Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
dłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
17 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej.
Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 26 marca 2025 r. oraz
pismem z 24 kwietnia 2025 r.
Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
1) Zainteresowany będący stroną postępowania:
E. („Wnioskodawca” lub „Strona”)
2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
Ex Polska Sp. z o.o. („Zainteresowany”)
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
2.1. E. („Wnioskodawca”, „Spółka”, „E.) jest spółką zagraniczną i podmiotem podlegającym
w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka prowadzi rzeczywistą
działalność gospodarczą na terytorium Francji, angażując w nią adekwatne zasoby,
aktywa, personel, funkcje i ponosząc ryzyka finansowe, gospodarcze i operacyjne. Spółka
nie posiada w Polsce zagranicznego zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych).
2.2. Ex. Polska Sp. z o.o. („Ex.”, „Usługobiorca”) jest osobą prawną, zarejestrowaną w
Krajowym Rejestrze Sądowym z siedzibą w Polsce. Zainteresowany jest czynnym
podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT (podatek od towarów i usług)”) oraz jest podatnikiem podatku
dochodowego od osób prawnych („CIT”).
2.3. Głównym przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej jest
działalność w zakresie faktoringu i sekurytyzacji. Spółka będzie stroną umowy, na
podstawie której będzie świadczyła usługi dla Ex. Polska.
2.4. Spółka będzie świadczyć usługi na rzecz Usługobiorcy („Usługi”) polegające na
uwolnieniu go od ryzyka i kosztów dochodzenia należności z tytułu istniejących lub
przyszłych wierzytelności własnych Usługobiorcy, pochodzących z jego działalności
handlowej („Wierzytelności”). Usługi te będą świadczone przez E. w ramach jej działalności
jako podatnika VAT. Będą one świadczone w ramach programu finansowania
wierzytelności na podstawie ogólnej umowy ramowej oraz szczegółowej umowy
zobowiązującej (łącznie „Umowa Programu”). Umowa Programu poddana jest prawu
francuskiemu.
2.5. Ex. będzie składać co miesiąc formularz cesji (ofertę nabycia) wierzytelności
handlowych, którą Spółka zobowiązana jest zaakceptować w ramach uzgodnionych
limitów, o ile spełnione będą określone umową parametry i warunki. Ex. nie będzie zaś
wnosić o przyznanie pożyczki/kredytu na wartość oferowanej Wierzytelności.
2.6. Wierzytelności nie wynikają z transakcji finansowych i nie zawierają w sobie kwoty
naliczonych odsetek, oprócz ewentualnych odsetek za opóźnienie w spłacie
wierzytelności. Wierzytelności obejmują bowiem cywilnoprawne roszczenia o zapłatę
wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów i usług realizowanej przez Usługobiorcę
(wierzytelności o charakterze handlowym). Miejscem wykonania Wierzytelności jest
siedziba wierzyciela w momencie ich wykonania – z perspektywy dłużników są to długi
oddawcze.
2.7. Dłużnikami Usługobiorcy z tytułu Wierzytelności są mi.in. polskie podmioty
gospodarcze, w tym spółki prawa handlowego („Klienci”).
2.8. W ramach Umowy Programu, Spółka powołuje Usługobiorcę jako „serwisera”
nabywanych wierzytelności i zleca mu czynności związane z dochodzeniem zapłaty.
Czynności te Usługobiorca będzie wykonywać na odpłatne zlecenie Spółki i będzie
odpowiadać jedynie za staranne działanie, a nie za skutek w postaci ściągnięcia
Wierzytelności od Klientów. Usługobiorca nie będzie odpowiadać za zapłatę przelanych na
Spółkę Wierzytelności ani za wypłacalność Klientów.
2.9. Przyznane E. finansowanie w ramach Usług (świadczeń) Wnioskodawcy nie wymaga
przeznaczenia przelanych przez E. środków na określony cel - tak jak wymagałaby tego
umowa kredytu. Umowa między stronami nie określa celu udzielonego przez E.
finansowania, zatem Ex. ma swobodę w dysponowaniu środkami zyskanymi od E.
2.10. Nabycie Wierzytelności przez Spółkę od Usługobiorcy w celu świadczenia usług
faktoringu będzie następowało z dyskontem w stosunku do ich nominalnej wartości
księgowej („Dyskonto”). Dyskonto to jak i inne opłaty stanowią wynagrodzenie Spółki za
świadczone usługi faktoringowe oraz przejęte przez Spółkę ryzyko. Nie mają one
charakteru odsetkowego i nie stanowią dochodów z wierzytelności. Fakturowanie
wynagrodzenia nastąpi w trybie miesięcznym.
2.11. Po przeniesieniu Wierzytelności na Spółkę, Klienci spłacą poprzez Ex. swoje
zobowiązania na rzecz Wnioskodawcy. Klienci opłacą faktury na rachunek bankowy Ex.
(jako serwisera) przy czym środki na tym rachunku są obciążone zastawem na rzecz E.
Kolejno środki te są przekazywane do Wnioskodawcy.
2.12. Świadczenie Wnioskodawcy będzie więc przebiegało w sposób typowy dla umowy
faktoringu, w ramach której Spółka nabywa wierzytelności przysługujące Usługobiorcy
uwalniając go od ryzyka kosztów dochodzenia tych wierzytelności, zapewniając mu przy
tym kompleksowe finansowanie (Spółka ma bowiem obowiązek nabycia wierzytelności
spełniających ustalone z góry parametry i kryteria). Ponadto w ramach Umowy Programu
będą wykonywane dodatkowe czynności pomocnicze w rozliczeniach między stronami,
takie jak monitoring należności, analiza finansowa i prawna należności, czy tzw. scoring
(czyli ocena dłużników) przez wskazanego w umowie Agenta Transakcyjnego działającego
na rzecz Spółki.
Pismem z 26 marca 2025 r. uzupełnili Państwo opis sprawy, który dotyczy informacji na
płaszczyźnie podatku od towarów i usług w następujący sposób:
d) czy Państwo (E.) posiadają miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub stałe
miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i czy są Państwo również
zarejestrowani dla podatku VAT w kraju w Polsce?
Odp.: Nie, E. nie posiada w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub
stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. E. nie jest zarejestrowany dla
celów podatku VAT w Polsce.
e) czy Ex. posiada miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub stałe miejsce
prowadzenia działalności gospodarczej we Francji i czy jest również zarejestrowana dla
celów podatku od wartości dodanej we Francji?
