0111-KDIB3-2.4012.153.2025.4.EJU

Opis zdarzenia przyszłego

Sprzedający jest spółką prawa handlowego utworzoną i działającą na podstawie polskiego prawa, posiadającą siedzibę i miejsce stałego prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Sprzedający jest także zarejestrowany jako czynny podatnik VAT (podatek od towarów i usług) w Polsce. Sprzedający (...), specjalizującym się w nabywaniu (...). Sprzedający zamierza zbyć na rzecz Kupującego nieruchomość zlokalizowaną w (...) (dalej jako: „Transakcja”). W pierwszej kolejności Kupujący zawrze ze Sprzedającym warunkową umowę sprzedaży, pod warunkiem że, posiadający prawo pierwokupu Nieruchomości, zarządzający (...) - w terminie i na zasadach określonych we właściwych przepisach prawa albo bezskutecznie upłynie ustawowy termin do skorzystania z tego prawa. Po złożeniu oświadczenia o niewykonaniu prawa pierwokupu albo po bezskutecznym upływie terminu na wykonanie prawa pierwokupu, dojdzie do zawarcia przez Kupującego i Sprzedającego umowy przenoszącej własność Nieruchomości.

Kupujący jest podmiotem prawa polskiego, posiadającym siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, zarejestrowanym również jako czynny podatnik VAT w Polsce. Kupujący należy do grupy o ugruntowanej pozycji na polskim rynku nieruchomości komercyjnych i mieszkaniowych, zajmującej się poprzez spółki celowe najmem profesjonalnym oraz zarządzaniem obiektów biurowych. Sprzedający i Kupujący w dalszej części wniosku są określani łącznie jako „Wnioskodawcy”. Kupujący zamierza nabyć od Sprzedającego grunt wraz z budynkiem i budowlami zlokalizowanymi w (...) (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość obejmuje działkę gruntu numer (...) o powierzchni 1,7107 ha w obrębie ewidencyjnym nr (...). W skład Nieruchomości wchodzą następujące obiekty (dalej: „Obiekty”): - budynek biurowy (dalej: „Budynek”), - słupy oświetleniowe, - parking z kostki betonowej, - droga z kostki betonowej, - chodnik z kostki betonowej, - krawężniki betonowe, - płot metalowy, - stalowa brama wjazdowa z motorem, - bariery wjazdowe z kontrolą dostępu, - dwa mury betonowe wolnostojące, - osłona metalowa przy klimatyzacji, - szopki ogrodnika, - separator, - zbiornik wody z pompownią, - agregat na podstawie betonowej, - sieć gazowa, - sieć wodociągowa, - sieć wodociągowa hydrantowa, - kanalizacja sanitarna, - kanalizacja deszczowa. Budynek został wybudowany w 2003 roku i od tego czasu jest użytkowany jako powierzchnia biurowa, laboratoria telekomunikacyjne oraz ośrodek badawczo-rozwojowy. Budynek posiada trzy kondygnacje, w tym stanowiska pracy zlokalizowane na kondygnacjach I i II piętra wraz z salami konferencyjnymi/szkoleniowymi. Parter został przeznaczony na restaurację pracowniczą, sale konferencyjne i szkoleniowe, główny hol wejściowy, laboratoria i serwerownię. Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym znajduje się w obszarze oznaczonym symbolem Upt. 4 – teren zabudowy usługowej o podstawowym przeznaczeniu pod zabudowę usługową parku technologicznego. Sprzedający nabył Nieruchomość w 2014 roku na podstawie umowy przenoszącej własność Nieruchomości w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży Nieruchomości. Nabycie Nieruchomości zabudowanej Budynkiem oraz pozostałymi Obiektami podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a Sprzedający (działający w momencie zakupu Nieruchomości pod inną nazwą firmy) uzyskał zwrot podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości. Bieżący nadzór nad operacyjną i techniczną oraz organizacją Nieruchomości (obejmującej m.in. zarządzanie operacyjno-techniczne Nieruchomości, zarządzanie umowami najmu czy zarządzanie budżetem Nieruchomości) został zlecony przez Sprzedającego podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy o zarządzanie podpisanej w 2014 roku. Sprzedający wykorzystuje Nieruchomość w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, tj. wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami. Mianowicie, od momentu nabycia Nieruchomości jest przedmiotem najmu zawartej przez Sprzedającego z poprzednim właścicielem Nieruchomości (tj. od którego Sprzedający nabył Nieruchomość). Jednocześnie, w ciągu ostatnich 2 lat Sprzedający nie poniósł/nie poniesie do dnia Transakcji nakładów na ulepszenie Obiektów wchodzących w skład Nieruchomości stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej. Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze Sprzedającego, w tym w szczególności Sprzedający nie podjął i nie zamierza podjąć żadnej uchwały, w której formalnie stwierdzałby, że Nieruchomość jest traktowana jako odrębny przedmiot działalności gospodarczej lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i VAT. Obecnie Sprzedający nie prowadzi również odrębnej ewidencji księgowej w odniesieniu do Nieruchomości, w tym Budynku i pozostałych Obiektów, które mają być przedmiotem Transakcji. Jednocześnie, na podstawie prowadzonej ewidencji jest możliwe przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników stanowiących Nieruchomość. W kontekście powyższego należy podkreślić, że Transakcja obejmować będzie wyłącznie Nieruchomość, Budynek oraz pozostałe Obiekty wraz z indywidualnymi decyzjami administracyjnymi dotyczącymi Nieruchomości, Budynku oraz pozostałych Obiektów oraz posiadaną przez Sprzedającego dokumentacją techniczno-prawną dotyczącą Nieruchomości (np. decyzje administracyjne, dokumentacja budowlana, projektowa itp.). Transakcja nie będzie natomiast obejmować przeniesienia w szczególności: - nazwy (firmy Sprzedającego); - praw oraz obowiązków związanych z finansowaniem Nieruchomości; - praw i obowiązków wynikających z umów o zarządzanie aktywami, zarządzanie nieruchomością lub zarządzanie Budynkiem; - należności pieniężnych; - praw i obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług, takich jak ochrona mienia, usługi sprzątania, monitoring przeciwpożarowy itp.; - praw i obowiązków wynikających z rachunków bankowych i innych dokumentów związanych z działalnością gospodarczą Sprzedającego; - należności z tytułu czynszu i innych opłat należnych ze strony Najemcy na rzecz Sprzedającego, ale niezapłaconych przed dniem zamknięcia; - ubezpieczenia majątkowego; - dokumentów podatkowych i księgowych związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego; - know-how związanego z przedsiębiorstwem Sprzedającego lub jego częścią; - praw i obowiązków wynikających z umów związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego, takich jak umowa o obsługę księgową. W bezpośrednim związku z Transakcją, przeniesieniu na rzecz Kupującego ulegną prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu w zakresie, w jakim nie podlegają przeniesieniu z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego, jak również gwarancja korporacyjna udzielona przez podmiot powiązany z obecnym najemcą Nieruchomości. Na podstawie zawartego przez Sprzedającego (jako wynajmującego) aneksu do umowy najmu, zgodnie z którym strony postanowiły, w szczególności, wydłużyć dotychczasowy okresu najmu, wynajmujący jest zobowiązany do wypłaty na rzecz najemcy Nieruchomości określonej kwoty tytułem udziału wynajmującego w kosztach określonych prac modernizacyjnych i aranżacyjnych dotyczących Nieruchomości, których wykonanie zostało zlecone przez wynajmującego najemcy (dalej: „Wkład Wynajmującego”); z tytułu rozliczenia Wkładu Wynajmującego (które następuje stopniowo, zgodnie z postępem prac) najemca nalicza VAT i wystawia wynajmującemu faktury). Sprzedający i Kupujący na momentumowy warunkowej sprzedaży przewidywali, że rozliczenie z najemcą pozostałej na moment zawarcia umowy warunkowej części Wkładu Wynajmującego nastąpi już po zawarciu umowy przenoszącej własność Nieruchomości, tj. gdy wynajmującym stanie się Kupujący, który zostanie obciążony z tego tytułu przez najemcę Nieruchomości. Odpowiednio, również ustalona przez Sprzedającego i Kupującego cena sprzedaży zawarta w umowie warunkowej sprzedaży Nieruchomości została oparta na założeniu, że rozliczenie pozostałej części Wkładu Wynajmującego zostanie dokonane z najemcą już przez Kupującego jako nowego wynajmującego. Natomiast, strony nie były zupełnie w stanie wykluczyć, że, w zależności od harmonogramu prac modernizacyjnych i aranżacyjnych wykonywanych przez najemcę, rozliczenie (częściowe rozliczenie) pozostałej części Wkładu Wynajmującego może nastąpić także w okresie pomiędzy zawarciem przez Sprzedającego i Kupującego umowy warunkowej sprzedaży Nieruchomości (w której została ustalona cena sprzedaży Nieruchomości) a zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości. W związku z tym, na wypadek takiej sytuacji, Sprzedający i Kupujący postanowili w umowie warunkowej sprzedaży Nieruchomości, że oprócz ustalonej ceny z tytułu sprzedaży Nieruchomości i innych praw z nią związanych (która w takim przypadku będzie mogła pozostać niezmieniona), Sprzedający obciąży również w takim przypadku Kupującego z tytułu zwrotu kosztów wynikających z wypłaty przez Sprzedającego, jako aktualnego wynajmującego, pozostałej części Wkładu Wynajmującego (dalej: „Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego”). Już po zawarciu umowy warunkowej a przed złożeniem niniejszego wniosku okazało się, że najemca ukończył już jednak kolejny etap prac i wystąpił do wynajmującego (Sprzedającego) o rozliczenie Wkładu Wynajmującego w zakresie dotyczącym tych prac (ostatnia część prac ma zostać ukończona przez najemcę już po zawarciu umowy przenoszącej własność Nieruchomości, a zatem ostatnia część Wkładu Wynajmującego zostanie rozliczona z najemcą już przez Kupującego, jako nowego właściciela Nieruchomości/nowego