa w opisie sprawy oraz objętych
zakresem postawionego we wniosku pytania?
Tak.
4) Czy Państwa Spółka będzie widniała w zgłoszeniu celnym jako importer ww. towarów?
Tak.
5) W jaki sposób będą rozliczali Państwo podatek z tytułu importu towarów objętych
zakresem postawionego we wniosku pytania, tj. na podstawie art. 33a ustawy o
podatku od towarów i usług, czy na zasadach ogólnych wskazanych w art. 33 ust. 1
ustawy o podatku od towarów i usług?
Zasadniczo, Spółka będzie rozliczała podatek z tytułu importu towarów objętych
zakresem postawionego we wniosku pytania na podstawie art. 33a ustawy o podatku
od towarów i usług. Spółka nie wyklucza, że mogą zdarzyć się przypadki, kiedy będzie
rozliczała podatek z tytułu importu towarów objętych zakresem postawionego we
wniosku pytania na zasadach ogólnych, tj. wskazanych w art. 33 ust. 1 ustawy o
podatku od towarów i usług. Zatem, pytanie Spółki wskazane we Wniosku dotyczy obu
ww. przypadków rozliczania podatku z tytułu importu towarów.
6) Czy Partner Biznesowy, o którym mowa w opisie sprawy posiada siedzibę działalności
lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, tj. Polski?
Nie.
7) Czy towary nabywane przez Państwa Spółkę od Partnera Biznesowego będą
transportowane na terytorium Polski bezpośrednio od Producenta z terytorium
państwa trzeciego?
Tak.
8) Na terytorium jakiego kraju będzie przechodziło na Państwa Spółkę prawo do
rozporządzania ww. towarem jak właściciel?
Jeżeli przez przejście prawa do rozporządzania ww. towarem jak właściciel (tj.
koncepcję nie cywilnoprawną lecz podatkową, podlegającą rozpoznaniu przez Organ)
Organ rozumie przejście ryzyk związanych z towarem (ryzyko utraty, uszkodzenia
towaru), to zgodnie z ustalonymi przez Spółkę i Partnera Biznesowego, w opisywanym
łańcuchu dostaw, warunkami Incoterms, tj. FCA Szanghaj, przejdą one na Spółkę po
załadowaniu towaru na środek transportu (tu: statek) i po dokonaniu odprawy celnej
eksportowej z Chin. Pełen zakres informacji dotyczących rozłożenia odpowiedzialności
między Partnerem Biznesowym a Spółką został przedstawiony we wniosku.
Spółka przy tym jeszcze raz podkreśliła, że w przypadku importu towarów ustawa o VAT
nie uzależnia prawa do odliczenia VAT z otrzymanego dokumentu celnego od przejścia (w
tym zatem także momentu przejścia) prawa do rozporządzania importowanymi towarami
jak właściciel. Szersze uzasadnienie w tym zakresie zostało zaprezentowane w złożonym
przez Spółkę wniosku.
Pytanie
Czy w ramach wyżej opisanego rozważanego modelu współpracy, polegającego na
imporcie przez Spółkę Towarów nabywanych od Partnera Biznesowego oraz ich sprzedaży
w postaci Produktów Końcowych Partnerowi Biznesowemu, Spółce będzie przysługiwało
prawo do odliczenia podatku naliczonego, wskazanego w dokumencie celnym w związku z
importem Towarów?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach wyżej opisanego rozważanego modelu współpracy,
polegającego na imporcie przez Spółkę Towarów nabywanych od Partnera Biznesowego
oraz ich sprzedaży w postaci Produktów Końcowych Partnerowi Biznesowemu, Spółce
będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wskazanego w
dokumencie celnym w związku z importem Towarów.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: import towarów na terytorium kraju.
Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, przez terytorium kraju rozumie się terytorium
Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o VAT: przez import towarów należy rozumieć przywóz
towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.
Zatem dla zaistnienia importu towarów nie ma znaczenia cel przywozu bądź stosunek
prawny, w ramach którego dokonano przywozu. Definicja importu towarów kładzie nacisk
na czynność faktyczną - przywóz towaru.
Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy o VAT, miejscem importu towarów jest terytorium
państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia
na terytorium Unii Europejskiej.
Definicja podatnika w imporcie towarów
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki
organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży
obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych
importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części
lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.
W myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952
/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. z 2013 r.
Nr 269, str. 1 z późn. zm., dalej jako: UKC):
„zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego
składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą,
zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we
własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub
powiadomienie są składane;
„dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej
kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych
towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;
„dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.
Stosownie do art. 77 UKC:
1. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających
należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:
a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;
b) odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.
2. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.
3. Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem
jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego (...).
W świetle powyższych przepisów, należy stwierdzić, że import towarów jest jedną z
czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz że zasadniczo każdy
przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Polski stanowi import
towarów, a podatnikiem, czyli podmiotem zobowiązanym do opodatkowania importu, jest
importer - podmiot, na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła.
Obowiązek uiszczenia cła spoczywa zasadniczo na zgłaszającym towary do procedury
importu towarów. Jednocześnie możliwość zgłoszenia towarów do odprawy celnej w celu
dopuszczenia do obrotu nie jest uzależniona od nabycia prawa własności do tych
towarów, czy też prawa do rozporządzania nimi. Zatem to importer zobowiązany będzie
do zapłaty należnego podatku VAT z tytułu importu towarów, gdyż to jego obciążać będzie
dług celny.
Nie ma wątpliwości, iż w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego dłużnikiem celnym
będzie Wnioskodawca, który będzie: odpowiadał za proces importu celnego Towarów,
składał zgłoszenie celne i który będzie zobowiązany do zapłaty należności celnych
przywozowych, w tym podatku należnego (VAT). Tym samym, Wnioskodawca będzie
również podatnikiem z tytułu importu Towarów.
Przeniesienie prawa do rozporządzania Towarami jak właściciel
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1
pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także
wszelkie postacie energii.
W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego
przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o VAT, „dostawa” oznacza
wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem, możliwość faktycznego dysponowania
rzeczą (niekoniecznie rozporządzanie nią w sensie prawnym). W praktyce interpretacyjnej
i orzeczniczej (w tym Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) wskazuje się, że
„przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” powinno się rozumieć
jako przeniesienie „własności w sensie ekonomicznym”, przeniesienie praktycznej kontroli
nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.
Reasumując powyższe, należy wskazać, że w okolicznościach opisanych w zdarzeniu
przyszłym, Spółka w szczególności będzie zyskiwać praktyczną kontrolę nad Towarami
oraz możliwość dysponowania nimi w sensie ekonomicznym (m.in. ma ponosić wszelkie
ryzyko związane z Towarami nabytymi od Partnera Biznesowego przed ich
skompletowaniem i opakowaniem przez Wnioskodawcę w jeden produkt, do momentu
sprzedaży jako Produkt Końcowy Partnerowi Biznesowemu). W konsekwencji, Spółka
będzie rozporządzać Towarami jak właściciel.
Warto zauważyć, że nawet gdyby uznać, iż w podobnym modelu biznesowym
realizowanym przez inne podmioty (tj. inną spółkę i innego jej partnera biznesowego), to
ten partner biznesowy (a nie spółka) byłby cały czas formalnym właścicielem Towarów
oraz że spółka nie rozporządzałaby Towarami jak właściciel, to i tak to spółka jako
importer byłaby zobowiązana do zapłaty należnego podatku VAT z tytułu importu
Towarów, a zatem to spółka byłaby podatnikiem VAT z tytułu importu Towarów. Podatek
VAT zapłacony z tytułu importu Towarów przez tę spółkę byłby więc podatkiem
zapłaconym przez podatnika tego podatku, wynikającym ze zgłoszenia celnego złożonego
przez spółkę i byłby następnie przenoszony wraz z innymi kosztami w cenie
odsprzedawanych Produktów Końcowych.
Prawo do odliczenia VAT naliczonego
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
124.
Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT: kwotę podatku naliczonego stanowi: w
przypadku importu towarów – kwota podatku:
a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b,
d) wynikająca z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 i art. 34.
W związku z powyższym, analizowane regulacje ustawy o VAT prowadzą do wniosku, że
prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów nie zostało
uzależnione od faktycznego nabycia towarów (choć w analizowanym przypadku takie
faktycznie występuje), czy też nawet otrzymania faktury przez podatnika. Prawo do
odliczenia podatku VAT z tytułu importu towarów uzależnione jest jedynie od dokonania
faktycznej czynności importu, tj. przywozu towarów na terytorium kraju, posiadania przez
podatnika dokumentu celnego, z którego wynika kwota należnego podatku VAT, oraz
istnienia związku dokonanego importu towarów z czynnościami opodatkowanymi
wykonywanymi przez podatnika.