Odp.: Nie, Ex. nie posiada we Francji miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub
stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Ex. nie jest zarejestrowany dla
celów podatku od wartości dodanej we Francji.
f) czy różnica między wartością nominalną wierzytelności, które Państwo nabędą od
wierzyciela (Cedenta), a ceną ich sprzedaży, będzie odzwierciedlała rzeczywistą
ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili ich nabycia przez Państwa?
Odp.: Zwracamy uwagę, że przedmiotem umowy faktoringu są wzajemne świadczenia
stron. Wynagrodzenie z tytułu zawarcia transakcji (Dyskonto) stanowi ekwiwalent za
zapewnienie finansowania Usługobiorcy i przejęcie ryzyka wypłacalności jego klientów, a
także za świadczenie usług dodatkowych przedstawionych we Wniosku oraz powyżej.
Innymi słowy, Dyskonto nie odnosi się wyłącznie do wartości Wierzytelności, ale do
świadczeń faktoringowych E. jako całości.
Podkreślenia wymaga, że nie jest to transakcja sprzedaży, ale kompleksowa usługa
finansowa o charakterze ciągłym, która od strony Ex. ma na celu zapewnienie stabilnego i
przewidywalnego źródła finansowania w określonej przyszłości. Dlatego różnica między
wartością nominalną wierzytelności, które zostaną nabyte od wierzyciela (Ex.), a kwotą
płatna na rzecz Ex. za ich nabycie (czyli Dyskonto), przede wszystkim odzwierciedla
wartość usługi faktoringowej, a nie rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności.
g) czy na dzień nabycia przez Państwa wierzytelności będą istnieć przesłanki do uznania
tych Wierzytelności za zagrożone nieściągalnością, tzn. czy w stosunku do tych
wierzytelności jest/będzie prowadzone postępowanie egzekucyjne, sądowe?
Odp.: Umowa Programu przewiduje wprost, że nabywane Wierzytelności nie mogą być
wątpliwe ani sporne, zaś dłużnicy Wierzytelności (klienci) nie mogą być niewypłacalni. E.
nie jest zatem zainteresowana nabywaniem Wierzytelności, które w chwili przelewu będą
zagrożone nieściągalnością, ponieważ ryzyko biznesowe dla takich transakcji może
przewyższać potencjalne korzyści. Nie jest również zamiarem E. nabywanie Wierzytelności,
w stosunku do których w chwili przelewu będzie prowadzone postępowanie egzekucyjne
lub sądowe.
E. będzie dążyć do tego, aby nie nabywać przeterminowanych Wierzytelności. Zamiarem E.
jest nabywanie Wierzytelności, których termin zapłaty jeszcze nie upłynął. Nie można
jednak wykluczyć, że E. dokona nabycia również Wierzytelności o przekroczonym terminie
płatności, co nie oznacza automatycznie że będą one zagrożone nieściągalnością.
h) czy cena nabywanych przez Państwa wierzytelności będzie odpowiadać ich wartości
rynkowej w chwili ich zbycia?
Odp.: Jak zostało wskazane powyżej w punkcie f), Dyskonto odzwierciedla wartość usługi
faktoringowej, zaś suma nominalna Wierzytelności pomniejszona o Dyskonto
odzwierciedla konsensus stron w zakresie ich wartości ekonomicznej. Pojęcie wartości
ekonomicznej nie jest tożsame z pojęciem wartości rynkowej. Wartość ekonomiczna
wyraża wartość określonego aktywa z perspektywy określonego podmiotu, a wartość
rynkowa jest zobiektywizowana i wyraża przedział cen, jakie można osiągnąć na
określonym rynku. Ustalając parametry transakcji, E. i Ex. mają oczywiście na względzie
bieżące ceny rynkowe, jednakże w horyzoncie przyszłej współpracy może się okazać, że w
pewnych okresach różnica między wartością nominalną konkretnych Wierzytelności
pomniejszoną o Dyskonto będzie odbiegać od ich wartości rynkowej w chwili przelewu.
Pytania w zakresie podatku od towarów i usług - oznaczone jak we wniosku
3.2. Czy Ex. będzie podatnikiem podatku VAT w odniesieniu do Usług świadczonych przez
E. i w konsekwencji, czy Ex. będzie zobowiązany do rozpoznania świadczonej na swoją
rzecz Usługi (mającej cechy usługi faktoringu) jako importu usług dla celów podatku VAT w
Polsce?
3.3. Czy w świetle przepisów Ustawy o VAT, dla Ex. podstawą opodatkowania z tytułu
Usług świadczonych przez Wnioskodawcę będzie jedynie kwota Dyskonta lub innych opłat
ponoszonych na rzecz Spółki?
3.4. Czy Ex. będzie mieć prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku
naliczonego w związku z rozpoznaniem importu usług?
Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług
4.2. Ex. będzie podatnikiem podatku VAT w odniesieniu do Usług świadczonych przez
Wnioskodawcę na podstawie umów regulujących program finansowania wierzytelności i w
konsekwencji, E. będzie zobowiązana do rozpoznania Usług jako importu usług dla celów
podatku VAT w Polsce.
4.3. W świetle przepisów Ustawy o VAT, dla Ex. podstawą opodatkowania z tytułu Usług
świadczonych przez E. będzie jedynie kwota Dyskonta i innych opłat płatnych na rzecz
Spółki.
4.4. Ex. będzie mieć prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku
naliczonego w związku z rozpoznaniem importu usług.
Uzasadnienie
Poniżej Wnioskodawca załącza ujednolicone uzasadnienie do pytania nr 2 z Wniosku, po
wykreśleniu oznaczonego powyżej fragmentu: (ostatecznie przedstawione w piśmie
uzupełniającym z 26 marca 2025 r.)
UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY ORAZ ZAINTERESOWANEGO W ZAKRESIE
PYTANIA 2
5.22. Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:
a. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
b. eksport towarów;
c. import towarów na terytorium kraju;
d. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
e. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
5.23. W myśl art. 2 pkt 1 Ustawy o VAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6
Ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Zgodnie z art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę
towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz
wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Według art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez
dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się m.in. przeniesienie
prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
5.24. Stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w
art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
a. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
jakiej dokonano czynności prawnej;
b. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
czynności lub sytuacji;
c. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
5.25. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że Ustawa
o VAT zalicza do zakresu usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.
