0111-KDIB3-2.4012.127.2025.1.AK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania odpłatnych Czynności wykonywanych w Obiekcie wodno-rekreacyjnym oraz pełnego prawa do odliczenia podatku VAT (podatek od towarów i usług) naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji pn. „...”. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują jednostki oświatowe oraz (...), mające status jednostek budżetowych. Jednostki te objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót łącznie z Urzędem Gminy w jednej deklaracji składanej z podaniem danych Gminy. Ponadto w Gminie funkcjonuje Gminne (...). Opis przedmiotu wniosku Gmina realizuje/będzie realizowała inwestycję pn. „...” (dalej: „Inwestycja”). Przedmiotowa Inwestycja obejmuje utworzenie obiektu wodno-rekreacyjnego (dalej: „Obiekt” lub „Infrastruktura”). Inwestycja obejmuje swoim zakresem utworzenie m.in.: budynku gastronomicznego z zapleczem socjalnym; budynku magazynowego do przechowywania sprzętu wodnego; budynków rekreacji indywidualnej (letniskowych); kąpieliska z wydzielonymi miejscami dla różnych grup (brodzik dla dzieci, strefa dla osób nieumiejących pływać, strefa dla osób umiejących pływać); drewnianego molo; wiat z miejscami siedzącymi i ławkami; altany rekreacyjnej przeznaczonej do wypoczynku; pawilonu sanitarnego; plaż oraz przystani dla kajaków, łódek, skuterów itp.; dwóch boisk do piłki plażowej; dwóch placów zabaw dla dzieci; skateparku; ścianek wspinaczkowych; parku linowego; utwardzeń pod projektowaną scenę i zadaszoną trybunę; kładki nad rzeką; pola namiotowego z miejscami przystosowanymi dla kamperów; parkingów; ciągów pieszo-jezdnych (ścieżki pieszo-rowerowe) oraz ciągów pieszych; miejsc zieleni (krzewy, drzewa, roślinność niska, trawniki) uzupełnione o alejki i miejsca wypoczynku tj. ławki, stojaki na rowery itd.; wzmocnienia brzegów; ogrodzenia całego kompleksu wodno- rekreacyjnego; sieci wodociągowej wraz z przyłączami oraz sieci kanalizacji sanitarnej wraz

z przyłączami – wykonanych dla celów funkcjonowania Obiektu; zasilania budynków i miejsc dla kamperów w energię elektryczną; oświetlenia całego terenu oraz monitoringu. Wydatki majątkowe i bieżące ponoszone w ramach Inwestycji (dalej łącznie: „Wydatki”) są /będą udokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona została jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Wykorzystanie Infrastruktury Według założeń Gminy, powstały w ramach Inwestycji Obiekt będzie wykorzystywany odpłatnie, na zasadzie pobierania opłaty za wstęp. Gmina przewiduje przy tym możliwość wprowadzenia biletów ulgowych dla pewnych osób - np. dla dzieci do określonego wieku lub osób z niepełnosprawnościami. W tym zakresie Gmina wskazuje, że na terenie Obiektu będzie obowiązywał cennik, ustalający wysokość opłat za wstęp na Obiekt dla poszczególnych podmiotów. Ponadto, Gmina nie wyklucza, że w przyszłości może zdecydować się na wprowadzenie zwolnienia z wnoszenia opłat dla dzieci do lat 3, przy czym w tym wypadku ich wstęp na Obiekt będzie możliwy wyłącznie pod opieką osób dorosłych, które będą musiały dokonać opłaty za wstęp. Innymi słowy, Obiekt wykorzystywany będzie wyłącznie za odpłatnością w tym sensie, że wejścia nieodpłatne będą dopuszczone wyłącznie w przypadkach, gdy wiąże się z nimi wejście odpłatne. Tym samym Obiekt będzie służył działalności ściśle komercyjnej, a wejścia nieodpłatne zawierają się w tej działalności komercyjnej. Mianowicie – ewentualnie zwolniona z odpłatności grupa to specyficzna kategoria korzystających (dzieci do lat 3), którzy nie będą mogli samodzielnie korzystać z Obiektu, a ich opiekunowie muszą uiścić opłatę za wstęp. Gmina pragnie w tym miejscu podkreślić, iż zgodnie z założeniami, ewentualne nieodpłatne udostępnianie Obiektu będzie sporadyczną i marginalną działalnością oraz będzie stanowić realizację norm prawa lokalnego, jak i realizację norm prawa krajowego, tj. zagwarantowanie konstytucyjnych praw tymże dzieciom – zgodnie bowiem z art. 68 pkt 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 nr. 78, poz. 483) władze publiczne są obowiązane do zapewnienia szczególnej opieki zdrowotnej m.in. dzieciom. Ponadto, Gmina będzie pobierać opłaty z tytułu wypożyczenia sprzętu, udostępniania domków letniskowych czy najmu pól namiotowych i miejsca dla kamperów. Gmina planuje także udostępnianie części Infrastruktury na podstawie umowy najmu na rzecz podmiotów zewnętrznych względem Gminy. Z tytułu najmu Gmina będzie wystawiać faktury VAT oraz będzie odprowadzać podatek VAT należny. Gmina wskazuje, że wszystkie ww. opisane odpłatne wykorzystywanie powstałej w ramach Inwestycji Infrastruktury będzie w dalszej części wniosku nazwane jako: „Czynności wykonywane w Obiekcie”. Jednocześnie Gmina zwraca uwagę, że nie planuje wykorzystania Obiektu w innych celach, tj. w szczególności nie planuje się udostępniania powierzchni Obiektu nieodpłatnie, w celach publicznych (np. na rzecz uczniów szkół w ramach zajęć szkolnych). Jednostką odpowiedzialną za zarządzanie Obiektem oraz rozliczanie ww. obrotu będzie Urząd Gminy. Pytania 1. Czy odpłatne Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku? 2. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT? Państwa stanowisko 1. Odpłatne Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku. 2. Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Uzasadnienie stanowiska Ad 1. Działalność gospodarcza Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojęcie działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji ustawowej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z powyższego wynika, że podatnik VAT to podmiot, który prowadzi działalność gospodarczą, niekoniecznie zaś wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, w związku z czym podlegałby obowiązkowi podatkowemu. W doktrynie podkreśla się, że taka konstrukcja podatnika „jest głównie związana z faktem, że w prawie wspólnotowym status ten jest pomyślany przede wszystkim jako źródło uprawnień, a dopiero w dalszej konieczności – implikujący obowiązki” (por. A. Bartosiewicz, komentarz do art. 15 VAT. Komentarz, LEX 2014). Przywołana wyżej definicja działalności gospodarczej pozwala na uznanie za podatników wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym i to niezależnie od celu takiej działalności ani od jej rezultatu, bowiem działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. To pozwala na uznanie za podatników VAT także tych podmiotów, które nie działają w celu osiągnięcia zysku. Należy przyjąć, że działalnością gospodarczą jest aktywność wykonywana zawodowo, w sposób profesjonalny. Wykonywanie czynności okazjonalnie - poza sferą prowadzonej przez dany podmiot działalności gospodarczej - uniemożliwia uznanie podmiotu za podatnika, oczywiście w zakresie przedmiotowych czynności. Gmina prowadząc działalność w zakresie odpłatnego udostępniania Obiektu, w ramach Czynności wykonywanych w Obiekcie, będzie dokonywać szeregu czynności faktycznych i prawnych, posiadać odpowiednie środki do wykonywania tej działalności, zatrudniać pracowników i świadczyć usługi na rzecz ostatecznych odbiorców jej usług – korzystających. Powyższe wskazuje, że Gmina niewątpliwie będzie działać w sposób profesjonalny, wykonując działalność gospodarczą w sposób zorganizowany i ciągły. Należy również zaznaczyć, iż Gmina będzie prowadzić działalność będącą przedmiotem wniosku w celach zarobkowych, gdyż działalność wykonywana przez Gminę będzie prowadzić do powstania przychodów z Czynności wykonywanych w Obiekcie. Całość działalności w zakresie Czynności wykonywanych w Obiekcie będzie wykonywana przez Gminę w ramach działalności gospodarczej, a nieodpłatne wejścia ściśle określonych podmiotów należy klasyfikować jako związane z działalnością gospodarczą, gdyż są z nią bezpośrednio i nierozerwalnie związane. W szczególności potwierdza to minimalny zakres osób zwolnionych z opłat. Przedmiotowa działalność jest świadczona tak samo dla korzystających płacących za bilet wstępu, jak i dla korzystających z nieodpłatnych wejść, a wykonywanie działalności w zakresie Czynności wykonywanych w Obiekcie nie jest uzależnione od ilości sprzedanych biletów wstępu ani faktycznie wykonanych wejść. Dodatkowo, jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - Obiekt wykorzystywany będzie wyłącznie za odpłatnością w tym sensie, że ewentualne wejścia nieodpłatne będą dopuszczone wyłącznie w przypadkach, gdy związane będą z wejściami odpłatnymi. Rozważana przez Gminę zwolniona z odpłatności grupa to bowiem specyficzna kategoria korzystających, którzy nie będą mogli samodzielnie korzystać z basenu (dzieci do lat 3), a ich opiekunowie muszą uiścić opłatę za bilet. Charakter zakupów poniesionych/planowanych do poniesienia na realizację tej działalności również przemawia za tym, że będzie ona świadczona nieprzerwanie dla wszystkich korzystających. Gmina dokonała/dokona zakupów mających charakter inwestycyjny i bieżący. Gmina nie nabyła/nie nabędzie innych towarów i usług w celu świadczenia usługi biletowanej oraz nieodpłatnej oraz jednakowo będzie wykonywać działalność udostępniania Obiektu