Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
łowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
18 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej w zakresie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (podatek od towarów i usług)
dostawy prawa użytkowania wieczystego działki w zamian za odszkodowanie. Uzupełnili
go Państwo pismem z 18 marca 2025 r. (wpływ 18 marca 2025 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 30
września 1996 roku Spółka zawarła umowę ze Skarbem Państwa o oddanie gruntu w
wieczyste użytkowanie i przeniesienie własności budynków stanowiących odrębną
nieruchomość (akt notarialny z dnia 30 września 1996 roku Repertorium ...), w wyniku
czego Spółka stała się użytkownikiem wieczystym działki numer ... położonej przy ul. w ....
Wspomniana działka została oddana w użytkowanie wieczyste do dnia 30 września 2096
roku. Na podstawie decyzji z dnia 31 sierpnia 2020 roku wydanej przez Prezydenta Miasta
... (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z użytkowanej przez Spółkę działki
numer ... została wyodrębniona działka ... o powierzchni 0,1025 ha, która stała się z mocy
prawa własnością Miasta .... Wspomniana decyzja określiła termin wydania nieruchomości
przez Wnioskodawcę na dzień uprawomocnienia się decyzji. Według stanu na dzień
wydania powyższej decyzji na przedmiotowej działce o nieregularnym kształcie
zlokalizowana była część drogi dojazdowej oraz część większego parkingu.
Nieruchomość klasyfikowana była jako budowla, a naniesienia budowlane obejmowały
nawierzchnię asfaltową na części drogi dojazdowej, nawierzchnię asfaltową na ciągu
pieszym, kostkę betonową na parkingu oraz części drogi dojazdowej i utwardzenie z płyt
chodnikowych. Wspomniane naniesienia budowlane (budowla) zostały wybudowane przez
... w 2003 roku i wtedy nastąpiło pierwsze zasiedzenie. Budowla jest trwale związana z
gruntem.
W 2024 roku Wnioskodawca otrzymał decyzję z dnia 20 listopada 2024 roku ustalającą
wysokość odszkodowania z tytułu utraty prawa użytkowania wieczystego części
nieruchomości gruntowej położonej w ... przy ul., oznaczonej w ewidencji gruntów jako
działka nr ... o pow. 0,1025 ha w obrębie ..., uregulowanej w księdze wieczystej Nr ...,
przejętej z mocy prawa przez Miasto ... na podstawie Decyzji Prezydenta Miasta ... Nr ... z
dnia 31 sierpnia 2020 r. położonej w ... przy ul. .... Wnioskodawca udokumentował
otrzymanie odszkodowania od Miasta ... fakturą.
W uzupełnieniu wniosku na zadane w wezwaniu pytania udzielono odpowiednio
następujących odpowiedzi:
1. Czy z tytułu wytworzenia ww. budowli przysługiwało Państwu prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
Odpowiedź: Od 2003 roku, kiedy Spółka poniosła nakłady na wytworzenie budowli,
upłynęło ponad 20 lat. Spółka obecnie nie posiada dokumentacji dotyczącej
tamtego okresu, ponieważ przechowywanie jej nie jest wymagane przepisami
prawa, ani nie jest ekonomicznie uzasadnione. Spółka sprawdziła w zewnętrznym
archiwum i ustaliła, że dokumenty potwierdzające poniesione w 2003 roku nakłady
na budowę parkingu i drogi dojazdowej do niego zostały zutylizowane w 2021 roku.
Ponadto, osoby zatrudnione w Spółce nie posiadają wiedzy w tym zakresie. Dlatego
Spółka nie jest w stanie udzielić odpowiedzi czy z tytułu wytworzenia budowli
będących przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną przysługiwało Spółce
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
2. W jaki sposób wykorzystywali Państwo ww. budowle od dnia wytworzenia do dnia
planowanej sprzedaży?
Odpowiedź: Budowle były wykorzystywane do prowadzenia działalności
gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a w szczególności
droga służyła do dojazdu do parkingu, który był wynajmowany komercyjnie przez
Spółkę podmiotom, które wynajmowały powierzchnię w budynkach należących do
Spółki, a także był udostępniany kontrahentom – gościom odwiedzającym Spółkę w
celach biznesowych.
3. Czy ww. budowle od momentu wytworzenia do momentu ich przejęcia przez Miasto
... są/były wykorzystywane wyłącznie do wykonywania działalności zwolnionej od
podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną z
opodatkowania podatkiem VAT, do której są/były wykorzystywane wykonywali
Państwo – należy podać podstawę prawną zwolnienia?
Odpowiedź: Spółka nie wykorzystywała budowli będących przedmiotem wniosku do
działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.