Spółka będzie wykorzystywała importowane Towary do przygotowania Produktów
Końcowych, które następnie sprzedawane są do Partnera Biznesowego. Bez
wykorzystania Towarów niemożliwe byłoby przygotowanie Produktów Końcowych.
Produkty Końcowe sprzedawane Partnerowi Biznesowemu będą dystrybuowane do
miejsc wskazanych przez Partnera Biznesowego, znajdujących się głównie na terytorium
UE, ale będą również zdarzać się wysyłki do krajów spoza UE, co będzie wiązało się z
rozpoznawaniem przez Spółkę WDT (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) lub eksportu towarów w swoich deklaracjach
podatkowych, a zatem z transakcjami podlegającymi opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5
ustawy o VAT. Nie ulega zatem wątpliwości, że Towary wykorzystywane będą przez Spółkę
do wykonywania czynności opodatkowanych.
Mając na uwadze regulacje przedstawione powyżej należy podkreślić, że w przypadku
importu towarów ustawa o VAT uzależnia prawo do odliczenia VAT naliczonego od:
· dokonania zgłoszenia celnego (tj. wystąpienia podatku należnego po stronie podatnika
/importera towaru);
· niewystąpienia wskazanych przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy o VAT; oraz
· wykorzystania importowanych towarów na cele wykonywanej działalności gospodarczej,
podlegającej opodatkowaniu VAT oraz
· dysponowania dokumentem celnym, z którego wynika kwota podatku.
W ocenie Spółki, w okolicznościach opisanych w zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie
spełniała wszystkie powyższe przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku
naliczonego z tytułu importu towarów.
Reasumując powyższe, Spółka:
· będzie dokonywać zgłoszenia celnego, w związku z importem towarów do Polski i tym
samym
· będzie spoczywał na niej obowiązek uiszczenia cła i VAT importowego;
· podatek wraz z cłem będą płacone na rachunek odpowiedniego organu podatkowego /
rozliczane przez Wnioskodawcę;
· będzie dysponować dokumentami celnymi potwierdzającymi import Towarów, z których
będzie wynikała kwota należności celnych w tym kwota podatku należnego;
· będzie wykorzystywać importowane Towary na cele działalności gospodarczej,
podlegającej opodatkowaniu VAT,
· jednocześnie nie zaistnieją żadne przesłanki negatywne z art. 88 ustawy o VAT
- a w związku z tym, w ramach wyżej opisanego rozważanego modelu współpracy,
polegającego na imporcie przez Spółkę Towarów nabywanych od Partnera Biznesowego
oraz ich sprzedaży w postaci Produktów Końcowych Partnerowi Biznesowemu, Spółce
będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, wskazanego w
dokumencie celnym w związku z importem Towarów.
Powyższe wnioski znajdują również potwierdzenie w stanowiskach prezentowanych przez
organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Z tych interpretacji
wynika, że dla prawa do odliczenia VAT z tytułu importu towarów istotne są:
wykorzystanie importowanych towarów do działalności opodatkowanej oraz wliczenie
ceny importowanych towarów do ceny sprzedanych towarów. Czynniki te będą spełnione
przez Spółkę w opisywanym zdarzeniu przyszłym i zostały także wskazane i potwierdzone,
przykładowo:
· w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-
2.4012.126.2024.1.GK, w której Dyrektor Krajowej Dyrektor Krajowej Informacji
Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał: „(...) skoro importowane towary (komory testowe,
tłumiki częstotliwości radiowych oraz rozdzielacz sygnału radiowego) są przez Państwa
wykorzystywane do czynności opodatkowanych i jednocześnie koszt importowanych
towarów jest pośrednio uwzględniony w kalkulacji ceny za Usługi Informatyczne
(efektywnie pomniejsza ich cenę), należy uznać, że pomimo że nie są/nie będą
Państwo właścicielem importowanych towarów to mają/będą Państwo mieli prawo do
odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu towarów wynikającego z otrzymanego
dokumentu celnego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy”;
· w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-
3.4012.190.2023.1.KK, w której DKIS stwierdził: „Zatem, skoro importowane towary są
/będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane do czynności opodatkowanych (lub z nimi
zrównanych czynności poza terytorium kraju) i jednocześnie koszt importowanych
towarów jest/będzie wliczony w cenę sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów
oraz świadczonych usług, należy uznać, że Wnioskodawcy jako importerowi przysługuje
/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu importu
towarów realizowanego w siedmiu opisanych scenariuszach, pomimo, że część z tych
towarów nie stanowi/nie będzie stanowić własności Wnioskodawcy”;
· w interpretacji indywidualnej z dnia 13 lipca 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.235.2022.2.
