0111-KDIB3-2.4012.131.2025.3.KK

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w kwestii: - prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej zapłatę Zaliczki przez Państwa na rzecz Powiernika; - prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie Usług; - braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących zwrot Opłat; - prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie usług zgodnie z Umową Powierniczą obejmujących kwotę Wynagrodzenia. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – dwoma pismami z 25 marca 2025 r. (wpływ 25 marca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej „Wnioskodawca” lub „Powierzający”) planuje zawarcie umowy zlecenia powierniczego (dalej „Umowa Powiernicza”), zgodnie z którą Wnioskodawca zleci

podmiotowi trzeciemu (dalej „Powiernik”) dokonanie nabycia przez Powiernika od jeszcze innego podmiotu trzeciego (dalej „Sprzedający”), na podstawie umowy sprzedaży (dalej „Umowa Sprzedaży”), nieruchomości opisanej poniżej. Powiernik, Sprzedający oraz Wnioskodawca (każdy z osobna): 1) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski oraz 2) polskim rezydentem podatkowym oraz 3) czynnym podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług). Sprzedający jest właścicielem nieruchomości położonej w Polsce, stanowiącej jedną działkę gruntu (dalej „Działka”). Działka nie jest zabudowana, jak również nie jest uzbrojona w media, ani nie jest ogrodzona. Działka nie była od momentu jej nabycia przez Sprzedającego i nie będzie do momentu sprzedaży na rzecz Powiernika wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Działka podlega ustaleniom obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej „MPZP”) i znajduje się w obszarach oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1) ZWS.12 – tereny zieleni ochronnej cieku wodnego, 2) ZI.8, ZI.9, ZI.10 – tereny zieleni izolacyjnej, 3) KDZ.2 – tereny drogi publicznej, 4) 3U.8, 3U.9 – tereny zabudowy usług wielofunkcyjnych. W odniesieniu do terenów zieleni ochronnej ścieku wodnego zgodnie z MPZP: 1. Wyznacza się tereny zieleni ochronnej cieku wodnego oznaczone na rysunku planu symbolami od ZWS.1. do ZWS.12. z podstawowym przeznaczeniem terenu na zieleń stanowiącą obudowę biologiczną wód powierzchniowych śródlądowych oraz rowów stanowiących urządzenia wodne. 2. Ustala się: a. nakaz zagospodarowania zgodnie z wymogami przepisów odrębnych w zakresie ochrony wód powierzchniowych śródlądowych oraz urządzeń wodnych; b. w terenach ZWS.7., ZWS.8., ZWS.9., ZWS.11., ZWS.12. obowiązuje ochrona stanowisk roślin chronionych, o których mowa w § 10 ust. 1 pkt 1 lit. m; c. w terenach ZWS.3., ZWS.4., ZWS.5., ZWS.7., ZWS.8., ZWS.11., ZWS.12., realizacja obiektów budowlanych wymaga zachowania warunków określonych w § 10 ust. 5; d. zakaz lokalizacji obiektów kubaturowych; e. dopuszcza się stosowanie mostków zapewniających połączenia z terenami sąsiednimi oraz połączeń komunikacyjnych niewyznaczonych na rysunku planu. W odniesieniu do terenów zieleni izolacyjnej zgodnie z MPZP: 1. Wyznacza się tereny zieleni izolacyjnej oznaczone na rysunku planu symbolami od ZI.1. do ZI.19. z podstawowym przeznaczeniem terenu na zieleń ograniczającą niekorzystny wpływ terenów komunikacyjnych. 2. Jako przeznaczenie dopuszczalne ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń: a. budowli i urządzeń związanych bezpośrednio z ochroną terenów sąsiednich przed uciążliwym oddziaływaniem układu komunikacyjnego; b. urządzeń i sieci infrastruktury technicznej; c. urządzeń ochrony akustycznej (ekranów akustycznych); d. nie wyznaczonych na rysunku planu wjazdów na tereny przyległych nieruchomości; e. dojść pieszych oraz ścieżek rowerowych; f. nie wyznaczonych na rysunku planu dróg dojazdowych i wewnętrznych, a w terenie ZI.14 również parkingów. 3. Ustala się następujące warunki zagospodarowania terenu: a. zakaz lokalizacji obiektów kubaturowych; b. obowiązek urządzenia zespołów zieleni niskiej, średniowysokiej i wysokiej, zapewniającej ochronę przed hałasem i zanieczyszczeniami od terenów komunikacji; c. w terenach ZI.6., ZI.10., ZI.11. obowiązuje ochrona stanowisk roślin chronionych, o których mowa w § 10 ust. 1 pkt 1 lit. m; d. w terenach ZI.5., ZI.6., ZI.7., ZI.8., ZI.11., ZI.12., ZI.14., realizacja obiektów budowlanych wymaga zachowania warunków określonych w § 10 ust. 5. W odniesieniu do terenów dróg publicznych zgodnie z MPZP: 1. Wyznacza się tereny dróg publicznych oznaczone na rysunku planu symbolami zgodnie ich kwalifikacją: drogi klasy zbiorczej oznaczone na rysunku planu symbolami od KDZ. 1. do KDZ.4. 2. Podstawowym przeznaczeniem jest lokalizacja ulic, z wyposażeniem dostosowanym do klasy i przeznaczenia ulicy w obszarze (jezdnie, chodniki, obiekty małej architektury, ścieżki rowerowe, pasy i zatoki postojowe, pasy zieleni, przejścia piesze i przejazdy rowerowe, zatoki przystankowe, zadaszenia przystankowe), wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną (odwodnienie - w tym rowy odwadniające - jako kanały zamknięte lub rowy otwarte, oświetlenie, urządzenia zabezpieczeń, oznakowania i sterowania ruchem oraz służące ograniczaniu uciążliwości komunikacyjnej). W odniesieniu do terenów zabudowy usług wielofunkcyjnych zgodnie z MPZP: 1. Wyznacza się tereny zabudowy usług wielofunkcyjnych oznaczone na rysunku planu symbolami od 3U.3. do 3U.10 z podstawowym przeznaczeniem terenu na obiekty i urządzenia związane z działalnością usługową. 