5.26. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące
dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują,
że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie
działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania
czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia)
należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie
(uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie,
znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde
powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane
za usługę, w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.
5.27. Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że
dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT
wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi
istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za
wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy Ustawy
o VAT nie określają postaci wynagrodzenia.
5.28. W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”)
przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek
pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem,
przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi
być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów Ustawy o VAT bez
znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana
tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została
powiększona także o zysk zbywającego.
5.29. Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę
należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko
określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza
to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi
wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana
czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o
charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym.
Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.
5.30. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas
wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT,
podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
5.31. Zatem, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem
VAT wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub
świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany
stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.
Cechy charakterystyczne umowy faktoringu
5.32. Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu
gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art.
509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r., poz. 1061, ze
zm.) („Kodeks cywilny”).
5.33. Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika
przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie,
zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl art. 509 § 2 Kodeksu
cywilnego, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa,
w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.
5.34. Jak stanowi art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny
lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na
nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Przeniesienie wierzytelności dochodzi do skutku w wyniku umowy zawartej między
wierzycielem (cedentem) a osobą trzecią (cesjonariuszem), co oznacza, że zgoda dłużnika
nie jest konieczna do dokonania tej czynności, chyba, że strony w pierwotnej umowie tak
postanowiły. Przeniesienie wierzytelności może być dokonane odpłatnie lub nieodpłatnie.
15.35. Umowa faktoringu jest oparta na zasadzie swobody umów (art. 353 Kodeksu
cywilnego). Umowy faktoringu zaliczają się do tzw. umów nienazwanych, które łączą w
sobie elementy różnych umów, np. cesji wierzytelności i umowy o świadczenie wielu
innych, dodatkowych czynności, jednak bez całkowitego utożsamiania jej z którąkolwiek z
tych umów. Jest to zatem usługa polegająca na nabywaniu wierzytelności dostawcy
towarów bądź usług przez instytucje faktoringowe (banki, inne firmy) oraz świadczeniu
dodatkowych usług.
5.36. Co do zasady, faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora
wierzytelność (jednym z elementów tej usługi jest zatem cesja prawa - wierzytelności), a
faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o
dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe
usługi.
5.37. Podkreślenia wymaga fakt, że skutkiem, jaki wywołuje umowa faktoringu, jest
zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w
ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, w Księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale 1
Zmiana wierzyciela.
5.38. Faktoring może występować w różnych formach:
a. faktoringu właściwego (bez prawa regresu faktora wobec faktoranta),
b. faktoringu niewłaściwego (z prawem regresu faktora wobec faktoranta),
c. faktoringu mieszanego (z podziałem ryzyka niewypłacalności dłużnika pomiędzy
faktorem i faktorantem).
5.39. Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że faktorant w celu uzyskania
finansowania zbywa wierzytelność na rzecz faktora i w ten sposób uzyskuje środki
finansowe często jeszcze przed upływem umownego terminu zapłaty (wymagalności)
wierzytelności. W przypadku faktoringu niewłaściwego (z prawem regresu faktora wobec
faktoranta), faktor dokonuje nabycia wierzytelności bez przejęcia ryzyka związanego z ich
ewentualną windykacją. Gdyby dłużnik nie uregulował swojego zobowiązania wobec
faktora, to faktorant jest zobowiązany do zwrotu kwoty zaliczkowanej przez faktora.
5.40. Ustawa o VAT nie różnicuje jednak zasad opodatkowania usługi faktoringu w
zależności od rodzaju umowy faktoringu zawartej pomiędzy stronami, tj. czy faktor
przejmuje ryzyko zapłaty oraz wypłacalności dłużnika (faktoring właściwy), czy też nie
(faktoring niewłaściwy). Zatem każdy typ faktoringu (właściwy czy niewłaściwy) stanowi
usługę opodatkowaną podatkiem VAT. Jak wynika m.in. wyroku TSUE z dnia 26 czerwca
2003 r. w sprawie C-305/01, dla celów podatku VAT nie powinien być inaczej traktowany
przypadek, gdy wierzytelność zostaje nabyta z przejęciem ryzyka wypłacalności dłużnika,
jak i bez przejęcia takiego ryzyka (faktoring właściwy i niewłaściwy) – („there is no valid
justification for treating true factoring and quasi-factoring differente from the point of
view of VAT, given that in bothcases the factor makes supplies to the lient for
consideration and accordingly pursues an economie activity”).
Cechy charakterystyczne umowy pożyczki
5.41. Stosownie do art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, przez
umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego
określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący
zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego
gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki, której wartość przekracza tysiąc złotych,
wymaga zachowania formy dokumentowej (§ 2).
Cechy charakterystyczne umowy kredytu
5.42. Umowę kredytu z kolei definiuje art. 69 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo
bankowe. Zgodnie z tym przepisem, przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do
dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z
przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na
warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z
odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.
Umowa kredytu powinna być zawarta na piśmie i określać w szczególności:
1) strony umowy;
2) kwotę i walutę kredytu;
3) cel, na który kredyt został udzielony;
4) zasady i termin spłaty kredytu;
4a) w przypadku umowy o kredyt denominowany lub indeksowany do waluty innej niż
waluta polska, szczegółowe zasady określania sposobów i terminów ustalania kursu
wymiany walut, na podstawie którego w szczególności wyliczana jest kwota kredytu,
jego transz i rat kapitałowo-odsetkowych oraz zasad przeliczania na walutę wypłaty
albo spłaty kredytu;
5) wysokość oprocentowania kredytu i warunki jego zmiany;
6) sposób zabezpieczenia spłaty kredytu;
7) zakres uprawnień banku związanych z kontrolą wykorzystania i spłaty kredytu;
8) terminy i sposób postawienia do dyspozycji kredytobiorcy środków pieniężnych;
9) wysokość prowizji, jeżeli umowa ją przewiduje;
10) warunki dokonywania zmian i rozwiązania umowy.
