W dniu 28 października 2024 r. Gmina złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z wodociągami i kanalizacją, przy zastosowaniu proporcji opartej na kryterium ilościowym. Gmina wskazała, że jej działalność w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków jest w przeważającej części działalnością gospodarczą, a wydatki inwestycyjne są bezpośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi. Organ podatkowy potwierdził, że Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w sposób zaproponowany przez nią, uznając, że metoda ta obiektywnie odzwierciedla wykorzystanie infrastruktury do działalności gospodarczej. Interpretacja jest pozytywna, potwierdzając stanowisko Gminy.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnydłowe Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
28 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z wodociągami i kanalizacją za pomocą sposobu określenia proporcji opartego na kryterium ilościowym, tj. udziale rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz zewnętrznych odbiorców w całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i na rzecz własnych jednostek, budynków i budowli) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 grudnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonuje aktualnie (...) jednostek budżetowych (dalej: Jednostki), w tym: Ośrodek Pomocy Społecznej w (...), Szkoła Podstawowa w (...), Szkoła Podstawowa w (...), Zespół Placówek Oświatowych w (...), Zespół Szkół w (...), Urząd Gminy w (...). Gmina dokonuje rozliczeń podatku od towarów i usług (dalej również: VAT (podatek od towarów i usług)) łącznie wraz ze swoimi wszystkimi jednostkami organizacyjnymi (tzw. centralizacja rozliczeń VAT) - zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454 ze zm.) (dalej: „Ustawa centralizacyjna”). Jednostki nie stanowią zatem odrębnych podatników VAT - obroty osiągane przez Jednostki są wykazywane w skonsolidowanych rozliczeniach VAT Gminy. Gmina podjęła wspólne rozliczenia w VAT z funkcjonującymi w jej strukturze Jednostkami począwszy od 1 stycznia 2017 r. Do zadań własnych Gminy, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należy w szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina jest właścicielem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej. Gmina świadczy usługi z zakresu dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, pobiera z tego tytułu opłaty oraz wystawia faktury VAT. Gmina posiada osobowość prawną, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Obszar gminy jest wyposażony w sieć wodociągową w m. A., B., C., D.,E., F., G. oraz oczyszczalnię ścieków w m. G. oraz H. Niektóre z tych obiektów, wymagają modernizacji m.in. wodociąg w A. i B., gdzie sieć wodociągowa jest najstarsza na ternie gminy oraz oczyszczalnia w m. G. Dla zapewnienia sprawności systemu wodociągowego mogącego
zapewnić wodę o odpowiednich parametrach oraz modernizację oczyszczalni ścieków w m. G. gmina opracowała dokumentację i złożyła wniosek o pozyskanie środków z PROW na realizację zadań w tym zakresie. Beneficjentem końcowym przyszłej infrastruktury jest Gmina, a po zrealizowaniu inwestycji będzie służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu - dostarczanie wody i ścieków dla jednostek organizacyjnych gminy oraz na cele p-poż. U wszystkich podmiotów korzystających z wodociągów i oczyszczalni są założone liczniki 3i Gmina jest w stanie przyporządkować ilość zużytych m wody i ścieków do czynności podlegających opodatkowaniu lub do czynności niepodlegających opodatkowaniu, czynności zwolnione nie występują. W ramach prowadzonej działalności w zakresie dostarczania wody i odbioru oraz oczyszczania ścieków, Gmina: 1) wykonuje, na podstawie umów cywilnoprawnych, odpłatne czynności w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy oraz działających na jej terenie przedsiębiorstw, którzy są obciążani kosztami zużycia wody i ścieków na podstawie wystawianych przez Gminę faktur, 2) wykonuje czynności w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków w szczególności na rzecz wskazanych Jednostek i innych obiektów gminnych - wskazane czynności, jako czynności „wewnętrzne” Gminy, są dokumentowane notami księgowymi. W związku z prowadzoną działalnością, Gmina ponosi wydatki inwestycyjne oraz bieżące na utrzymanie sieci wodno-kanalizacyjnej (w tym np. zakup paliwa, zakup narzędzi, części zamiennych i wyposażenia, zakup wodomierzy, energii elektrycznej, usług remontowych, badania jakości wody). Gmina jest w trakcie realizacji zadań inwestycyjnych