Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
21 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania czynności
prowadzenia Schroniska dla bezdomnych zwierząt z terenów innych gmin za działalność
gospodarczą oraz nieuznania Państwa za podatnika podatku od towarów i usług w
zakresie ww. czynności.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Gmina (...) (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem
podatku VAT (podatek od towarów i usług). Gmina wykonuje zadania określone odrębnymi przepisami prawa, dla
których została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach
reżimu ustawowego (publicznoprawnego), niemniej jednak, niektóre czynności Gmina
wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podległe
regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług. Począwszy od 1 stycznia 2017 r., na
podstawie ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od
towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na
realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii
Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu
przez jednostki samorządu terytorialnego – Gmina rozlicza podatek VAT wspólnie ze
swoimi jednostkami organizacyjnymi – stanowią one zatem, na gruncie ustawy VAT,
jednego podatnika z Gminą.
Jedną z jednostek budżetowych Gminy (...) jest Zakład (...) (dalej: „Zakład”), który realizuje
zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące zaspokajanie
zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Do
jego zadań należy m.in. (...), prowadzenie Schroniska dla bezdomnych zwierząt na terenie
Gminy, prowadzenie w imieniu Gminy spraw związanych z profilaktyką weterynaryjną oraz
wyłapywanie bezdomnych zwierząt, a także innych zadań wynikających z ustawy o
ochronie zwierząt. Prowadzenie Schroniska dla zwierząt jest jednym z wykonywanych
zadań statutowych Zakładu. Schronisko działa zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra
Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymagań
weterynaryjnych dla prowadzenia schronisk dla zwierząt (Dz.U. Nr 2022, poz. 175).
Obowiązek zapewnienia właściwej opieki i ochrony zwierząt bezdomnych wynika z art. 11
ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt i jest zadaniem własnym
gminy a zatem i jej obowiązkiem. Zadania realizowane przez Schronisko, to m.in.
wyłapywanie i przyjmowanie bezdomnych zwierząt z terenu Gminy, prowadzenie
kwarantanny dla tych zwierząt, przetrzymywanie, leczenie i pielęgnacja zwierząt
przebywających w Schronisku. Wykonywanie specjalistycznych działań w zakresie ochrony
zwierząt, w tym zabiegów kastracji i sterylizacji. Powyższe zadania są wykonywane przez
lekarza weterynarii. Do Schroniska przyjmowane są tylko zwierzęta bezdomne zgodne z
definicją zawartą w art. 4 pkt 16 ustawy o ochronie zwierząt. Do Schroniska przyjmowane
są wyłapane przez pracowników zwierzęta z terenu wyznaczonego administracyjnymi
granicami Gminy (...), a także zwierzęta pochodzące z terenów innych gmin, z którymi
Gmina ma podpisaną umowę, na warunkach określonych w umowie. W związku z tym, że
niektóre gminy nie posiadają Schroniska dla psów, Gmina (Wykonawca) zawiera umowy z
innymi gminami (Zamawiający), których przedmiotem jest:
§ przyjmowanie, utrzymanie i opieka nad bezdomnymi psami z terenu innej gminy.
Przyjmowanie bezdomnych psów dokonywane jest w dni robocze na podstawie protokołu
przekazania psa przez Zamawiającego i stwierdzone protokołem przyjęcia psa
podpisanym przez przedstawiciela Wykonawcy. Wykonawca wykonuje przedmiot umowy
zgodnie z obowiązującymi przepisami:
1. Ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt,
2. Ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób
zakaźnych zwierząt,
3. Rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 20 stycznia 2022 r. w sprawie
szczegółowych wymagań weterynaryjnych do prowadzenia schronisk dla zwierząt,
4. Regulaminu Schroniska dla Bezdomnych Zwierząt (...).
Na terenie gmin, które zawierają z Wnioskodawcą umowę nie funkcjonują żadne inne
schroniska dla zwierząt bezdomnych. W umowie określone są obowiązki Wykonawcy,
który zobowiązuje się do przejmowania protokolarnego bezdomnych psów odłowionych z
terenu gminy, traktowanie ich w sposób humanitarny, zapewnienie właściwych
pomieszczeń psom przebywającym w Schronisku, zapewnienie psom wystarczającej ilości
karmy i stałego dostępu do wody, zapewnienie kompleksowej opieki weterynaryjnej, w
tym leczenie, szczepienie, sterylizacja itp. Wykonawca zobowiązuje się także do
umieszczania i aktualizowania na swojej stronie internetowej listy wszystkich
dostarczonych zwierząt z terenu Zlecającego wraz z ich zdjęciami i podstawowymi
informacjami, w celu umożliwienia identyfikacji zagubionych zwierząt przez ich właścicieli
oraz ułatwienia ich adopcji lub podejmowania innych działań celem znalezienia nowego
domu dla psów. Przekazywania Zamawiającemu wraz z fakturą kserokopii dokumentów
dotyczących psów przyjętych z terenu Gminy Zamawiającego, w szczególności karty
założonej dla każdego psa w dniu jego przyjęcia do Schroniska z uwzględnieniem
informacji o pochodzeniu zwierzęcia, rasy, płci i wieku, leczeniu, przeprowadzonych
zabiegach weterynaryjnych, okresie kwarantanny itp. Do ostatniej faktury Wykonawca
dołącza listę podsumowującą dany rok dotyczącą liczby wszystkich przyjętych zwierząt z
terenu Zamawiającego, z której będzie wynikać, kiedy zwierzęta zostały wydane do adopcji
lub czy na dzień 31 grudnia przebywają one w Schronisku. Zgodnie z umową Wykonawca
wystawia faktury za wykonanie usługi w poszczególnych miesiącach w terminie 7 dni po
zakończeniu miesiąca. Wynagrodzenie brutto (podatek VAT 23%) za przedmiot umowy
Zamawiający dokonuje przelewem na rachunek bankowy Wykonawcy w terminie do 14
dni od dnia otrzymania prawidłowo wystawionej faktury. W przypadku gdy kwota
należności określona w umowie okaże się niewystarczająca Zamawiający podejmuje
czynności zmierzające do jej zwiększenia w formie stosownego aneksu do umowy.
Przestrzegając przepisów prawa w tym zakresie – w kwestii odławiania zwierząt stwierdza
się, że takie działania są zabronione bez zapewnienia im miejsca w schronisku, chyba że
stanowią one zagrożenie dla ludzi lub innych zwierząt. Samo odławianie może się
odbywać tylko na podstawie uchwały rady gminy. Z ustawą o ochronie zwierząt w tej
kwestii powiązane są również zapisy rozporządzenia w sprawie zasad i warunków
wyłapywania bezdomnych zwierząt. Z rozporządzenia wynika, że w zależności od uchwały
rady gminy takie działania mają charakter stały lub okresowy. Jest to więc zadanie gmin,
które realizują je same lub za pomocą umowy z innymi gminami. Pomimo faktu, że
obowiązki Gminy (...) jako Wykonawcy wobec Zamawiającego (tj. innej gminy) wymienione
wyżej są określone umową, Gmina ma jednak świadomość tego, że w istocie są one
porozumieniem międzygminnym w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez
nie zadań publicznych – co jest możliwe w oparciu o zapisy art. 74 ust. 1 ustawy o
samorządzie gminnym. Przejęcie zaś praw i obowiązków pozostałych gmin, związane z
powierzonymi jej zadaniami i obowiązku udziału w kosztach realizacji powierzonego
zadania – określa art. 74 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym.
Pytanie
Czy świadczenie usług w stanie faktycznym opisanym we wniosku, realizowane na rzecz
innych gmin jako realizacja ich zadań własnych – stanowi działalność gospodarczą w
rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT i czy Gmina (...) w wykonywanej czynności działa
jako podatnik podatku VAT?