RM, w której DKIS zaznaczył: „Zatem skoro importowane towary będą przez Państwa
wykorzystywane do czynności opodatkowanych i jednocześnie koszt importowanych
towarów będzie wliczony w cenę sprzedawanych przez Państwa towarów oraz usług,
należy uznać, że - pomimo że nie będą Państwo właścicielem importowanych towarów
- będą Państwo mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek
naliczony z tytułu importu towarów (półproduktów - Przypadek 1 i części zamiennych -
Przypadek 2) wynikającego z otrzymanego dokumentu celnego”.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów na terytorium kraju;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu
podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy
miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
W myśl art. 2 pkt 1 i 5 ustawy:
Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
zastrzeżeniem art. 2a.
Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące
w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.
Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na mocy art. 2 pkt 7 ustawy:
Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego
na terytorium Unii Europejskiej.
Art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi:
Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła,
również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest
zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo
zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.
Jednocześnie, w myśl art. 19a ust. 9, ust. 10a i ust. 11 ustawy:
9. Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania
długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11.
10a. W przypadku objęcia towarów procedurą uszlachetniania czynnego obowiązek
podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą zamknięcia procedury
uszlachetniania czynnego zgodnie z art. 324 rozporządzenia wykonawczego Komisji
(UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady
wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady
(UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz. UE L 343 z
29.12.2015, str. 558, z późn. zm.)17), zwanego dalej „rozporządzeniem 2015/2447”.
11. W przypadku objęcia towarów procedurą: składowania celnego, odprawy
czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych,
uszlachetniania czynnego, tranzytu, wolnego obszaru celnego, jeżeli od towarów
tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze,
obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności
tych opłat.
Z powołanych przepisów wynika, że w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych
powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do
zasady, powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.
Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:
Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub
transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę
trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub
transportu do nabywcy.
W myśl art. 22 ust. 2 ustawy:
W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są
wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego
w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej
dostawie.
Jednakże, stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy:
W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest
terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub
podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu
importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium
państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.
Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy:
Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym
towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.
Ponadto, w myśl art. 5 pkt 15, 18, 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady
(UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz.
Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.) – zwanym dalej UKC:
„zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do
czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową
deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o
powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie
zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;
„dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty
stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych,
określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa
celnego;
„dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.
Stosownie do art. 77 UKC:
1. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych
podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur
celnych:
a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;
b) odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.
2. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.
3. Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego
dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. (...)
Zgodnie z powołanymi przepisami, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia
celnego, natomiast dłużnikiem, czyli podmiotem odpowiedzialnym za dług celny jest
zgłaszający. Obowiązek uiszczenia cła związany jest z długiem celnym ciążącym na
określonym podmiocie. Zatem, w przypadku importu towarów, podatnikiem jest ten
podmiot, który jest dłużnikiem celnym, czyli co do zasady podmiot dokonujący zgłoszenia
celnego lub podmiot, na rzecz którego działa przedstawiciel pośredni.
Art. 33 ust. 1 ustawy stanowi, że:
Podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do
obliczenia i wykazania w:
1) zgłoszeniu celnym albo
2) rozliczeniu zamknięcia, o którym mowa w art. 175 rozporządzenia 2015/2446, w
przypadkach, o których mowa w art. 324 lub art. 325 rozporządzenia 2015/2447 -
kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.
Według art. 33a ust. 1 i 2 ustawy:
1. Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny może rozliczyć kwotę podatku
należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w
którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.
2. Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem:
1) przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celno-skarbowego,
wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu:
a) zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie
społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód
budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w
każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań
podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub
podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy,
którego dotyczy zaległość,
b) potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego.