4. Czy ponosili Państwo nakłady na ulepszenie ww. budowli lub ich części w rozumieniu
przepisów o podatku dochodowym, w wysokości co najmniej 30% wartości
początkowej ww. budowli lub ich części? Jeżeli tak, to:
a) kiedy ponosili Państwo takie wydatki (proszę podać miesiąc i rok)?
b) czy w stosunku do wydatków na ulepszenie ww. budowli lub ich części,
przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
kwotę podatku naliczonego? Jeżeli nie, to należy wskazać przyczyny.
c) czy po oddaniu do użytkowania ulepszonych budowli lub ich części miało
miejsce pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z 11 marca
2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?
Jeżeli tak, to należy wskazać dzień, miesiąc i rok, kiedy nastąpiło pierwsze
zasiedlenie.
d) czy między pierwszym zasiedleniem ulepszonych budowli lub ich części a ich
dostawą, upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
e) w jaki sposób wykorzystywali Państwo ulepszone budowle lub ich części po
oddaniu do użytkowania?
Odpowiedź: Według najlepszej wiedzy Spółki nie ponosiła ona nakładów na
ulepszenie budowli ani jej części w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej.
Pytanie
Czy otrzymane przez Spółkę odszkodowanie z tytułu utraty prawa użytkowania
wieczystego w związku z przeniesieniem części nieruchomości gruntowej z nakazu organu
władzy publicznej podlega zwolnieniu z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
o VAT?
Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)
Stanowisko Wnioskodawcy
Otrzymane przez Spółkę odszkodowanie z tytułu utraty prawa użytkowania wieczystego w
związku z przeniesieniem części nieruchomości gruntowej z nakazu organu władzy
publicznej podlega zwolnieniu z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Zdaniem Wnioskodawcy kluczowe jest ustalenie, czy odszkodowanie za utratę prawa
użytkowania wieczystego w związku z przeniesieniem nieruchomości gruntowej stanowi
dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z przywołanym
przepisem przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania
towarem jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej
lub podmiotu działającego w jego imieniu, a także przeniesienie z mocy prawa prawa
własności towarów w zamian za odszkodowanie. Decyzja o przyznaniu odszkodowania z
2024 roku wprost wskazuje, że nieruchomość została "przejęta z mocy prawa". W
połączeniu z zapisami decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z 2020 roku,
która określa termin wydania nieruchomości, wskazuje to jednoznacznie na przeniesienie
prawa własności, co jest zgodne z definicją dostawy towarów.
Dodatkowo, w myśl art. 235 Kodeksu cywilnego, budynki i inne urządzenia wzniesione na
gruncie Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego przez użytkownika
wieczystego stanowią jego własność, co oznacza, że w momencie przeniesienia prawa
własności gruntu dochodzi także do przeniesienia własności budynków i budowli.
W praktyce przyjmuje się bowiem szerokie rozumienie pojęcia „urządzenia” z art. 235 KC.
Sądy oraz doktryna wskazują, że urządzenia mogą obejmować również budowle,
ponieważ są to obiekty infrastrukturalne służące użytkownikowi wieczystemu.
Orzecznictwo potwierdza, że użytkownik wieczysty może posiadać na własność również
budowle. Przykład: wyrok Sądu Najwyższego z 2007 r. (II CSK 428/07) – SN uznał, że
własność użytkownika wieczystego obejmuje budowle, budynki i inne urządzenia
wzniesione na gruncie.
W opinii Wnioskodawcy takie rozumienie zapisów Kodeksu cywilnego oznacza, że w
przedmiotowej sprawie w wyniku decyzji organu władzy publicznej najpierw nastąpiło
przeniesienia prawa własności gruntu i budowli z nim związanych, czyli prawa do
rozporządzania towarem (gruntem i budowlami) jak właściciel, a dopiero w wyniku tego
wygasło prawo wieczystego użytkowania jako bezprzedmiotowe. Zatem przejęcie
nieruchomości prowadziło do przeniesienia prawa własności gruntu i budowli, tj. do
dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Wyrok TSUE w sprawie C-451/06 (Walderdorff) potwierdza takie rozumowanie wskazując,
że przejęcie nieruchomości przez państwo z mocy prawa, któremu towarzyszy
rekompensata finansowa, może być traktowane jako dostawa towarów w rozumieniu art.
14 dyrektywy VAT. W najnowszej interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2025 r.,
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.615.2024.2.MR wskazał,
że z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy
publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy
prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte
podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem
decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego
prawa).
