Pytanie
oznaczone we wniosku nr 4).
Uzupełnili go Państwo pismem z 14 kwietnia 2025 r. (wpływ 16 kwietnia 2025 r.) – w
odpowiedzi na wezwanie.
Treść wniosku wspólnego jest następująca:
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:
MST
(...).
2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
PT
(...).
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawcy:
1. Pani MST – zainteresowana będąca stroną postępowania (dalej: „MST”); oraz
2. Pan PT – zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: „PT”)
- (dalej łącznie określani jako „Wnioskodawcy”), są osobami fizycznymi posiadającymi
miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawcy
prowadzą indywidualne działalności gospodarcze na podstawie wpisu do Centralnej
Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej oraz są czynnymi podatnikami
podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy są małżonkami, pomiędzy którymi nie
obowiązuje wspólność ustawowa majątkowa-małżeńska.
Wnioskodawcom przysługuje po ½ prawa użytkowania wieczystego nieruchomości
należącej do Skarbu Państwa, składającej się z działek gruntu o numerach: 1, 2, 3, 4
położonych we (...) przy (...), dla których Sąd Rejonowy we (...) VI Wydział Ksiąg Wieczystych
prowadzi księgę wieczystą o numerze KW: (...) (dalej: „Nieruchomość”).
Na Nieruchomości został wybudowany budynek o przeznaczeniu do działalności
hotelowej, gastronomicznej (restauracja) oraz biurowej (dalej: „Budynek”). Budynek ten
stanowi środek trwały PT i MST i jest wpisany do ich odrębnych ewidencji środków
trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Budynek faktycznie wykorzystuje w swojej działalności zarówno PT, użytkując
pomieszczenia biurowe oraz MST, w której prowadzi działalność hotelarską i
gastronomiczną. Oprócz działalności hotelarskiej i gastronomicznej, z której przychody są
opodatkowane podatkiem od towarów i usług, MST świadczy również usługi szkoleniowe,
które są przedmiotowo zwolnione od podatku od towarów i usług. MST nie świadczy usług
szkoleniowych w Budynku.
Budynek jest wykorzystywany przez Wnioskodawców przez okres dłuższy niż 2 lata, zatem
doszło do jego pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawcy nie ponosili na rzecz Budynku
nakładów przekraczających 30% jego wartości początkowej.
Wnioskodawcy planują przystąpienie do projektu ekologicznego z funduszy Unii
Europejskiej w celu pozyskania dofinansowania do remontu Budynku. Uzyskanie
dofinansowania jest uzależnione od spełnienia określonych warunków narzuconych przez
Bank Gospodarstwa Krajowego (dalej: „BGK”). Jednym z wymogów nakładanych przez BGK
jest posiadanie przez beneficjenta dofinansowania 100% prawa własności do
Nieruchomości oraz Budynku, albo 100% praw do użytkowania wieczystego. Wysokość
otrzymanego dofinansowania do projektu ekologicznego jest uzależniona również od
statusu przedsiębiorstwa i PT jako średni przedsiębiorca może liczyć na 55%
dofinansowanie, a MST, jako mały przedsiębiorca może liczyć na 65% dofinansowanie do
projektu. Kolejnym z wymogów przystąpienia do projektu jest uzyskanie promesy
/gwarancji bankowej.
Biorąc pod uwagę kryteria przystąpienia do ww. projektu oraz aktualną sytuację
majątkową Wnioskodawców, planowane jest:
1. Przystąpienie przez MST do projektu ekologicznego i zawnioskowanie o uzyskanie
dofinansowania na remont budynku z uwagi na wyższe prawdopodobieństwo
uzyskania pozytywnej decyzji na złożony przez MST Wniosek z uwagi, m.in. na:
a) Lepszą sytuację majątkową MST.
b) Brak zadłużenia w bankach.
c) Doświadczenie w prowadzeniu działalności hotelowej, bowiem to MST faktycznie
zajmuje się tą gałęzią działalności w Budynku.
d) Status małego przedsiębiorcy uprawniający do uzyskania wyższego dofinansowania.
2. W celu zrealizowania pkt 1 powyżej, zawarcie pomiędzy Wnioskodawcami umowy
darowizny, w której PT daruje na rzecz MST przysługujące mu 50% prawa użytkowania
wieczystego do Nieruchomości wraz z Budynkiem, co spowoduje, że MST będzie
przysługiwało 100% prawo użytkowania wieczystego do Nieruchomości zabudowanej
Budynkiem.