2) (uchylony)
3) dokonywania zgłoszeń celnych przez przedstawiciela bezpośredniego lub
pośredniego w rozumieniu przepisów celnych.
Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym
podatnikiem VAT. Głównym przedmiotem Państwa działalności Spółki jest (...). Obecnie w
ramach prowadzonej działalności rozważają Państwo wdrożenie nowego modelu
współpracy biznesowej ze szwajcarskim Partnerem Biznesowym, polegającego na zakupie
półproduktów od Partnera Biznesowego i sprzedaży mu opakowanych produktów
gotowych. Będą Państwo kupować od Partnera Biznesowego różne półprodukty w
zależności od potrzeb (Towary), a następnie sprzedawać je Partnerowi Biznesowemu w
zmienionej formie, tj. po ich skompletowaniu i ostatecznym opakowaniu (Produkty
Końcowe). W celu sprzedaży Produktów Końcowych, będą Państwo również nabywać
określone towary i usługi od podmiotów trzecich. Partner Biznesowy składa Państwu
zamówienie na zakup określonego Produktu Końcowego. Następnie po przeanalizowaniu
zamówienia, określają Państwo zapotrzebowanie na konkretne Towary niezbędne do
realizacji zamówienia. Potem składają Państwo Partnerowi Biznesowemu zamówienia na
Towary. Partner Biznesowy kupuje Towary we własnym imieniu od zewnętrznych
dostawców spoza UE, którzy te Towary produkują. W następnej kolejności kupują Państwo
Towary od Partnera Biznesowego i wykorzystują je do przygotowania Produktów
Końcowych, które są później sprzedawane Partnerowi Biznesowemu. Wskazali Państwo,
że nabywane przez Państwa od Partnera Biznesowego Towary będą transportowane na
terytorium Polski bezpośrednio od Producenta z terytorium państwa trzeciego.
W opisywanym modelu współpracy Producent będzie odpowiedzialny między innymi za
produkcję i sprzedaż Towarów na rzecz Partnera Biznesowego na warunkach Incoterms
FCA Szanghaj, wystawienie faktury (lub innego właściwego dokumentu), zgodnie z
przepisami prawa kraju siedziby Producenta, Partnerowi Biznesowemu, który kupuje
Towary od Producenta, zarządzanie procesem eksportu celnego i odprawy celnej
Towarów pochodzących spoza UE (Chiny), ponieważ taki Producent będzie miał status
eksportera towarów z kraju spoza UE, przygotowanie towarów do wysyłki zgodnie z
instrukcjami Partnera Biznesowego. Wskazali Państwo, że Partner Biznesowy będzie
Państwu sprzedawał Towary na warunkach Incoterms FCA Szanghaj. Transakcje te będą
każdorazowo dokumentowane fakturami (lub innymi właściwymi dokumentami)
wystawianymi Państwu przez Partnera Biznesowego, występującego w roli sprzedawcy
Towarów. Po nabyciu Towarów będą Państwo ponosić wszelkie ryzyko związane z
Towarami nabytymi od Partnera Biznesowego przed ich skompletowaniem i ostatecznym
opakowaniem w jeden produkt do momentu sprzedaży jako Produkt Końcowy Partnerowi
Biznesowemu. Zgodnie z Incoterms FCA, będą Państwo organizowali transport i przewóz
Towarów z kraju spoza UE do punktu docelowego w Polsce.
W związku ze sprzedażą Produktów Końcowych Partnerowi Biznesowemu, wystawią
Państwo fakturę z tytułu ich sprzedaży zgodnie z polskimi przepisami o podatku od
towarów i usług. Spółka będzie wykorzystywała Towary nabywane od Partnera
Biznesowego (i importowane) do działań opodatkowanych podatkiem VAT, tj. sprzedaży
Produktów Końcowych na rzecz Partnera Biznesowego. Produkty Końcowe sprzedawane
Partnerowi Biznesowemu będą dystrybuowane do miejsc wskazanych przez Partnera
Biznesowego, znajdujących się głównie na terytorium UE, ale będą również zdarzać się
wysyłki do krajów spoza UE.