Ocena charakteru Usług nabywanych przez Ex. od Wnioskodawcy
5.43. W ocenie Wnioskodawcy, Usługi nabywane przez Ex. od E. nie stanowią ani usługi
udzielenia pożyczki, ani usługi udzielenia kredytu. W ramach umów regulujących program
finansowania wierzytelności przez E. uzgodniono bowiem, że E. będzie zobowiązana do
nabycia, a Ex. Polska do przelewu na E. wierzytelności handlowych przysługujących od
zaakceptowanych przez E. dłużników. Umowa Programu jest poddana prawu
francuskiemu, co nie wpływa jednak na potrzebę jej oceny w kategoriach polskiego prawa
podatkowego, biorąc pod uwagę dorobek orzeczniczy sądów polskich oraz polskich
organów podatkowych.
5.44. Ex. będzie składać co miesiąc formularz cesji (ofertę nabycia) wierzytelności
handlowych, którą Spółka zobowiązana jest zaakceptować w ramach uzgodnionych
limitów, o ile spełnione będą określone umową parametry i warunki. Ex. nie będzie zaś
wnosić o przyznanie pożyczki/kredytu na wartość oferowanej Wierzytelności.
5.45. Przyznane Ex. finansowanie w ramach programu nie wymaga także przeznaczenia
przelanych przez E. środków na określony cel - tak jak wymagałaby tego umowa kredytu.
Umowa między stronami nie określa celu udzielonego przez E. finansowania, zatem Ex.
ma swobodę w dysponowaniu środkami zyskanymi od E. Ponadto w ramach Umowy
Programu będą wykonywane dodatkowe czynności pomocnicze w rozliczeniach między
stronami, takie jak monitoring należności, analiza finansowa i prawna należności, czy tzw.
scoring, czyli ocena dłużników) przez wskazanego w umowie Agenta Transakcyjnego
działającego na rzecz Spółki.
5.46. W tym miejscu należy podkreślić, że w orzecznictwie wskazuje się, że zwolnienia od
podatku VAT są stosowane w ściśle określonych przypadkach, stąd ich stosowanie w
sposób rozszerzający jest niedopuszczalne (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej
Informacji Skarbowej z 29 kwietnia 2020 r., 0111-KDIB3-1.4012.57.2020.1.IK).
5.47. Odmienność faktoringu od umów pożyczki czy kredytu podkreślana jest także w
interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej
Dyrektora KIS z 26 kwietnia 2018 r., 0115-KDIT1-1.4012.140.2018.1.DM, gdzie wskazano,
że:
- „Ponadto w tym miejscu należy także zauważyć, że przedsiębiorcy mają możliwość
wyboru środków na finansowanie działalności firmy i tym samym formy pozyskania
kapitału obrotowego. Decyzja o wyborze danej usługi (m.in. pożyczka, faktoring czy też
kredyt) zależy od analizy bieżącej sytuacji firmy i przyjętej strategii działania. Pomimo
podobieństw określonych źródeł finansowania, określone umowy finansowe różnią się
od siebie. Faktoring stanowi usługę, która - jak wykazano powyżej - ma charakter
złożony i wykracza poza samo dostarczenie środków pieniężnych, jak przykładowo
przy umowie pożyczki. Znajduje to pośrednie potwierdzenie w fakcie, że praktyka
gospodarcza wykształciła definicje i klasyfikacje faktoringu, ustawodawca odnosi się
do tego pojęcia w wielu aktach prawnych (mimo braku legalnej definicji), a wiele
podmiotów specjalizuje się w świadczeniu tego typu usług. Powyższe świadczy o
odmienności umowy faktoringu od udostępniania środków pieniężnych w formie
przykładowo pożyczki. Faktoringu, nawet faktoringu niewłaściwego, nie należy zatem
traktować na równi np. z umową pożyczki, są to odmienne narzędzia finansowe."
5.48. Dodatkowo, jak wynika z art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w
ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do m.in. czynności ściągania długów, w tym
faktoringu.
5.49. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie stanowią również usług, o których mowa
w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, tj. usług w zakresie depozytów środków pieniężnych,
prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych,
przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w
świadczeniu tych usług. Klienci opłacają faktury na rachunek bankowy Ex. (jako serwisera)
przy czym środki na tym rachunku są obciążone zastawem na rzecz E. i transferowane na
rzecz Ex..
Opodatkowanie Usług nabywanych przez Ex. od E.
5.50. W konsekwencji, usługi nabywane przez Ex. od E. należy uznać za usługi o
charakterze faktoringu, które podlegają opodatkowaniu VAT. Za ich zakwalifikowaniem
jako usługi objętej zakresem opodatkowania VAT przemawiają w szczególności
następujące argumenty:
a. Czynności, jakie mają zostać wykonane przez Spółki, będą stanowiły element finansowania
działalności gospodarczej Ex., a Ex. odniesie bezpośrednią korzyść z tytułu usługi
faktoringowej, polegającą na otrzymaniu wartości przenoszonych na E. wierzytelności
przed umownym terminem zapłaty (wymagalności) oraz przeniesienia na E.
obowiązku prawnego i ryzyka dochodzenia zapłaty bezpośrednio od dłużników.
b. Zatem E. dokona świadczenia, którego beneficjentem będzie Ex.. Mając na uwadze szeroką
definicję „usług” zawartą w art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, takie świadczenie E. niewątpliwie
powinno zostać uznane za świadczenie usługi. Argumentu tego nie zmienia fakt, że w
ramach programu finansowania wierzytelności Wnioskodawca powołuje Ex. jako
„serwisera” nabywanych wierzytelności i zleca Ex. czynności związane z dochodzeniem
zapłaty, bowiem czynności te Ex. będzie wykonywać na odpłatne zlecenie E. i będzie
odpowiadać jedynie za staranne działanie, a nie za skutek w postaci ściągnięcia
wierzytelności od dłużników.
c. Świadczenie wykonane przez E. będzie miało odpłatny charakter. Zatem czynności E.
stanowić będą odpłatne świadczenie usługi na rzecz Wnioskodawcy, o którym mowa
w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT;
d. E. będzie działał w zakresie wykonywanej działalności gospodarczej, a zatem jako podatnik
podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.
5.51. Powyższe znajduje potwierdzenie także w interpretacjach organów podatkowych
wydawanych w kwestii opodatkowania podatkiem VAT usług faktoringowych bez
elementu cesji wierzytelności z faktoranta na faktora, przykładowo w interpretacji
indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 kwietnia 2020 r., 0111-KDIB3-
1.4012.57.2020.1.IK, gdzie wskazano, że:
- "Wnioskodawca w opisie wniosku wskazał, że zamierza oferować produkt hybrydowy -
usługę pożyczki z elementami typowymi dla usługi faktoringu - usługę faktoringowej
linii pożyczkowej. Przepis art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy wyklucza zastosowanie
zwolnienia m.in. w odniesieniu do czynności faktoringu. Zatem skoro Wnioskodawca
zamierza świadczyć usługi finansowe z dodatkowymi elementami typowymi dla usług
faktoringu, to zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 nie będzie
mieć zastosowania."