2. Jako przeznaczenie dopuszczalne ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń: a. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej w terenach 3U.3, 3U.4., 3U.5, 3U.6., 3U.7., 3U.9., 3U.10. z możliwością lokalizacji usług wbudowanych; w terenie 3U.8. nie dopuszcza się zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej; b. wolnostojących lub dobudowanych budynków gospodarczych i garażowych, z zachowaniem pozostałych ustaleń dla terenu; c. obiektów małej architektury, urządzeń i budowli, urządzeń ochrony akustycznej (ekranów akustycznych) oraz zieleni urządzonej towarzyszącej zabudowie; d. sieci i urządzeń infrastruktury technicznej; e. stacji paliw w terenach 3U.7, 3U.8., 3U.9.; f. parkingów naziemnych (w tym wielopoziomowych) i podziemnych (wbudowanych) w terenach 3U.3., 3U.4., 3U.5., 3U.6., 3U.7, 3U.8., 3U.9, 3U.10., z zachowaniem minimalnych wskaźników parkingowych wskazanych szczegółowo w MPZP; g. nie wyznaczonych na rysunku planu dróg dojazdowych i wewnętrznych oraz dojść i dojazdów do budynków; h. ścieżek rowerowych. W MPZP dla Działki są wyznaczone linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Powiernik otrzyma od Wnioskodawcy środki pieniężne z przeznaczeniem na zapłatę na rzecz Sprzedającego ceny sprzedaży Działki (dalej „Zaliczka”) oraz zobowiąże się do nabycia Działki w imieniu własnym, ale na rachunek Wnioskodawcy. Powiernik zobowiązany będzie do zwrotu Zaliczki na rzecz Wnioskodawcy, gdyby nie doszło do nabycia Działki przez Powiernika. Powiernik zobowiązany będzie do dysponowania Działką, w tym ponoszenia kosztów utrzymania Działki, zgodnie z dyspozycjami Wnioskodawcy. Powiernik zobowiązany będzie do rozporządzania Działką zgodnie z dyspozycjami Wnioskodawcy, a w szczególności będzie zobowiązany do przeniesienia własności Działki na rzecz Wnioskodawcy. Powiernik będzie świadczył usługi na podstawie Umowy Powiernictwa odpłatnie za wynagrodzeniem (dalej „Wynagrodzenie”). Powiernik będzie jako właściciel Działki zobowiązany do zapłaty należności publicznoprawnych związanych z Działką, jak w szczególności podatek od nieruchomości oraz inne obowiązkowe opłaty i podatki obciążające właściciela (dalej: „Opłaty”). Opłaty zgodnie z Umową będą zwracane Powiernikowi przez Wnioskodawcę. Zgodnie z Umową Powierniczą Powiernik będzie ponosił koszty, inne niż Opłaty, związane z wykonywaniem praw i obowiązków związanych z Działką, w tym koszty nakładów na Działkę (dalej: „Wydatki”), w związku z nabyciem usług od podmiotów trzecich (dalej „Usługi”). Wydatki będą zwracane Powiernikowi przez Wnioskodawcę zgodnie z Umową Powierniczą. W wykonaniu Umowy Powierniczej Wnioskodawca planuje nabyć własność Działki od Powiernika, przy czym Powiernik może być właścicielem Działki nawet przez kilka lat. Wnioskodawca, po nabyciu Działki od Powiernika w wykonaniu Umowy Powierniczej, będzie wykorzystywał Działkę w następujący sposób: 1) realizacja inwestycji deweloperskiej i sprzedaż lokali mieszkalnych i usługowych (dalej „Lokale”) na rzecz osób trzecich albo 2) realizacja inwestycji komercyjnej niemieszkalnej (budowa parku handlowego) i wynajem powierzchni na rzecz osób trzecich. W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje: Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabytą Działkę oraz inne wskazane we wniosku wydatki poniesione zgodnie z Umową Powierniczą wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT według właściwej stawki, niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT. Dostawa Działki przez Powiernika na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT. Powiernik będzie nabywał Usługi od podmiotów trzecich w swoim imieniu, ale na rzecz Wnioskodawcy. Świadczenie przez Powiernika Usług (nabywanych od podmiotów trzecich) będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie przez Powiernika usług powiernictwa na podstawie Umowy Powierniczej będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT. Opłaty podlegające zwrotowi będą obejmowały podatek od nieruchomości oraz opłaty związane z postępowaniami administracyjnymi tj. opłaty wynikające z postępowania w sprawie wywozu śmieci, opłaty skarbowe od pełnomocnictw, opłatę skarbową od wniosku o pozwolenie na budowę, opłaty administracyjne dotyczące realizacji inwestycji drogowej. Zobowiązanie do zwrotu Opłat będzie wynikało z Umowy Powierniczej. Zgodnie z Umową Powierniczą Wynagrodzenie będzie stanowiło określoną kwotę pieniężną, w skład której nie będą wchodziły wskazane we wniosku Opłaty podlegające zwrotowi lub inne kwoty podlegające zwrotowi. Innymi słowy, Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Powiernika Wynagrodzenia i dodatkowo do zwrotu Opłat. Wysokość Opłat zwracanych Powiernikowi będzie odpowiadała wysokości Opłat, którymi zostanie obciążony Powiernik. Pytania w zakresie podatku od towarów i usług 1. Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej zapłatę Zaliczki przez Wnioskodawcę na rzecz Powiernika, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) 2. Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie Usług, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy – przy założeniu, że Usługi nie będą zwolnione od podatku od towarów i usług? (