3. Z uwagi również na biurowe przeznaczenie Budynku, MST planuje wynajmować na
rzecz PT oraz na rzecz powiązanej spółki komandytowej pomieszczenia biurowe w nim
się znajdujące, które potrzebne są PT oraz spółce komandytowej do wykonywania
działalności gospodarczej. Usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług.
Po zrealizowaniu ww. czynności oraz uzyskaniu finansowania z funduszy UE w ramach
projektu ekologicznego, MST będzie ponosiła szereg wydatków związanych z inwestycją
budowlaną w ramach projektu. Wydatki te będą ponoszone w związku z prowadzoną i
planowanym prowadzeniem działalności hotelowej, gastronomicznej (restauracja) oraz
usług najmu, które to czynności będą czynnościami opodatkowanymi podatkiem od
towarów i usług. MST będzie jednocześnie ponosić wydatki związane z działalnością
zwolnioną od podatku od towarów i usług (usługi szkoleniowe). MST będzie jednak mogła
wydatki (kwoty podatku naliczonego) związane z wykonywaniem czynności
opodatkowanych precyzyjnie przypisać do czynności w stosunku do których MST będzie
przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Powyższe czynności mają również na celu uregulowanie sytuacji majątkowej
Wnioskodawców i urealnienie gospodarczego przeznaczenia poszczególnych składników
majątku i przeniesienie prawa własności na rzecz tej osoby, tutaj MST, która faktycznie
dany składnik majątku wykorzystuje.
Z uwagi na prowadzenie działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w
zakresie działalności hotelowej, gastronomicznej (restauracyjnej) oraz planowane
świadczenie usług najmu powierzchni biurowych na rzecz PT i powiązanej spółki
komandytowej, jak również prowadzenie działalności zwolnionej przedmiotowo od
podatku od towarów i usług (usługi szkoleniowe), PT oraz MST mają wątpliwości co do
skutków podatkowych w podatku od towarów i usług planowanych czynności.
Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
1. Pytanie „Czy wobec budynku, o którym mowa we wniosku, ponosiła Pani i/lub Pani
mąż jakiekolwiek wydatki na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku
dochodowym? Jeśli tak, to kiedy i w jakiej wysokości w stosunku do wartości tego
budynku”?
Odpowiedź: Wobec budynku, ani Pani MST, ani jej mąż nie ponosili wydatków na jego
ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
2. Pytanie „Czy z tytułu:
a) nabycia 1/2 prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz;
b) wytworzenia budynku (w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.);
przysługiwało Pani mężowi prawo do odliczenia podatku VAT (podatek od towarów i usług) naliczonego? Jeżeli nie,
proszę wskazać z jakiego powodu”.
Odpowiedź: Z tytułu nabycia ½ prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz
tytułu wytworzenia budynku, Pani mężowi, PT, nie przysługiwało prawo do odliczenia
podatku VAT naliczonego. Prawo to nie przysługiwało, bowiem nabycia tego prawa
oraz wytworzenia tego budynku Pan PT dokonał prywatnie, nie działając jako
przedsiębiorca i podatnik podatku od towarów i usług.
3. Pytanie „Proszę wprost wskazać, do jakich czynności Pani mąż wykorzystywał
/wykorzystuje swój udział w omawianej nieruchomości w ramach swojej działalności,
tj. czy do czynności:
a) opodatkowanych podatkiem VAT,
b) zwolnionych od podatku VAT,
c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”.
Odpowiedź: Swój udział w omawianej nieruchomości mąż Pani MST wykorzystuje w
ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych
podatkiem VAT.
4. Pytanie „Do jakich czynności Pani mąż będzie wykorzystywał wynajmowane przez
Panią pomieszczenia biurowe, tj. czy do czynności:
a) opodatkowanych podatkiem VAT,
b) zwolnionych od podatku VAT,
c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”.
Odpowiedź: Wynajmowane pomieszczenia biurowe, mąż Pani MST będzie
wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
5. Pytanie „Czy jeżeli darowizna udziału w nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia
od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, złożą Państwo przed dniem
dokonania dostawy właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w
akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z tą dostawą, zgodne
oświadczenie, że wybierają Państwo opodatkowanie tej dostawy”?
Odpowiedź: Pani MST oraz Pan PT na dzień złożenia niniejszego pisma nie podjęli
decyzji w tym przedmiocie. Decyzje w tym przedmiocie będą podejmowane przez
Państwa po uzyskaniu interpretacji od tutejszego Organu.
6. Pytanie „Czy z tytułu najmu pomieszczeń biurowych na rzecz Pani męża będzie Pani
wystawiała na jego rzecz faktury z jego danymi jako nabywcy usługi”?