Państwa stanowisko w sprawie
Państwa zdaniem wykonywana przez Gminę czynność w stanie faktycznym określonym w
Umowie zawartej z inną gminą, jest realizacją przez Gminę zadań publicznych i tym
samym nie stanowi umowy cywilnoprawnej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
Również Gmina w tej sytuacji nie jest uważana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 6
ustawy VAT – zgodnie z którym, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej
oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych
odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Gmina nieprawidłowo wystawia fakturę VAT 23%, gdyż powyższa czynność będąca
przedmiotem Umowy zawartej z inną gminą, nie jest czynnością wykonywaną w ramach
działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Uzasadnienie
stanowiska Gminy zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę
towarów i świadczenie usług, dokonywanych przez niego na rzecz innego podatnika
podatku. Program opieki nad zwierzętami bezdomnymi oraz zapobiegania bezdomności
zwierząt na terenie Gminy (...) jest zatwierdzony zgodnie z obowiązkiem Uchwałą Rady
Gminy, w której są wskazane wytyczne oraz postanowienia, mające na celu:
§ (...).
Koszty realizacji zadań określonych w Uchwale pokrywane są z budżetu Gminy.
Przygotowanie projektu programu oraz realizacji programu po przyjęciu go przez radę
gminy (w tym opracowania i podpisania umów z podmiotami wykonującymi zapisane w
programie zadania), należy do organu wykonawczego gminy – wójta, burmistrza albo
prezydenta miasta. Jest to więc zadanie gminy. Zatem gmina nie działa jako podatnik, a
jako podmiot prawa publicznego, nie jest więc zatem zobowiązana do wystawienia faktury
i opodatkowania tej czynności podatkiem VAT. W przypadku psów, które zostają przyjęte
do Gminnego Schroniska z innych gmin, z którymi Gmina ma podpisaną umowę –
zdaniem Gminy realizując te czynności Gmina nadal realizuje zadania własne – w tym
przypadku zlecone przez inne gminy. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy VAT, nie uważa
się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w
zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji
których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie
zawartych umów cywilnoprawnych. Jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w
osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność
gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT (przykładowo; wynajem
nieruchomości, dzierżawa nieruchomości, sprzedaż nieruchomości, odpłatne
udostępnianie obiektów sportowych itp.) – jednak w sytuacji opisanej we wniosku nie
można stwierdzić, że Gmina działa w charakterze podatnika wykonującego samodzielnie
działalność gospodarczą. Oznacza to, że czynności w zakresie przyjmowania do Schroniska
wyłapanych przez pracowników zwierząt z terenu wyznaczonego administracyjnymi
granicami Gminy (...), a także zwierzęta pochodzące z terenów innych gmin, z którymi
Gmina ma podpisaną umowę, na warunkach określonych w umowie – dotyczą zadań
własnych gmin i w związku z tym w ocenie Gminy:
§ czynności te nie spełniają definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT;
§ Gmina prowadząc schronisko dla zwierząt z terenu swojej Gminy – nie występuje w
charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy;
§ zawierając, za pośrednictwem Zakładu umowy (porozumienia) dotyczące sprawowania
opieki nad bezdomnymi psami z innymi gminami, Gmina przejmuje – stosownie do
art. 74 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym – prawa i obowiązki tych gmin w
zakresie sprawowania opieki nad bezdomnymi psami.
Skoro ustawa o samorządzie gminnym daje gminom możliwość wzajemnego powierzania
sobie wykonywania określonych zadań publicznych – w konsekwencji wykonywane przez
Gminę czynności sprawowania opieki nad bezdomnymi psami z terenu innych gmin,
związane z realizacją jednego z zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego
stanowią realizację celu publicznoprawnego, a nie realizację czynności wykonywanych na
podstawie umów cywilnoprawnych. Zaś środki finansowe otrzymywane przez Gminę od
innych gmin stanowią udział w kosztach realizacji powierzonego zadania, a nie
wynagrodzenie za świadczoną usługę. Tym samym dokonywane przez Gminę czynności w
zakresie sprawowania opieki nad bezdomnymi zwierzętami z terenów innych Gmin nie
podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1
ustawy VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
kraju.
Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać
się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i
zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako
usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do
katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.
Z powyższego wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję
dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania
podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich
działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się
na rzecz innego podmiotu.
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny
pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno
zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku
prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna,
bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym
świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności
gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania
czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.
Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego
istnieje bezpośredni konsument – odbiorca świadczenia – odnoszący korzyść o
charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu
jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze
stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy
czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego
płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że
płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art.
5 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była
opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.
Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
zarobkowych.
Według art. 15 ust. 6 ustawy:
Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.),
zgodnie z którym:
Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
transakcjami.
Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
konkurencji.
W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
działań sprawia, że mogą być one pominięte.
Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
podatników podatku od towarów i usług – w zakresie czynności nałożonych przepisami
prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-
przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
§ jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
§ odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te
organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów
cywilnoprawnych.
Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału
stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym
wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze
cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów
i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności
wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy
obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j.
Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
odpowiedzialność.
Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy o samorządzie gminnym:
Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
gminnym.
Ponadto zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
Na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:
Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą
wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w
przypadkach określonych w odrębnej ustawie.
Jak stanowi art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:
Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o
charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.
Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 12 ustawy o samorządzie gminnym:
Do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach
współdziałania z innymi gminami oraz wydzielanie na ten cel odpowiedniego
majątku.
Z art. 74 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym wynika, że:
Gminy mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z
nich określonych przez nie zadań publicznych.
Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:
Gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem przejmuje prawa i
obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te
mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania.
Zatem, ww. porozumienie pomiędzy gminami stanowi jedną z form współdziałania gmin
mającą na celu wspólne wykonywanie zadań publicznych. Istotą porozumienia
międzygminnego jest przejęcie przez jedną z gmin obowiązku wykonywania zadań
publicznych ciążącego na innych gminach (bądź gminie).
Jednocześnie podkreślić należy, że porozumienia międzygminne nie stanowią umów
prawa cywilnego, lecz są rodzajem umowy publicznoprawnej. Znajduje to również
potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z dnia 27
września 1994 r., sygn. akt SA/Łd 1906/94), zgodnie z którym:
porozumienia komunalne, o których mowa w art. 74 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
samorządzie terytorialnym (Dz. U. Nr 16, poz. 95 ze zm.), nie są umowami prawa
cywilnego, ale swoistymi formami publicznoprawnymi. W drodze umów cywilnych
(art. 9 ust. 1 ustawy) mogą być przekazywane zadania prywatnoprawne, a nie
zadania publicznoprawne, których przekazanie może następować – w ramach
współdziałania komunalnego – przez utworzenie związku albo zawarcie
porozumienia komunalnego.
Warunkiem formalnym przystąpienia gminy do realizacji porozumienia międzygminnego
jest wyrażenie takiej woli przez radę gminy w drodze uchwały (art. 18 ust. 2 pkt 12 ustawy
o samorządzie gminnym). Zadania własne, z mocy ustawy mogą być więc brane pod
uwagę jako przedmiot porozumienia międzygminnego. Gmina przejmująca zadania
wykonuje je w imieniu własnym i wobec podmiotów trzecich to gmina przejmująca
występuje jako organ administracji samorządowej.
Gmina przejmująca do realizacji wykonywanie zadań publicznych musi dysponować
środkami majątkowymi, za pomocą których będzie wykonywać określone w porozumieniu
zadania. Z kolei gmina przekazująca realizację zadań publicznych będzie brać udział w
kosztach wykonywania zadań według parytetu określonego w treści porozumienia.
W tym miejscu przywołać należy art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie
zwierząt (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1580 ze zm.), który wskazuje, że:
Zapobieganie bezdomności zwierząt i zapewnienie opieki bezdomnym zwierzętom
oraz ich wyłapywanie należy do zadań własnych gmin.
Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku
VAT. Realizują Państwo zadania określone odrębnymi przepisami prawa w większości w
ramach reżimu ustawowego (publicznoprawnego), niemniej jednak niektóre czynności
wykonują Państwo na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktują je jako
podległe regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.