Pytanie

oznaczone we wniosku nr 6) 3. Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących zwrot Opłat, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) 4. Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie usług zgodnie z Umową Powierniczą obejmujących kwotę Wynagrodzenia, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8) Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług Stanowisko własne Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1. W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej zapłatę Zaliczki przez Wnioskodawcę na rzecz Powiernika, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu zapłaty zaliczki muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki: 1. Zaliczka musi zostać zapłacona na poczet dostawy dokonywanej w wykonaniu czynności opodatkowanych. 2. Dostawa nieruchomości, na poczet której płacona jest zaliczka nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. 3. Nieruchomość musi być przez nabywcę wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Powiernik prowadzi działalność gospodarczą oraz jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce, a przeniesienia Działki na rzecz Wnioskodawcy w wykonaniu Umowy Powierniczej dokona działając jako przedsiębiorca. Wobec powyższego uznać należy, że Wnioskodawca przenosząc Działkę na rzecz Wnioskodawcy będzie działał jako podatnik VAT. Zgodnie z art. 19a ust. 8 jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem: 1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b; 2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4. Jak przyjmuje się jednolicie w orzecznictwie, przeniesienie własności nieruchomości przez powiernika na rzecz powierzającego w wykonaniu umowy powierniczej stanowi odpłatną dostawę towarów i podlega zasadniczo opodatkowaniu podatkiem VAT. Tak w szczególności: 1. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 9 lutego 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.545.2022.2.WH, 2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 9 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.257.2023.2.AWY, 3. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 listopada 2015 r., sygn. I FSK 882/14, 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 grudnia 2020 r., sygn. III SA/Wa 223/20. W konsekwencji uznać należy, że zapłata przez Wnioskodawcę Zaliczki na rzecz Powiernika podlega w całości opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przy tym zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2023 r., poz. 977 z późn. zm.; dalej „u.p.z.p.”) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 u.p.z.p. w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Zgodnie z postanowieniami MPZP Działka w całości stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. Jak bowiem wynika z MPZP: 1) dla części Działki oznaczonej jako tereny zieleni ochronnej ścieku wodnego dopuszcza się ich zabudowę tj. budowę mostków zapewniających połączenia z terenami sąsiednimi oraz połączeń komunikacyjnych niewyznaczonych na rysunku planu, które zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy Prawo budowlane również stanowią budowle, 2) dla części Działki oznaczonej jako tereny zieleni izolacyjnej dopuszcza się zabudowę tj. lokalizację obiektów i urządzeń: budowli i urządzeń związanych bezpośrednio z ochroną terenów sąsiednich przed uciążliwym oddziaływaniem układu komunikacyjnego; urządzeń i sieci infrastruktury technicznej; urządzeń ochrony akustycznej (ekranów akustycznych); nie wyznaczonych na rysunku planu wjazdów na tereny przyległych nieruchomości; dojść pieszych oraz ścieżek rowerowych; nie wyznaczonych na rysunku planu dróg dojazdowych i wewnętrznych, 3) część Działki położona jest na terenach zabudowy usług wielofunkcyjnych z podstawowym przeznaczeniem terenu na obiekty i urządzenia związane z działalnością usługową, 4) część Działki położona jest na terenach drogi publicznej: podstawowym przeznaczeniem jest lokalizacja ulic, z wyposażeniem dostosowanym do klasy i przeznaczenia ulicy w obszarze (jezdnie, chodniki, obiekty małej architektury, ścieżki rowerowe, pasy i zatoki postojowe, pasy zieleni, przejścia piesze i przejazdy rowerowe, zatoki przystankowe, zadaszenia przystankowe), wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. W konsekwencji Działka spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W konsekwencji dostawa Działki nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Do dostawy Działki nie znajduje zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż Działka nie będzie przez Powiernika wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Analogiczne do powyższego stanowisko prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w interpretacjach indywidualnych z dnia: 1. 9 listopada 2023 r. 0114-KDIP1-3.4012.492.2023.2.KF 2. 