0111-KDIB3-1.4012.142.2025.3.KO

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo pismem z 12 marca 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem, którego przedmiotem działalności jest: 1. Przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy: 1) (...); 2. Przedmiot pozostałej działalności: 1) (...) Formą prawną Wnioskodawcy jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością działająca od zawarcia umowy spółki w dniu (...) 2005, (wpis do KRS (Krajowy Rejestr Sądowy) dnia (...) 2025). Od 10.05.2005 Wnioskodawca jest czynnym podatkiem VAT (podatek od towarów i usług). Całą sprzedaż Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów i usług opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług. Dodatkowo poza podstawową działalnością podlegającą opodatkowaniu Wnioskodawca dokonuje sprzedaży zwolnionej od podatku towarów i usług z tytułu odsprzedaży pakietów medycznych dla pracowników i współpracowników B2B. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i w Polsce ma nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Wnioskodawca dysponuje flotą samochodów osobowych, niezbędnych do wykonywania swojej działalności gospodarczej. Samochody oddano do dyspozycji: - członków zarządu, - dyrektora, - przedstawicieli handlowych (kilkanaście osób) - pracownicy oraz osoby współpracujące na zasadzie b2b prowadzący własną działalność gospodarczą, - kierowników sklepów stacjonarnych. Samochody wykorzystywane są na terenie kraju oraz za granicą. Wydatki związane z wykorzystywaniem samochodów związane są wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Wnioskodawca zdecydował, że VAT naliczony od wydatków związanych z użytkowaniem samochodów będzie rozliczał na podstawie przepisu art. 86a ust. 1 ustawy, tj. w wysokości 50%. Wnioskodawca zamierza podpisać umowy o udostępnienie kart paliwowych z ich emitentami, tj. polskimi spółkami „córkami” (...) podmiotów X i Y. Polskie spółki są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT w Polsce i wystawiają faktury według polskich przepisów. Karty będą służyły do zakupu paliwa, usług myjni, płynów eksploatacyjnych np. spryskiwaczy do szyb, akcesoriów samochodowych oraz innych towarów i usług oferowanych przez stacje benzynowe. Należy dodać, że karty będą służyły głównie do zakupu paliwa do samochodów, a zakup innych towarów lub usług będzie miał wymiar marginalny w stosunku do zakupu paliw. Podmioty będące emitentami kart paliwowych nie są koncernami paliwowymi. Każdy samochód Wnioskodawcy będzie miał przypisaną kartę paliwową. Za pomocą karty paliwowej osoby użytkujące samochody będą mogły na stacjach benzynowych dokonywać bezgotówkowych zakupów, a w okresach rozliczeniowych

Wnioskodawca będzie otrzymywał od emitenta kart paliwowych zbiorcze faktury za wszelkie zakupy dokonane kartami w danym okresie. Zakupy krajowe objęte są podatkiem VAT w wysokości określonej przepisami. Zasady użytkowania kart paliwowych wspominanych emitentów są następujące: a) ceny zakupionych usług i towarów (np. paliwa) mogą korzystać z rabatów udzielonych przez emitenta kart zgodnie z indywidualnymi uzgodnieniami z użytkownikiem, b) w przypadku zaległości płatniczych na rzecz emitenta, jest on uprawniony do zablokowania kart i postawienia wszystkich swoich należności w stan natychmiastowej wymagalności; blokada kart może tez nastąpić „z ważnych powodów”; w przypadku przekroczenia terminów płatności klient traci wszelkie ustalone przywileje np. zniżki i rabaty, c) emitent przyznaje użytkownikowi limit kredytowy na dokonywanie zakupów kartami; limity te emitent może zmieniać, d) klient nie może zrealizować zakupów kartami w dowolnych punktach, a jedynie w placówkach (w szczególności stacjach benzynowych) sieci wskazanych przez emitenta tzw. partnerów serwisowych, e) skargi i reklamacje w odniesieniu do towarów i usług zakupionych przy użyciu kart , użytkownik zgłasza do emitenta, który następnie rozpatruje te reklamacje, f) karty nie są środkiem