zadanie nr 1: (...). Inwestycja będzie polegała na modernizacji istniejącej oczyszczalni ścieków na działce nr 1 w obr. (...), gm. (...). Wykonanie inwestycji pod nazwą „(...)”, dotyczy zakresu robót obejmującego m.in. wymianę urządzeń i rurociągów osadnika wstępnego, zbiornika retencyjnego, reaktora biologicznego, pompowni osadu powtórnego, komory stabilizacji tlenowej, wymianę kanałów technologicznych, remont budynku dmuchaw, tj. wymianę tynków, podłóg, posadzek, dachu, okien i drzwi, elewacji, murku oporowego i opaski z kostki oraz wymianę wewnętrznej instalacji elektrycznej i AKPIA. Wykonawca ma także uzyskać pozwolenie na użytkowanie obiektu. Zadanie nr 2: (...). Przedmiotem umowy jest wykonanie inwestycji pod nazwą „(...)” realizowana w trybie „Zaprojektuj i wybuduj” w oparciu o program - funkcjonalno- użytkowy (PFU). Zakres robót obejmuje m.in.: 1) wykonanie kompleksowej dokumentacji projektowej dla przebudowy wraz z przebudową obiektów i urządzeń na ujęciu wody (...) z uzyskaniem pozwolenia na budowę, 2) wykonanie robót budowlanych zgodnie z zatwierdzoną dokumentacją projektową, 3) opracowanie dokumentacji powykonawczej wraz z geodezyjną inwentaryzacją powykonawczą, 4) pełnienie nadzoru autorskiego w ramach opracowanej dokumentacji, 5) przeprowadzenie niezbędnych prób końcowych, 6) przekazanie wykonanych robót, budynków i urządzeń do użytkowania, 7) uzyskanie pozwolenia na użytkowanie lub pisma o niewniesieniu sprzeciwu do wniosku o zakończeniu robót (w zależności od wymagań określonych w decyzji o pozwoleniu na budowę). Termin realizacji ww. inwestycji: zadanie nr 1: termin realizacji inwestycji – (...) 2024 r. Inwestycja jest już zakończona. Zadanie nr 2: termin realizacji inwestycji – (...) 2025 r. Gmina dokonuje pomiaru ilości dostarczanej wody oraz ścieków odbieranych do/od poszczególnych odbiorców za pomocą wodomierzy, które umożliwiają dokładny pomiar. Urządzenia pomiarowe, przy użyciu których dokonywany jest pomiar dostawy wody oraz odbioru ścieków, umożliwiają dokładny pomiar wody dostarczonej do poszczególnych odbiorców. Cena usług za dostarczaną wodę oraz odebrane ścieki jest jednakowa dla wszystkich odbiorców. Jednocześnie Gmina dokonuje pomiarów wody zużywanej na cele przeciwpożarowe i jest w stanie określić dokładną ilość wody zużywanej na te cele. Cena usług za dostarczaną wodę oraz odebrane ścieki jest jednakowa dla wszystkich odbiorców. Od 1 stycznia 2016 r. obowiązują regulacje o tzw. prewspółczynniku, w szczególności art. 86 ust. 2a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Gmina ma jednak wątpliwości co do sposobu ustalenia proporcji, który powinna zastosować do ponoszonych wydatków bieżących oraz inwestycyjnych w zakresie infrastruktury wod.-kan. W opinii Wnioskodawcy w okolicznościach sprawy adekwatny byłby sposób oparty o kryterium ilościowe. W celu jego ustalenia, Gmina porównała roczną ilość dostarczonej 3wody oraz odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych (w m) do całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na terenie Gminy (a więc dokonywanych łącznie na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i na rzecz jednostek budżetowych Gminy oraz do innych budynków i budowli gminnych oraz wody zużywanej na cele przeciwpożarowe). Z X = ------- Z + W gdzie: x - prewspółczynnik, z - roczna ilość dostarczonej wody i ilość odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych, w - roczna ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz jednostek budżetowych Gminy, do świetlic wiejskich, remiz strażackich oraz do innych budynków, budowli gminnych (wewnętrznych) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe. W przekonaniu Gminy, prewspółczynnik obliczony w ten sposób obiektywnie odzwierciedla jaka część usług związanych z wodociągami i kanalizacją została wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i niepodatkowanej. Wyliczenie prewspółczynika dla urzędu gminy na podstawie przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Dane/rok 2023 Wartość sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej (zł) (...) Dochody wykonane urzędu gminy wynikające ze sprawozdania Rb-27S, stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu rozporządzenia (zł) (...) Prewspółczynnik (%) 10 Przy określaniu indywidualnego prewspółczynnika za podstawę wyliczeń przyjmuje się natomiast liczbę metrów sześciennych dostarczonej wody lub odebranych ścieków w 2023 roku (kryterium ilościowe). Przykładowe wyliczenie prewspółczynnika w tym przypadku przedstawiono poniżej. Wyliczenie prewspółczynnika