27 marca 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.665.2023.1.DS. Wobec powyższego uznać należy, że zapłata przez Wnioskodawcę Zaliczki na rzecz Powiernika podlega w całości opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, po nabyciu Działki od Powiernika w wykonaniu Umowy Powierniczej, będzie wykorzystywał Działkę w następujący sposób: 1) realizacja inwestycji deweloperskiej i sprzedaż lokali mieszkalnych i usługowych na rzecz osób trzecich albo 2) realizacja inwestycji komercyjnej niemieszkalnej (budowa parku handlowego) i wynajem powierzchni na rzecz osób trzecich. Wobec powyższego Działka wykorzystywana będzie - przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT - do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 VATU, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1 ustawy o VAT). Stanowisko własne Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (oznaczone we wniosku nr 6). W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie Usług, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy - przy założeniu, że Usługi nie będą zwolnione od podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Powiernik zatem nabywając Usługi, a następnie dokonując refaktury tych Usług na rzecz Wnioskodawcy będzie nabywał i świadczył Usługi. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Powiernik prowadzi działalność gospodarczą oraz jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce. I w takim charakterze będzie świadczył Usługi na podstawie Umowy Powierniczej. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zgodnie przy tym z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Umowa powiernictwa polega na zawarciu stosunku prawnego między jej stronami, powierzającym i powiernikiem, którego celem jest wykonanie przez powiernika we własnym imieniu określonych usług i sfinansowanych przez powierzającego, na jego rzecz i w celu realizacji wskazanego przez niego interesu. Powiernik zatem, jako formalny właściciel Działki, będzie ponosił Wydatki w imieniu własnym, ale na rzecz Wnioskodawcy. W konsekwencji w odniesieniu do Wydatków zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, a nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT – Powiernik będzie bowiem działał w imieniu własnym, ale na rzecz Wnioskodawcy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, po nabyciu Działki od Powiernika w wykonaniu Umowy Powierniczej, będzie wykorzystywał Działkę w następujący sposób: 1) realizacja inwestycji deweloperskiej i sprzedaż lokali mieszkalnych i usługowych na rzecz osób trzecich albo 2) realizacja inwestycji komercyjnej niemieszkalnej (budowa parku handlowego) i wynajem powierzchni na rzecz osób trzecich. Wobec powyższego Działka wykorzystywana będzie - przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT - do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 VATU, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1 ustawy o VAT) Stanowisko własne Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 (oznaczone we wniosku nr 7). W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących zwrot Opłat, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Jednocześnie zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Wskazać należy, że ponosząc koszty Opłat i otrzymując następnie ich zwrot od Wnioskodawcy, Powiernik „nie bierze udziału w świadczeniu usług”, a jedynie otrzymuje zwrot Opłat od Wnioskodawcy. Nie sposób bowiem uznać zapłaty Opłat oraz ich zwrotu za odpłatne świadczenie usług. W konsekwencji Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących zwrot Opłat. Stanowisko własne Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 (oznaczone we wniosku nr 8). W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie usług zgodnie z Umową Powierniczą obejmujących kwotę Wynagrodzenia, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresach rozliczeniowych była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W ocenie Wnioskodawcy, świadczenie przez Powiernika na rzecz Wnioskodawcy usług powiernictwa na podstawie Umowy Powierniczej, za które Powiernik otrzyma Wynagrodzenie, podlega u Powiernika opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Powiernik zarejestrowany jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce oraz świadczył będzie na rzecz Wnioskodawcy usługi powiernictwa działając jako przedsiębiorca. Wobec powyższego uznać należy, że Powiernik świadcząc usługi powiernictwa na rzecz Wnioskodawcy będzie działał jako podatnik VAT. Jednocześnie brak jest przepisu ustawy o VAT, który zwalniałby usługi powiernictwa od podatku VAT. W konsekwencji świadczenie przez Powiernika na rzecz Wnioskodawcy usług powiernictwa na podstawie Umowy Powierniczej, za które Powiernik otrzyma Wynagrodzenie, podlega u Powiernika opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Tak w szczególności Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 12 grudnia 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.870.2024.4.KW. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca, po nabyciu Działki od Powiernika w wykonaniu Umowy Powierniczej, będzie wykorzystywał Działkę w następujący sposób: 1) realizacja inwestycji deweloperskiej i sprzedaż lokali mieszkalnych i usługowych na rzecz osób trzecich albo 2) realizacja inwestycji komercyjnej niemieszkalnej (budowa parku handlowego) i wynajem powierzchni na rzecz osób trzecich. Wobec powyższego Działka wykorzystywana będzie - przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT - do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 VATU, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1 ustawy o VAT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest: - prawidłowe w części dotyczącej: - prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej zapłatę Zaliczki przez Państwa na rzecz Powiernika; - prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie Usług; - prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie usług zgodnie z Umową Powierniczą obejmujących kwotę Wynagrodzenia; - nieprawidłowe w części dotyczącej braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących zwrot Opłat.