Z tytułu najmu pomieszczeń biurowych na rzecz męża Pani MST, Pani będzie
wystawiała na jego rzecz faktury z danymi firmy męża jako nabywcy usługi.
Pytania
1. Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, darowizna od
PT na rzecz MST Budynku wraz 50% udziałem prawa użytkowania wieczystego do
Nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów
i usług, lecz zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2. Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku
uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, czy
Wnioskodawcy, jako strony umowy darowizny Budynku wraz z 50% prawem
użytkowania wieczystego do Nieruchomości będą mogły zrezygnować, na podstawie
art. 43 ust. 10 ustawy o VAT ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1
pkt 10 ustawy o VAT?
3. Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, MST będzie
przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego podatku od towarów
i usług od wydatków poniesionych na inwestycję budowlaną Budynku bez
konieczności ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od
towarów i usług?
4. Czy PT będzie miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego z
tytułu świadczonej przez MST na rzecz PT usługi najmu pomieszczeń biurowych?
Państwa stanowisko w sprawie
Ad 1.
PT stoi na stanowisku, że w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia
przyszłego, darowizna od PT na rzecz MST Budynku wraz z 50% udziałem prawa
użytkowania wieczystego do Nieruchomości będzie czynnością podlegającą
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1
pkt 10 ustawy o VAT.
Ad 2.
PT i MST stoją na stanowisku, że w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w
zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, Wnioskodawcy, jako strony umowy darowizny
Budynku wraz z 50% prawem użytkowania wieczystego do Nieruchomości będą mogły
zrezygnować, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT ze zwolnienia od podatku, o
którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Ad 3.
MST stoi na stanowisku, że w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia
przyszłego, MST będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego
podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych na inwestycję budowlaną
Budynku bez konieczności ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o
podatku od towarów i usług.
Ad 4.
PT stoi na stanowisku, że PT będzie miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług
naliczonego z tytułu świadczonej przez MST na rzecz PT usługi najmu pomieszczeń
biurowych.
Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie
Uwagi wstępne.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst
jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:
Opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie
usług na terytorium kraju.
Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu
takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za
odszkodowanie;
2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o
podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na
warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie
normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty
prawo własności zostanie przeniesione;
3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem,
jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli
komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie
spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze
własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni
mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym
przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub
własności domu jednorodzinnego;
6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 przez dostawę towarów rozumie się również oddanie
gruntów w użytkowanie wieczyste, a na mocy art. 7 ust. 1 pkt 7 – zbycie tego prawa. W
świetle powołanych powyżej przepisów użytkowanie wieczyste jest towarem, którego
zbycie stanowi odpłatną dostawę towarów.
W myśl powołanych wyżej przepisów budynek spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2
pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż, czy darowizna stanowi dostawę towarów, o której
mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania
uregulowane zostały w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z
2024 r. poz. 1061 z późn. zm.).
W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:
W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez
umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu
terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z
gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może
swoim prawem rozporządzać.
Przepis ten, a także następne Kodeksu Cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące
uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi
czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że
oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania
tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że
użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje
użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do
właściciela.
Artykuł 235 Kodeksu cywilnego stanowi, że:
§ 1. Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie
należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego
użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które
wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o
oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.
§ 2. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na
użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.
W myśl art. 237 ww. Kodeksu cywilnego:
Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o
przeniesieniu własności nieruchomości.
W świetle ww. przepisów użytkownik wieczysty jest właścicielem budynków i urządzeń
znajdujących się na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do gmin bądź ich
związków, które sam wzniósł albo nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu
umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.
Ad 1.
Ustawodawca przewidział dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. W
przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje
na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków,
budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął
okres krótszy niż 2 lata.
Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na
podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło
pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu
nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków,
budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie
nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma
więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go
w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności
gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.
Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w
stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy
pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego
zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego
zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do
chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
Stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT:
W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części
takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości
gruntu.
Wobec powyższego, z uwagi na upływ dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a
dostawą Budynku, darowizna 50% prawa użytkowania wieczystego pomiędzy PT a MST
będzie podlegała opodatkowaniu, lecz czynność będzie podlegała zwolnieniu na
podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Ad. 2
Należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT:
Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i
wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że
dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2) złożą:
a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy
naczelnikowi urzędu skarbowego lub
b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych
obiektów – zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku,
budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT:
Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej
dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w
przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
3) adres budynku, budowli lub ich części.
Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków –
możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o
VAT i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.
Wnioskodawcy stoją w związku z powyższym na stanowisku, że w przypadku uznania
stanowiska Wnioskodawców w stosunku do pytania nr 1 za prawidłowe, to
Wnioskodawcom, jako stronom umowy darowizny 50% prawa użytkowania wieczystego,
będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1
pkt 10 ustawy o VAT.
Ad. 3
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119
ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Powyższy przepis wyraża fundamentalną zasadę funkcjonowania podatku od towarów i
usług, czyli prawo do odliczenia podatku naliczonego, którego realizacja ma sprawić, że
jest on neutralny dla podatnika, a jego ekonomiczny ciężar ponosi de facto odbiorca
końcowy danego towaru lub usługi. Uprawnienie to wynika z samej konstrukcji
wspólnotowego podatku VAT. Również Trybunał Sprawiedliwości w swoim dorobku
orzeczniczym wielokrotnie podkreślał doniosłość tego prawa, wskazując, że jest ono
integralną częścią mechanizmu podatku VAT, stanowi podstawową zasadę, na której
opiera się wspólny system podatku VAT, i co do zasady nie może być ograniczane (np. w
wyroku TS: z 8 stycznia 2002 r., C-409/99, a także z 26 maja 2005 r., C-465/03).
Z kolei stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod
warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art.
86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
ustawy o VAT Należy zauważyć, że zasada generalna wyrażona w art. 86 ust. 1 stanowi, że
prawo do odliczenia jest uzależnione od sposobu wykorzystywania nabytych towarów i
usług, tj. co do zasady uzależnia możliwość odliczenia VAT od wykorzystywania nabytych
towarów i usług do czynności opodatkowanych.
Jednocześnie, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT:
W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych
z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego.
Natomiast, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT:
Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1,
podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których
podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Z powyższych przepisów wynika, iż podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek
dokonania tak zwanej alokacji bezpośredniej danego wydatku do czynności
opodatkowanej lub zwolnionej, a dopiero w przypadku braku takiej możliwości
zastosowanie ma ust. 2 art. 90, dający podatnikowi uprawnienie zastosowania odliczenia
w oparciu o tzw. proporcję.
Należy przy tym podkreślić, iż zastosowanie bezpośredniej alokacji jest zasadniczym
obowiązkiem każdego podatnika. Ustawodawca nie pozostawia w gestii podatnika wyboru
co do stosowania współczynnika z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT lub alokacji bezpośredniej.
Z treści powyższych przepisów wynika bowiem jasno, że jeśli obiektywnie istnieje taka
możliwość, podatnik ma obowiązek zastosować metodę bezpośredniego wyodrębnienia i
alokacji podatku naliczonego, a dopiero gdy jak wskazuje powyższy przepis nie jest
możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, materializuje się
uprawnienie podatnika do zastosowania proporcji o której mowa w art. 90 ust. 2 i
następne ustawy o VAT. Należy również zaznaczyć, że przepisy ustawy o VAT nie określają
sposobu, realizacji obowiązku o którym mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT. W
szczególności, art. 90 ust. 2 ustawy o VAT nie stanowi lex specialis dla tego przepisu, a
jedynie normuje alternatywne uprawnienie podatnika, z którego może on skorzystać w
sytuacji gdy nie jest w stanie wyodrębnić kwot podatku naliczonego w realizacji obowiązku
z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT.
W ocenie Wnioskodawców, zasady przyporządkowania przez podatnika kwot podatku
naliczonego do czynności w związku z którymi przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego powinna mieć charakter rzetelny, obiektywny i precyzyjny.
Jednocześnie, w przepisach ustawy o VAT brak jest norm szczegółowo określających
sposób postępowania podatnika w zakresie stosowania art. 90 ust. 1 ustawy o VAT.
Tym samym, pod warunkiem spełnienia wyżej wskazanych warunków rzetelności,
obiektywności i precyzyjności prawodawca pozostawił podatnikowi wybór w zakresie
sposobu za pomocą którego ten dokona bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego
do czynności dających prawo do odliczenia. To podatnik zna bowiem najlepiej specyfikę
danej sytuacji gospodarczej oraz ma świadomość możliwości techniczno-organizacyjnych
jakimi dysponuje, co jest istotne z punktu widzenia wyboru odpowiedniej metody
odliczenia.