bez względu na to, czy udostępni Obiekt korzystającemu z nieodpłatnego wejścia, czy też nie. Nie występuje rozróżnienie na działalność świadczoną nieodpłatnie i odpłatnie, gdyż Gmina wykonuje tylko jedną działalność. Gmina wykonuje działalność gospodarczą zarówno w sytuacji, gdy: - nie udostępnia Obiektu korzystającym (np. gdy nikt nie skorzysta z wejścia na Obiekt), - udostępnia Obiekt wyłącznie korzystającym z odpłatnego wstępu, - udostępnia Obiekt zarówno korzystającym z odpłatnych wejść jak i korzystającym z nieodpłatnych wejść, - jednocześnie zważywszy na charakter osób możliwie objętych wejściami nieodpłatnymi należy podkreślić, że nie będzie mogła wystąpić sytuacja udostępnienia Obiektu wyłącznie korzystającym z nieodpłatnych wejść – dzieci do lat 3 nie będą mogły korzystać samodzielnie z Obiektu. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, na terenie Obiektu będzie obowiązywał cennik ustalający wysokość opłat za wstęp na Obiekt, a także określający jakie podmioty mogą korzystać z ewentualnych bezpłatnych oraz ulgowych wejść. Gmina wskazuje, że jeśli zdecyduje się na takie rozwiązanie, niniejsza kwestia zostanie szczegółowo uregulowana w Zarządzeniu Wójta Gminy, zgodnie z którym, wyłącznie dzieci do lat 3 będą mogły korzystać z Obiektu bezpłatnie. W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż wprowadzone przez nią zwolnienie z opłat dotyczące wejść dzieci do lat 3, zdaniem Gminy będzie stanowić realizację konstytucyjnych praw zagwarantowanych tymże dzieciom – zgodnie bowiem z art. 68 pkt 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 nr. 78, poz. 483) władze publiczne są obowiązane do zapewnienia szczególnej opieki zdrowotnej m. in. dzieciom. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, będzie ona wypełniać obowiązki narzucone w ramach obowiązujących przepisów prawa lokalnego oraz krajowego. Jednakże, jak już zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – należy mieć również na uwadze, iż nie będzie możliwa sytuacja, by dziecko poniżej 3 roku życia samodzielnie skorzystało z Obiektu. Zatem rozważany przez Gminę bezpłatny wstęp będzie miał ścisły związek z usługą odpłatnego wstępu rodziców/opiekunów dzieci. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż dzieci poniżej 3 lat będą mogły korzystać z Obiektu wyłącznie w obecności opiekuna, który jest zobligowany do zakupienia biletu wstępu. Tym samym pomimo faktu, że dzieci poniżej 3 lat będą mogły zgodnie z cennikiem zostać zwolnione z uiszczania opłaty za wstęp, to zwolnienie to de facto będzie stanowić jedynie ulgę, ponieważ możliwość wejścia na Obiekt dziecka poniżej 3 lat będzie uzależniona od uiszczenia opłaty za wstęp przez jego opiekuna. Ponadto, zapewnienie bezpłatnego wstępu dla dzieci do 3 lat będzie miało na celu promocję zajęć sportowych wśród różnych grup wiekowych poprzez zwiększenie zainteresowania Obiektem przez ich opiekunów. Innymi słowy, wprowadzenie do regulaminu wskazanego zwolnienia z opłat może służyć m.in. jako zachęta dla rodzin do korzystania z Obiektu z dziećmi. Tym samym, ww. zwolnienie będzie stanowić realizację przepisów prawa lokalnego oraz krajowego i/lub działanie o celu promocyjnym, nakierowane na uzyskanie większych przychodów ze sprzedaży biletów wstępu. Z powyższych względów, Gmina pragnie podkreślić, że zwolnienie z opłat dotyczące wskazanych w cenniku podmiotów będzie wpisywać się w ogólną działalność gospodarczą, która będzie prowadzona przez Gminę. Mając na uwadze przedstawione przez Gminę argumenty, stoi ona na stanowisku, że wszystkie Czynności wykonywane w Obiekcie, które będą przez nią świadczone, związane będą z wykonywaniem przez nią działalności gospodarczej. Gmina pragnie w tym miejscu zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (dalej: „WSA”) z 14 listopada 2017 r. sygn. akt. I SA/Wr 825/17. Sprawa dotyczyła innej gminy, pobierającej opłaty za wstęp na basen w sezonie letnim (wakacje), przy zwolnieniu z tych opłat osób niepełnosprawnych oraz dzieci do trzeciego roku życia. Analizując wskazaną kwestię, WSA stwierdził, iż „świadczenie usługi udostępniania basenu ma charakter trwały, nieprzerwany. Gmina organizuje wykonywanie tej usługi w sposób profesjonalny, jako usługodawca i w tym celu dokonuje szeregu zakupów. Działalność ta prowadzona jest w sposób, który zapewnia gminie stały dochód z tytułu opłat za bilety. Co do zasady korzystanie z basenu jest bowiem odpłatne. Skoro płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami VAT opierać się musi na działalności wykonywanej