płatniczym, lecz służą jedynie do identyfikacji i ewidencjonowania dokonywanych przez użytkownika transakcji, g) poza opłatami za użytkowanie kart, klient może być obciążany za dodatkowe usługi i czynności emitenta np. opłaty za transakcje zagraniczne lub świadczone na szczególne zlecenia klienta. Pismem z 12 marca 2025 r. uzupełniono opis sprawy następująco. Ad.1. Proszę wymienić jakie towary i usługi będą przedmiotem nabycia przy użyciu kart paliwowych, o których mowa w stwierdzeniu innych towarów i usług oferowanych przez stacje benzynowe. Niemożliwe wymienić wszystkie towary i usługi, które można nabyć w związku z eksploatacją samochodów, lecz poza tymi określonymi w opinii zdarzenia przyszłego można wymienić kontrolę i uzupełnianie ciśnienia powietrzna w oponach, zawieszki zapachowe, płyny do czyszczenia różnych części samochodów, oleje, smary a także inne podobne towary pozostające w bezpośrednim związku z używaniem samochodów, które mogą pojawić się w przyszłości. Należy wyraźne podkreślić, że warunki i okoliczności ich zakupu będą identyczne, jak opisane w opnie zdarzenia przyszłego. Ad.2. Od kogo Emitenci będą nabywać towary i usługi, które następnie będą mogli Państwo nabyć przy użyciu kart paliwowych? Emitenci będą nabywać towary i usługi, które będziemy nabywać przy użyciu kart paliwowych, bezpośrednio od dostawców tych towarów i usług, najczęściej będą to stacje benzynowe, myjnie samochodowe oraz partnerzy serwisowi. Ad.3. Podanie nazw kontrahentów - Emitentów, z którym zawrą Państwo umowy o udostępnianie kart paliwowych. Informacja ta została zawarta pośrednio we wniosku, ale precyzujemy: a) A „A” lub b) B - dalej „A”, lub c) C, dalej „C”. Nie można też wykluczyć, że w przyszłości zostaną zawarte umowy z innymi emitentami, w tym z przedsiębiorstwami będącymi powiązanymi z korporacjami emitującymi karty paliwowe - „matkami/córkami” spółek wymienianych powyżej, działającymi na identycznych warunkach, jak opisane w niniejszym wniosku i uzupełnieniu. Wszyscy emitenci będą podmiotami zarejestrowanymi do VAT w Polsce. Za

Pytanie

wniosku dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie z faktur wystawionych z polskim podatkiem od towarów i usług. Ad. 4. Czy opisane w zdarzeniu przyszłym zasady użytkowania kart paliwowych emitentów będą takie same, czy będą się różnić w zależności od umowy zawartej z emitentem? Zasadnicze postanowienia są takie same, mogą się różnić nieznacznymi szczegółami, kolejny punkt uzupełnienia precyzuje najistotniejsze zasady współpracy. Ad. 5. a) Czy Emitent będzie miał rzeczywiście realny wpływ na kształtowanie cen towarów i usług nabywanych przy pomocy kart paliwowych, jeśli tak to w jaki sposób, proszę opisać? W odniesieniu do każdego Emitenta wskazali Państwo: Emitenci mają wpływ na kształtowanie cen poprzez negocjacje z użytkownikiem kart. Poniżej fragmenty warunków ogólnych umów: - C (...) - A (...) b) Czy Państwo za wydane na stacji towary i usługi będą płacić cenę obowiązującą na stacji czy też cenę inną – jaką i z kim ustaloną, proszę opisać? Odpowiedź na to pytanie jest taka sama, jak na pytanie a). Ceny płacone przez klienta mogą różnić się od cen na stacjach – zgodnie z warunkami przedstawionymi powyżej. c) Kto będzie ustalał limity (kwotowe, ilościowe) na karcie paliwowej i kto będzie miał możliwość dokonania ich zmian? Emitent generalnie ustala i ma możliwość zmiany wysokości limitów. W przypadku C limit zależy jest od wysokości zabezpieczeń. Poniżej fragmenty warunków ogólnych umów: - C Karty są wydawane po ustanowieniu przez Klienta zabezpieczeń przewidzianych w umowie. W przypadku nieprzestrzegania przez Klienta warunków umowy, C nie jest zobowiązana do wydania kolejnych kart. - A A przyznaje Klientowi w piśmie potwierdzającym/umowie określony limit kredytowy (...) i wyznacza określony termin zapłaty. Klient może korzystać z (...) określonych w punkcie 3 tylko w ramach udzielonego przez A limitu kredytowego i odpowiednio do stopnia swojej wypłacalności.