wynajmującego), w związku z tym Sprzedający obciąży Kupującego z tytułu Zwrotu Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego w tym zakresie. Kupujący nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości w żadnej innej działalności poza świadczeniem usług najmu. Usługi najmu świadczone przez Kupującego będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości będzie bezpośrednio związany z prowadzeniem przez Kupującego działalności podlegającej opodatkowaniu. Sprzedający i Kupujący złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT w zakresie dopuszczalnym przez prawo. Kupujący otrzyma fakturę VAT wystawioną przez Sprzedającego, dokumentującą dostawę Nieruchomości. W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Kupującym (podmiotem nabywającym) w opisanej we wniosku Transakcji jest (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. j. (NIP: ...), a Sprzedającym (podmiotem zbywającym) – (...) Sp. z o.o. (NIP: (...)). Obiekty, za wyjątkiem budynku biurowego, stanowią budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.). Naniesienia znajdujące się na działce będącej przedmiotem sprzedaży nie stanowią ruchomości (w rozumieniu Kodeksu cywilnego). Naniesienia znajdujące się na działce będącej przedmiotem sprzedaży nie stanowią własności przedsiębiorstwa przesyłowego (w rozumieniu Kodeksu cywilnego). Kupujący będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczenie pytań jak we wniosku) 1. Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, lecz powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT? 2. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe (tj. uznania, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), czy dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będą uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w tym zakresie? 3. Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytań nr 1 i 2 za prawidłowe i rezygnacji przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia z opodatkowania Transakcji podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego będzie podlegał opodatkowaniu VAT, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w tym zakresie? Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 Zdaniem Wnioskodawców, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, Transakcja powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe (tj. uznania, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będą uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w tym zakresie. Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 Zdaniem Wnioskodawców, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytań nr 1 i 2 za prawidłowe i rezygnacji przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia z opodatkowania Transakcji podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego będzie podlegał opodatkowaniu VAT, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w tym zakresie. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 1 1. Uwagi ogólne Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy czym, termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia dostawy towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego. Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przewiduje zatem, że niektóre czynności (sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) są wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania VAT, mimo, że zasadniczo czynności te wchodzą w zakres pojęcia dostawy towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem. Niezależnie od powyższego, ze względu na wspomniane wyłączenia, czynności te nie podlegają przepisom ustawy o VAT. A. Pojęcie przedsiębiorstwa Ustawa o VAT, ani przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Ze względu na powyższe – oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach – w doktrynie prawa podatkowego, jak i w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, akceptowane jest powszechnie stanowisko, że dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa można interpretować pomocniczo w świetle regulacji prawa cywilnego. 1W tym kontekście należy natomiast wskazać, że stosownie do art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610; dalej: „KC”), przez przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. „Przedsiębiorstwo” rozumiane jest przede wszystkim w aspekcie pełnionych funkcji (musi stanowić zespół składników, które mogą służyć do wykonywania konkretnych zadań gospodarczych). W rezultacie przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Powyższemu odpowiada również 2regulacja art. 55 KC, zgodnie z którą czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Stąd, do sprzedaży przedsiębiorstwa nie dochodzi, jeśli przeniesieniem nie są objęte te jego elementy, które pełnią istotne funkcje. W orzecznictwie wskazuje się również, że z punktu widzenia omawianej regulacji istotne jest jedynie to, czy przedmiot sprzedaży stanowi przedsiębiorstwo (1) po stronie sprzedawcy oraz (2) w chwili sprzedaży. Zatem dla klasyfikacji transakcji jako sprzedaż przedsiębiorstwa zasadniczo nie ma znaczenia, co nabywca zrobi z nabytym zespołem składników w przyszłości ani to, czy nabyty zespół składników stanowił przedsiębiorstwo sprzedawcy w przeszłości. Jednocześnie, zgodnie z poczynionymi powyżej uwagami podkreśla się, że „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16 oraz z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. akt I FSK 1343/17), nie ograniczając go tym samym jedynie do zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo”, wynikającego z regulacji KC. B. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa dla celów VAT Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, „zorganizowana część przedsiębiorstwa” to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jak wynika z powyższego, kwalifikacji danej transakcji jako dotyczącej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej także: „ZCP”) dokonuje się w oparciu o następujące kryteria: - kryterium podstawowe – przedmiotem transakcji jest zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania); - zespół ten jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, co powinno nastąpić jednocześnie na trzech poziomach, tj. organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym (zespół aktywów przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych). Jak zauważa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2019 r. (znak 0115-KDIT1-2.4012.451.2019.2.RS): „słusznie podkreśla się w orzecznictwie, że cechą wspólną obydwu powyższych definicji i podstawowym wymogiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część jest ich zorganizowany charakter. Z powyższego wynika, że przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią może być tylko zespół składników majątkowych i niemajątkowych, które tworzą zorganizowaną całość umożliwiającą prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę. Innymi słowy przedsiębiorstwem nie będzie jakikolwiek zespół składników majątkowych, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu, a jedynie taki zespół, który może samodzielnie realizować zadania gospodarcze”. Biorąc zatem pod uwagę przytoczone powyżej definicje oraz rozważania, dla prawidłowej kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niezbędne jest dokonanie wykładni pojęć wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego, a następnie analiza, czy w danym przypadku mamy z takim wyodrębnieniem do czynienia. Dokonując wykładni przedmiotowych pojęć należy w pierwszej kolejności odnieść się do bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych oraz rozstrzygnięć organów podatkowych, które wielokrotnie wyjaśniały jak należy rozumieć wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne, cechujące ZCP. W świetle wspomnianego orzecznictwa oraz interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe należy uznać, że: - wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny i orzecznictwa, wyodrębnienie organizacyjne powinno nastąpić na podstawie statutu, uchwały lub aktu o podobnym charakterze. Aspekt organizacyjny wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny wykazywać cechę „organizacji”. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności, i powinna dotyczyć konkretnego zespołu składników składających się na część tego przedsiębiorstwa; - wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której – dzięki odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych – możliwe jest przypisanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (wyodrębnienie finansowe nie oznacza jednak niezależności finansowej); - wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przypisanie konkretnych zadań gospodarczych – przeznaczenie danego zespołu składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość, tj. musi obejmować elementy niezbędne z punktu widzenia niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej, jaką prowadzi w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa. A zatem jeśli dana część majątku przedsiębiorstwa ma zostać zaklasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi ona – w ramach obiektywnej oceny – mieć potencjalną możliwość funkcjonowania jako niezależny podmiot gospodarczy. W związku z powyższym, aktywa materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą umożliwiać nabywcy rozpoczęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (bez konieczności angażowania dodatkowych aktywów czy wykonywania przez nabywcę dodatkowych czynności). Powyższe znajduje potwierdzenie choćby w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2019 r. (sygn. II FSK 3484/16), w którym to wskazano, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, czy też zakład. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do zakwalifikowania zespołu składników majątkowych, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie wystarczy jakiekolwiek jej zorganizowanie, ale takie, które odznacza się pełną odrębnością niezbędną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym”. Jak zaś podkreśla Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r. (sygn. II FSK 79/17): „(...) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, powinna ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa”. Podobne wnioski płyną również z interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe – przykładowo z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także: „DKIS”) z dnia 11 września 2020 r. (znak 0114-KDIP1- 1.4012.385.2020.2.EW). W rezultacie, aby konkretny zespół aktywów mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych nie może stanowić przypadkowego zbioru składników, ale musi być w pełni niezależny z punktu widzenia prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Stąd, cytując poglądy wyrażane przez organy podatkowe należy wskazać, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).” (tak np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 15 lipca 2022 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.241.2022.4.ASZ oraz z dnia 22 listopada 2023 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.550.2023.3.MŻ). Podsumowując, w świetle ustawy o VAT, zespół aktywów można zaklasyfikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki: 1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań); 2) zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie; 3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; 4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Mając na względzie poczynione powyżej uwagi dotyczące pojęcia przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy jednocześnie podkreślić, że pojęcia te muszą być interpretowane ściśle uwzględniając kontekst normatywny art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Szczególny charakter wskazanego przepisu powoduje, że znajduje on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu KC) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W powyższe uwagi wpisuje się również stanowisko zaprezentowane przez Ministra Finansów (dalej: „MF”) w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r., dotyczących opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”), z którego wynika, że co do zasady sprzedaż nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów opodatkowaną VAT i jedynie w wyjątkowych okolicznościach należy ją zaklasyfikować jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Mianowicie, jak wynika z Objaśnień, dana transakcja powinna zostać zaklasyfikowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w przypadku łącznego spełnienia następujących kryteriów (na moment przeprowadzania transakcji): 1) zespół składników (aktywów) przeniesionych na nabywcę w ramach transakcji umożliwia samodzielne i niezależne kontynuowanie (w sposób płynny) działalności prowadzonej dotychczas przez sprzedawcę (kryterium możliwości kontynuowania działalności), tj. obejmuje minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem danej transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia tej działalności w oparciu o przejęte składniki; 2) nabywca – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – zamierza kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez sprzedawcę wykorzystując składniki będące przedmiotem transakcji (kryterium zamiaru kontynuowania działalności). Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane w wydawanych interpretacjach indywidualnych DKIS, przykładowo zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2021 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.267.2021.1.EW, interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2021 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.762.2021.1.AS, interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2023 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.776.2022.4.KO oraz interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2023 r., znak: 0114-KDIP1- 1.4012.479.2023.2.MKA. 2. Transakcja a zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części W ocenie Wnioskodawców Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co potwierdzają następujące okoliczności: Brak przeniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) Jak wynika z przedstawionych powyżej uwag, przedsiębiorstwo czy też jego zorganizowana część to przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wystarczający zarazem do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej). Biorąc pod uwagę powyższe organy podatkowe konsekwentnie podkreślają, że elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa (odpowiednio również przedsiębiorstwo), powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza (por. np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 10 czerwca 2021 r., znak 0113-KDIPT1-3.4012.226.2021.2.MK, interpretacja indywidualna DKIS z dnia 15 lipca 2022 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.241.2022.4.ASZ). Ponadto, uwzględniając definicję legalną ZCP sformułowaną w ustawie o VAT, wyrażany jest pogląd, że zespół składników majątkowych stanowiący ZCP powinien obejmować także zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przy wykorzystaniu zespołu aktywów materialnych i niematerialnych, które w przypadku dokonania transakcji mającej za przedmiot ZCP powinny zostać przeniesione w całości na nabywcę. Przechodząc w tym miejscu na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że Kupujący nie jest zainteresowany nabyciem całego przedsiębiorstwa Sprzedającego, ale jedynie konkretnych aktywów (Nieruchomości). Niewątpliwie w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia aktywów związanych z planowaną działalnością Spółki – Obiektów wraz z działką gruntu, na której są posadowione. Niemniej jednak, brak jest podstaw by uznać, że zespół tych składników będzie wykazywał dostateczny poziom zorganizowania, by uznać go za wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji (i w związku z nią) nie zostaną przeniesione: - nazwa (firma Sprzedającego); - prawa oraz obowiązki związane z finansowaniem Nieruchomości; - prawa i obowiązki wynikające z umów o zarządzanie aktywami, zarządzanie nieruchomością lub zarządzanie Budynkiem; - należności pieniężne; - prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług, takich jak ochrona mienia, usługi sprzątania, monitoring przeciwpożarowy itp.; - należności z tytułu czynszu i innych opłat należnych ze strony Najemcy na rzecz Sprzedającego, ale niezapłaconych przed dniem zamknięciem; - ubezpieczenie majątkowe; - dokumenty podatkowe i księgowe związane z przedsiębiorstwem Sprzedającego; - know-how związany z przedsiębiorstwem Sprzedającego lub jego częścią; - prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego, takich jak umowa o obsługę księgową. Z powyższego wynika zatem, że Transakcja nie będzie obejmować przeniesienia zobowiązań i wierzytelności związanych z działalnością prowadzoną przez Sprzedającego. W praktyce będzie to wyłącznie przeniesienie aktywów (Nieruchomości), które nie są wystarczające do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Tymczasem, przesłanki określone w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny zostać spełnione łącznie, w przeciwnym razie zespół składników nie może zostać zaklasyfikowany jako przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa. Mając zatem na względzie, że w przypadku analizowanej Transakcji ta przesłanka nie zostanie spełniona, zdaniem Spółki, Transakcja nie powinna zostać uznana za zbycie ZCP lub samego przedsiębiorstwa. Stanowisko analogiczne do stanowiska Wnioskodawców zostało zaprezentowane przykładowo w poniższych interpretacjach indywidualnych, w których zanegowano możliwość zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT do transakcji zbycia składników majątkowych: - DKIS z dnia 22 stycznia 2024 r. znak 0112-KDIL1-3.4012.544.2023.2.JŚ: „(...) zbyciu nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy (Wnioskodawcy). Transakcja nie obejmowała składników takich jak umowy o zarządzanie nieruchomością, o zarządzanie aktywami, nie zostały także zbyte prawa i obowiązki z umów dotyczących finansowania udzielonego Zbywcy, nie zostali przejęci pracownicy. Jak wskazał Wnioskodawca, w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży, tj. nieruchomość, nie jest możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. (...) Przedmiot sprzedaży nie stanowił zatem zespołu składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Zatem, w okolicznościach niniejszej sprawy, transakcja sprzedaży ww. nieruchomości nie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tym samym nie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.” - DKIS z dnia 22 listopada 2023 r. znak 0111-KDIB3-1.4012.633.2023.3.MSO: „W ramach opisanego we wniosku aportu nie dojdzie do przeniesienia na Państwa praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającą Spółkę w szczególności: umowy rachunków bankowych Sprzedającej, umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp., środki pieniężne Sprzedającej zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, księgi rachunkowe Sprzedającej i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającą działalności gospodarczej, należności i zobowiązania Sprzedającej związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz Firma Sprzedającej. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu 1powołanego art. 55 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Sprzedaż prawa własności Nieruchomości nie będzie stanowiła również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.” - DKIS z dnia 12 lipca 2023 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.292.2023.1.AWY: „Transakcja nie będzie obejmowała szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. tajemnic i know-how przedsiębiorstwa Sprzedającego 1, wierzytelności Sprzedającego 1, rachunków bankowych i środków pieniężnych, oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego 1 oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego 1. Jak Państwo wskazali, poza Działkami, Budynkami i Budowlami nie zostaną na Państwa przeniesione jakiekolwiek inne prawa i obowiązki związane z Nieruchomościami 12-17. W szczególności zaznaczyli Państwo, że w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów dotyczących dostarczania mediów do Nieruchomości (zawrą Państwo odpowiednie umowy we własnym zakresie), czy z umowy najmu Budynku portierni (umowa ta zostanie rozwiązana przed Transakcją). Nie dojdzie 1również do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 23 ustawy - Kodeks pracy. Tym samym w rozpatrywanej sprawie przedmiotem Transakcji nie będzie 1 przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.” - DKIS z dnia 1 czerwca 2023 r. znak 0114-KDIP4-1.4012.183.2023.2.DP: „Z okoliczności sprawy wynika, że transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie obejmowała istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności 1gospodarczej, o których mowa w art. 55 Kodeksu cywilnego. W ramach transakcji nie zostaną przeniesione składniki materialne i niematerialne, które składają się na przedsiębiorstwo Sprzedającego, jako podmiotu prawnego prowadzącego działalność gospodarczą - takie jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, środki pieniężne, koncesje, licencje, pozwolenia, umowa kredytowa, umowy z dostawcami mediów. W związku z powyższym, zbycie składników majątku, o których mowa w analizowanej sprawie, nie będzie stanowiło zbycia 1przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego. Planowana Transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze oraz nie stanowi wyodrębnionego oddziału. Zespół składników składający się na Nieruchomość, który ma być przedmiotem zbycia, nie będzie na dzień zbycia wyodrębniony w Państwa istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie funkcjonalnej ani finansowej. Przedmiot transakcji nie umożliwi przyszłemu Nabywcy kontynuowania działalności w takim samym zakresie bez konieczności podejmowania przez Niego dodatkowych działań lub angażowania dodatkowych zasobów. Transakcja obejmuje umowy najmu, ale pozostałe umowy, m.in. umowę o zarządzanie Nieruchomością, umowy z dostawcami mediów, umowę utrzymania technicznego Nieruchomości, Nabywca będzie musiał zawrzeć we własnym zakresie.” - DKIS z dnia 25 maja 2023 r. znak 0111-KDIB3-3.4012.85.2023.3.MPU „(...) przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość oraz Nieruchomość 2, które Nabywca nabędzie na podstawie umów sprzedaży zawartych w formie aktu notarialnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy - Kodeks cywilny, Nabywca wstąpi - z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczących obiektów zlokalizowanych na Nieruchomości zawartych z Najemcami. W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (innych niż kaucje i gwarancje od Najemców). (...) Nieruchomość nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział), nie są dla niej również prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy nie można uznać, aby zbywana Nieruchomość była wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Będące przedmiotem sprzedaży składniki majątku nie będą umożliwiały kontynuacji działalności Sprzedającego. Transakcja nie będzie obejmowała szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. wierzytelności Sprzedającego, rachunków bankowych i środków pieniężnych, oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego. Tym samym w rozpatrywanej sprawie przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu 1art. 55 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.” - DKIS z dnia 30 kwietnia 2019 r., znak 0112-KDIL2-2.4012.210.2019.2.LS, w ramach której DKIS wyraził pogląd: „Majątek będący przedmiotem zapytania, na moment sprzedaży nie będzie wyodrębniony ani na płaszczyźnie organizacyjnej, gdyż przedmiotem sprzedaży nie będą zobowiązania i należności firmy.” - DKIS z dnia 27 grudnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.590.2018.1.JSK: „Wnioskodawca nie przejął od Spółki żadnych wymagalnych zobowiązań. Dla ww. składników majątkowych wykorzystywanych w Spółce do prowadzenia działalności serwisowej nie był prowadzony osobny rachunek bankowy ani subkonto, Spółka nie sporządzała dla aktywności podejmowanej w obszarze działalności serwisowej osobnego bilansu, nie weryfikowała również na bieżąco wyniku bilansowego dla tego obszaru. Spółka przed Transakcją nie prowadziła takiego systemu rejestracji zdarzeń gospodarczych, który pozwalał na odrębne, bezpośrednie przypisywanie przychodów i kosztów dla tego obszaru działalności. Zbywany majątek nie posiadał ponadto wyodrębnionych służb finansowo-księgowych, czy kadrowo-płacowych. W ramach Transakcji nie zostały przeniesione na Wnioskodawcę przez Spółkę również inne składniki przedsiębiorstwa Spółki, w tym takie, które mogą być uznane za ekonomicznie i funkcjonalnie związane ze sprzedawanym majątkiem, m.in. środki pieniężne Spółki (w kasie i na rachunkach bankowych), należności i zobowiązania handlowe Spółki.” - DKIS z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.175.2017.1.KC, prezentującej stanowisko: „Zainteresowany nie przeniesie na Wnioskodawcę części umów zawartych z kontrahentami, praw do korzystania ze znaku towarowego Zainteresowanego, jakichkolwiek zobowiązań, w tym zobowiązań z tytułu gwarancji i kar umownych, oraz umów najmu, wierzytelności związanych z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością, ksiąg rachunkowych Zainteresowanego, środków pieniężnych Zainteresowanego, praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych posiadanych przez Zainteresowanego.” W świetle stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe, nie ulega wątpliwości, że o tym czy doszło do wydzielenia ZCP powinien decydować pełen zakres wydzielanego i przenoszonego majątku, praw i zobowiązań. Istotnym jest, co podkreślają organy podatkowe, że wyodrębnienie musi dotyczyć ZCP jako całości, a nie jej niektórych składników bez względu na ich wartość. Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia wymaganego przez art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), a w konsekwencji Transakcja nie powinna zostać uznana za zbycie ZCP lub samego przedsiębiorstwa. Brak wymaganego poziomu wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego Ponadto, biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy są zdania, że nie będzie występowało wystarczające wyodrębnienie organizacyjne i finansowe przenoszonych składników majątkowych uzasadniające stwierdzenie, że stanowią one przedsiębiorstwo lub ZCP w rozumieniu ustawy o VAT. Mianowicie, mimo że Sprzedający nabył Nieruchomość z zamiarem wykorzystywania jej w prowadzonej działalności gospodarczej, nie można uznać, że nastąpiło wystarczające: - wyodrębnienie organizacyjne przenoszonych składników Nieruchomość nie jest i nie będzie formalnie wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako jego oddział, departament, zespół etc. Sprzedający nie podjął również i nie zamierza podjąć żadnej uchwały (ani formułować żadnego innego dokumentu wewnętrznego), który stanowiłby podstawę do formalnego wyodrębnienia w jego strukturze Nieruchomości. Sprzedający nie podejmował również innych działań, które pozwoliłby uznać, że doszło do faktycznego wyodrębnienia Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. W ocenie Wnioskodawców, powołane okoliczności wskazują na brak wystarczającego – w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wyodrębnienia organizacyjnego przenoszonych składników w strukturach Sprzedającego. Powyższe stanowisko pozostaje przy tym zbieżne ze stanowiskiem prezentowanym w analizowanym zakresie przez organy podatkowe. Tytułem jedynie przykładu można odwołać się w tym miejscu do interpretacji DKIS z dnia 16 marca 2022 r., znak 0114-KDIP4- 2.4012.15.2022.2.MB, w której DKIS podkreślił, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.” - wyodrębnienie finansowe przenoszonych składników Sprzedający nie prowadzi i nie zamierza prowadzić odrębnej ewidencji księgowej w odniesieniu do Obiektów, które mają być przedmiotem Transakcji. Jednocześnie, na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników stanowiących Nieruchomość. Niemniej jednak, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Transakcja nie będzie obejmowała rachunków bankowych ani środków pieniężnych Sprzedającego, jak również jakichkolwiek należności oraz finansowania. W konsekwencji, Transakcja nie będzie obejmować składników, które potencjalnie zapewniłyby podstawy samodzielności finansowej Spółki. Mając na uwadze powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawców, brak jest podstaw, by w analizowanym zdarzeniu przyszłym w odniesieniu do Nieruchomości mówić o takim poziomie wyodrębnienia finansowego, który byłby wymagany w kontekście regulacji art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Taki wniosek