Jedną z jednostek budżetowych Gminy jest Zakład, który realizuje zadania o charakterze
użyteczności publicznej, m.in. prowadzenie Schroniska dla bezdomnych zwierząt na
terenie Gminy. Schronisko działa zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Rolnictwa i
Rozwoju Wsi z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie szczegółowych wymagań
weterynaryjnych dla prowadzenia schronisk dla zwierząt (Dz.U. Nr 2022, poz. 175).
Obowiązek zapewnienia właściwej opieki i ochrony zwierząt bezdomnych wynika z art. 11
ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie zwierząt i jest zadaniem własnym
gminy a zatem i jej obowiązkiem. Do Schroniska przyjmowane są wyłapane przez
pracowników zwierzęta z terenu wyznaczonego administracyjnymi granicami Gminy, a
także zwierzęta pochodzące z terenów innych gmin, z którymi Gmina ma podpisaną
umowę (porozumienie), na warunkach określonych w umowie (porozumieniu). Gmina
(Wykonawca) zawiera umowy z innymi gminami (Zamawiający) – na terenie których nie
funkcjonują żadne inne schroniska dla zwierząt bezdomnych – których przedmiotem jest
przyjmowanie, utrzymanie i opieka nad bezdomnymi psami z terenu innej gminy. Wskazali
Państwo, że zawierane umowy są w istocie porozumieniem międzygminnym w sprawie
powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych – co jest możliwe w
oparciu o zapisy art. 74 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Przejęcie zaś praw i
obowiązków pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami i obowiązku
udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania – określa art. 74 ust. 2 ustawy o
samorządzie gminnym.
Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy czynności w zakresie sprawowania opieki nad
bezdomnymi zwierzętami, realizowane na rzecz innych gmin jako realizacja ich zadań
własnych, stanowią działalność gospodarczą oraz czy należy uznać Państwa za podatnika
podatku od towarów i usług w zakresie wykonywania ww. czynności.
Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że ustawa o samorządzie
gminnym daje gminom możliwość zawierania porozumień międzygminnych w celu
powierzenia jednej z nich wykonywania określonych zadań publicznych.
Jak wskazał Wnioskodawca, powierzenie wykonywania zadań w zakresie przyjmowania,
utrzymania i opieki nad bezdomnymi psami z terenu innej gminy odbywa się na mocy
umowy – porozumienia międzygminnego – w oparciu o zapisy art. 74 ust. 1 ustawy o
samorządzie gminnym. Ponadto obowiązek zapewnienia właściwej opieki i ochrony
zwierząt bezdomnych wynika z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o ochronie
zwierząt należy do zadań własnych Gminy. Zatem ww. czynności stanowią realizację celu
publicznoprawnego.
W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z umowami o
charakterze cywilnoprawnym, dotyczącymi sprawowania opieki nad bezdomnymi
zwierzętami z innych gmin, tylko z zawartymi porozumieniami międzygminnymi
dotyczącymi wykonywania zadań publicznych.
Tym samym należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Państwa dotyczące
sprawowania opieki nad bezdomnymi zwierzętami z terenu innych gmin, związane z
realizacją jednego z zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego (przyjmowania,
utrzymania i opieki nad bezdomnymi psami) stanowią realizację celu publicznoprawnego,
a nie realizację czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Z kolei
otrzymywane przez Państwa środki finansowe od innych gmin stanowią udział w kosztach
realizacji powierzonego zadania, a nie wynagrodzenie za dostawę towarów bądź
świadczenie usług.
Podsumowując, stwierdzam, że wykonywanie na rzecz innych gmin zadań realizowanych
przez Schronisko – jako wykonywanie zadań własnych – nie stanowi działalności
gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i Wnioskodawca dla wykonywanej
czynności nie działa jako podatnik podatku VAT.
Wobec powyższego, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
faktycznym.
Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
(zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie
mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.
Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo
ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku
postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.