A ma prawo do jednostronnego powiększenia lub zmniejszenia (...) w oparciu o zasadę słuszności zgodnie z § 315 niemieckiego Kodeksu Cywilnego BGB i poinformuje o tym Klienta w odpowiedniej formie po dokonaniu przez A wyboru telefonicznie, mailowo lub w innej formie tekstowej. Klient może uzgodnić z A również zwiększenie (...). Zwiększenie limitu kredytowego wymaga pisemnego potwierdzenia przez A. d) Czy używanie karty paliwowej będzie ograniczone w jakikolwiek sposób np. limitem kwotowym lub ilościowym, zakresem wyboru produktów na stacjach paliw? Ograniczenia sprowadzają się do zakupu usług i towarów do wysokości przyznanego limitu oraz do sieci punktów akceptacji (stacji paliwowych). e) Czy karty paliwowe będą stanowić środki płatnicze, przy użyciu których dokonywana będzie płatność na stacjach paliw? Karty paliwowe nie są środkiem płatniczym, tylko „legitymacją” uprawniającą do dokonywania zakupów towarów i usług zgodnie z umową. Poniżej fragmenty warunków ogólnych umów: - C Wskazane karty serwisowe uprawniają Klienta oraz jego pełnomocników do zakupu w kraju i za granicą różnorodnych towarów i usług związanych z pojazdem. Dostawy i usługi dokonywane są w imieniu i na rachunek C lub C na podstawie odpowiednich umów zawartych z partnerami serwisowymi C, ... Zobowiązania płatnicze Klienta powstają z chwilą zakupu towarów i usług. Klient ma obowiązek zapłaty za wszystkie towary i usługi zakupione w oparciu o zawartą umowę (termin ważności kart nie ma wpływu na ważność transakcji). - A Do wykonania celu umowy A udostępni Klientowi na podstawie informacji zawartych we wniosku Klienta samodzielnie lub wspólnie z partnerami powiązanymi jedną lub więcej kart, aplikacje E („aplikacja”) lub inny sprzęt i urządzenia umożliwiające ewidencjonowanie wykorzystywanych dostaw i usług, które w które w niniejszych OWH A łącznie są nazywane obiektami legitymującymi („OL”). f) Czy Emitent (a jeśli nie On, to kto?) będzie obciążany ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru (usługi) nabywanego przy użyciu karty paliwowej, czy też wyłącznie będzie pośredniczyć w ich przekazywaniu do podmiotu faktycznie odpowiedzialnego (kogo)? Emitent jest odpowiedzialny merytorycznie za realizację obowiązków reklamacyjnych w stosunku do wadliwych produktów lub usług. Poniżej fragmenty warunków ogólnych umów: - C Reklamacje dotyczące: jakości i/lub ilości towaru, jakości i/lub zakresu usługi, w przypadku wad widocznych należy składać pisemnie niezwłocznie, jednak nie później niż w ciągu 24 h od momentu pobrania towaru lub wykonania usługi, a w przypadku wad ukrytych – pisemnie w ciągu 24 h od ich wykrycia. - A Reklamacje dotyczące jakości i/lub ilości dostaw i usług należy niezwłocznie zgłosić pisemnie w przypadku stwierdzenia widocznych wad, najpóźniej jednak w ciągu 24 godzin od przejęcia/odbioru dostaw i usług, w przypadku niewidocznych wad w ciągu 24 godzin od wykrycia wady. g) W jaki sposób określana będzie wysokość dokonywanej wpłaty na konto Emitenta stanowiącej podstawę do wystawienia faktury? Należność kalkulowana jest na podstawie rejestru wykorzystanych w danym okresie usług i towarów wykorzystanych przez klienta przy zastosowaniu kart paliwowych oraz cen stosowanych przez dostawców (stacje paliwowe) z uwzględnieniem upustów oraz dodatkowych opłat emitenta. Zakup towarów lub usług dokonanych z wykorzystaniem kart paliwowych jest podstawą do wystawienia faktur. Poniżej fragmenty warunków ogólnych umów: - C Zobowiązania płatnicze Klienta powstają z chwilą zakupu towarów i usług. Klient ma obowiązek zapłaty za wszystkie towary i usługi zakupione w oparciu o zawartą umowę (termin ważności kart nie ma wpływu na ważność transakcji). Zakupy paliwa / towarów / usług (w tym także odpłatne korzystanie z dróg), pokwitowane na dowodach dostawy, jak również zarejestrowane elektronicznie przy użyciu kart, uważa się za potwierdzone. - A Dostawy i/lub usługi naliczane przez A na bieżąco lub za ustalone przedziały czasowe są płatne natychmiast bez potrąceń (wymagalność). Jeżeli A i Klient uzgodnią odmienny od powyższego termin spełnienia świadczenia według kalendarza (termin płatności), A wskaże go na fakturze osobno. Ad.6. Czy nabywane towary i usługi, o których mowa w pytaniu, przez Państwa za pomocą kart paliwowych będą służyć wykonywaniu wyłącznie działalności opodatkowanej Państwa (jeżeli tak to jaką stawką podatku), czy też będą służyć celom innym niż działalność gospodarcza? We wniosku napisano, że „Wydatki związane z wykorzystywaniem samochodów związane są wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną”. Należy przez to rozumieć, że wydatki związane z wykorzystywaniem samochodów są związane wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Dotyczy to w szczególności zakupu paliwa i innych towarów i usług wymienionych w treści wniosku i uzupełnionych w p. 1 niniejszego uzupełnienia. Nie będą one służyć celom innym niż działalność gospodarcza. Spółka dokonuje sprzedaży opodatkowanej stawkami 23% oraz 8% (8% dotyczy wyrobów medycznych). Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT naliczonego (w wysokości 50%) z faktur otrzymanych od emitentów kart paliwowych za zrealizowane usługi i zakup towarów w kraju, objętych umowami z emitentami? Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług Tak, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT naliczonego (w wysokości 50%) z faktur otrzymanych od emitentów kart paliwowych za zrealizowane usługi i zakup towarów w kraju, objętych umowami z emitentami. Uzasadnienie: W dniu 15 maja 2019 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał wyrok w sprawie C-235/18, który ma bardzo duże znaczenie dla firm oferujących karty paliwowe (w zakresie opodatkowania podatkiem VAT) oraz dla użytkowników tych kart (w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT). Należy podkreślić, iż nie dotyczy on kart paliwowych wystawianych bezpośrednio przez koncerny paliwowe (wówczas bowiem pomiędzy wystawcą karty - koncernem, a klientem dochodzi bezpośrednio do dostawy towaru). W sytuacji, gdy karty emituje inny podmiot niż koncern paliwowy, np. towarzystwo leasingowe czy firma zarządzająca flotami służbowych samochodów, w transakcji uczestniczą trzy podmioty: koncern paliwowy, podmiot udostępniający karty paliwowe (emitent) oraz ich użytkownicy. Towar wydaje wówczas koncern paliwowy bezpośrednio użytkownikowi kart, a zatem emitent nie wchodzi w posiadanie towaru i nie przekazuje go fizycznie klientowi - użytkownikowi kart. W celu wyjaśnienia wątpliwości w omawianej materii, zwłaszcza wobec usunięcia przepisu art. 8 ust. 7 ustawy VAT, Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w dniu dnia 17 lutego 2021 r. wydał interpretację ogólną nr PT9.8101.3.2020 w sprawie prawidłowego kwalifikowania dla celów podatku od towarów i usług transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych, realizowanych w modelu trójstronnym jako dostawy towarów albo świadczenia usług. Zgodnie z powyższą interpretacją, w rozliczeniach z tytułu kart paliwowych emitent kart może być traktowany dwojako: A) jako aktywny pośrednik, który nabywa od dostawców (partnerów serwisowych) towary i usługi, a następnie odsprzedaje je użytkownikom; B) wyłącznie jako dostawca usług finansowych (o charakterze kredytowym) na rzecz użytkownika; w tym przypadku użytkownik nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego, gdyż usługi finansowe - co do zasady - zwolnione są z podatku (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT). Ten drugi model rozliczeń następuje, gdy mamy do czynienia z przeniesieniem uprawnienia do dysponowania towarem jak właściciel przez dostawcę towaru (prowadzącego stację paliw) bezpośrednio na rzecz odbiorcy w ramach transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych. Zgodnie z zapisami ogólnej interpretacji fakt ten powinien zostać stwierdzony w przypadku kumulatywnego spełnienia poniższych przesłanek: 1) nabywanie towaru przez odbiorcę (posiadacza karty) bezpośrednio od dostawców; 2) decydowanie wyłącznie przez odbiorcę w szczególności o sposobach nabycia towaru (wybór miejsca nabycia), ilości oraz jakości towaru, momencie zakupu i sposobie wykorzystania towaru; 3) ponoszenie przez odbiorcę (z wyłączeniem podmiotu pośredniczącego) całości kosztów związanych z nabyciem towaru; 4) ograniczenie się podmiotu pośredniczącego do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar. A zatem analiza powyższych okoliczności pozwala na określenie, czy mamy do czynienia z modelem A czy B. Można posiłkowo posłużyć się interpretacją ogólną przy analizy omawianej sytuacji. Na wstępie warto przytoczyć regulacje ustawy dające podstawy prawne do odliczenia 50% VAT naliczonego od wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Z kolei art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Powołany przepis obejmuje sytuację, w której podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wszelkie zakupy związane z eksploatacja samochodów związane są ze sprzedażą opodatkowaną wnioskodawcy. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W odniesieniu do zakupów związanych z samochodami, w przypadku opisanym we wniosku negatywne przesłanki nie występują. W kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków dotyczących pojazdów samochodowych ustawa zawiera szereg przepisów szczególnych. W tym zakresie należy przede wszystkim zwrócić uwagę na art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. W myśl art. 86a ust. 2 tego artykułu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące: - nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych; - używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3; - nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów. Wprawdzie ust. 3 ww. artykułu, stanowi lex specialis, w myśl którego możliwe jest odliczenie 100% VAT naliczonego, lecz - biorąc pod uwagę decyzję wnioskodawcy o odliczenia 50% podatku naliczonego - przytaczanie tego przepisu jest bezprzedmiotowe. Przechodząc do analizy sytuacji przestawionej we wniosku, stwierdzić należy, że: - emitent kart paliwowych umożliwia Wnioskodawcy skorzystanie ze świadczeń związanych z eksploatacją pojazdu silnikowego u partnerów serwisowych emitenta, którzy współpracują z emitentem na podstawie zawartej umowy. Świadczenia takie obejmują m.in.: sprzedaż oleju silnikowego i napędowego, sprzedaż paliw, a także czyszczenie pojazdu, sprzedaż akcesoriów do pojazdów, usługi przejazdów drogami płatnymi itp. Wnioskodawca nie ma wpływu na wybór partnerów serwisowych przez emitenta. - emitent udostępnia nośniki akceptacji (karty paliwowe), za pomocą których przedstawiciele wnioskodawcy mogą korzystać z bezgotówkowego nabycia usług i towarów u partnerów serwisowych emitenta; nie ma możliwości realizacji zakupu towarów i usług w dowolnych punktach według uznania użytkownika kart. Oznacza to, iż o rodzaju towarów i usług dostępnych dla użytkownika oraz ich ilości decyduje dostawca kart