Jak wskazał NSA w wyroku z 25 lutego 2020 r. sygn. I FSK 1571/17:
„Z art. 90 ust. 1 u.p.t.u. wynika obowiązek podatnika bezpośredniego wyodrębnienia
kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od
towarów i usług oraz czynnościami zwolnionymi z tego podatku, przy czym wyodrębnienie
to powinno być dokonane w oparciu o kryterium obiektywne i nie może mieć charakteru
szacunkowego”.
Z cytowanego wcześniej orzecznictwa wynika, że kluczowymi i niezbędnymi warunkami
stosowania alokacji bezpośredniej jest jej precyzyjność, obiektywność i rzetelność.
Zdaniem Wnioskodawców powyższe kryteria bez wątpienia w opisywanym stanie
faktycznym (zdarzeniu przyszłym) są spełnione. Po pierwsze dokonywana przez
Wnioskodawcę alokacja bezpośrednia ma charakter obiektywny. Wskazać bowiem należy,
że dokonywana przez MST alokacja bezpośrednia oparta będzie o obiektywne, niezależne
od jakichkolwiek subiektywnych decyzji MST.
W związku z powyższym można stwierdzić, iż każdy inny racjonalnie postępujący podatnik
nabywający analogiczne usługi w podobnych celach dokonywałby bezpośredniej alokacji
podatku naliczonego w ten sposób.
Ad. 4
Ponownie powołując się na art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wynika z niego, że w zakresie, w
jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120
ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Powyższy przepis wyraża fundamentalną zasadę funkcjonowania podatku od towarów i
usług, czyli prawo do odliczenia podatku naliczonego, którego realizacja ma sprawić, że
jest on neutralny dla podatnika, a jego ekonomiczny ciężar ponosi de facto odbiorca
końcowy danego towaru lub usługi. Uprawnienie to wynika z samej konstrukcji
wspólnotowego podatku VAT. Również Trybunał Sprawiedliwości w swoim dorobku
orzeczniczym wielokrotnie podkreślał doniosłość tego prawa, wskazując, że jest ono
integralną częścią mechanizmu podatku VAT, stanowi podstawową zasadę, na której
opiera się wspólny system podatku VAT, i co do zasady nie może być ograniczane (np. w
wyroku TS: z 8 stycznia 2002 r., C-409/99, a także z 26 maja 2005 r., C-465/03).
Z kolei stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod
warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art.
86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
ustawy o VAT. Należy zauważyć, że zasada generalna wyrażona w art. 86 ust. 1 stanowi, że
prawo do odliczenia jest uzależnione od sposobu wykorzystywania nabytych towarów i
usług, tj. co do zasady uzależnia możliwość odliczenia VAT od wykorzystywania nabytych
towarów i usług do czynności opodatkowanych.
Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, PT będzie wykorzystywał
wynajęte od MST powierzchnie biurowe do prowadzenia działalności opodatkowanej
podatkiem VAT, zatem będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT
naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu tej umowy najmu.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części
dotyczącej uznania darowizny od Pana na rzecz Pani Budynku wraz 50% udziałem prawa
użytkowania wieczystego do Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu
podatkiem od towarów i usług, lecz zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
(pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do
pełnego odliczenia przez Panią podatku naliczonego od wydatków poniesionych na
inwestycję budowlaną Budynku bez konieczności ustalenia proporcji, o której mowa w art.
90 ust. 2 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz prawa do odliczenia przez
Pana podatku od towarów i usług naliczonego z tytułu świadczonej przez Panią na rzecz
Pana usługi najmu pomieszczeń biurowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
W myśl art. 2 pkt 14a ustawy:
Przez wytworzenie nieruchomości – rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub
ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Zgodnie z przedstawionymi przepisami, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą
z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy
towarów na terytorium kraju, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej
opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:
Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości traktowane
jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy,
podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego
przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz
użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem
w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne
przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów
podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości
stanowi dostawę towarów.
Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że
dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie
wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.
Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w
przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy.
Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również
przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego
przedsiębiorstwa, w szczególności:
1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego
pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców,
akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów
stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2) wszelkie inne darowizny
- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia
kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia,
importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do
przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie
prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo
do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu,
imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.
Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to
wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania),
pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).
Zatem, aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle powołanego art. 7 ust. 2 ustawy
– podlegało opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących
warunków:
· nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,
· przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,
· przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego
podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego
części składowych.
Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to
nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem
opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na
który zostały one przekazane (darowane).