według liczby metrów sześciennych dostarczonej wody i odebranych ścieków na podstawie 2023 roku Dane/rok, woda, ścieki, Liczba m3 zużytych na potrzeby wewnętrzne 1 226 640 razem 41 59914 417 Wzór wyliczenia 40 373X100 13 777x100 liczba m3 transakcje zewnętrzne x 100% 4 037 313 777 liczba m3 ogółem 4 159 914 417 Prewspółczynnik (%) 97,96. Wskazany sposób ustalenia proporcji obiektywnie odzwierciedla, jaka część usług związanych z wodą oraz kanalizacją została wyświadczona odpowiednio w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Porównanie ilości dostarczanej wody i odprowadzanych ścieków do podmiotów zewnętrznych do całkowitej ilości dostarczanej wody i odprowadzanych ścieków, realizowanych przez Gminę na rzecz zarówno podmiotów zewnętrznych, jak i pozostałych podmiotów, dokładnie odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Gminę usług „na zewnątrz” i „wewnątrz” (a więc na cele realizacji zadań własnych). Stąd też, w przekonaniu Gminy, proponowany przez nią sposób kalkulacji spełnia warunek rzetelności, zapewniając odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT. Natomiast sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów nie odpowiada specyfice prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej w zakresie wodociągów oraz kanalizacji, ponieważ nie odzwierciedla on faktycznego stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do celów działalności gospodarczej. Klucz ten uwzględnia wyłącznie działalność Gminy z zakresu dostaw wody i odbioru ścieków, a więc ten rodzaj działalności Gminy, do którego bezpośrednio wykorzystywane są wydatki bieżące oraz inwestycyjne na działalność wod.-kan. Zdaniem Gminy, związek wydatków z działalnością gospodarczą powinien być oceniany z uwzględnieniem przeznaczenia tych konkretnych wydatków, a nie całokształtu działalności podatnika. Natomiast sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów nie uwzględnia faktu, iż działalność Gminy związana z dostawą wody i odbiorem ścieków, stanowi działalność typowo gospodarczą, jedynie w niewielkim zakresie związaną z realizacją zadań własnych. Wydatki Gminy związane z infrastrukturą wod.-kan. nie mają żadnego związku ze zmiennymi, które, zgodnie z rozporządzeniem MF, powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynnika, takimi jak np. dochody Gminy z subwencji oświatowej, wpływy z podatków i opłat lokalnych, czy dotacje na zadania zlecone. Podobnie, nie mają one również związku z innymi opodatkowanymi dochodami Gminy, uzyskiwanymi np. ze sprzedaży nieruchomości, czy wynajmu lokali mieszkalnych. Nie ma zatem uzasadnienia dla tego, by dochody ze wskazanych czynności miały wpływ na zakres prawa do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na utrzymanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Natomiast ponoszone przez Gminę wydatki mają bezsprzeczny i bezpośredni związek ze świadczeniem usług z zakresu dostawy wody i odbioru ścieków i to te transakcje powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynnika. Klucz alokacji oparty na kryterium faktycznie dostarczonej wody i odebranych ścieków jest zatem dalece bardziej precyzyjny i oparty na relewantnych kryteriach niż klucz z rozporządzenia MF. Tymczasem wzór określony w rozporządzeniu MF wprowadza jeden sposób liczenia prewspółczynnika dla wszystkich transakcji dokonywanych przez poszczególne rodzaje jednostek sektora finansów publicznych. Klucz ten w pewien umowny, uśredniony sposób ma odzwierciedlać całokształt działalności Gminy. O ile zatem wydaje się on adekwatny do wydatków związanych z szeroko pojętą działalnością gminy (np. wydatków na utrzymanie urzędu gminy), o tyle nie jest on reprezentatywny w przypadku innych rodzajów wydatków mieszanych, które w zależności od swojego przeznaczenia, są w różnym stopniu wykorzystywane do czynności opodatkowanych (np. wydatki związane z obiektami sportowymi czy kulturalnymi, które są częściowo odpłatnie udostępniane). Stosowanie prewspółczynnika określonego w rozporządzeniu do wydatków związanych z działalnością polegającą na dostawie wody i odbiorze ścieków byłoby sprzeczne z wykładnią celowościową przepisów o prewspółczynniku. Podstawowym celem, jaki miały spełnić przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, było bowiem zapewnienie podatnikom odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w stosunku do tej części wydatków, która jest związana z czynnościami opodatkowanymi. Tymczasem, zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia prowadzi do nieuzasadnionego zaniżenia zakresu przysługującego