paliwowych, który wskazuje ich kategorie i udostępnia te informacje klientom. Jedynie wnioskodawca decyduje o momencie wykorzystania i sposobie przeznaczenia nabytych towarów i usług. - Jeśli usługa partnera serwisowego została wykonana nienależycie lub doszło do innego naruszenia umowy, wówczas użytkownik kart kieruje swoje roszczenia do emitenta, który wszczyna odpowiednią procedurę reklamacyjną. Emitentowi przysługują odpowiednie prawa w stosunku do partnera serwisowego. - emitent ma realny wpływ na kształtowanie cen towarów i usług nabywanych przy pomocy kart paliwowych. Przede wszystkim emitent jest uprawniony do naliczania rabatów i dodatkowych opłat serwisowych, co ma wpływ na ostateczną cenę towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę. Cena, jaką Wnioskodawca płaci za towary i usługi jest - co do zasady - inna niż dla klienta partnerów serwisowych niekorzystającego z kart paliwowych. Reasumując, dostawca kart paliwowych nie ogranicza się wyłącznie do wydania kart paliwowych, ale pełni rolę aktywnego pośrednika, mającego wpływ na warunki, w jakich dokonywane są transakcje - określa miejsca nabycia towarów i usług, udziela rabatów, wystawia faktury na rzecz klienta w oparciu o rozliczenia ze stacjami paliwowymi, w których dochodzi do sprzedaży towarów i usług w wykorzystaniem kart paliwowych. W związku z tym, że w analizowanej sprawie w transakcjach występują trzy wskazane podmioty to kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności jest ustalenie, czy transakcje dokonywane pomiędzy emitentem a wnioskodawcą, czyli podmiotem dokonującym zakupów na podstawie kart paliwowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W powyższym zakresie należy wskazać na orzeczenie TSUE z 6 lutego 2003 r. w sprawie C- 185/01 (Auto Lease Holland BV), którego tezy mają istotne znaczenie dla analizy przedmiotowej sprawy. W ww. orzeczeniu Trybunał podkreślił, że pojęcie „dostawa towarów” należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem rzeczowym jak właściciel, nawet jeśli nie występuje przeniesienie prawa własności tego majątku w sensie prawnym. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie musi wiązać się z cywilnoprawnym przeniesieniem własności, lecz polega na przeniesieniu władztwa ekonomicznego (rozporządzanie, dysponowanie, posiadanie) nad towarami. W punkcie 32 swojego uzasadnienia Trybunał stwierdził, że „z literalnego brzmienia przepisu wynika wprost, że „dostawa towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności, przewidzianego wewnętrznymi przepisami państw członkowskich. Jednocześnie podkreślił, że pojęcie to należy rozumieć w ten sposób, iż obejmuje swoim zakresem każde przeniesienie aktywów materialnych przez jedną stronę w ten sposób, że uprawnia to drugą stronę takiej transakcji do faktycznego rozporządzania tą rzeczą, na takich prawach jakby był właścicielem”. Powyższe, zaakceptowano również w wyroku TSUE z dnia 15 maja 2019 r. w sprawie C 235 /18 Vega International Car Transport and Logistic - Trading GmbH dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeprowadzanych przy użyciu kart paliwowych. Trybunał stwierdził, że rozważania przedstawione w orzeczeniu C-185/01 w odniesieniu do art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy znajdują zastosowanie do okoliczności niniejszej sprawy w odniesieniu do wykładni pojęcia „dostawy towarów” w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112. Należy zatem zbadać, czy dostawcy paliw faktycznie przenieśli na Vega International lub Vega Poland uprawnienie do dysponowania paliwem jak właściciel. Mając na uwadze powołane orzecznictwo Trybunału, w celu określenia statusu podatkowego danej czynności każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami. W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania opisanych transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany przepis bazuje na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą - dla potrzeb VAT - przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdym z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli - w istocie - przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, a ponadto obciążony jest ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. Jeżeli zatem z zawartych postanowień wynika, że drugi w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa na rzecz nabywcy będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że schemat transakcji realizowanych za pośrednictwem emitenta przy wykorzystaniu kart paliwowych (w przypadku wystąpienia w transakcji trzech podmiotów: partnerów serwisowych, emitenta i użytkownika kart) we wskazanym przez Wnioskodawcę modelu „drop shipment”, odpowiada modelowi transakcji łańcuchowych opisanych powyżej. W pierwszej transakcji pomiędzy Partnerem serwisowym a emitentem, dochodzi do dostawy towaru i świadczenia usługi a następnie emitent odsprzedaje nabywane towary i usługi na rzecz klienta. Fizyczne wydanie towarów lub świadczenie usług ma natomiast miejsce pomiędzy partnerami serwisowymi (pierwszy podmiot w łańcuchu) a Wnioskodawcą (ostatni podmiot w łańcuchu). Zatem emitent występuje tu jako pośrednik, który uczestniczy w łańcuchu dostaw, będąc zarówno nabywcą, jak i dostawcą towarów i usług. Przedstawione w opisie sprawy informacje przemawiają za uznaniem, że emitent posiada prawo dysponowania towarami jak właściciel, jest aktywnym uczestnikiem w łańcuchu dostaw towarów, które nabywane są przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem karty paliwowej. Za powyższym stwierdzeniem przemawiają poniższe okoliczności, z których wynika, że: - emitent emituje karty paliwowe, które przekazywane są klientom. - emitent bierze udział w kształtowaniu ceny towaru/usługi nabywanego przez klientów za pomocą kart paliwowych - emitent jest uprawniony do naliczania rabatów i dodatkowych opłat serwisowych co ma wpływ na ostateczną cenę towarów i usług nabywanych przez użytkownika. Cena, jaką użytkownicy płacą za towary i usługi jest inna niż dla klienta partnerów serwisowych niekorzystającego z kart paliwowych. - emitent ustala limity na karcie paliwowej (łącznie lub dla poszczególnych kart paliwowych) i ma możliwość dokonywania zmian według własnego uznania w określonych przypadkach. - emitent odpowiada za jakość sprzedawanych towarów i usług i rozpatruje reklamacje w tym zakresie oraz jest odpowiedziany za obsługę reklamacji i zastrzeżeń zgłaszanych przez klientów w związku z transakcjami dokonanymi przy użyciu kart paliwowych - Każdorazowo odpowiedzialny za reklamację jest emitent. Jedynie w niektórych przypadkach dla ułatwienia procesu, w sprawach, które nie wymagają interwencji, są niesporne i mogą być załatwione „od ręki” klienci zgłaszają reklamację do partnera serwisowego. Jednakże takie działanie jest podejmowane za uprzednią zgodą emitenta, który niejako upoważnia klienta do podjęcia czynności. Gdyby jednak okazało się, że reklamacja nie jest uznana, w takim przypadku klienci kierują swoje żądania bezpośrednio do emitenta, który jest odpowiedzialny za eskalację problemu. - emitent uczestniczy w ustalaniu warunków finansowych i rozliczeń transakcji, które zawiera wnioskodawca za pomocą kart paliwowych. - użytkownicy mogą korzystać z kart paliwowych wyłącznie w czasie obowiązywania umowy, w punktach, z którymi emitent zawarł stosowną umowę oraz w zakresie asortymentu oferowanego przez emitenta. Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że emitent nie ogranicza się wyłącznie do wydania Wnioskodawcy kart, za pośrednictwem których możliwy jest zakup towarów i usług, ale pełni rolę aktywnego pośrednika, mającego wpływ na warunki, w jakich dokonywane są transakcje. Tym samym, w ramach wskazanego w opisie sprawy schematu współpracy pomiędzy stronami z wykorzystaniem ww. kart paliwowych, dochodzi do sprzedaży towarów/usług przez Partnerów serwisowych na rzecz dostawcy emitenta, a następnie odsprzedaży tych towarów/usług przez emitenta na rzecz użytkownika kart. W konsekwencji należy uznać, że transakcje dokonywane pomiędzy emitentem a Wnioskodawcą w zakresie zakupów towarów i usług, dokonywanych przy pomocy kart, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, które w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowane będą według właściwych stawek podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży. Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunki do odliczenia będą spełnione, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a nabywane przy wykorzystaniu Kart paliwowych towary i usługi wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z tym będzie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez emitenta, dokumentujących nabycie towarów i usług za pośrednictwem kart paliwowych zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 86a i art. 88 ustawy w zakresie odliczania podatku naliczonego od zakupu paliwa oraz towarów i usług związanych z eksploatacją samochodów osobowych. Reasumując, w omawianym przypadku mamy do czynienia z modelem współpracy A, a zatem Wnioskodawca ma prawo do odliczania 50% VAT naliczonego z faktur emitowanych przez dostawcę kart paliwowych w sytuacji przedstawionej we wniosku. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza utrwalona praktyka interpretacyjna mająca wyraz miedzy innymi w poniższych interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS: - z dnia 5 lutego 2024 r. 0111-KDIB3-1.4012.742.2023.2.KO, - z dnia 26 listopada 2024 r. 0112-KDIL1-1.4012.678.2024.1.HW, - z dnia 2 sierpnia 2024 r. 0114-KDIP1-2.4012.261.2024.2.JO, - z dnia 7 maja 2024 r. 0111-KDIB3-1.4012.70.2024.1.KO.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. W kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków dotyczących pojazdów samochodowych ustawa zawiera szereg przepisów szczególnych. W tym zakresie należy przede wszystkim zwrócić uwagę na art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym: W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. W myśl art. 86a ust. 2 tego artykułu: Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące: 1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych; 2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3; 3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów. Na podstawie ust. 3 ww. artykułu: Przepis ust. 1 nie ma zastosowania: 1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są: a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie; 2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. W myśl art. 86a ust. 4 ustawy: Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli: 1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub 2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Z opisu sprawy wynika, że dysponują Państwo flotą samochodów osobowych, niezbędnych do wykonywania swojej działalności gospodarczej. Wydatki związane z wykorzystywaniem samochodów związane są wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Zdecydowali