Analizując treść art. 7 ust. 2 ustawy, warto odwołać się do orzecznictwa Trybunału
Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wielokrotnie wypowiadał się w kwestii
opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. W wyroku z 27 czerwca 1989 r. w sprawie C-50
/88 (Heinz Küchne) Trybunał stwierdził, że:
Ze wspólnym systemem podatku od wartości dodanej spójne jest nieopodatkowanie
amortyzacji aktywów przedsiębiorstwa w odniesieniu do ich prywatnego użytku w
przypadku, gdy VAT od tych towarów nie podlegał odliczeniu, przy jednoczesnym
opodatkowaniu wydatków ponoszonych na utrzymanie i używanie towarów, w
odniesieniu do których podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku. Rozwiązanie
to pozwala zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania samych towarów, jak i
braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji.
Również w orzeczeniu z 25 maja 1993 r. w sprawie C-193/91 (Gerhard Mohsche) oraz w
orzeczeniu z 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 (Hans- Georg Fisher) i C-
323/99 (Klaus Brandenstein) Trybunał wskazał, że nieodpłatne świadczenia mogą być
opodatkowane wyłącznie w takim zakresie, w jakim podatnikowi przysługiwało prawo do
obniżenia podatku naliczonego.
Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
zarobkowych.
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że
do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby
czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności
będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma
charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich
podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie
gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w
sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana
będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim
charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu
do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie,
że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r.
poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”:
Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na
rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
Z powołanego powyżej przepisu prawa cywilnego wynika zatem, że umowa darowizny
należy do umów cywilnoprawnych przenoszących prawo własności na nabywcę
określonych towarów (rzeczy).
Umowa darowizny jest czynnością prawną, na mocy której darczyńca zobowiązuje się do
jednostronnego bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz
obdarowanego, przy równoczesnym braku nałożenia na niego obowiązku świadczenia w
zamian za uczynioną darowiznę. Korzyść osiągana przez jedną stronę umowy nie znajduje
odpowiednika po drugiej stronie.
Świadczenie na rzecz obdarowanego polega na dokonaniu przysporzenia majątkowego,
może w szczególności polegać na przeniesieniu określonych praw z majątku darczyńcy do
majątku obdarowanego (np. prawa własności), na zapłacie określonej sumy pieniężnej,
ustanowieniu pewnych praw majątkowych (np. na ustanowieniu służebności osobistej), na
zwolnieniu obdarowanego z długu (Zdzisław Gawlik, Komentarz do art. 888 Kodeksu
cywilnego, publikacja elektroniczna LEX).
Z opisu sprawy wynika, że są Państwo osobami fizycznymi, prowadzącymi indywidualne
działalności gospodarcze oraz czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Są
Państwo małżonkami, pomiędzy którymi nie obowiązuje wspólność ustawowa majątkowa-
małżeńska. Przysługuje Państwu po ½ prawa użytkowania wieczystego nieruchomości,
składającej się z działek gruntu o numerach: 1, 2, 3, 4. Na Nieruchomości został
wybudowany budynek o przeznaczeniu do działalności hotelowej, gastronomicznej oraz
biurowej. Budynek ten stanowi środek trwały Pana i Pani i jest wpisany do Państwa
odrębnych ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Budynek faktycznie wykorzystuje w swojej działalności zarówno Pan, użytkując
pomieszczenia biurowe oraz Pani, prowadząc działalność hotelarską i gastronomiczną.
Oprócz działalności hotelarskiej i gastronomicznej, z której przychody są opodatkowane
podatkiem od towarów i usług, świadczy Pani również usługi szkoleniowe, które są
przedmiotowo zwolnione od podatku od towarów i usług. Nie świadczy Pani usług
szkoleniowych w Budynku. Budynek jest wykorzystywany przez Państwa przez okres
dłuższy niż 2 lata, zatem doszło do jego pierwszego zasiedlenia. Nie ponosili Państwo na
rzecz Budynku nakładów przekraczających 30% jego wartości początkowej. Z uwagi na
planowane przystąpienie do projektu ekologicznego zawrą Państwo między sobą umowę
darowizny, w której daruje Pan na rzecz Pani przysługujące Panu 50% prawa użytkowania
wieczystego do Nieruchomości wraz z Budynkiem, co spowoduje, że będzie Pani
przysługiwało 100% prawo użytkowania wieczystego do Nieruchomości zabudowanej
Budynkiem. Z uwagi również na biurowe przeznaczenie Budynku, planuje Pani
wynajmować na rzecz Pana oraz na rzecz powiązanej spółki komandytowej pomieszczenia
biurowe w nim się znajdujące, które potrzebne są Panu oraz spółce komandytowej do
wykonywania działalności gospodarczej. Usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu
podatkiem od towarów i usług. Po zrealizowaniu ww. czynności oraz uzyskaniu
finansowania z funduszy UE w ramach projektu ekologicznego, będzie Pani ponosiła
szereg wydatków związanych z inwestycją budowlaną w ramach projektu. Wydatki te będą
ponoszone w związku z prowadzoną i planowanym prowadzeniem działalności hotelowej,
gastronomicznej oraz usług najmu, które to czynności będą czynnościami
opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Będzie Pani jednocześnie ponosić
wydatki związane z działalnością zwolnioną od podatku od towarów i usług. Będzie Pani
jednak mogła wydatki (kwoty podatku naliczonego) związane z wykonywaniem czynności
opodatkowanych precyzyjnie przypisać do czynności w stosunku do których będzie
przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Wobec budynku nie ponosili Państwo wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu
przepisów o podatku dochodowym.