Ponadto wskazali Państwo, że na Spółce będzie ciążył obowiązek uiszczenia cła i będą
Państwo posiadać dokument celny, z którego będzie wynikać kwota podatku VAT z tytułu
importu Towarów. Państwa Spółka będzie widniała w zgłoszeniu celnym jako importer
ww. towarów. Będą Państwo rozliczać podatek z tytułu importu Towarów na podstawie
art. 33a ustawy. Spółka nie wyklucza, że mogą zdarzyć się przypadki, kiedy będzie
rozliczała podatek z tytułu importu Towarów na zasadach ogólnych, tj. wskazanych w art.
33 ust. 1.
W przedstawionych okolicznościach sprawy istotnym są m.in. kwestie w jakim państwie
przenoszone jest prawo do rozporządzania Towarami jak właściciel. Wskazali Państwo, że
zgodnie z ustalonymi przez Spółkę i Partnera Biznesowego, w opisywanym łańcuchu
dostaw, warunkami Incoterms, tj. FCA Szanghaj, prawo do rozporządzania Towarami
przejdzie na Państwa Spółkę po załadowaniu towaru na środek transportu (statek) i po
dokonaniu odprawy celnej eksportowej z Chin.
Należy w tym kontekście zaznaczyć, że zgodnie z powołanym powyżej art. 22 ust. 4
ustawy, dostawę towarów wysyłanych z państwa trzeciego uważa się za dokonaną na
terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów (w tym
przypadku Polski), gdy dostawa ta jest dokonywana przez podatnika, który jest również
podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów. Zatem, w przypadku
importu towarów, pierwszą dostawą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w
Polsce jest dostawa dokonywana przez podmiot, który jest podatnikiem z tytułu importu
towarów w kraju importu lub zaimportowania tych towarów. Natomiast dostawa
towarów, której przedmiotem jest towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE, nie
może zostać potraktowana jako transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT w Polsce. Z
uwagi na to, że dostawy tej nie dokonuje importer towaru, taka transakcja podlega
wyłączeniu z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i
usług, zawartego w art. 5 ust. 1 ustawy.
W analizowanej sprawie, przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że dostawy będą
realizowane w ramach tzw. transakcji łańcuchowych, w których występować będą trzy
podmioty, tj. Producent, Partner Biznesowy i Państwa Spółka, a prawo do rozporządzania
Towarami jak właściciel przechodzić będzie pomiędzy pierwszym i drugim oraz pomiędzy
drugim i trzecim w kolejności podmiotem w łańcuchu, natomiast samo wydanie towarów
następować będzie bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu. Zatem w
sytuacji, gdy Towary transportowane będą bezpośrednio od podmiotu z kraju trzeciego do
Państwa Spółki, to przeniesienie prawa do rozporządzania tymi Towarami jak właściciel z
Producenta na Partnera Biznesowego oraz z Partnera Biznesowego na Państwa Spółkę,
będzie następowało już na terytorium państwa trzeciego, czyli poza Polską. W
konsekwencji, zanim Towary trafią na terytorium kraju to dysponują już Państwo nimi jak
właściciel.
W związku z powyższym będą Państwo zobowiązani rozpoznać ww. transakcję nabycia
Towarów od Partnera Biznesowego, stanowiącą import Towarów, i jak wskazali Państwo –
to na Spółce posiadającej dokument celny, z którego będzie wynikać kwota podatku VAT z
tytułu importu Towarów i która będzie widniała w zgłoszeniu celnym jako importer ww.
Towarów, będzie ciążył obowiązek uiszczenia cła.
Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku, w ramach dokonywanych
transakcji, gdy prawo do rozporządzania Towarami jak właściciel będzie przechodziło na
Spółkę na terytorium państwa trzeciego, to Państwo będą dokonywali importu Towarów
na terytorium kraju, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy, opodatkowanego podatkiem
od towarów i usług i będą Państwo zobowiązani do uiszczenia podatku z tytułu importu
tych Towarów.
Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazuję, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Z powołanego art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług natomiast
towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość
dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego
z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności
opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od
podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym, związek dokonywanych
zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.
O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas,
gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane
towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy,
czy też niezbędne do świadczenia usług - bezpośrednio wiążą się więc z wykonywanymi
czynnościami opodatkowanymi.
Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można
mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy,
mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi
przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby
pośredni związek z działalnością gospodarczą, musi istnieć związek przyczynowo -
skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.