Gminie prawa do odliczenia. Według obliczeń Gminy, prewspółczynnik Jednostki obliczony zgodnie ze wzorem z rozporządzenia MF za rok 2023 jest nieporównywalnie niższy niż faktyczny zakres czynności opodatkowanych (stanowiących działalność gospodarczą), do których Gmina wykorzysta poniesione wydatki inwestycyjne. Klucz z rozporządzenia nie zapewnia zatem zachowania zasady neutralności VAT. Stosowanie klucza z rozporządzenia MF w nieuprawniony sposób zaniża wartość podatku VAT do odzyskania pomimo tego, że ponoszone przez Gminę wydatki w przeważającym zakresie są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej. Wzór z rozporządzenia daje natomiast wynik odwrotny do rzeczywistości. Zadanie nr 1. Efekty powstałe w ramach realizowanych zadań w 96% w 2023 roku były wykorzystywane do działalności gospodarczej. Powyższe ustalono na podstawie 3rozliczenia zestawienia sprzedaży ścieków na podstawie m zużycia za 2023 rok. Sprzedaż na rzecz podmiotów zewnętrznych prowadzących działalność gospodarczą oraz osób fizycznych zużywających ścieki rozliczana jest na podstawie wystawionych 3faktur VAT i odprowadzany jest podatek należny od sprzedaży ścieków na podstawie m za zużyte ścieki w okresie rozliczeniowym. Zadanie nr 2. Efekty powstałe w ramach realizowanych zadań w 97% w 2023 roku były wykorzystywane do działalności gospodarczej. Powyższe ustalono na podstawie 3rozliczenia zestawienia sprzedaży wody na podstawie m zużycia za 2023 rok zużycie wody, sprzedaż na rzecz podmiotów zewnętrznych prowadzących działalność gospodarczą oraz osób fizycznych zużywających wodę są wystawiane faktury VAT i 3odprowadzony jest podatek należny od sprzedaży wody na podstawie m za zużytą wodę w okresie rozliczeniowym. W sytuacji, gdy efekty realizowanych zadań będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zadanie nr 1. Istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, rozliczenie będzie 3dokonane na podstawie m faktycznie zużytych ścieków, można wyliczyć na podstawie faktycznego zużycia. Zadanie nr 2. Istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, rozliczenie będzie 3dokonane na podstawie m faktycznie zużytej wody, można wyliczyć na podstawie faktycznego zużycia. Efekty zadań nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT całość będzie wykorzystana do czynności opodatkowanych i w niewielkim stopniu w procentach określonych do czynności nie podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT tj. zużytych dla jednostek organizacyjnych gminy oraz na cele p-poż. Wydatki poniesione w ramach realizowanych zadań Wnioskodawca będzie w stanie przyporządkować w ramach realizowanych zadań do każdego zadania osobno. Z uwagi na to, że wszystkie podmioty zewnętrzne, dla których Wnioskodawca świadczy usługi sprzedaży ścieków i sprzedaży wody oraz zużycie przez jednostki organizacyjne są opomiarowane najbardziej odpowiadający stanowi faktycznemu jest ten sposób rozliczenia, ponieważ będzie on odzwierciedlał rzeczywiste zużycie wody i ścieków na cele związane z działalnością gospodarczą i umożliwi odliczenie podatku naliczonego w rzeczywistej wielkości zgodnie z wyliczoną proporcją w oparciu o kryterium ilościowe. Sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwanego dalej: rozporządzenie, będzie mniej reprezentatywny. Sposób rozliczenia w oparciu o kryterium ilościowe będzie najbardziej wiarygodny i pozwoli rozliczyć w najbardziej przejrzysty sposób faktyczne zużycie ścieków i wody w realizowanych zadaniach i pozwoli na odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości do faktycznego zużycia wody i ścieków przez podmioty zewnętrzne (podmioty prowadzące działalność gospodarczą oraz osoby fizyczne) oraz przez jednostki organizacyjne oraz cele p-poż. Sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, pozwoli na dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych. Sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. 