w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego, to, w ocenie Sądu, świadczenie przez Gminę usługi udostępniania basenu odbywa się właśnie w ramach działalności gospodarczej, jest to bowiem działalność ciągła, wykonywana w celach zarobkowych, w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego. Organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji indywidualnej dokonał podziału usługi udostępniania basenu, uznając że usługa, za którą pobierana jest opłata jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej. Co do ulg organ podatkowy uznał, że Gmina działa w tym zakresie jako organ władzy wykonujący zadania własne nałożone odrębnymi ustawami. W ocenie Sądu, całość usługi świadczona jest w ramach działalności gospodarczej i nie ma żadnych podstaw do dzielenia tej usługi na wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i poza nią. Przedmiotowa usługa świadczona jest bowiem tak samo dla osób płacących za bilet oraz dla osób korzystających z ulgi. (...) w ocenie Sądu, dokonane przez organ rozróżnienie świadczenia usługi udostępnienia basenu niejako w dwóch sferach, tj. w ramach działalności gospodarczej jeżeli jest to usługa odpłatna oraz w ramach reżimu publicznoprawnego jeżeli jest to działalność w ramach ulg dla określonych osób nie ma uzasadnienia. W sytuacji świadczenia usługi mamy bowiem do czynienia z działalnością jednorodną i nie można twierdzić, że jej część służy działalności opodatkowanej a część działalności pozostającej poza zakresem VAT. Istotne jest to, że świadczenie usługi następuje w wykonaniu umowy cywilnoprawnej. Jak słusznie wskazuje Skarżąca korzystanie z basenu następuje na zasadach pełnej dobrowolności. Fakt zawarcia umowy potwierdzony jest – także w wypadku osób zwolnionych z opłat- wydaniem biletu upoważniającego do korzystania z basenu. Również ustalenia zasad (kwot) odpłatności, zniżek i ulg jest dobrowolną decyzją Gminy działającej w tym zakresie jako właściciel i na zasadach identycznych jak działanie każdego prywatnego przedsiębiorcy świadczącego usługi o podobnym charakterze”. Gmina wskazuje również na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2574/16, w którym Sąd stwierdził, iż bezpłatne koncerty mają związek z działalnością gospodarczą orkiestry. Sąd zwrócił uwagę na fakt, iż wiele podmiotów, niewątpliwie prowadzących działalność gospodarczą, organizuje liczne akcje marketingowe promujące swoją firmę, które trudno uznać za działalność jakkolwiek odrębną. W kwestii działalności nieodpłatnej, Sąd podzielił stanowisko orkiestry, że sam fakt nieprzynoszenia przez daną działalność zysków nie świadczy o tym, że nie jest to działalność gospodarcza. Ponadto, WSA uznał za błędne oddzielenie działalności statutowej, takiej jak promowanie kultury czy też miasta, od działalności gospodarczej. Sąd stwierdził, że nieodpłatne koncerty, nawet jeśli nie przynoszą zysków, są prowadzone w ramach działalności gospodarczej. Działalność nieodpłatna może być bowiem traktowana jako działalność towarzysząca działalności gospodarczej. Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4- 1.4012.573.2021.2.APR, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „(...) należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenia usług polegające na przyznaniu bezpłatnego wstępu i korzystaniu z Obiektu dla dzieci do 7 roku życia, osób niepełnosprawnych, opiekunów osób niepełnosprawnych, emerytów, rencistów, opiekunów grup zorganizowanych prowadzących zajęcia (półkolonie, grupy sportowe) będą świadczone przez Państwa wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W tym przypadku brak jest podstaw, by dzielić Państwa aktywność w zakresie odpłatnej sprzedaży biletów na basen na opodatkowane usługi świadczone w sferze działalności gospodarczej oraz w zakresie zwolnionych od opłat wejść na basen dla określonych grup osób na usługi spoza systemu VAT. (...) Wobec tego, nieodpłatne udostępnianie Obiektu dla wyżej określonej grupy osób wpisuje się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa za pośrednictwem GOS, związaną z usługami udostępniania Obiektu”. Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał w interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.111.2024.1.DK: „Wskazali Państwo, że bezpłatny wstęp dzieci do lat 3 ma ścisły związek z usługą odpłatnego wstępu rodziców /opiekunów tych dzieci. Nie jest możliwa sytuacja, by dziecko poniżej 3 roku życia samodzielnie skorzystało z Obiektu. Opiekun takiego dziecka z kolei jest zobligowany do zakupienia biletu wstępu. Możliwość wejścia na Obiekt dziecka poniżej 3 lat jest więc uzależniona od uiszczenia opłaty za wstęp przez jego opiekuna. Wprowadzone zwolnienie z opłat dotyczące wejść dzieci do lat 3, stanowi realizację przepisów prawa lokalnego oraz krajowego, jak również działanie o celu promocyjnym, nakierowane na uzyskanie większych przychodów ze sprzedaży biletów wstępu. (...) Wobec tego, nieodpłatne udostępnianie Obiektu dla wyżej określonej grupy osób wpisuje się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa, związaną z usługami udostępniania Obiektu. Zatem, w przedstawionych przez Państwa okolicznościach świadczą Państwo usługi udostępniania Obiektu wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.” Również w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4- 1.4012.302.2023.2.MK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „W ww. przypadkach nieodpłatne udostępnienie Obiektu następuje w wykonaniu umowy cywilnoprawnej zawartej na zasadach pełnej dobrowolności. Ponadto krąg osób uprawnionych do takiego nieodpłatnego świadczenia określa sama jednostka samorządu terytorialnego w akcie prawa miejscowego. Wobec tego, nieodpłatne udostępnianie Obiektu dla wyżej określonej grupy osób wpisuje się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa za pośrednictwem Pływalni (...), związaną z usługami udostępniania Obiektu. Wobec tego, w przedstawionych przez Państwa okolicznościach będą Państwo świadczyć usługi udostępniania Obiektu wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.”. Dodatkowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2021 r., sygn. 0461-ITPP2. 4512.32.2017.10.S.AK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 września 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 717/17 wskazał: „W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą. (...) należy stwierdzić, że całość prowadzonej przez Muzeum działalności jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy”. Podsumowując, Gmina w ramach Czynności wykonywanych w Obiekcie będzie działać w sposób profesjonalny, zorganizowany oraz w celach zarobkowych. Wszystkie działania Gminy będą stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Gmina jako podatnik VAT Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, iż w zakresie w jakim jednostki samorządu terytorialnego działają na podstawie umów cywilnoprawnych działają one w charakterze podatnika VAT, a nie organu władzy publicznej. Gmina sprzedając bilety za odpłatnością oraz udostępniając część Infrastruktury na podstawie umów najmu będzie zawierać umowy cywilnoprawne, a więc w tym zakresie niewątpliwie będzie działać jako podatnik VAT. Należy podkreślić, iż Gmina w ramach realizacji ewentualnych wejść nieodpłatnych – będzie działać również na podstawie umowy cywilnoprawnej, gdyż nieodpłatne wejścia będą dotyczyć wyłącznie dzieci, za które odpowiadają opiekunowie. Zatem, takie wejście będzie wejściem wspólnym opiekuna i dziecka na podstawie umowy zawartej (przez przystąpienie) przez opiekuna. Gmina będzie zobowiązana zrealizować usługę udostępnienia Obiektu, w ramach Czynności wykonywanych w Obiekcie, na rzecz osób, które będą korzystać z nieodpłatnych wejść na dokładnie takich samych zasadach jak na rzecz osób, które uiszczają odpłatność za wejście. Realizacja nieodpłatnych wejść nie będzie zwalniać również Gminy z obowiązków ciążących na niej. Gmina wskazuje, że umowa najmu jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) w art. 659 i nast., tym samym w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępnienia części Infrastruktury na rzecz podmiotów trzecich na podstawie umowy najmu, Gmina będzie działa w roli podatnika VAT. Ponadto, także pozostałe Czynności wykonywane w Obiekcie są świadczone w ramach umów cywilnoprawnych. Umowa, która będzie zawierana przez Gminę z korzystającymi jest klasyczną umową adhezyjną zawieraną przez korzystającego z Obiektu poprzez przystąpienie, która została uregulowana w art. 384 ustawy kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (t. j. Dz.U. z 2024, poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem ustalony przez jedną ze stron wzorzec umowy, w szczególności ogólne warunki umów, wzór umowy, regulamin, wiąże drugą stronę, gdy druga strona mogła się z łatwością dowiedzieć o jego treści (jeżeli posługiwanie się wzorcem jest w stosunkach danego rodzaju zwyczajowo przyjęte). Przepis ten obejmuje konsumentów w zakresie umów powszechnie zawieranych w drobnych, bieżących sprawach życia codziennego. Jak wskazano w komentarzu do kodeksu cywilnego pod redakcją M. Załuckiego (M. Załucki (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, Warszawa 2019, komentarz do art. 384, nb 1, 5 oraz 6. - „Wzorce umowy to dokumenty obejmujące klauzule kształtujące prawa i obowiązki w stosunkach dwustronnych, przygotowane z góry przez jedną stronę, zwykle dla nieoznaczonego kontrahenta, na potrzeby nieograniczonej liczby powtarzających się transakcji, umożliwiające zawarcie umowy bez konieczności prowadzenia negocjacji, najczęściej w trybie adhezyjnym (...)”; - „Do umów powszechnie zawieranych w drobnych, bieżących sprawach życia codziennego zalicza się w doktrynie umowy, w których konsument jest zobowiązany do zapłaty kwoty nieprzekraczającej 50 złotych (por. art. 3 ust. 1 pkt 10 PrKonsU), (...)”. Zatem Gmina sprzedając korzystającym bilety wstępu na Obiekt, w ten sposób będzie zawierać umowy cywilnoprawne. Należy wskazać, że w przypadku odpłatnych usług, umowa zawierana jest z momentem zapłaty za bilet. Umowa taka stanowi umowę zobowiązaniową, na mocy której jedna ze stron tej transakcji (korzystający) otrzymuje świadczenie w postaci możliwości korzystania z Obiektu, a druga strona umowy (tj. Gmina) otrzymuje w zamian zapłatę. Analogiczna sytuacja będzie mieć miejsce w przypadku nieodpłatnego świadczenia usług (prawo do bezpłatnych wejść przyznane określonej grupie osób, tj. dzieciom do lat 3). W tym przypadku Gmina zawiera umowę zobowiązaniową z opiekunem. Pomimo, że dzieci do lat 3 będą mogły korzystać z nieodpłatnych wejść na Obiekt, będzie to jednak wstęp odpłatny – z uwagi na zawartą umowę cywilnoprawną z opiekunem, który będzie wnosić opłatę za wstęp niejako za siebie i za dziecko do lat 3. Dodatkowo dzieciom do lat 3 przysługują analogiczne prawa i obowiązki, jak w przypadku korzystających z przedmiotowego świadczenia za pełną odpłatnością. W szczególności będą one objęte tym samym regulaminem i zasadami korzystania z Obiektu. Jednocześnie, Gmina pragnie również wskazać, iż w przedstawionym stanie faktycznym /zdarzeniu przyszłym nie będzie korzystała z instrumentów przysługujących jej w ramach sfery imperium, lecz będzie działać na zasadach typowych dla funkcjonowania w sferze dominium. Gmina realizując nieodpłatne świadczenia polegające na udostępnieniu Obiektu nie będzie działać na podstawie prawa publicznego i nie będzie korzystać z władczych uprawnień wobec osób korzystających z nieodpłatnego świadczenia Gminy. Wręcz przeciwnie, Gmina w takim przypadku będzie działać jako podmiot stosunków o charakterze cywilnoprawnym na zasadzie równorzędności stron stosunku. Z tego względu, Gmina stoi na stanowisku, iż niezależnie od tego czy usługi wykonywane są odpłatnie czy też będą również nieodpłatnie (a de facto w przypadku wstępów odpłatnie, z uwagi na opłatę wstępu uiszczaną przez opiekuna), Gmina powinna być uznawana za podatnika VAT działającego w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. W konsekwencji, należy uznać, iż Czynności wykonywane w Obiekcie stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla tych czynności, powyższe czynności nie będą podlegać takiemu zwolnieniu. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.239.2021.1.KK w której Organ wskazał, że: „(...) należy wskazać, że odpłatne udostępnienie Basenu przez Gminę będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym /zdarzeniu przyszłym Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowić po stronie Gminy działalność gospodarczą oraz będą usługami opodatkowanymi VAT po stronie Gminy, niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku. Ad 2. Prawo do odliczenia VAT naliczonego Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści powyższego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje podatnikowi VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Gmina wskazała, iż nabywa /zamierza nabyć towary i usługi, które są/będą bezpośrednio związane z wykonywaniem działalności gospodarczej. Związek ten jest oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni. Gmina nabywa/zamierza nabyć towary i usługi w celu wykonywania działalności polegającej na odpłatnym udostępnianiu Obiektu, w ramach Czynności wykonywanych w Obiekcie, która w całości związana jest/będzie z wykonywaniem działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu Czynności wykonywanych w Obiekcie (np. bilety opodatkowane VAT) lub nieodpłatnie (bilety wstępu dla dzieci do lat 3). Mając na uwadze, iż cała prowadzona przez Gminę działalność wskazana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wykonywana będzie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż Gminie przysługuje /będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od poniesionych Wydatków związanych z realizacją Inwestycji służących do wykonywania działalności w zakresie udostępniania Obiektu w ramach Czynności wykonywanych w Obiekcie. Gmina pragnie wskazać, iż jej stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, które zostały wydane w zbliżonych stanach faktycznych, przykładowo: - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.553.2024.2.MK, - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 maja 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.141.2024.2.MGO, - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 maja 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.111.2024.1.DK, - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.302.2023.2.MK, - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.573.2021.2.APR, - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2021 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.106.2021.1.SM, - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 kwietnia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.91.2021.1.KT, - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z dnia 28 grudnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.683.2018.2.MW, - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.617.2017.1.RS. Zdaniem Gminy, organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych jednolicie i w sposób niebudzący wątpliwości interpretacyjnych stwierdzają, iż usługi nieodpłatne, tj. niejako towarzyszące usługom odpłatnym (np. nieodpłatne udostępnienie Obiektu) są świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i podatnikom w tym zakresie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego. Reasumując, w opinii Gminy, w odniesieniu do poniesionych Wydatków związanych z realizacją Inwestycji, przysługuje/będzie przysługiwać jej pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 2 pkt 22 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki: - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie). Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu ww. podatkiem. Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy: Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: 1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych; 2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy tego przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują. W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów. W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy: Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.): Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy: Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT. Z opisu wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i realizują Państwo inwestycję pn. „...”. Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy odpłatne Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku. Wskazali Państwo, że powstały w ramach inwestycji Obiekt będzie wykorzystywany odpłatnie, na zasadzie pobierania opłaty za wstęp. Przewidują Państwo przy tym możliwość wprowadzenia biletów ulgowych dla pewnych osób – np. dla dzieci do określonego wieku lub osób z niepełnosprawnościami. Na terenie obiektu będzie obowiązywał cennik, ustalający wysokość opłat za wstęp dla poszczególnych podmiotów. Nie wykluczają Państwo możliwości wprowadzenia zwolnienia z wnoszenia opłat dla dzieci do lat 3, przy czym w tym wypadku ich wstęp na Obiekt będzie możliwy wyłącznie pod opieką osób dorosłych, które będą musiały dokonać opłaty za wstęp. Obiekt wykorzystywany będzie wyłącznie za odpłatnością w tym sensie, że wejścia nieodpłatne będą dopuszczone wyłącznie w przypadkach, gdy wiąże się z nimi wejście odpłatne. Tym samym Obiekt będzie służył działalności ściśle komercyjnej, a wejścia nieodpłatne zawierają się w tej działalności komercyjnej. Mianowicie – ewentualnie zwolniona z odpłatności grupa to specyficzna kategoria korzystających (dzieci do lat 3), którzy nie będą mogli samodzielnie korzystać z Obiektu, a ich opiekunowie muszą uiścić opłatę za wstęp. Podkreślili Państwo, że ewentualne nieodpłatne udostępnianie obiektu będzie sporadyczną i marginalną działalnością oraz będzie stanowić realizację norm prawa lokalnego, jak i realizację norm prawa krajowego, tj. zagwarantowanie konstytucyjnych praw tymże dzieciom. Ponadto wskazali Państwo, że będą Państwo pobierali opłaty z tytułu wypożyczenia sprzętu, udostępniania domków letniskowych czy najmu pól namiotowych i miejsca dla kamperów. Gmina planuje