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. W myśl art. 86 ust. 10 ustawy: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy: Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Przepis art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że: W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy. Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT. Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, stosownie do którego: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy: Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Zgodnie z powyższymi przepisem, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku. Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Według art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że planują Państwo zawarcie umowy zlecenia powierniczego („Umowa Powiernicza”), zgodnie z którą zlecą Państwo podmiotowi trzeciemu („Powiernik”) dokonanie nabycia przez Powiernika od jeszcze innego podmiotu trzeciego („Sprzedający”), na podstawie umowy sprzedaży („Umowa Sprzedaży”), nieruchomości stanowiącej jedną działkę gruntu („Działka”). Powiernik otrzyma od Państwa środki pieniężne z przeznaczeniem na zapłatę na rzecz Sprzedającego ceny sprzedaży Działki („Zaliczka”) oraz zobowiąże się do nabycia Działki w imieniu własnym, ale na Państwa rachunek. Powiernik zobowiązany będzie do dysponowania Działką, w tym ponoszenia kosztów utrzymania Działki, zgodnie z Państwa dyspozycjami. Powiernik zobowiązany będzie do rozporządzania Działką zgodnie z Państwa dyspozycjami, a w szczególności będzie zobowiązany do przeniesienia własności Działki na Państwa rzecz. Powiernik będzie świadczył usługi na podstawie Umowy Powiernictwa odpłatnie za wynagrodzeniem („Wynagrodzenie”). Powiernik będzie jako właściciel Działki zobowiązany do zapłaty należności publicznoprawnych związanych z Działką, jak w szczególności podatek od nieruchomości oraz inne obowiązkowe opłaty i podatki obciążające właściciela („Opłaty”). Opłaty zgodnie z Umową będą zwracane Powiernikowi przez Państwa. Zgodnie z Umową Powierniczą Powiernik będzie ponosił koszty, inne niż Opłaty, związane z wykonywaniem praw i obowiązków związanych z Działką, w tym koszty nakładów na Działkę („Wydatki”), w związku z nabyciem usług od podmiotów trzecich („Usługi”). Wydatki będą zwracane Powiernikowi przez Państwa zgodnie z Umową Powierniczą. W wykonaniu Umowy Powierniczej planują Państwo nabyć własność Działki od Powiernika, przy czym Powiernik może być właścicielem Działki nawet przez kilka lat. Po nabyciu Działki od Powiernika w wykonaniu Umowy Powierniczej, będą Państwo wykorzystywali Działkę w następujący sposób: 1. realizacja inwestycji deweloperskiej i sprzedaż lokali mieszkalnych i usługowych („Lokale”) na rzecz osób trzecich albo 2. realizacja inwestycji komercyjnej niemieszkalnej (budowa parku handlowego) i wynajem powierzchni na rzecz osób trzecich. Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z: - faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej zapłatę Zaliczki przez Państwa na rzecz Powiernika, - faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie Usług, - faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących zwrot Opłat, - faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie usług zgodnie z Umową Powierniczą obejmujących kwotę Wynagrodzenia. W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Według art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy: Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy: Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f. Na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy: Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem: 1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b; 2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, w sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki. Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” (wydanie internetowe: www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Zaliczka musi być więc powiązana z konkretną sytuacją. Aby uznać wpłacaną kwotę za zaliczkę na poczet przyszłych dostaw towarów lub świadczenia usług, istotne jest aby przyszłe świadczenie było jasno określone w sposób umożliwiający jego identyfikację, a strony świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie miały woli dokonywania jego zmian w przyszłości. Obowiązek podatkowy nie powstanie w sytuacji, gdy strony nie dokonały ostatecznego skonkretyzowania przyszłych dostaw, na poczet których dokonano wcześniej wpłaty. Powyższe potwierdził również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd i Goldsborough Developments Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości niewykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości. W powyższym wyroku TSUE podkreślił również, że „(...) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (...) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”. Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę muszą zostać spełnione następujące przesłanki: - zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi), - konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania, - w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości. Jednocześnie należy wskazać, że zaliczka nie tworzy samodzielnego bytu podatkowego, lecz jest ściśle związana z konkretnym świadczeniem i nie można rozpatrywać jej jako czynności „oderwanej” od sprzedaży. Nie jest ona dodatkową czynnością, lecz jest integralnie związana z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na poczet których została uiszczona. W przypadku zaliczek ustawa określa jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego, niż w przypadku sprzedaży dokonywanej bez pobrania zaliczki. Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy wskazać należy, że wpłacone przez Państwa środki pieniężne w kwocie równej cenie sprzedaży Działki przez Sprzedającego (Zaliczka) z przeznaczeniem na zapłatę przez Powiernika na rzecz Sprzedającego ceny sprzedaży Działki, mieszczą się w dyspozycji art. 19a ust. 8 ustawy i będą rodzić obowiązek podatkowy w podatku VAT. W chwili dokonywania wpłaty Zaliczki możliwe jest określenie przedmiotu transakcji, tj. towaru w postaci opisanej we wniosku Działki. Podkreślić należy, że regulacje dotyczące zaliczki należy rozstrzygać na podstawie okoliczności zaistniałych w dacie wpłaty tej zaliczki. Jak Państwo wskazali, dostawa Działki przez Powiernika na Państwa rzecz będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT. Tym samym, również zapłata przez Państwa Zaliczki na rzecz Powiernika będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku. Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej zapłatę Zaliczki przez Państwa na rzecz Powiernika, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie powtórzyć należy, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Jak wskazano wyżej – związek ten może być bezpośredni bądź pośredni. Ponadto z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Warunki te w rozpatrywanej sprawie będą spełnione. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że będą Państwo wykorzystywali nabytą Działkę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT według właściwej stawki, niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT. Po nabyciu Działki od Powiernika w wykonaniu Umowy Powierniczej, będą Państwo wykorzystywali Działkę w następujący sposób: 1) realizacja inwestycji deweloperskiej i sprzedaż lokali mieszkalnych i usługowych („Lokale”) na rzecz osób trzecich albo 2) realizacja inwestycji komercyjnej niemieszkalnej (budowa parku handlowego) i wynajem powierzchni na rzecz osób trzecich. Ponadto są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej zapłatę Zaliczki przez Państwa na rzecz Powiernika. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku spełnione zostaną – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, będą Państwo uprawnieni do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy. Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe. Przechodząc z kolei do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie usług zgodnie z Umową Powierniczą obejmujących kwotę Wynagrodzenia, faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących świadczenie Usług oraz faktur wystawianych przez Powiernika dokumentujących zwrot Opłat, należy wskazać, że powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania 1czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym” zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem: Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej najczęściej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Zgodnie z art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego: Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. W myśl § 2 tego artykułu: W braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie pełnomocnictwa. Natomiast zgodnie z art. 735 § 1 Kodeksu cywilnego Jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie. Z art. 740 Kodeksu cywilnego wynika, że: Przyjmujący zlecenie powinien udzielać dającemu zlecenie potrzebnych wiadomości o przebiegu sprawy, a po wykonaniu zlecenia lub po wcześniejszym rozwiązaniu umowy złożyć mu sprawozdanie. Powinien mu wydać wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym. Wszelkie nabycie praw lub rzeczy w takim przypadku ma charakter powierniczy, a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym. Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze, jest ograniczone poprzez: 1) ograniczenie czasowe - zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniobiorcy; 2) ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogoś innego niż zleceniodawca lub wskazany przez niego podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa; 3) nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie. W myśl art. 742 Kodeksu cywilnego: Dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi; powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym. W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że w obrocie gospodarczym nabycie towaru we własnym imieniu w ramach umowy powiernictwa sprawia, że dochodzi do dwóch odrębnych dostaw tego samego towaru. Mianowicie najpierw na rzecz powiernika, po czym na rzecz zlecającego takie nabycie. W takim przypadku za każdym razem dochodzi do dostawy towaru określonej w art. 7 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy dostawa taka jest odpłatna, wówczas podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że czynności jakie Powiernik będzie wykonywać w ramach Umowy stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Pomiędzy Państwem a Powiernikiem występuje bezpośredni związek prawny, w ramach którego za ściśle określone w Umowie czynności (nabycie a następnie dysponowanie Działką według Państwa wytycznych i ostatecznie przeniesienie własności na Państwa rzecz) uiszczają Państwo stosowne wynagrodzenie, zatem niewątpliwie w tym przypadku występuje ekwiwalentność i wzajemność świadczeń. W konsekwencji, czynności wykonywane przez Powiernika w ramach Umowy w okolicznościach wskazanych we wniosku będą stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Jak Państwo wskazali, świadczenie przez Powiernika usług powiernictwa na podstawie Umowy Powierniczej będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT. Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 8 ust. 2a ustawy: W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że: W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Warunek zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy (art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) stanowi nabycie usługi przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej. W praktyce oznacza to, że podatnik, któremu rzeczywisty wykonawca usługi wystawił pierwotną fakturę, nie korzysta z takiej usługi, lecz jej odbiorcą jest osoba trzecia, na rzecz której usługa została przez podatnika zakupiona i której podatnik wystawia kolejną fakturę, obejmującą taką samą usługę („refakturuje” usługę). Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy: Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Jednocześnie, stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy: Podstawa opodatkowania obejmuje: 1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; 2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Z kolei w myśl art. 29a ust. 7 ustawy: Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot: 1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty; 2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży; 3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania. Do elementów, które nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania należą m.in. kwoty otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków, poniesionych w imieniu i na rachunek tego ostatniego i które są ujmowane przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Z przytoczonej regulacji art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy wynika, że wyłączeniu z podstawy opodatkowania podlegają kwoty otrzymane przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek nabywcy lub usługobiorcy. Należy jednak zaznaczyć, że otrzymany przez podatnika zwrot wydatków poniesionych na rzecz zleceniodawcy nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT wówczas, gdy podatnik dysponuje dowodami dokumentującymi rzeczywiste kwoty poniesionych kosztów oraz ww. dowody zostały wystawione na nabywcę (usługobiorcę), w którego imieniu i na rzecz którego poniesione zostały te wydatki. Podstawowym warunkiem zastosowania wyłączenia określonego w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy jest działanie podatnika w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują i nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie „w imieniu i na rzecz”. Przyjęcie w ustawie takiej konstrukcji prowadzi do wniosku, że zwrot ten, zgodnie z regułami wykładni literalnej, powinien być interpretowany według ogólnych zasad języka polskiego. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, określenie „w imieniu” oznacza działanie „ze względu na kogoś, dla czyjegoś dobra, odwołując się do kogoś”. Natomiast określenie „na rzecz” oznacza tyle, co działanie „na czyjąś korzyść, dla kogoś, dla czyjegoś dobra”. Dlatego też, z uwagi na brak w ustawie specyficznych definicji legalnych komentowanych zwrotów, powinny być one interpretowane szeroko, zgodnie z ich potocznym rozumieniem i znaczeniem na gruncie języka polskiego. Należy wskazać również, że aby otrzymana przez podatnika kwota stanowiła zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek klienta, nie może ona stanowić należności lub kosztów dodatkowych, które w myśl art. 29a ust. 1 i 6 ustawy należy uwzględnić w podstawie opodatkowania. Zatem nie wystąpi zwrot wydatków poniesionych przez podatnika w imieniu i na rzecz klienta, jeśli wydatki te stanowią świadczenia pomocnicze związane bezpośrednio z dokonywaną przez niego na rzecz danego klienta dostawą towarów lub świadczeniem usług, czyli wydatki te były poniesione przez podatnika we własnym imieniu. W takiej sytuacji kwota zwracanych wydatków stanowi w istocie element kalkulacyjny wynagrodzenia z tytułu zawartej transakcji. Z okoliczności sprawy wynika, że w ramach zlecenia powierniczego Powiernik nabędzie Działkę w imieniu własnym, lecz