Należy również podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia
podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę
wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
kwotę podatku naliczonego.
W myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów - kwota podatku
wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego.
Jednocześnie, w myśl art. 168 lit. e) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006
r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z
11.12.2006, str. 1, ze zm.):
Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji
podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje
tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, który jest
zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na
terytorium tego państwa członkowskiego.
Oznacza to, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT należnego lub
zapłaconego w związku z importem towarów do państwa członkowskiego, w którym
przeprowadza on transakcje podlegające opodatkowaniu w zakresie, w jakim te
(importowane) towary są wykorzystywane do celów tych opodatkowanych transakcji.
Kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów rozpatrywał
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powołanym również przez Państwa wyroku z
25 czerwca 2015 r. w sprawie C-187/14 DSV Road. W orzeczeniu tym TSUE wskazał, że
zgodnie z art. 168 lit. e) dyrektywy 2006/112/WE, prawo do odliczenia istnieje wówczas,
gdy przywiezione towary są wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji
podatnika. Jednocześnie Trybunał przypomniał, że przesłanka ta jest spełniona jedynie
wtedy, gdy koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony w cenę
poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług
świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej. Ponieważ w
sprawie badanej przez TSUE wartość przewożonych towarów nie stanowiła części kosztów
składających się na cenę zafakturowaną przez przewoźnika, którego działalność ogranicza
się do przewozu tych towarów za wynagrodzeniem, przesłanki zastosowania art. 168 lit. e)
dyrektywy VAT nie zostały spełnione. Zatem, jeżeli zgłoszenie towarów do odprawy celnej
dokonywane jest przez przewoźnika, który na podstawie przepisów celnych może zostać
zobowiązany do uiszczenia zobowiązania wynikającego z cła oraz podatku VAT z tytułu
importu towarów, uiszczony przez tego przewoźnika należny podatek z tytułu importu
towarów nie będzie stanowił u niego podatku naliczonego i nie będzie podlegał odliczeniu.
Te same zasady w kwestii odliczania podatku naliczonego będą dotyczyły wszystkich
podmiotów, które w rozumieniu przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego mogą być
uznane za dłużników i zobowiązane do uiszczenia należnego podatku VAT z tytułu importu
towarów (np. przedstawiciele pośredni, agencje celne, przewoźnicy, podmioty dokonujące
importu towarów na rzecz innych podmiotów itd.). W każdym przypadku należy zatem
badać, czy koszt towarów powodujących naliczenie podatku z tytułu importu jest włączony
w cenę transakcji objętych podatkiem należnym (w cenę towarów lub usług),
świadczonych przez tego konkretnego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.
Przechodząc do zagadnienia będącego przedmiotem zapytania ponownie wskazuję, że
kwestia prawa do odliczenia VAT z tytułu importu towarów uregulowana została w art. 86
ustawy. Zgodnie z tym przepisem, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT w
zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych. Przy czym - stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy - w przypadku
importu towarów kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku wynikająca z
otrzymanego dokumentu celnego. Jednocześnie, jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 25
czerwca 2015 r. w sprawie C-187/14 DSV Road, koszt świadczeń powodujących naliczenie
podatku powinien być włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem
należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego
działalności gospodarczej.
Zatem, aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony
wynikający z otrzymanych dokumentów celnych, warunkiem koniecznym jest
wykorzystanie importowanego towaru do działalności opodatkowanej tego podatnika.
Oznacza to, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT należnego lub
zapłaconego w związku z importem towarów do państwa członkowskiego, w którym
przeprowadza on transakcje podlegające opodatkowaniu w zakresie, w jakim te
(importowane) towary są wykorzystywane do celów tych opodatkowanych transakcji.
W analizowanej sprawie, jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem
podatku VAT, dokonujecie Państwo importu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7
ustawy. Wskazali Państwo, że nabywane Towary wykorzystywane będą do działań
opodatkowanych podatkiem VAT, tj. sprzedaży Produktów Końcowych na rzecz Partnera
Biznesowego. Tym samym uznać należy, że będą Państwo mieli prawo do odliczenia VAT
naliczonego z tytułu importu towarów wynikającego z otrzymanego dokumentu celnego,
na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy.
Wobec powyższego Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo
ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy
zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści
wniosku opisie sprawy. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania
podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny
stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w
sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy,
udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.