potwierdza przykładowo interpretacja DKIS z dnia 9 lipca 2020 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.202.2020.2.KK, w której DKIS podkreślił, że zbycie aktywów objętych wnioskiem o interpretację nie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa/ZCP z uwagi na fakt, że: „(...) Na dzień zbycia Aktywa w strukturze Wnioskodawcy nie były wyodrębnione pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Przedmiotem transakcji zbycia przez Wnioskodawcę nie był sektor działalności, lecz tylko niektóre składniki majątkowe dotyczące tego sektora, w dodatku niefunkcjonujące w strukturze Wnioskodawcy jako wydział, oddział, dział. Natomiast pod względem majątkowym, Wnioskodawca nie wydzielił odrębnych budżetów ani odrębnych środków finansowych (kas, rachunków bankowych) dla każdego z segmentów działalności. W związku ze sprzedażą nie dojdzie również do przeniesienia umów zawartych z podmiotami zewnętrznymi, które są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania działalności.” Brak możliwości prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej z wykorzystaniem aktywów wchodzących w skład Nieruchomości (brak wystarczającego wyodrębnienia funkcjonalnego) Zdaniem Wnioskodawców – niezależnie od wskazanych powyżej przesłanek, które same w sobie dyskwalifikują zakwalifikowanie Transakcji jako wyłączonej z zakresu przedmiotowego ustawy o VAT na mocy przepisu art. 6 pkt 1 ww. ustawy – Transakcja nie będzie mogła zostać zaklasyfikowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa czy ZCP również z tego względu, że nie ma możliwości niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem przenoszonych składników majątkowych bez podjęcia przez nabywcę – Spółkę – dodatkowych czynności lub angażowania dodatkowych zasobów (co implikuje brak wymaganego wyodrębnienia funkcjonalnego). W ocenie Wnioskodawców, stanowisko takie uzasadniają następujące argumenty (które nierozerwalnie łączą się z przedstawionym powyżej zagadnieniem braku wystarczającego zakresu przenoszonych w ramach Transakcji składników): - brak przeniesienia w ramach Transakcji umów o zarządzanie aktywami, zarządzanie nieruchomością lub zarządzanie Budynkiem – przedmiotem Transakcji będą składniki majątkowe, które Kupujący zamierza wykorzystać do świadczenia usługi najmu wraz z istniejącym stosunkiem najmu przechodzącym na nabywcę z mocy prawa. Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast umowy, które pozwalają na wykonywanie w sposób zorganizowany działalności w zakresie wynajmu. Transakcją nie zostaną zatem objęte umowy zarządzania, które są kluczowe dla tej działalności i generowania z niej przychodów. Nie sposób więc uznać, że same nabywane składniki umożliwią Kupującemu prowadzenie działalności gospodarczej; - brak przeniesienia w ramach Transakcji źródeł finansowania działalności, rachunków bankowych, czy też środków pieniężnych – Kupujący będzie musiał we własnym zakresie (w oparciu o podjęte przez siebie czynności faktyczne i prawne) zorganizować finansowanie i zawrzeć odpowiednie umowy o prowadzenie niezbędnych rachunków bankowych; - brak przeniesienia w ramach Transakcji umów z dostawcami – Transakcją nie zostaną objęte umowy z dostawcami o świadczenie usług, takich jak ochrona mienia, usługi sprzątania, monitoring przeciwpożarowy. W konsekwencji, Kupujący sam będzie musiał zorganizować usługi niezbędne do prowadzenia przez niego działalności w zakresie świadczenia usług najmu; - brak przeniesienia w związku z Transakcją umów z usługodawcami w zakresie finansowo- księgowym itp. – samowystarczalny podmiot gospodarczy prowadzący niezależną działalność gospodarczą nie jest w stanie prowadzić działalności bez wykwalifikowanego i doświadczonego zaplecza personalnego, w tym w obszarze księgowości. Pracownicy ci wypełniają w imieniu podmiotu m.in. obowiązki nałożone przez przepisy ustawy o rachunkowości, prawo podatkowe itp. Bez wypełnienia tych obowiązków jednostka gospodarcza nie może prowadzić swojej działalności zgodnie z prawem. W związku z faktem, że Transakcja nie będzie obejmować przeniesienia pracowników działu finansowo-księgowego, Kupujący będzie musiał w tym celu zapewnić obsługę finansowo-księgową działalności prowadzonej w zakresie wynajmu Nieruchomości we własnym zakresie w celu zapewnienia właściwej i efektywnej realizacji tej działalności zgodnie z odpowiednimi przepisami prawa (nie jest zatem możliwe prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej bez angażowania personelu działu księgowości itp. w ramach własnych, dodatkowych, działań tego podmiotu). Wszystkie te okoliczności uzasadniają wniosek, że przenoszony w ramach Transakcji zespół składników nie będzie mógł zostać uznany za wyodrębniony funkcjonalnie w zakresie wymaganym dla zastosowania w sprawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż w oparciu wyłącznie o ten zespół nie będzie możliwe prowadzenie działalności w strukturze odrębnego podmiotu (Kupującego) bez konieczności angażowania przez Kupującego dodatkowych aktywów czy podejmowania dodatkowych działań. Takie stanowisko Wnioskodawców wspiera bogate orzecznictwo organów podatkowych i sądów administracyjnych, w ramach którego wykluczona została możliwość zakwalifikowania transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa/ZCP w sytuacji, gdy prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o przenoszone składniki wymagało podjęcia przez nabywcę dodatkowych działań. Tytułem przykładu, można odwołać się w tym miejscu do interpretacji indywidualnej DKIS: - z dnia 16 sierpnia 2023 r., znak 0112-KDIL3.4012.360.2023.2.MBN w której podkreślono, że „(...) o braku wyodrębnienia funkcjonalnego świadczy fakt, że przedmiot transakcji nie obejmuje w ogóle personelu, więc samodzielne prowadzenie działań gospodarczych możliwe będzie dopiero po zapewnieniu personelu przez Spółkę. (...) w celu prowadzenia działalności gospodarczej Spółka będzie zmuszona podjąć szereg czynności, takich jak m.in. przeprowadzenie rekrutacji pracowników. Zatem, sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony majątek umożliwi kontynuację działalności prowadzonej dotychczas przez Pana, wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży. Tym samym, należy uznać, że Spółka nie będzie miała faktycznej możliwości prowadzenia samodzielnie działalności gospodarczej w niezmienionym zakresie, wyłącznie w oparciu o nabyte składniki, bez konieczności angażowania dodatkowych składników lub podejmowania dodatkowych działań.”; - z dnia 11 września 2020 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.385.2020.2.EW, w której DKIS stwierdził: „Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.”; - z dnia 15 marca 2019 r., znak 0112-KDIL4.4012.41.2019.2.MB – „Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.” - z dnia 24 czerwca 2019 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.242.2019.1.MN, w której DKIS stwierdził: „W szczególności, jak wynika z okoliczności sprawy wskutek transakcji, na Nabywcę nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Na Nabywcę nie przejdą w szczególności oznaczenie indywidualizujące Sprzedawcę (czyli „firma” Sprzedawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego), prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami), prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych, środki pieniężne Sprzedawcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, zobowiązania kredytowe Sprzedawcy, inne zobowiązania Sprzedawcy, know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy.”; - z dnia 10 grudnia 2018 r., znak 0115-KDIT1-2.4012.771.2018.1.KK, w której DKIS stwierdził: „(...) podjęcie przez Kupującego planowanej działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów, ubezpieczenia, ochrony itp. (nowych umów bądź doprowadzenia do cesji praw i obowiązków z umów dotychczasowych), zorganizowanie zarządu Nieruchomością zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie kontynuować działalności gospodarczej (...)”; - z dnia 21 czerwca 2019 r., znak 0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP, w której DKIS zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy stwierdzając, że: „W ocenie Wnioskodawcy nie jest możliwe samodzielne prowadzenie działań gospodarczych przez Spółki, które przejęły część majątku Wnioskodawcy, nawet przy uwzględnieniu kapitału ludzkiego objętego przejściem na podstawie art. 23 § 1 Kodeksu Pracy. Brakuje bowiem czynników takich jak: osoba zarządzająca, kapitał finansowy, zorganizowany marketing, zorganizowana księgowość.” Analogicznie w przedmiotowej kwestii wypowiadają się sądy administracyjne – przykładowo NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15 , w którym stwierdził, że: „(...) „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy VAT cechę powyższą odzwierciedla wskazanie na wyodrębnienie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponownie zaakcentować zatem należy, iż nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze”. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z wypowiedzi organów podatkowych (w tym zaprezentowanym w Objaśnieniach), czy to prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, art. 6 pkt 1 ustawy o VAT znajduje zastosowanie do takiego zespołu składników materialnych i niematerialnych, który umożliwia kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez zbywcę w oparciu o te składniki. W przypadku Wnioskodawcy trudno natomiast mówić, by taka sytuacja faktycznie miała miejsce. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość. Zatem, w skład przedmiotu Transakcji, nie wejdą żadne inne składniki, które determinują stan, w którym można by stwierdzić, iż mamy do czynienia z funkcjonującym przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, umożliwiającym mu niezależne prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności działalności polegającej na wynajmie, zarządzaniu i obrotem nieruchomościami. W szczególności, w ramach Transakcji nie dochodzi do przeniesienia umów o finansowanie, należności o charakterze pieniężnym, czy też umów o zarządzanie. Tym samym, to w gestii Kupującego leży takie zorganizowanie przedmiotu Transakcji (i dodanie nowych składników), aby Nieruchomość mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej (tj. by mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze). Dotyczy to w szczególności zapewnienia finansowania, zaplecza administracyjnego oraz zarządzania Nieruchomością (w tym zarządzania jako aktywem inwestycyjnym). Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców, w świetle opisu zdarzenia przyszłego i przedstawionych powyżej argumentów, Transakcja nie powinna być traktowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawców, przeniesienie aktywów w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności te – z uwagi na lokalizację przenoszonych składników (Polska) oraz status podmiotów dokonujących Transakcji (polscy podatnicy VAT) – będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju z zastosowaniem odpowiedniej stawki VAT (właściwej dla zbywanego składnika). Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 2 W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe (tj. uznania, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), Wnioskodawcy chcieliby również potwierdzić zasady opodatkowania VAT jakie znajdą zastosowanie do dostawy Nieruchomości, a także prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z tytułu jej nabycia. 1. Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata. Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i interpretacji indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe, „pierwsze zasiedlenie” budynku /budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku /budowli do używania, w tym również na własne potrzeby, oddanie w najem etc. Zasiedlenie budynku/budowli wymaga, aby doszło do korzystania z danego obiektu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Jednocześnie, w świetle art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2) złożą: a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Dodatkowo wskazać należy, że stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Odnosząc powyższe regulacje do dostawy Nieruchomości należy podkreślić, że składa się ona z jednej działki ewidencyjnej. Na przedmiotowej działce posadowione są Obiekty, w tym Budynek. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nabył Nieruchomość (w tym Budynek i pozostałe Obiekty) w 2014 r. i od tego czasu była ona użytkowana (wynajmowana). Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w okresie ostatnich 2 lat Sprzedający nie dokonywał ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Obiektów, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowych. Tym samym, w przypadku budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu tego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata. W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy zatem uznać, że planowana dostawa Nieruchomości co do zasady będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Ponieważ, zgodnie z przywoływanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to dokonana na rzecz Spółki sprzedaż działek ewidencyjnych nr (...) wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się przedmiotowe Obiekty (w tym Budynek), również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków i budowli. Przy czym należy wskazać, że jeżeli zarówno Kupujący jak i Sprzedający spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (rezygnacji przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia z opodatkowania Transakcji podatkiem od towarów i usług), to dostawa

budynków i budowli posadowionych na ww. działkach będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. 2. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego reguluje przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Stosownie zaś do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: 1) nabycia towarów i usług, 2) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Z powołanych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione następujące przesłanki: i. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz ii. towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce. Jednocześnie Kupujący planuje wykorzystywać nabytą Nieruchomość do prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu VAT, tj. świadczenia usług najmu. W rezultacie, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości, spełnione będą powyższe przesłanki warunkujące powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem, że Kupujący otrzyma fakturę dokumentującą nabycie. Jednocześnie należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy. I tak w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Jak wywiedziono powyżej, w ocenie Wnioskodawców, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przeniesienie prawa własności Nieruchomości będzie objęte zakresem przedmiotowym VAT – będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem. Jednocześnie, przedmiotowa dostawa co do zasady będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przy czym, w świetle art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować z powyższego zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy pod warunkiem spełnia określonych w ustawie o VAT warunków. W przypadku zatem rezygnacji ze zwolnienia z VAT i skutecznego wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości przez Sprzedającego i Spółkę, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią jakiekolwiek ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego na podstawie szczególnych przepisów ustawy o VAT (wskazane w szczególności w art. 88 ustawy o VAT). W sytuacji zatem gdyby Kupujący otrzymał fakturę z wykazaną kwotą VAT dokumentującą nabycie Nieruchomości od Sprzedającego, Kupujący będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiego dokumentu po jego otrzymaniu. W świetle powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku wyboru przez Sprzedającego i Wnioskodawcę opodatkowania dostawy Nieruchomości, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego (zakładając oczywiście, że spełnione zostaną pozostałe przesłanki pozytywne wynikające z art. 86 ustawy o VAT i nie wystąpią jakiekolwiek inne przewidziane w ustawie o VAT ograniczenia w prawie do odliczenia VAT naliczonego, wskazane w szczególności w art. 88 ustawy o VAT). Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 3 Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jak wskazano powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, na podstawie zawartego przez Sprzedającego (jako wynajmującego) aneksu do umowy najmu, zgodnie z którym strony postanowiły, w szczególności, wydłużyć dotychczasowy okres najmu, wynajmujący jest zobowiązany do wypłaty na rzecz najemcy Nieruchomości określonej kwoty tytułem udziału wynajmującego w kosztach określonych prac modernizacyjnych i aranżacyjnych dotyczących Nieruchomości, których wykonanie zostało zlecone przez wynajmującego najemcy (Wkład Wynajmującego); z tytułu rozliczenia Wkładu Wynajmującego (które następuje stopniowo, zgodnie z postępem prac) najemca nalicza VAT i wystawia wynajmującemu faktury). Sprzedający i Kupujący na moment zawarcia umowy warunkowej sprzedaży przewidywali, że rozliczenie z najemcą pozostałej na moment zawarcia umowy warunkowej części Wkładu Wynajmującego nastąpi już po zawarciu umowy przenoszącej własność Nieruchomości. tj. gdy wynajmującym stanie się Kupujący, który zostanie obciążony z tego tytułu przez najemcę Nieruchomości. Odpowiednio, również ustalona przez Sprzedającego i Kupującego cena sprzedaży zawarta w umowie warunkowej sprzedaży Nieruchomości została oparta na założeniu, że rozliczenie pozostałej części Wkładu Wynajmującego zostanie dokonane z najemcą już przez Kupującego jako nowego wynajmującego. Natomiast, strony nie były zupełnie w stanie wykluczyć, że, w zależności od harmonogramu prac modernizacyjnych i aranżacyjnych wykonywanych przez najemcę, rozliczenie (częściowe rozliczenie) pozostałej części Wkładu Wynajmującego może nastąpić także w okresie pomiędzy zawarciem przez Sprzedającego i Kupującego umowy warunkowej sprzedaży Nieruchomości (w której została ustalona cena sprzedaży Nieruchomości) a zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości. W związku z tym, na wypadek takiej sytuacji, Sprzedający i Kupujący postanowili w umowie warunkowej sprzedaży Nieruchomości, że oprócz ustalonej ceny z tytułu sprzedaży Nieruchomości i innych praw z nią związanych (która w takim przypadku będzie mogła pozostać niezmieniona), Sprzedający obciąży również w takim przypadku Kupującego z tytułu zwrotu kosztów wynikających z wypłaty przez Sprzedającego, jako aktualnego wynajmującego, pozostałej części Wkładu Wynajmującego (Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego). Już po zawarciu umowy warunkowej a przed złożeniem niniejszego wniosku okazało się, że najemca ukończył już jednak kolejny etap prac i wystąpił do wynajmującego (Sprzedającego) o rozliczenie Wkładu Wynajmującego w zakresie dotyczącym tych prac (ostatnia część prac ma zostać ukończona przez najemcę już po zawarciu umowy przenoszącej własność Nieruchomości, a zatem ostatnia część Wkładu Wynajmującego zostanie rozliczona z najemcą już przez Kupującego, jako nowego właściciela Nieruchomości/nowego wynajmującego), w związku z tym Sprzedający obciąży Kupującego z tytułu Zwrotu Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego w tym zakresie. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców, Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego stanowi dopłatę mającą bezpośredni wpływ na cenę towaru będącego przedmiotem Transakcji (Nieruchomości). Gdyby bowiem strony Transakcji miały wiedzę, że rozliczenie pozostałej części Wkładu Wynajmującego na pewno nastąpi w okresie po zawarciu umowy warunkowej a przed zawarciem umowy przenoszącej własność, cena sprzedaży Nieruchomości zostałaby ustalona w odpowiednio wyższej kwocie. Jednocześnie, mając na uwadze, że Kupujący i Sprzedający nie byli w stanie z całkowitą pewnością przewidzieć, czy rozliczenie pozostałej części Wkładu Wynajmującego nie nastąpi jeszcze przed zawarciem umowy przenoszącej własność w ramach Transakcji (są to okoliczności zależne w szczególności od działań po stronie osoby trzeciej/najemcy), a jednocześnie w przypadku prawa pierwokupu konieczne jest ustalenie ostatecznej ceny już w umowie warunkowej, Kupujący i Sprzedający ustalili, że Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego (o ile wystąpi) zostanie dokonany w ramach dodatkowego rozliczenia. Jednakże należy podkreślić, że ustalenia w tym zakresie zostały zawarte w umowie warunkowej sprzedaży Nieruchomości, tzn. ustalenie obowiązku dokonania przez Kupującego na rzecz Sprzedającego Zwrotu Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego (o ile wystąpi konieczność dokonania zwrotu pozostałego Wkładu Wynajmującego przez Sprzedającego na rzecz najemcy jeszcze przed zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości) stanowi element wynegocjowanych przez strony warunków sprzedaży Nieruchomości. Jak podkreśla się w doktrynie praw podatkowego, „Z orzecznictwa ETS wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako „bezpośredniego” ma istotne znaczenie dla opodatkowania. W uzasadnieniu wyroku z 22 listopada 2001 r. (C-184/00, Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) podkreślono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą (...) Z kolei w wyroku z 9 października 2019 r. w połączonych sprawach C-573/18 oraz C-574/18 (C GmbH & Co. KG i C-eG v. Finanzamt Z) TSUE uznał, że jest dotacją (wliczaną do podstawy opodatkowania) kwota wypłacana przez fundusz operacyjny na rzecz organizacji producentów, wyrównująca różnicę pomiędzy ceną zakupu towarów a ceną, po jakiej organizacja producentów zbywa towary swoim członkom.” (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz. Wyd. XVIII, WKP 2024 [za:] Lex). W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców, w rozpatrywanym przypadku ustalenie przez Kupującego i Sprzedającego Zwrotu Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego niewątpliwie jest dopłatą związaną z konkretną dostawą towaru (Nieruchomości), której ustalenie przez strony umożliwiło niepodwyższenie ceny za Nieruchomość po zawarciu umowy warunkowej. Jest to zatem dopłata mająca bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) dostarczanego towaru (Nieruchomości), o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie, jak wskazuje użycie sformułowania „włącznie z” w powołanym powyżej przepisie, otrzymanie ww. dotacji, dopłaty itp. „nie jest, jako takie, żadną odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Otrzymanie dotacji nie stanowi natomiast samo w sobie żadnej czynności opodatkowanej ani zdarzenia opodatkowanego. Jest to tylko dodatkowy element podstawy opodatkowania do czynności, z którą dotacja jest związana. Skutkuje to m.in. tym, że dotacje są opodatkowane wedle takiej stawki jak czynności, których dotyczą” (tamże). W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytań nr 1 i 2 za prawidłowe i rezygnacji przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia z opodatkowania Transakcji podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego będzie podlegał opodatkowaniu VAT a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w tym zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...). Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt, budynki i budowle spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy: Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje

przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy. Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i 1usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem: Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. 2W myśl art. 55 Kodeksu cywilnego: Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, 1pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy: Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: 1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania; 2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; 3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; 4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo w 1rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności: - zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz - faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów; b) umowy o zarządzanie nieruchomością; c) umowy zarządzania aktywami; d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(...) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”. W rozpatrywanej sprawie na uwagę zasługuje również orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17. Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa. O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Kupujący zamierza nabyć od Sprzedającego Nieruchomość tj. działkę nr (...) wraz z posadowionymi na niej budynkiem biurowym i budowlami (Obiekty). W bezpośrednim związku z Transakcją, przeniesieniu na rzecz Kupującego ulegną prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu w zakresie, w jakim nie podlegają przeniesieniu z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego, jak również gwarancja korporacyjna udzielona przez podmiot powiązany z obecnym najemcą Nieruchomości. W opisie sprawy wskazali Państwo, że Transakcja obejmować będzie wyłącznie Nieruchomość, Budynek oraz pozostałe Obiekty wraz z indywidualnymi decyzjami administracyjnymi dotyczącymi Nieruchomości, Budynku oraz pozostałych Obiektów oraz posiadaną przez Sprzedającego dokumentacją techniczno-prawną dotyczącą Nieruchomości (np. decyzje administracyjne, dokumentacja budowlana, projektowa itp.). Jak Państwo wskazali, Transakcja nie będzie natomiast obejmować przeniesienia w szczególności: - nazwy (firmy Sprzedającego);- praw oraz obowiązków związanych z finansowaniem Nieruchomości; - praw i obowiązków wynikających z umów o zarządzanie aktywami, zarządzanie nieruchomością lub zarządzanie Budynkiem; - należności pieniężnych; - praw i obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług, takich jak ochrona mienia, usługi sprzątania, monitoring przeciwpożarowy itp.; - praw i obowiązków wynikających z rachunków bankowych i innych dokumentów związanych z działalnością gospodarczą Sprzedającego; - należności z tytułu czynszu i innych opłat należnych ze strony Najemcy na rzecz Sprzedającego, ale niezapłaconych przed dniem zamknięcia; - ubezpieczenia majątkowego; - dokumentów podatkowych i księgowych związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego; - know-how związanego z przedsiębiorstwem Sprzedającego lub jego częścią; - praw i obowiązków wynikających z umów związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego, takich jak umowa o obsługę księgową. Analizując podany przez Państwa opis zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawnych, należy stwierdzić, że wskazany we wniosku przedmiot 1Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Zbyciu podlegać będzie wyłącznie Nieruchomość wraz z opisanymi składnikami majątkowymi związanymi z Nieruchomością, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu. Planowana sprzedaż opisanej przez Państwa Nieruchomości nie będzie stanowiła również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze Sprzedającego, w tym w szczególności Sprzedający nie podjął i nie zamierza podjąć żadnej uchwały, w której formalnie stwierdzałby, że Nieruchomość jest traktowana jako odrębny przedmiot działalności gospodarczej lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i VAT. Sprzedający nie prowadzi również odrębnej ewidencji księgowej w odniesieniu do Nieruchomości, w tym Budynku i pozostałych Obiektów, które mają być przedmiotem Transakcji. Ponadto wskazali Państwo, że Transakcja nie będzie obejmować praw i obowiązków związanych z finansowaniem nieruchomości, umów o zarządzanie aktywami, zarządzanie Nieruchomością lub zarządzanie Budynkiem oraz należności pieniężnych. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zakres Transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Kupującego nie będzie umożliwiał Kupującemu kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego, bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, w tym w szczególności umowy o zarządzanie nieruchomością. Podsumowując, przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu 1art. 55 ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych (Nieruchomości wraz z opisanymi składnikami majątkowymi związanymi z Nieruchomością) nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe. Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia czy dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji będą Państwo uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w tym zakresie. Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Do dostawy terenów zabudowanych stosuje się przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy: Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli. W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne. Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, - przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego: W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy: Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2) złożą: a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy: Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać: 1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; 2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; 3) adres budynku, budowli lub ich części. Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy, Sprzedający nabył Nieruchomość w 2014 roku na podstawie umowy przenoszącej własność Nieruchomości w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży Nieruchomości. Nabycie Nieruchomości zabudowanej Budynkiem oraz pozostałymi Obiektami podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a Sprzedający (działający w momencie zakupu Nieruchomości pod inną nazwą firmy) uzyskał zwrot podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości. Jak Państwo wskazali, Sprzedający wykorzystuje Nieruchomość w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, tj. wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami. Podali Państwo również, że od momentu nabycia Nieruchomości jest przedmiotem najmu oraz, że w ciągu ostatnich 2 lat Sprzedający nie poniósł/nie poniesie do dnia Transakcji nakładów na ulepszenie Obiektów wchodzących w skład Nieruchomości stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej. Analizując przedstawione przez Państwa informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że planowana dostawa budynku i budowli nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – budynek ten i budowle zostały już zasiedlone. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynku i budowli a planowaną dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Zatem w rozpatrywanej sprawie zarówno w odniesieniu do budynku, jak i budowli (Obiektów) zostaną spełnione przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, transakcja sprzedaży ww. budynku i budowli przez Sprzedającego będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z uwagi na to, że planowana transakcja dostawy posadowionych na działce ww. budynków i budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna. Jak wskazano powyżej, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Wskazali Państwo, że Sprzedający i Kupujący są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Sprzedający i Kupujący złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT w zakresie dopuszczalnym przez prawo. Tym samym, mając na względzie, że w zakresie dostawy budynku oraz budowli Strony zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, składając stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT, dostawa budynku i budowli będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku. Mając na uwadze powyższe, dostawa gruntu (działki nr(...)), na którym posadowione są ww. budynek i budowle – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie opodatkowana podatkiem VAT. Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach planowanej transakcji, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. W opisie sprawy wskazali Państwo, że Kupujący będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Kupujący nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości w żadnej innej działalności poza świadczeniem usług najmu. Usługi najmu świadczone przez Kupującego będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie, jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji, dostawa Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, w sytuacji, gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy dla dostawy budynku i budowli korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku. Zatem w analizowanej sprawie nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku. W konsekwencji, Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z dostawą ww. Nieruchomości. Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe. Ponadto mają Państwo wątpliwości czy Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego będzie podlegał opodatkowaniu, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy: Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W świetle art. 29a ust. 6 ustawy: Podstawa opodatkowania obejmuje: 1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; 2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Z opisu sprawy wynika, że na podstawie zawartego przez Sprzedającego (jako wynajmującego) aneksu do umowy najmu z zgodnie z którym strony postanowiły, w szczególności, wydłużyć dotychczasowy okresu najmu, wynajmujący jest zobowiązany do wypłaty na rzecz najemcy Nieruchomości określonej kwoty tytułem udziału wynajmującego w kosztach określonych prac modernizacyjnych i aranżacyjnych dotyczących Nieruchomości, których wykonanie zostało zlecone przez wynajmującego najemcy z tytułu rozliczenia Wkładu Wynajmującego (które następuje stopniowo, zgodnie z postępem prac) najemca nalicza VAT i wystawia wynajmującemu faktury). Sprzedający i Kupujący na moment zawarcia umowy warunkowej sprzedaży przewidywali, że rozliczenie z najemcą pozostałej na moment zawarcia umowy warunkowej części Wkładu Wynajmującego nastąpi już po zawarciu umowy przenoszącej własność Nieruchomości, tj. gdy wynajmującym stanie się Kupujący, który zostanie obciążony z tego tytułu przez najemcę Nieruchomości. Odpowiednio, również ustalona przez Sprzedającego i Kupującego cena sprzedaży zawarta w umowie warunkowej sprzedaży Nieruchomości została oparta na założeniu, że rozliczenie pozostałej części Wkładu Wynajmującego zostanie dokonane z najemcą już przez Kupującego jako nowego wynajmującego. Natomiast, strony nie były zupełnie w stanie wykluczyć, że, w zależności od harmonogramu prac modernizacyjnych i aranżacyjnych wykonywanych przez najemcę, rozliczenie (częściowe rozliczenie) pozostałej części Wkładu Wynajmującego może nastąpić także w okresie pomiędzy zawarciem przez Sprzedającego i Kupującego umowy warunkowej sprzedaży Nieruchomości (w której została ustalona cena sprzedaży Nieruchomości) a zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości. W związku z tym, na wypadek takiej sytuacji, Sprzedający i Kupujący postanowili w umowie warunkowej sprzedaży Nieruchomości, że oprócz ustalonej ceny z tytułu sprzedaży Nieruchomości i innych praw z nią związanych (która w takim przypadku będzie mogła pozostać niezmieniona), Sprzedający obciąży również w takim przypadku Kupującego z tytułu zwrotu kosztów wynikających z wypłaty przez Sprzedającego, jako aktualnego wynajmującego, pozostałej części Wkładu Wynajmującego („Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego”). Już po zawarciu umowy warunkowej a przed złożeniem niniejszego wniosku okazało się, że najemca ukończył już jednak kolejny etap prac i wystąpił do wynajmującego (Sprzedającego) o rozliczenie Wkładu Wynajmującego w zakresie dotyczącym tych prac (ostatnia część prac ma zostać ukończona przez najemcę już po zawarciu umowy przenoszącej własność Nieruchomości, a zatem ostatnia część Wkładu Wynajmującego zostanie rozliczona z najemcą już przez Kupującego, jako nowego właściciela Nieruchomości/nowego wynajmującego), w związku z tym Sprzedający obciąży Kupującego z tytułu Zwrotu Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego w tym zakresie. Należy wskazać, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Z okoliczności sprawy wynika, że Kupujący i Sprzedający ustalili, że Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego (o ile wystąpi) zostanie dokonany w ramach dodatkowego rozliczenia. Ustalenia w tym zakresie zostały zawarte w umowie warunkowej sprzedaży Nieruchomości, tzn. ustalenie obowiązku dokonania przez Kupującego na rzecz Sprzedającego Zwrotu Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego stanowi element wynegocjowanych przez strony warunków sprzedaży Nieruchomości. Gdyby strony Transakcji miały wiedzę, że rozliczenie pozostałej części Wkładu Wynajmującego na pewno nastąpi w okresie po zawarciu umowy warunkowej, a przed zawarciem umowy przenoszącej własność, cena sprzedaży Nieruchomości zostałaby ustalona w odpowiednio wyższej kwocie. Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego ustalony przez Strony w umowie, jest ściśle związany ze świadczeniem, polegającym na dostawie Nieruchomości. Zatem, z uwagi na powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że skoro w sytuacji gdy określona jest kwota transakcji, Sprzedający – w wyniku zaistnienia określonych zdarzeń – otrzyma również Zwrot Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego, to Zwrot ten będzie stanowił element wynagrodzenia, jakie Sprzedający otrzyma od Kupującego w ramach dodatkowych ustaleń zawartych w umowie warunkowej, które podlega opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wobec tego, kwota Zwrotu Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego powinna być wliczona do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy, z tytułu dostawy Nieruchomości podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego z tytułu zwrotu Rozliczonego Pozostałego Wkładu Wynajmującego. Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku. Inne kwestie przedstawione w zdarzeniu przyszłym, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym,

mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.