Dyrektor KIS podkreślił, że w takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów
w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za
przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną –
objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji należy
stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego
w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w
tym nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy
– podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto Dyrektor KIS zaznaczył,
że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz
stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za
wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem
konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę
można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno
zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z
mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w
momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości. Oznacza to zdaniem
Wnioskodawcy, że na ten moment należy rozważać, czy dostawa towaru podlega
zwolnieniu z podatku VAT. W konsekwencji powyższych argumentów oraz przytoczonej
interpretacji i wyroku TSUE, w opinii Wnioskodawcy, odszkodowanie otrzymane w związku
z przejęciem nieruchomości gruntowej powinno być traktowane jako wynagrodzenie za
dostawę towaru. Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym dostawa
ta podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ
przeniesienie nieruchomości gruntowej wraz z budowlami spełnia warunki do
zastosowania zwolnienia:
1. Budowle są trwale związane z gruntem.
2. Dostawa nie nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia ani w ciągu 2 lat po nim,
lecz później.
3. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, grunt dzieli los podatkowy budynków i
budowli na nim posadowionych, co oznacza, że całość odszkodowania podlega
zwolnieniu.
4. Nie ma zastosowania art. 29a ust. 9, który wskazuje że przepisu ust. 8 nie stosuje się
do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z
równoczesną dostawą budowli trwale z gruntem związanych albo ich części, gdyż
przepis ten odnosi się do pierwotnego "oddania w użytkowanie wieczyste gruntu" i
nie dotyczy przedmiotowej sytuacji (Wnioskodawca nie „oddaje w użytkowanie
wieczyste”).
Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska i uznanie, że otrzymane
odszkodowanie za przejęcie prawa użytkowania wieczystego dotyczącego gruntu i
związanej z nim budowli w związku z decyzją organu władzy publicznej podlega zwolnieniu
z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jego pytanie dotyczy zwolnienia z podatku VAT
przewidzianego w art. 43 ust.1 pkt 10, a nie w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, które
brzmią następująco:
Art. 43.
1. Zwalnia się od podatku:
10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
upłynął okres krótszy niż 2 lata;
10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w
pkt 10, pod warunkiem, że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
początkowej tych obiektów.
W ocenie Wnioskodawcy zwolnienie przysługuje Spółce na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10,
ponieważ dostawa budowli nie została dokonana ani przed, ani w ramach, ani w ciągu
dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Zasiedlenie miało miejsce w 2003 roku, a więc
ponad 20 lat przed dostawą, zatem Spółka dokonała dostawy w okresie powyżej dwóch lat
od pierwszego zasiedlenia i spełnia warunki zwolnienia wynikające z tego przepisu.
Art. 43 ust.1 pkt 10a dotyczy sytuacji, gdy dostawa budowli nie jest objęta zwolnieniem na
podstawie art. 43 ust.1 pkt 10. Z analizy obu przepisów wynika, że tego typu sytuacje w
praktyce mogą wydarzyć się jedynie w okresie do dwóch lat od pierwszego zasiedlenia i
nie dotyczą Spółki.
Na marginesie warto zauważyć, że określenie czy podatnik spełnia warunki postawione w
art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bez przeszkód możliwe w okresie do dwóch lat od zasiedlenia,
ponieważ do przechowywania stosownej dokumentacji w tym czasie zobowiązują go
przepisy prawa. Jak pokazuje przykład Spółki, określenie tego po ponad 20 latach w
sposób niebudzący wątpliwości jest praktycznie niemożliwe. Nie jest to jednak konieczne,
ponieważ przepis ten nie dotyczy takich sytuacji.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
kraju.
Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów
w zamian za odszkodowanie;
2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej
umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy
sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w
następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty
ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a
komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu,
jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz
przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na
spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz
członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub
lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni
własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie
usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym
warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej
przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę,
należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga
zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu
organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub
przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za
odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy
nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy
publicznej lub z mocy samego prawa).
W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej
lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa
prawa własności towarów (w tym nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na
podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i
usług.
Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie
podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie
własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę
odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być
konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną
odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po
stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności
towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania
odszkodowania i ustalenia jego wysokości.
Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce
nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):
Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze
decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa
rzeczowego na nieruchomości.
W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa
rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej
odpowiadającym wartości tych praw.
Zasadne jest również wskazanie, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10
kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w
zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311):
Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący
zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg
powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji
drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.
Przepis art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:
Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności
oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają
się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.
Według art. 11i ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
inwestycji w zakresie dróg publicznych:
W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej
nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z
dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.
Na mocy art. 11i ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
inwestycji w zakresie dróg publicznych:
W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się
przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy
z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2021 r. poz. 485 oraz z 2023 r.
poz. 28 i 1688).
Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
inwestycji w zakresie dróg publicznych:
Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział
nieruchomości.
Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
inwestycji w zakresie dróg publicznych:
Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do
dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.
Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i
realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:
Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy
prawa:
1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do
dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,
- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się
ostateczna.
Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji
inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach
przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu
na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu
publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i
zagospodarowaniu przestrzennym.
W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
inwestycji
w zakresie dróg publicznych:
Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w
ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji
drogowej.
Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
inwestycji w zakresie dróg publicznych:
Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje
dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym
nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone
prawo rzeczowe.
Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
inwestycji w zakresie dróg publicznych:
Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a,
stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem
art. 18.
Według art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
inwestycji w zakresie dróg publicznych:
Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu
nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji
drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje
ustalenie wysokości odszkodowania.
Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub
ograniczenie m.in. prawa do nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem
wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu
prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy
prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję
ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który np.
wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.
Z tak określonych zapisów ustawowych wynika, że podmiotem podejmującym cały
katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania,
czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.
Jeśli zatem wywłaszczenie lub przymusowa sprzedaż następuje za wynagrodzeniem, to
wówczas stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7
ust. 1 pkt 1 ustawy.
Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności
towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.
Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.
Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
zarobkowych.
W świetle powyższego dokonując odpłatnej dostawy prawa użytkowania wieczystego
działki nr ... wraz z znajdującymi się na niej budowlami działają Państwo jako podatnik
prowadzący działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w
rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 2 ustawy.
Wskazać więc należy, że przeniesienie przez Państwa prawa użytkowania wieczystego
działki nr ... wraz z znajdującymi się na niej budowlami w zamian za odszkodowanie,
stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy,
podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku,
odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc
tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem
od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów –
przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę
odszkodowania.
Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem
od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo
może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług
zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od
podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych
przepisach warunki.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest, co
do zasady, zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach
pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a
dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy:
Rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub
rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po
ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających
przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43
ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych
warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
a) stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
początkowej tych obiektów.
Mając na uwadze powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków,
budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,
wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się
bezzasadne.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane
prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do
wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do
zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe
kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć
bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega
ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza
wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do
zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w
sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści
przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i
usług.
Należy również mieć na uwadze art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:
W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
wartości gruntu.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem dostawy
jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, jak opodatkowane są budynki lub
budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich
części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa
użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.
Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie
definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów
ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418) zwanej dalej
ustawą Prawo budowlane.
Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej
architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu
zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:
Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z
gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada
fundamenty i dach.
Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący
budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty,
wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty
antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia
reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne,
zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne,
oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje
oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu,
budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń
technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni
wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod
maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów
składających się na całość użytkową.
Z opisu sprawy wynika, że 30 września 1996 roku zawarli Państwo umowę ze Skarbem
Państwa o oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie i przeniesienie własności budynków
stanowiących odrębną nieruchomość w wyniku czego stali się Państwo użytkownikiem
wieczystym działki numer .... Na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji
drogowej z użytkowanej przez Państwa działki numer ... została wyodrębniona działka ... o
powierzchni 0,1025 ha, która stała się z mocy prawa własnością Miasta .... Na dzień
wydania powyższej decyzji na przedmiotowej działce zlokalizowana była część drogi
dojazdowej oraz część większego parkingu. Naniesienia budowlane obejmowały
nawierzchnię asfaltową na części drogi dojazdowej, nawierzchnię asfaltową na ciągu
pieszym, kostkę betonową na parkingu oraz części drogi dojazdowej i utwardzenie z płyt
chodnikowych. Jak Państwo wskazali wspomniane naniesienia budowlane (budowle)
zostały wybudowane przez Państwa oraz nie ponosili Państwo nakładów na ulepszenie
poszczególnych budowli ani ich części w wysokości co najmniej 30% ich wartości
początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy
stwierdzić należy, że dostawa budowli posadowionych na działce nr ... nie była dokonana
w ramach pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą
upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, dostawa ww. budowli usytuowanych na
działce na działce nr ... korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
10 ustawy.
Jak wskazano powyżej, grunty będące przedmiotem dostawy podlegają opodatkowaniu
według tych samych regulacji jak budynki, budowle lub ich części posadowione na tych
gruntach. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa prawa
użytkowania wieczystego działki nr ... wraz z znajdującymi się na niej budowlami, korzysta
ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Wobec powyższego, skoro ww. dostawa prawa użytkowania wieczystego działki nr ... wraz
z znajdującymi się na niej budowlami, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie
art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, to tym samym otrzymane
odszkodowanie z tytułu ww. dostawy jest objęte ww. zwolnieniem.
Tym samym uznałem Państwa stanowisko za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą
Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym
przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
interpretacja traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną
(art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.