Państwo, że VAT naliczony od wydatków związanych z użytkowaniem samochodów będą rozliczać na podstawie przepisu art. 86a ust. 1 ustawy, tj. w wysokości 50%. Zamierzają Państwo podpisać umowy o udostępnienie kart paliwowych z ich emitentami tj.: - A - dalej „A” lub - B - dalej „A”, lub - C, dalej „C”. Podmioty będące emitentami kart paliwowych nie są koncernami paliwowymi. Karty będą służyły do zakupu paliwa, usług myjni, płynów eksploatacyjnych np. spryskiwaczy do szyb, akcesoriów samochodowych oraz innych towarów i usług oferowanych przez stacje benzynowe. Niemożliwe wymienić wszystkie towary i usługi, które można nabyć w związku z eksploatacją samochodów, lecz poza tymi określonymi można wymienić kontrolę i uzupełnianie ciśnienia powietrzna w oponach, zawieszki zapachowe, płyny do czyszczenia różnych części samochodów, oleje, smary a także inne podobne towary pozostające w bezpośrednim związku z używaniem samochodów, które mogą pojawić się w przyszłości. Zasady użytkowania kart paliwowych ww. emitentów są następujące: a) ceny zakupionych usług i towarów (np. paliwa) mogą korzystać z rabatów udzielonych przez emitenta kart zgodnie z indywidualnymi uzgodnieniami z użytkownikiem, b) w przypadku zaległości płatniczych na rzecz emitenta, jest on uprawniony do zablokowania kart i postawienia wszystkich swoich należności w stan natychmiastowej wymagalności; blokada kart może tez nastąpić „z ważnych powodów”; w przypadku przekroczenia terminów płatności klient traci wszelkie ustalone przywileje np. zniżki i rabaty, c) emitent przyznaje użytkownikowi limit kredytowy na dokonywanie zakupów kartami; limity te emitent może zmieniać, d) klient nie może zrealizować zakupów kartami w dowolnych punktach, a jedynie w placówkach (w szczególności stacjach benzynowych) sieci wskazanych przez emitenta tzw. partnerów serwisowych, e) skargi i reklamacje w odniesieniu do towarów i usług zakupionych przy użyciu kart , użytkownik zgłasza do emitenta, który następnie rozpatruje te reklamacje, f) karty nie są środkiem płatniczym, lecz służą jedynie do identyfikacji i ewidencjonowania dokonywanych przez użytkownika transakcji, g) poza opłatami za użytkowanie kart, klient może być obciążany za dodatkowe usługi i czynności emitenta np. opłaty za transakcje zagraniczne lub świadczone na szczególne zlecenia klienta. W celu udzielenia odpowiedzi na Państwa pytanie w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy pomiędzy Emitentem a Państwem dochodzi do powstania czynności podlegającej opodatkowaniu na gruncie przepisów podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy: Rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy: Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczących się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której: Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Z kolei art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że: W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Powołany przepis obejmuje sytuację, w której podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. W przypadku występowania w transakcji trzech podmiotów kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności jest ustalenie, czy transakcje dokonywane pomiędzy Emitentem a Państwem, dokonującym zakupów przy użyciu kart paliwowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W powyższym zakresie należy wskazać na orzeczenie TSUE z 6 lutego 2003 r. w sprawie C- 185/01 (Auto Lease Holland BV), którego tezy mają istotne znaczenie dla analizy przedmiotowej sprawy. W ww. orzeczeniu Trybunał podkreślił, że pojęcie „dostawa towarów” należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem rzeczowym jak właściciel, nawet jeśli nie występuje przeniesienie prawa własności tego majątku w sensie prawnym. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie musi wiązać się z cywilnoprawnym przeniesieniem własności, lecz polega na przeniesieniu władztwa ekonomicznego (rozporządzanie, dysponowanie, posiadanie) nad towarami. W punkcie 32 swojego uzasadnienia Trybunał stwierdził, że „z literalnego brzmienia przepisu wynika wprost, że „dostawa towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności, przewidzianego wewnętrznymi przepisami państw członkowskich”. Jednocześnie podkreślił, że pojęcie to należy rozumieć w ten sposób, iż obejmuje swoim zakresem każde przeniesienie aktywów materialnych przez jedną stronę w ten sposób, że uprawnia to drugą stronę takiej transakcji do faktycznego rozporządzania tą rzeczą, na takich prawach jakby był właścicielem”. Powyższe zaakceptowano również w wyroku TSUE z dnia 15 maja 2019 r. w sprawie C-235 /18 Vega International Car Transport and Logistic -Trading GmbH dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeprowadzanych przy użyciu kart paliwowych. Trybunał stwierdził, że rozważania przedstawione w orzeczeniu C-185/01 w odniesieniu do art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy znajdują zastosowanie do okoliczności niniejszej sprawy w odniesieniu do wykładni pojęcia „dostawy towarów” w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112. Należy zatem zbadać, czy dostawcy paliw faktycznie przenieśli na Vega International lub Vega Poland uprawnienie do dysponowania paliwem jak właściciel. Mając na uwadze powołane orzecznictwo Trybunału, w celu określenia statusu podatkowego danej czynności każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami. W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania opisanych transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany przepis bazuje na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą - dla potrzeb VAT - przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdym z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli - w istocie - przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, a ponadto obciążony jest ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. Jeżeli zatem z zawartych postanowień wynika, że drugi w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa na rzecz nabywcy będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że schemat transakcji realizowanych za pośrednictwem Emitenta przy wykorzystaniu kart paliwowych (w przypadku wystąpienia w transakcji trzech podmiotów: Partnerów Serwisowych, Emitenta i Państwa), odpowiada modelowi transakcji łańcuchowych opisanych powyżej. W pierwszej transakcji pomiędzy Partnerem serwisowym a Emitentem, dochodzi do dostawy towaru i świadczenia usługi a następnie Emitent odsprzedaje nabywane towary i usługi na Państwa rzecz. Fizyczne wydanie towarów lub świadczenie usług ma natomiast miejsce pomiędzy Partnerami serwisowymi (pierwszy podmiot w łańcuchu) a Państwem (ostatni podmiot w łańcuchu). Zatem Emitent występuje tu jako pośrednik, który uczestniczy w łańcuchu dostaw, będąc zarówno nabywcą, jak i dostawcą towarów i usług. Przedstawione w opisie sprawy informacje przemawiają za uznaniem, że Emitent posiada prawo dysponowania towarami jak właściciel, jest aktywnym uczestnikiem w łańcuchu dostaw towarów, które nabywane są przez Państwa z wykorzystaniem karty paliwowej. Za powyższym stwierdzeniem przemawiają poniższe okoliczności, z których wynika, że: - emitent emituje karty paliwowe, które przekazywane są klientom, - emitent bierze udział w kształtowaniu ceny towaru/usługi nabywanego przez klientów za pomocą kart paliwowych - emitent jest uprawniony do naliczania rabatów i dodatkowych opłat serwisowych co ma wpływ na ostateczną cenę towarów i usług nabywanych przez użytkownika. Cena, jaką użytkownicy płacą za towary i usługi jest inna niż dla klienta partnerów serwisowych niekorzystającego z kart paliwowych. - emitent ustala limity na karcie paliwowej (łącznie lub dla poszczególnych kart paliwowych) i ma możliwość dokonywania zmian według własnego uznania w określonych przypadkach, - emitent odpowiada za jakość sprzedawanych towarów i usług i rozpatruje reklamacje w tym zakresie oraz jest odpowiedziany za obsługę reklamacji i zastrzeżeń zgłaszanych przez klientów w związku z transakcjami dokonanymi przy użyciu kart paliwowych - Każdorazowo odpowiedzialny za reklamację jest emitent. Jedynie w niektórych przypadkach dla ułatwienia procesu, w sprawach, które nie wymagają interwencji, są niesporne i mogą być załatwione „od ręki” klienci zgłaszają reklamację do partnera serwisowego. Jednakże takie działanie jest podejmowane za uprzednią zgodą emitenta, który niejako upoważnia klienta do podjęcia czynności. Gdyby jednak okazało się, że reklamacja nie jest uznana, w takim przypadku klienci kierują swoje żądania bezpośrednio do emitenta, który jest odpowiedzialny za eskalację problemu, - emitent uczestniczy w ustalaniu warunków finansowych i rozliczeń transakcji, które zawiera wnioskodawca za pomocą kart paliwowych, - użytkownicy mogą korzystać z kart paliwowych wyłącznie w czasie obowiązywania umowy, w punktach, z którymi emitent zawarł stosowną umowę oraz w zakresie asortymentu oferowanego przez emitenta. Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że Emitent nie ogranicza się wyłącznie do wydania Państwu kart, za pośrednictwem których możliwy jest zakup towarów i usług, ale pełni rolę aktywnego pośrednika, mającego wpływ na warunki, w jakich dokonywane są transakcje. Tym samym, w ramach wskazanego w opisie sprawy schematu współpracy pomiędzy stronami z wykorzystaniem ww. kart paliwowych, dochodzi do sprzedaży towarów/usług przez Partnerów serwisowych na rzecz dostawcy Emitenta, a następnie odsprzedaży tych towarów/usług przez Emitenta na rzecz Państwa. W konsekwencji należy uznać, że transakcje dokonywane pomiędzy Emitentem a Państwem w zakresie zakupów towarów i usług, dokonywanych przy pomocy kart, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, które w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowane będą według właściwych stawek podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży. Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunki do odliczenia będą spełnione, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy Państwo są podmiotem prowadzącym działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a nabywane przy wykorzystaniu Kart paliwowych towary i usługi wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z tym będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Emitenta, dokumentujących nabycie towarów i usług za pośrednictwem kart paliwowych zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 86a i art. 88 ustawy w zakresie odliczania podatku naliczonego od zakupu paliwa oraz towarów i usług związanych z eksploatacją samochodów osobowych. Zatem stanowisko Państwa jest prawidłowe. Odnosząc się natomiast do wskazanej przez państwa interpretacji ogólnej z dnia 15 lutego 2021 r. znak: PT9.8101.3.2020 należy stwierdzić, że nie będzie ona mieć zastosowania w sprawie gdyż dotyczy ona innego stanu faktycznego aniżeli opisany we wniosku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.