5.52. Podobne stanowisko przedstawiono w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby
Skarbowej w Łodzi z 21 maja 2013 r., IPTPP2/443-122/13-5/JN:
- "Na podstawie umów faktoringu powierniczego nie dochodzi do cesji wierzytelności.
Spółka nie nabywa wierzytelności od Kontrahentów, którzy pozostają Wierzycielami w
stosunku do Dłużników. Zawierając umowy faktoringu powierniczego Kontrahenci nie
dokonują przelewu Wierzytelności na rzecz Spółki, a zatem Spółka nie staje się
Wierzycielem w stosunku do Dłużników. W wyniku realizacji umów faktoringu
powierniczego Spółce nie przysługuje np. charakterystyczne dla sytuacji Wierzyciela
uprawnienie do dalszego zbywania Wierzytelności. Na podstawie umów faktoringu
powierniczego Spółka upoważniona jest do dokonywania czynności Zarządu i
Administrowania Wierzytelnościami przysługującymi Kontrahentom wobec Dłużników”.
- „Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, iż - jak wskazał Wnioskodawca -
świadczy (on) usługi tzw. faktoringu powierniczego, w ramach których (...) zarządza,
administruje i finansuje wierzytelności Kontrahenta. Powyższe potwierdza całokształt
okoliczności sprawy, m.in. ustanowienie na rzecz Wnioskodawcy przekazu środków
wynikających z wierzytelności, zobowiązanie Kontrahenta do przekazywania środków z
Wierzytelności na rzecz Zainteresowanego, w sytuacji, gdy wpłyną one na konto
Kontrahenta, a także przejęcie przez Wnioskodawcę ryzyka odzyskania środków
wynikających z wierzytelności. Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane
przepisy należy stwierdzić, iż świadczona przez Wnioskodawcę usługa, w ramach
której zarządza, administruje, finansuje wierzytelności Kontrahenta stanowi jednolitą
usługę faktoringu obejmującą kilka czynności dokonywanych na rzecz Kontrahenta,
podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy. Przedmiotowe usługi
świadczone przez Wnioskodawcę, zgodnie z zawartą umową, nie mogą korzystać ze
zwolnienia od podatku VAT, gdyż wyłączone są ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust.
15 ustawy.”
5.53. Analogiczne stanowisko zaprezentowano:
a. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 20 listopada 2017 r., 0112-KDIL2-
1.4012.483.2017.1.AS, gdzie potwierdzono prawidłowość zastosowania stawki VAT
23% w odniesieniu do faktoringu niepełnego bez cesji wierzytelności,
b. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 lipca 2016 r., ILPP2/4512-1-350
/16-2/MW, gdzie potwierdzono prawidłowość zastosowania stawki VAT 23% w
odniesieniu do usług faktoringu tzw. pojedynczego (finansowanie pojedynczych
faktur bez cesji wierzytelności),
c. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 października 2015 r., IPPP3
/4512-783/15-2/k.p., gdzie potwierdzono prawidłowość zastosowania stawki VAT 23%
w odniesieniu do usług faktoringu tzw. nienotyfikowanego (tajnego).
5.54. W praktyce organów podatkowych (por. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 8
listopada 2019 r., 0112-KDIL2-2.4012.481.2019.1.JK) potwierdza się bowiem jednolicie, że
usługi faktoringu podlegają opodatkowaniu podstawową stawką VAT bez względu na
rodzaj faktoringu:
"W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia
opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co
oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności”.
Import usług:
5.55. Z kolei stosownie do art. 28a Ustawy o VAT, na potrzeby stosowania rozdziału 3
działu V ustawy, dotyczącego określania miejsca świadczenia usług, ilekroć jest mowa o
podatniku - rozumie się przez to:
a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15
ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na
cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub
obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
c. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za
podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5
ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego
rzecz usług.
5.56. Wskazany powyżej art. 28a Ustawy o VAT, wprowadza definicję podatnika. Definicja
ta ma zastosowanie tylko w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usługi. Podatnikiem
według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą.
Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w
art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.
5.57. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia
usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik
będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4
oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
5.58. Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika
w rozumieniu art. 28a Ustawy o VAT jest co do zasady miejsce, w którym podatnik ten
posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej.
5.59. Mając na uwadze, że Ex. (będący czynnym podatnikiem VAT z siedzibą w Polsce) jest
usługobiorcą Usługi (faktoringu) świadczonej przez E., która ma na celu udzielenie
finansowania poprzez regularne nabywanie Wierzytelności od Ex., to miejscem
świadczenia przedmiotowej usługi będzie Polska, jako kraj, w którym Ex. (usługobiorca)
ma siedzibę działalności gospodarczej.
5.60. Stosownie do art. 2 pkt 9 Ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie
usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art.
17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT.
5.61. Zgodnie zaś art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne,
jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające
usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
a. usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego
miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku
usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z
art. 96 ust. 4,
b. usługobiorcą jest m.in. podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę
działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej
na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w
art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do
zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
5.62. Stosownie do art. 17 ust. 2 Ustawy o VAT – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt
4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
5.63. Mając na uwadze powyższe, skoro Ex. będzie usługobiorcą przedmiotowych usług, a
E. nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności
gospodarczej, usługi nabywane przez Ex. od E. stanowić będą import usług w rozumieniu
art. 2 pkt 9 Ustawy o VAT, których miejscem świadczenia jest Polska, a Ex., jako
usługobiorca tych usług, będzie zobowiązana do ich rozliczenia dla celów VAT.
5.64. Zatem, nabycie przez Ex. usług od E. będzie stanowić import usług w rozumieniu art.
2 pkt 9 Ustawy o VAT i Ex. będzie podatnikiem w odniesieniu do ww. usług. W
konsekwencji Ex. będzie zobowiązany do rozpoznania Usługi dla celów podatku VAT w
Polsce jako importu usług faktoringu opodatkowaną VAT i niekorzystającą ze zwolnienia.