Z tytułu nabycia ½ prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz tytułu
wytworzenia budynku, nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT
naliczonego. Prawo to nie przysługiwało, bowiem nabycia tego prawa oraz wytworzenia
tego budynku dokonał Pan prywatnie, nie działając jako przedsiębiorca i podatnik podatku
od towarów i usług.
Swój udział w omawianej nieruchomości wykorzystuje Pan w ramach prowadzonej
działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Wynajmowane pomieszczenia biurowe będzie Pan wykorzystywał do czynności
opodatkowanych podatkiem VAT.
Z tytułu najmu pomieszczeń biurowych na Pana rzecz będzie Pani wystawiała na Pana
rzecz faktury z danymi Pana firmy jako nabywcy usługi.
Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii uznania darowizny od Pana na
rzecz Pani Budynku wraz 50% udziałem prawa użytkowania wieczystego do
Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
lecz zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku
nr 1).
Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy, w pewnych ściśle określonych
przypadkach, również nieodpłatną dostawę towarów należy uznać za spełniającą definicję
odpłatnej dostawy towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Z powołanego wyżej art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że czynnością zrównaną z odpłatną
dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy jest także, przekazanie
nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w
szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego
pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy,
członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne darowizny pod warunkiem jednak, że
podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych
towarów lub ich części składowych.
W niniejszej sprawie przekazanie Budynku wraz 50% udziałem prawa użytkowania
wieczystego do Nieruchomości przez Pana na rzecz Pani nastąpi na podstawie darowizny,
która, jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, jest świadczeniem bezpłatnym.
Aby rozstrzygnąć, czy przedmiotowa darowizna będzie podlegała opodatkowaniu
podatkiem od towarów i usług należy ustalić, czy przysługiwało Panu prawo do odliczenia
podatku naliczonego w związku z nabyciem udziału w Nieruchomości wraz z Budynkiem.
Jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku, z tytułu nabycia ½ prawa użytkowania
wieczystego nieruchomości oraz z tytułu wytworzenia budynku, nie przysługiwało Panu
prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, jak również wobec budynku nie ponosili
Państwo wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
Odnosząc powyższe do treści art. 7 ust. 2 ustawy stwierdzić należy, że skoro przy nabyciu
½ prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i przy wytworzeniu budynku nie
przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, to nieodpłatne
przekazanie w darowiźnie udziału w Nieruchomości wraz z Budynkiem na rzecz Pani nie
będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Podsumowując, stwierdzam, że darowizna od Pana na rzecz Pani Budynku wraz 50%
udziałem prawa użytkowania wieczystego do Nieruchomości nie będzie czynnością
podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1
należało uznać za nieprawidłowe.
Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą kwestii możliwości rezygnacji ze zwolnienia od
podatku ww. transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy (pytanie oznaczone we
wniosku nr 2).
Wskazać należy, że w związku ze stwierdzeniem, że Państwa stanowisko w zakresie
pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe, odstępuję od udzielenia
odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, gdyż była ona uzależniona, od uznania
Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe.
Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do pełnego odliczenia przez Panią
podatku naliczonego od wydatków poniesionych na inwestycję budowlaną Budynku bez
konieczności ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy (pytanie
oznaczone we wniosku nr 3).
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
usługi.
Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku
naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności
opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od
podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
czynności opodatkowanych.
Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod
warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art.
86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
którym:
Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
zwolniona od podatku.
Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy. Art. 90 ustawy
znajduje zastosowanie w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej
czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od
opodatkowania tym podatkiem.
Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:
W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
do obniżenia kwoty podatku należnego.
W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:
Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
zastrzeżeniem ust. 10.
Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:
Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Przepis art. 90 ust. 4 ustawy:
Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w
odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do
najbliższej liczby całkowitej.
Ponadto w myśl art. 90 ust. 8 ustawy:
Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym
mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy
niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od
kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Podatnicy są
obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w
terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja
została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
Na podstawie art. 90 ust. 9 ustawy:
Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego
kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.
Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy,
występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w
stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot
podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie
przysługuje.
Z uregulowań zawartych w art. 90 ustawy wynika, że podatnik w momencie nabycia
towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów
czynności, uprawniających do odliczenia podatku naliczonego oraz nieuprawniających do
odliczenia.
Mając na uwadze powyższe, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest
przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki
te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek
wynikający z otrzymanych faktur związany jest z czynnościami opodatkowanymi czy też
zwolnionymi – czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest
możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy
nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast
takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania
czynności zwolnionych od podatku.
W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku
związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku
z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2
ustawy – podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o
której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi
do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione podstawowe warunki, o
których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające Panią do odliczenia podatku
naliczonego podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych na inwestycję
budowlaną Budynku.
Jak bowiem wynika z wniosku, jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i
usług. Budynek wykorzystuje Pani, prowadząc działalność hotelarską i gastronomiczną.
Oprócz działalności hotelarskiej i gastronomicznej, z której przychody są opodatkowane
podatkiem od towarów i usług, świadczy Pani również usługi szkoleniowe, które są
przedmiotowo zwolnione od podatku od towarów i usług. Nie świadczy Pani usług
szkoleniowych w Budynku. Będzie Pani ponosiła szereg wydatków związanych z inwestycją
budowlaną w ramach projektu. Wydatki te będą ponoszone w związku z prowadzoną i
planowanym prowadzeniem działalności hotelowej, gastronomicznej oraz usług najmu,
które to czynności będą czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
Będzie Pani jednocześnie ponosić wydatki związane z działalnością zwolnioną od podatku
od towarów i usług. Będzie Pani jednak mogła wydatki związane z wykonywaniem
czynności opodatkowanych precyzyjnie przypisać do czynności w stosunku do których
będzie przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
W konsekwencji powyższego, z uwagi na możliwość bezpośredniej alokacji poniesionych
wydatków związanych z inwestycją budowlaną w ramach projektu do czynności
opodatkowanych podatkiem VAT, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, będzie Pani przysługiwało
prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na
inwestycję budowlaną Budynku. Prawo to będzie przysługiwało Pani o ile nie wystąpią
przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ustawy.
Podsumowując, stwierdzam, że będzie przysługiwało Pani prawo do pełnego odliczenia
podatku naliczonego od wydatków poniesionych na inwestycję budowlaną Budynku bez
konieczności ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.
Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3
należało uznać za prawidłowe.
Końcowo, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia przez Pana podatku
od towarów i usług naliczonego z tytułu świadczonej przez Panią na rzecz Pana usługi
najmu pomieszczeń biurowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).
Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, odliczenie podatku VAT naliczonego na
zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności
opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Jak Państwo wskazali, jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Planuje
Pani wynajmować na rzecz Pana oraz na rzecz powiązanej spółki komandytowej
pomieszczenia biurowe znajdujące się w Budynku, które potrzebne są Panu oraz spółce
komandytowej do wykonywania działalności gospodarczej. Usługa ta będzie podlegała
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynajmowane pomieszczenia biurowe
będzie Pan wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Z tytułu najmu
pomieszczeń biurowych na Pana rzecz będzie Pani wystawiała na Pana rzecz faktury z
danymi Pana firmy jako nabywcy usługi.
Wobec powyższego, w analizowanej sprawie warunki uprawniające do dokonania
odliczenia, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ jest Pan
czynnym podatnikiem podatku VAT, a najem pomieszczeń biurowych będzie Panu służył
do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Podsumowując, stwierdzam, że będzie Pan miał prawo do odliczenia podatku od towarów
i usług naliczonego z tytułu świadczonej przez Panią usługi najmu pomieszczeń biurowych.
Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4
należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Państwo
ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
(interpretację indywidualną).
W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź
we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być, zgodnie z art.
14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone. Tym samym, niniejsza interpretacja nie
dotyczy kwestii prawa do odliczenia przez Panią podatku naliczonego od nabycia Budynku
wraz 50% udziałem prawa użytkowania wieczystego do Nieruchomości.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
przez Zainteresowanego, który
jest stroną postępowania
Pani MST (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji
podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
Ordynacji podatkowej.