na Państwa rachunek jako Powierzającego. W ramach Umowy Powiernik zobowiązany będzie do dysponowania Działką, w tym ponoszenia kosztów utrzymania Działki, zgodnie z wytycznymi Państwa jako Powierzającego. Powiernik będzie również dokonywał zapłaty należności publicznoprawnych związanych z Działką, wynikających z faktu ujawnienia Powiernika jako właściciela Działki, takich jak w szczególności podatek od nieruchomości oraz inne obowiązkowe opłaty i podatki obciążające właściciela („Opłaty”), które następnie będą zwracane Powiernikowi przez Państwa. Powiernik będzie również ponosił koszty, inne niż Opłaty, związane z wykonywaniem prawi i obowiązków związanych z Działką, w tym koszty nakładów na Działkę („Wydatki”), w związku z nabyciem usług od podmiotów trzecich („Usługi”), które również będą zwracane Powiernikowi przez Państwa. Biorąc zatem pod uwagę całokształt okoliczności sprawy należy stwierdzić, że wydatki stanowiące zarówno Opłat jak i kosztów związanych z Usługami nabytymi od podmiotów trzecich, jakie będzie ponosił Powiernik w związku z Działką, będą ponoszone przez Powiernika jako właściciela tej nieruchomości. Należy podkreślić, że nabycie przez Powiernika Działki we własnym imieniu, skutkuje możliwością dysponowania nią (rozporządzania) jak właściciel, dopóki nie zostanie ona przekazana Państwu jako Powierzającemu, bez względu na to, że podmiot ten nabywa ją jako powiernik. Tym samym, otrzymywany zwrot Opłat jak i kosztów związanych z Usługami nabytymi od podmiotów trzecich, będzie stanowił dla Powiernika element wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez Powiernika usług na Państwa rzecz. W analizowanej sprawie nie ma bowiem miejsca zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługobiorcy (Państwa jako Powierzającego), a zatem nie znajdują zastosowania regulacje zawarte w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy. Podsumowując, skoro ponoszone przez Powiernika Opłaty oraz koszty związane z Usługami nabytymi od podmiotów trzecich, nie podlegają wyłączeniu z podstawy opodatkowania VAT w trybie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy, to stanowią (zgodnie z art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 2 ustawy) element wynagrodzenia Powiernika z tytułu świadczenia usług powiernictwa. Jak Państwo wskazali, świadczenie przez Powiernika usług powiernictwa na podstawie Umowy Powierniczej będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem w odniesieniu do faktur wystawionych przez Powiernika dokumentujących świadczenie usług zgodnie z Umową Powierniczą obejmujących kwotę Wynagrodzenia, świadczenie Usług oraz zwrot Opłat, nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego. W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Powyższe warunki w tej sprawie będą spełnione. Są Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik podatku VAT i będą Państwo wykorzystywali wskazane we wniosku wydatki poniesione zgodnie z Umową Powierniczą wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT według właściwej stawki, niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT. Planują Państwo nabyć własność Działki od Powiernika, a po nabyciu Działki od Powiernika w wykonaniu Umowy Powierniczej, będą Państwo wykorzystywali Działkę w następujący sposób: 1. realizacja inwestycji deweloperskiej i sprzedaż lokali mieszkalnych i usługowych („Lokale”) na rzecz osób trzecich albo 2. realizacja inwestycji komercyjnej niemieszkalnej (budowa parku handlowego) i wynajem powierzchni na rzecz osób trzecich. Należy więc stwierdzić, że usługi zlecone Powiernikowi za Wynagrodzeniem na podstawie Umowy Powiernictwa, które polegać będą na nabyciu konkretnej nieruchomości (Działki) od wskazanego Sprzedającego, dysponowaniu ww. Działką, a także ponoszeniu Opłat i kosztów, innych niż Opłaty, związanych z wykonywaniem praw i obowiązków związanych z Działką, w tym kosztów nakładów na Działkę w związku z nabyciem usług od podmiotów trzecich („Usługi”), które to Opłaty i koszty będą zwracane przez Państwa, a następnie przeniesieniu prawa do tej Działki na Państwa rzecz, będą czynnościami, które niewątpliwie związane będą z wykonywaną przez Państwa działalnością gospodarczą. Zatem w opisanej sytuacji będzie istniał związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy nabywanymi od Powiernika ww. usługami a powstaniem obrotu u Państwa. W konsekwencji, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Powiernika dokumentujących świadczenie usług zgodnie z Umową Powierniczą obejmujących kwotę Wynagrodzenia, świadczenie Usług oraz zwrot Opłat. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku spełnione zostaną – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, będą Państwo uprawnieni do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 4 (oznaczonych we wniosku nr 6 i 8) jest prawidłowe. Natomiast Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 (oznaczonego we wniosku nr 7) jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno- Skarbowego). W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje te nie są wiążące dla tutejszego organu, bowiem dotyczą tylko konkretnej indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w nich zawarte jest wiążące. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.