5.65. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora KIS z
dnia 28 grudnia 2020 r. (0114-KDIP4-3.4012.534.2020.1.KM).
UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY ORAZ ZAINTERESOWANEGO W ZAKRESIE
PYTANIA 3
5.67. Podstawą opodatkowania VAT Usług świadczonych przez E. będzie jedynie kwota
Dyskonta i innych opłat należnych na rzecz Wnioskodawcy.
5.68. Zgodnie z art. 29a. ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem
ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c. art. 32. art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi
zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z
tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
podatnika.
5.69. Wskazana wyżej dyspozycja określa zasadę ogólną odnoszącą się do podstawy
opodatkowania. Definicja podstawy opodatkowania zawarta w art. 29a ust. 1 nie odwołuje
się do pojęcia obrotu. W związku z powyższym, można więc uznać, że pojęcie zapłaty użyte
w art. 29a ust. 1 ustawy, to należność za daną czynność.
5.70. Podstawa opodatkowania jest to wartościowe lub ilościowe ujęcie przedmiotu
podatku. W przypadku Ustawy o VAT podstawa opodatkowania w odniesieniu do
czynności odpłatnych to, co do zasady, kwota należna z tytułu dostawy towarów i
świadczenia usług. Inaczej mówiąc podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co
stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za
dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej w
związku z dostarczonym towarem lub wyświadczoną usługą.
5.71. Zatem całość świadczenia należnego (wynagrodzenia) dla usługodawcy (E.) od Ex.
jest równe z zapłatą za te świadczenie i wartość wynagrodzenia stanowi podstawę
opodatkowania.
5.72. Jak wskazano w opisie planowanego finansowania, w zamian za zawarcie umów
(ramowe uregulowanie kwestii przenoszenia wierzytelności i należnego wynagrodzenia z
tytułu dokonywanych periodycznie (co miesiąc) cesji wierzytelności oraz udostępnienie Ex.
środków pieniężnych) E. otrzyma wynagrodzenie od Ex..
5.73. W konsekwencji, w przypadku transakcji mających za przedmiot wierzytelności
pewne i niewymagalne nie będzie miał zastosowania wyrok TSUE z dnia 27 października
2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-Nord Ost v. GFKL Financial Services AG, ani też
wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2012 r. (sygn. akt I FPS 5/11).
Oba te orzeczenia dotyczyły bowiem sprzedaży wierzytelności trudnych, których termin
wymagalności upłynął, a prawdopodobieństwo ich odzyskania w całości było niewielkie,
oraz gdzie ustalona cena nabycia wierzytelności była niższa od ich wartości nominalnej,
przy czym różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży
odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w momencie
sprzedaży.
5.74. W planowanym finansowaniu, wierzytelności będące przedmiotem zbycia będą
niewymagalne i nie będzie w stosunku do nich zachodzić podejrzenie ich nieściągalności
na moment zbycia tych wierzytelności. Z uwagi na powyższe istotne różnice, ww.
orzeczenia TSUE i NSA nie będą miały zastosowania w przypadku finansowania opisanego
w niniejszym wniosku. Wierzytelności objęte finansowaniem nie będą miały bowiem
charakteru złych długów (lub takich wierzytelności, co do których zachodzi ryzyko ich
nieściągalności).
5.75. W opinii Wnioskodawcy, podstawa opodatkowania w VAT usługi świadczonej przez
E., powinna zostać ustalona w oparciu o kwotę Dyskonta i innych opłat płatnych na rzecz
Spółki. Oznacza to, że postawę opodatkowania w VAT stanowi wynagrodzenie zapłacone
E., pomniejszone o należny podatek VAT (podatek należny VAT nie stanowi podstawy
opodatkowania tym podatkiem).
D. UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY ORAZ ZAINTERESOWANEGO W
ZAKRESIE PYTANIA 4
5.76. Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
124 Ustawy o VAT.
5.77. Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota
podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4
podatnikiem jest ich usługobiorca.
5.78. W przedmiotowej sprawie Ex. dokona importu usługi faktoringu, dla której zgodnie z
art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT będzie podatnikiem, jako jej usługobiorca.
5.79. Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 3 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty
podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2
pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę
podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on
obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu
miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek
podatkowy.
5.80. Jak wskazano powyżej, miejscem świadczenia usługi faktoringu będzie siedziba
usługobiorcy, tj. Polska, a zatem to Usługobiorca będący usługobiorcą usługi będzie
zobowiązany rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu importu ww. usługi, dla której jako
usługobiorca będzie podatnikiem, poprzez wykazanie podatku należnego VAT i
jednocześnie w rozliczeniu VAT za ten sam okres wykazując w takiej samej wysokości
podatek VAT naliczony.
5.81. Mając na uwadze okoliczności opisane we wniosku oraz wskazane przepisy prawa, w
przypadku, gdy nabywane usługi faktoringu będą wykorzystywane przez Ex. wyłącznie do
czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Ex. będzie przysługiwać prawo do
odliczenia kwoty podatku należnego wykazanego z tytułu importu usług faktoringu,
zgodnie z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a Ustawy o VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i
usług, w kwestiach objętych pytaniami nr 3.2., 3.3., 3.4. - jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
(t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
kraju.
Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.
Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.
7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może
zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie
(nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy
mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest
dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów
polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem,
co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione
następujące warunki:
- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest
bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
(wynagrodzenie).
Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie
wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu
VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych
w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci
wynagrodzenia.
W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8
marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko
Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy,
gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a
otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w
pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie
przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota
uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt
wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
sprzedającego.
Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że
zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy
pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego
stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana
czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć
bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a
świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
świadczenia.
Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w
których:
- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego
następuje świadczenie wzajemne,
- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną
w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru
lub usługi,
- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim
związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik
przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne
świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane
przez podatnika.
Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
zarobkowych.
Państwa wątpliwości odnośnie podatku od towarów i usług, w zakresie objętym pytaniem
nr 3.2, dotyczą kwestii czy Ex. będzie podatnikiem podatku VAT w odniesieniu do Usług
świadczonych przez E. i w konsekwencji, czy Ex. będzie zobowiązany do rozpoznania
świadczonej na swoją rzecz Usługi (mającej cechy usługi faktoringu) jako importu usług dla
celów podatku VAT w Polsce.