także udostępnianie części infrastruktury na podstawie umowy najmu na rzecz podmiotów zewnętrznych. Z tytułu najmu będą Państwo wystawiać faktury VAT oraz odprowadzać podatek VAT należny. Jednocześnie wskazali Państwo, że nie planują wykorzystywania Obiektu w innych celach, tj. w szczególności nie planują Państwo udostępniania powierzchni obiektu nieodpłatnie, w celach publicznych. Biorąc pod uwagę przywołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz okoliczności niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenia usług polegające na przyznaniu bezpłatnego wstępu i korzystaniu z obiektu dzieciom do lat 3 będą świadczone przez Państwa wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W tym przypadku brak jest podstaw, by dzielić Państwa aktywność w zakresie odpłatnej sprzedaży biletów na obiekt na opodatkowane usługi świadczone w sferze działalności gospodarczej oraz w zakresie zwolnionych od opłat wejść na obiekt dla dzieci do lat 3 na usługi spoza systemu VAT. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, w obu ww. przypadkach udostępnienie Obiektu – odpłatnie jak i nieodpłatnie – następuje w wykonaniu umowy cywilnoprawnej. Tym samym przyjęcie, że usługa wstępu i korzystania z Obiektu w zakresie dotyczącym osób zwolnionych z ponoszenia opłat odbywa się poza Państwa działalnością gospodarczą w ramach władztwa publicznoprawnego nie znajduje uzasadnienia i ma charakter sztuczny. Ponadto należy zaznaczyć, że uprawnienie to (zwolnienie z uiszczania opłat) przysługuje na podstawie stosownego cennika opłat, ustalającego wysokość opłat za wstęp na Obiekt, a także określającego, jakie podmioty mogą korzystać z bezpłatnych wejść. Wskazali Państwo, że bezpłatny wstęp dzieci do lat 3 ma ścisły związek z usługą odpłatnego wstępu dorosłych opiekunów tych dzieci. Nie jest możliwa sytuacja, by dziecko poniżej 3 roku życia samodzielnie skorzystało z Obiektu. Opiekun takiego dziecka z kolei jest zobligowany do zakupienia biletu wstępu. Możliwość wejścia na Obiekt dziecka poniżej 3 lat jest więc uzależniona od uiszczenia opłaty za wstęp przez jego opiekuna. Wprowadzone zwolnienie z opłat dotyczące wejść dzieci do lat 3, stanowi realizację przepisów prawa lokalnego oraz krajowego. Zatem, w przedstawionych przez Państwa okolicznościach świadczą Państwo usługi udostępniania obiektu wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Należy wskazać, że w rozpatrywanej sytuacji, występują skonkretyzowane świadczenia, które wykonane są między dwoma stronami umowy, tj. między Państwem (zobowiązali się Państwo umożliwić korzystanie z obiektu), a podmiotami trzecimi, którzy zobowiązali się do wniesienia zapłaty wynagrodzenia na rzecz Państwa w związku z ww. możliwością korzystania z obiektu. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi płatnościami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz podmiotów trzecich należy stwierdzić, że opisane we wniosku odpłatne Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a Państwo będą występowali w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W tym miejscu należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Przepisy ustawy o VAT oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla opisanych we wniosku czynności. W związku z tym, usługi te opodatkowane będą według właściwej stawki podatku. W konsekwencji, odpłatne Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowiły działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe. Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii czy przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach inwestycji. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Według art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak rozstrzygnięto powyżej, Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowiły działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku. Ponadto jak wynika z opisu sprawy, nie planują Państwo udostępniania powierzchni obiektu nieodpłatnie, w celach publicznych (np. na rzecz uczniów szkół w ramach zajęć szkolnych). Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, mają/będą Państwo mieli pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach inwestycji. Wynika to z faktu, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki mają/będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i wykonywanymi w ramach tej działalności czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy o VAT. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna

wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.