Mając na uwadze powyższe należy wyjaśnić, że wierzytelność jest prawem majątkowym,
które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności
została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024
r. poz. 1061 ze zm.), dalej zwany Kodeksem cywilnym, zaś podstawą do dokonania cesji
wierzytelności jest art. 509 Kodeksu cywilnego.
Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego:
wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią
(przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo
właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie
związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – art. 509 § 2
Kodeksu cywilnego.
Stosownie do art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego:
Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do
przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis
szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na
mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku
przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi
przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie
ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może
dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również
uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością przez jej dalszą odsprzedaż, zamianę,
darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.
Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu
przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi,
który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem.
Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia
umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np.
przedawnieniem).
Z powyższych przepisów wynika, że przeniesienie wierzytelności z majątku
dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które następuje na
podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do
przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez
dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa
własności. Co powoduje, że podmiot taki nie jest traktowany jako podmiot świadczący
usługę na rzecz Nabywcy. Zatem sprzedaż wierzytelności własnych nie podlega, po stronie
podmiotu zbywającego, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Transakcja
dokonana przez podmiot zbywający własną wierzytelność nie stanowi ani dostawy
towarów, ani świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT.
Następnie w zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się
do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zbywcy wierzytelności (cedenta).
Spełnienie świadczenia wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie
wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w
sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).
Jednakże podkreślenia wymaga fakt, że podmiot dokonujący sprzedaży wierzytelności jest
zobowiązany dokonać analizy rodzaju wierzytelności będących przedmiotem cesji, tj.
skutkować oceną, czy przedmiotowe transakcje nie dotyczą tzw. wierzytelności trudnych,
czyli takich, co do których istnieje poważna wątpliwość, że zostaną zaspokojone. Nabycie
bowiem na własne ryzyko wierzytelności uznanych za trudne, których cena (niższa od
wartości nominalnej) odzwierciedla faktyczną, ekonomiczną ich wartość, będzie
pozostawało poza zakresem podatku od towarów i usług, co potwierdza orzecznictwo
Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok w sprawie C-93/10 GFKL Financial
Services).
W kwestii nabycia wierzytelności trudnych po cenie niższej od ich wartości nominalnej
wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w
sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG. W
powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, że „Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77
/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw
członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od
wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten
sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej
od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie
dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem
stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych
wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość
owych wierzytelności w chwili sprzedaży”. W pkt 25 ww. orzeczenia, Trybunał wskazał, że
„Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie
stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą
ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od
wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”.
Podkreślić należy, że ww. wyrok TSUE odwołuje się do wierzytelności „trudnych”, tj.
wymagalnych, o wątpliwej perspektywie spłaty.
Jak wynika z opisu sprawy Umowa Programu przewiduje wprost, że nabywane
Wierzytelności nie mogą być wątpliwe ani sporne, zaś dłużnicy Wierzytelności (klienci) nie
mogą być niewypłacalni. E. nie jest zatem zainteresowana nabywaniem Wierzytelności,
które w chwili przelewu będą zagrożone nieściągalnością, ponieważ ryzyko biznesowe dla
takich transakcji może przewyższać potencjalne korzyści. Nie jest również zamiarem E.
nabywanie Wierzytelności, w stosunku do których w chwili przelewu będzie prowadzone
postępowanie egzekucyjne lub sądowe.
E. będzie dążyć do tego, aby nie nabywać przeterminowanych Wierzytelności. Zamiarem E.
jest nabywanie Wierzytelności, których termin zapłaty jeszcze nie upłynął. Nie można
jednak wykluczyć, że E. dokona nabycia również Wierzytelności o przekroczonym terminie
płatności, co nie oznacza automatycznie że będą one zagrożone nieściągalnością.
Zatem w opisanych okolicznościach nie będzie dochodzić do nabycia wierzytelności tzw.
„trudnych”.
Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa
i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, przez factoring rozumie się
nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z
tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę,
odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto
uwzględniające wynagrodzenie faktora. Ponadto, dokonując nabycia wierzytelności faktor
zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy)
różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować przejmowanie ryzyka
wypłacalności dłużników (przy factoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności,
finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa
tego typu polega więc na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania
długu. W pojęciu usług ściągania długów i factoringu mieści się zatem m.in. skup
wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego
typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu
podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze
zwolnienia. Dodatkowo wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia
26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, definiując factoring podkreślił, że działalność
gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując
ryzyko niewywiązania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu
klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13B (d)
(3) tej dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w tym
przepisie.
W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia
opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co
oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności.
Wobec powyższego analiza czynności wykonywanych na podstawie Umowy Programu, w
ramach której Ex. Polska (Sprzedawca) będzie przenosić do Nabywcy (E.) Wierzytelności, w
zamian za dyskonto i inne opłaty, które będą stanowić wynagrodzenie zaświadczone
usługi - prowadzi do wniosku, że spełnione są wszystkie przesłanki konieczne do uznania
tej transakcji za usługę świadczoną przez E. (Nabywcę) na rzecz Sprzedawcy (Ex.).
Powyższe wnioski wynikają z następujących okoliczności - Nabywca jest podmiotem
profesjonalnie zajmującym się świadczeniem usług faktoringu i sekurytyzacji, a
świadczenie usługi na rzecz Sprzedawcy będzie miało miejsce w ramach prowadzonej
przez Nabywcę działalności. Pomiędzy stronami zaistnieje stosunek prawny wynikający z
zawartej ramowej Umowy Programu, a czynności wykonywane na podstawie ww. Umowy
będą dokonane odpłatnie.
W przedmiotowej sprawie czynności wykonywane na podstawie Umowy Programu
wypełniają znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy i w związku z tym stanowią
świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będą podlegać
opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Tym samym w
przedmiotowej sprawie czynności, które będą wykonywane przez Państwo jako Nabywcę
(Podmiot zagraniczny - Spółkę z Francji) na podstawie Umowy Programu będą stanowić
odpłatne, świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od
towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.
Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca
świadczenia przy świadczeniu usług:
1) Ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa
w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
od wartości dodanej;
2) Podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
świadczonych na jego rzecz usług.
Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i
usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia
usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność
gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej
ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.
Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy:
Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
W myśl art. 2 pkt 9 ustawy:
Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których
podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.
Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:
Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące
warunki:
a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w
przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest
zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
b) usługobiorcą jest:
- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art.
15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których
miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju –
podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
którym mowa w art. 15,
- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający
siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności
gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana
lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia,
który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z
regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony
opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie
usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.
Mając na uwadze cytowany stan prawny oraz opis sprawy należy wskazać, że w
omawianej sprawie usługodawcą będzie podmiot zagraniczny tj. E. – podmiot francuski. E.
nie posiada w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub stałego miejsce
prowadzenia działalności gospodarczej. E. nie jest zarejestrowany dla celów podatku VAT
w Polsce.
Natomiast Sprzedawca – tj. Ex. Polska nie posiada we Francji miejsca prowadzenia
działalności gospodarczej lub stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Ex.
nie jest zarejestrowany dla celów podatku od wartości dodanej we Francji.
Skoro usługodawca tj. Podmiot z Francji E. dokona czynności na podstawie Umowy
Programu na rzecz podmiotu polskiego tj. na rzecz Ex Polska, to czynności wykonywane
na podstawie ww. Umowy będą podlegać opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności
gospodarczej usługobiorcy czyli Ex. Polska, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy będą podlegać
opodatkowaniu na terytorium Polski.
Zatem nabycie przez Ex. Polska usług wykonywanych na podstawie Umowy Programu
przez E. (podmiot z siedzibą we Francji) stanowi dla Ex. Polska import usług, o którym
mowa w art. 2 pkt 9 ustawy, tym samym Ex. Polska będzie zobowiązana, na podstawie art.
17 ust. 1 pkt 4 ustawy, opodatkować ww. usługę stosownie do art. 28a ust. 1 ustawy, na
terytorium Polski.
Wobec powyższego należy uznać, że Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr
3.2, zgodnie z którym Ex. będzie podatnikiem podatku VAT w odniesieniu do Usług
świadczonych przez Wnioskodawcę na podstawie umów regulujących program
finansowania wierzytelności i w konsekwencji, Ex. będzie zobowiązana do rozpoznania
Usług jako importu usług dla celów podatku VAT w Polsce, jest prawidłowe.
Państwa wątpliwości, objęte pytaniem nr 3.3, dotyczą kwestii czy w świetle przepisów
Ustawy o VAT, dla Ex. podstawą opodatkowania z tytułu Usług świadczonych przez
Wnioskodawcę będzie jedynie kwota Dyskonta lub innych opłat ponoszonych na rzecz
Spółki.
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
nabywcy lub usługobiorcy.
Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co
stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma
otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z
otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze
mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych
przez podatnika. Kluczowa dla zrozumienia konstrukcji podstawy opodatkowania jest
zatem analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę
otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów
lub świadczenie usług.
Z opisu sprawy wynika, że nabycie Wierzytelności przez E. Finanse od Ex. w celu
świadczenia usług faktoringu będzie następowało z dyskontem w stosunku do ich
nominalnej wartości księgowej „Dyskonto”. Dyskonto to jak i inne opłaty stanowią
wynagrodzenie Spółki za świadczone usługi faktoringowe oraz przejęte przez Spółkę
ryzyko. Nie mają one charakteru odsetkowego i nie stanowią dochodów z wierzytelności.
Mając na uwadze konstrukcję normatywną podstawy opodatkowania, wyrażoną w
przytoczonych powyżej przepisach art. 29a ust. 1 i 6 ustawy, należy podkreślić, iż
podstawą opodatkowania wynikającą z tych przepisów jest w istocie - wszystko co stanowi
zapłatę za wykonaną usługę, pomniejszoną o należny z tytułu danej usługi podatek.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania, w rozumieniu art. 29a
ust. 1 ustawy o VAT, usług świadczonych przez E. Finanse na rzecz Ex., w ramach Umowy
Programu będzie kwota dyskonta oraz innych opłat, pomniejszona o należny podatek.
Tym samym Państwa stanowisko, w zakresie pytania nr 3.3, iż podstawa opodatkowania w
VAT usługi świadczonej przez E., powinna zostać ustalona w oparciu o kwotę Dyskonta i
innych opłat płatnych na rzecz Spółki, oznacza to, że postawę opodatkowania w VAT
stanowi wynagrodzenie zapłacone E., pomniejszone o należny podatek VAT (podatek
należny VAT nie stanowi podstawy opodatkowania tym podatkiem) - jest prawidłowe.
Ponadto Państwa wątpliwości, objęte pytaniem nr 3.4, dot. kwestii czy Ex. będzie mieć
prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z
rozpoznaniem importu usług.
Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług
faktoringu, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4a ustawy o VAT:
Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia
usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca.
Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota
podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4
lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.
Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT:
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10,
pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych
transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten
podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w
odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.
Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku, gdy
dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć można
w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi, tzn.
których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania
podatkowego). Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku
naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności
opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od
podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.
Należy zatem stwierdzić, że Ex. ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości
stanowiącej podatek należy z tytułu importu usług faktoringowych.
Świadczone przez E. Finanse na rzecz Usługobiorcy Ex. usługi faktoringowe (za które
Usługobiorca będzie płacił wynagrodzenie, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT
w Polsce. W konsekwencji, Ex. będzie zobowiązany rozliczyć podatek należny od usług
faktoringowych i jednocześnie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od
tych usług faktoringowych w kwocie równej temu podatkowi należnemu, w sytuacji gdy
będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i
usług.
Wobec powyższego Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 3.4, zgodnie z
którym gdy nabywane usługi będą wykorzystywane przez Ex. wyłącznie do czynności
opodatkowanych podatkiem VAT, to Usługobiorcy będzie przysługiwać prawo do
odliczenia kwoty podatku należnego wykazanego z tytułu importu usług, zgodnie z art. 86
ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT - jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu
prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Ocena Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz
podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.
Zaznaczenia wymaga, że Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego
na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania
podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza
się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa
podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę.
Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji
nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie
przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku
okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu
faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega
jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-
skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła
skutków prawnych.
Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku
postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego
organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w
sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym,
mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego,
uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację
indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd
dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w
odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (którego elementy
przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Z funkcji
ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
przez Zainteresowanego, który
jest stroną postępowania
Zainteresowany będący stroną postępowania E. – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej - ma
prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r
Ordynacji podatkowej.