3Faktyczne zużycie na podstawie opomiarowania i wyliczenia m najbardziej odzwierciedla stan rzeczywisty zużycia ścieków i wody na cele związane z działalnością opodatkowaną i z działalnością wykorzystywaną dla jednostek organizacyjnych gminy oraz cele p-poż. W pozostałym zakresie są wystawiane faktury VAT, w których jest naliczany podatek należny za sprzedaż wody i ścieków na podstawie odczytów z liczników mieszkańców i podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Urządzenia pomiarowe stosowane do pomiarów dostarczonej wody/odebranych ścieków mają stosowne atesty i są dopuszczone do użytkowania. Każda ilość wody dostarczanej do/ ścieków odebranych od odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych jest mierzona i jest uwzględniana w sposobie określania proporcji. Pomiaru ilości zużytej wody na cele przeciwpożarowe Wnioskodawca dokonuje za pomocą wodomierzy. W przypadku, gdy zakup dotyczy czynności podlegających opodatkowaniu Wnioskodawca odliczenia dokonuje w 100%, natomiast jeżeli dotyczy czynności niepodlegających opodatkowaniu i opodatkowanych Wnioskodawca odliczenia dokonuje za pomocą prewspółczynnika. Wodomierze są zainstalowane u wszystkich odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych. x=z/(z+w) gdzie: x - prewspółczynnik; z - roczna ilość dostarczonej wody i ilość odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych za poprzedni rok podatkowy; w - roczna ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz jednostek budżetowych Gminy, do świetlic wiejskich, remiz strażackich oraz do innych budynków, budowli gminnych (wewnętrznych) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe za poprzedni rok podatkowy.
Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z wodociągami i kanalizacją za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT (dalej: „prewspółczynnik”), proporcji opartej na kryterium ilościowym, tj. udziale rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz zewnętrznych odbiorców (dokumentowanej fakturami VAT) w całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i na rzecz własnych jednostek, budynków i budowli) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe? Państwa stanowisko w sprawie Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z wodociągami i kanalizacją za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT (dalej: „prewspółczynnik”), proporcji opartego na kryterium ilościowym, tj. udziale rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz zewnętrznych odbiorców (dokumentowanej fakturami VAT) w całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i na rzecz własnych jednostek, budynków i budowli) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe. Sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów nie odpowiada specyfice prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej w zakresie wodociągów i kanalizacji, ponieważ nie odzwierciedla on faktycznego stopnia wykorzystania zakupów dotyczących wodociągów i kanalizacji do celów działalności gospodarczej. Przede wszystkim, nie uwzględnia on faktu, iż działalność Gminy związana z odbiorem ścieków i zaopatrywaniem w wodę, stanowi działalność typowo gospodarczą, jedynie w niewielkim zakresie związaną z realizacją zadań własnych. W związku z tym, Gmina powinna zastosować inny sposób ustalenia proporcji, do czego uprawnia ją wspomniany przepis art. 86 ust. 2h ustawy o VAT - w okolicznościach sprawy adekwatny byłby sposób oparty o kryterium ilościowe. Zdaniem Gminy, związek wydatków z działalnością gospodarczą powinien być oceniany z uwzględnieniem przeznaczenia tych konkretnych wydatków, a nie całokształtu działalności podatnika, jak przewiduje wzór określony w rozporządzeniu MF. Wynika to bezpośrednio z treści art. 86 ust. 2a zd. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zastosowany przez podatnika klucz powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy: odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT. W każdym przypadku należy ocenić, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku. Art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Art. 15 ust. 6 ustawy:
Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.). Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym: Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym: Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym: Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku. Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym: W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Art. 86 ust. 2b ustawy: Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Art. 86 ust. 2c ustawy: Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane: 1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością; 2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością; 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza; 4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością. Art. 86 ust. 2d ustawy: W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy. Art. 86 ust. 2g ustawy: Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio. Art. 86 ust. 2h ustawy: W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji. Art. 86 ust. 22 ustawy: Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego. Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia: Rozporządzenie: 1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”; 2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze. § 2 pkt 8 rozporządzenia: Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, b) jednostkę budżetową, c) zakład budżetowy. Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. § 3 ust. 1 rozporządzenia: W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych. W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego. § 3 ust. 2 rozporządzenia: Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru: X = A x 100/DUJST gdzie poszczególne symbole oznaczają: X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej, A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej, D - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST terytorialnego. § 2 pkt 4 rozporządzenia: Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie: a) dokonywanych przez podatników: - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju, - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, - eksportu towarów, - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju. § 2 pkt 9 rozporządzenia: Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o: a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego, d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego, e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego, f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego, g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. § 3 ust. 5 rozporządzenia: Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu: 1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności; 2) transakcji dotyczących: a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych, b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy. Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję. Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT. Art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową). W celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Wskazali Państwo, że są Państwo właścicielem infrastruktury wodociągowo- kanalizacyjnej. Świadczą Państwo usługi z zakresu dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, pobierają Państwo z tego tytułu opłaty oraz wystawiają Państwo faktury. W ramach prowadzonej działalności w zakresie dostarczania wody i odbioru oraz oczyszczania ścieków: 1) wykonują Państwo, na podstawie umów cywilnoprawnych, odpłatne czynności w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy oraz działających na jej terenie przedsiębiorstw, którzy są obciążani kosztami zużycia wody i ścieków na podstawie wystawianych przez Państwa faktur, 2) wykonują Państwo czynności w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków w szczególności na rzecz Jednostek i innych obiektów gminnych - wskazane czynności, jako czynności „wewnętrzne” Gminy, są dokumentowane notami księgowymi. Są Państwo w trakcie realizacji zadań inwestycyjnych. Zadanie nr 1: Modernizacji istniejącej oczyszczalni ścieków. Zadanie nr 2: Modernizacji obiektów ujęcia wody. W Państwa opinii w okolicznościach sprawy adekwatnym sposobem odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych w zakresie infrastruktury wodno- kanalizacyjnej byłby sposób oparty o kryterium ilościowe. W celu jego ustalenia, porównali Państwo roczną ilość dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz 3odbiorców zewnętrznych (w m) do całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na terenie Gminy (a więc dokonywanych łącznie na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i na rzecz Państwa jednostek budżetowych oraz do innych budynków i budowli gminnych oraz wody zużywanej na cele przeciwpożarowe). Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z wodociągami i kanalizacją za pomocą ww. prewspółczynnika ilościowego. Przy odliczaniu podatku naliczonego od ww. wydatków, które dotyczą działalności gospodarczej opodatkowanej oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu w pierwszej kolejności powinni Państwo zastosować regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji kiedy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten: zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Sposób określenia proporcji, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Państwu. Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. określił dla jednostek samorządu terytorialnego, w tym dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć. Jednocześnie w przypadku, gdy Infrastruktura jest wykorzystywana przez Państwa za pośrednictwem Urzędu do świadczenia usług, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, uwzględnia się zasady określone w § 3 ust. 2 rozporządzenia. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że: Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT). Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. W wyroku z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno#kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno#kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej. Wskazali Państwo, że dokonują pomiaru ilości dostarczanej wody oraz ścieków odbieranych do/od poszczególnych odbiorców za pomocą wodomierzy, które umożliwiają dokładny pomiar. Cena usług za dostarczaną wodę oraz odebrane ścieki jest jednakowa dla wszystkich odbiorców. Wodomierze są zainstalowane u wszystkich odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych. Każda ilość wody dostarczanej do/ ścieków odebranych od odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych jest mierzona i jest uwzględniana w sposobie określania proporcji. Pomiaru ilości zużytej wody na cele przeciwpożarowe dokonują Państwo za pomocą wodomierzy. W Państwa przekonaniu, prewspółczynnik obliczony w ten sposób obiektywnie odzwierciedla jaka część usług związanych z wodociągami i kanalizacją została wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i niepodatkowanej. Państwa zdaniem jest on dalece bardziej precyzyjny i oparty na relewantnych kryteriach niż klucz z rozporządzenia. Uważają Państwo, że prewspółczynnik Jednostki obliczony zgodnie ze wzorem z rozporządzenia MF za rok 2023 jest nieporównywalnie niższy niż faktyczny zakres czynności opodatkowanych (stanowiących działalność gospodarczą), do których wykorzystają Państwo poniesione wydatki inwestycyjne. Państwa zdaniem, wskazany sposób ustalenia proporcji obiektywnie odzwierciedla, jaka część usług związanych z wodą oraz kanalizacją została wyświadczona odpowiednio w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Porównanie ilości dostarczanej wody i odprowadzanych ścieków do podmiotów zewnętrznych do całkowitej ilości dostarczanej wody i odprowadzanych ścieków, realizowanych przez Państwa na rzecz zarówno podmiotów zewnętrznych, jak i pozostałych podmiotów, dokładnie odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Państwa usług „na zewnątrz” i „wewnątrz” (a więc na cele realizacji zadań własnych). Stąd też, w Państwa przekonaniu, proponowany sposób kalkulacji spełnia warunek rzetelności, zapewniając odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT. Natomiast sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów nie odpowiada specyfice prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej w zakresie wodociągów oraz kanalizacji, ponieważ nie odzwierciedla on faktycznego stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do celów działalności gospodarczej. Oceniają też Państwo, że klucz z rozporządzenia nie zapewnia zachowania zasady neutralności podatku VAT. Skoro wykorzystują/będą Państwo wykorzystywać infrastrukturę wodno-kanalizacyjną do działalności gospodarczej i do działalności innej niż gospodarcza, to przysługuje /będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na utrzymanie sieci wodno-kanalizacyjnej – w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są/będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przy czym, w sytuacji, gdy nie mają/nie będą Państwo mieli możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków do celów działalności gospodarczej, przysługuje/będzie Państwu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego za pomocą prewspółczynnika ilościowego opisanego we wniosku, tj. wg wzoru: x=z/(z+w) gdzie: x - prewspółczynnik; z - roczna ilość dostarczonej wody i ilość odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych za poprzedni rok podatkowy; w - roczna ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz jednostek budżetowych Gminy, do świetlic wiejskich, remiz strażackich oraz do innych budynków, budowli gminnych (wewnętrznych) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe za poprzedni rok podatkowy. Państwa stanowisko jest prawidłowe.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone. Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno- skarbowej zostanie ustalone, że metoda obliczenia prewspółczynnika opartego o kryterium ilościowe, tj. udziale rocznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków na rzecz zewnętrznych odbiorców (dokumentowanej fakturami VAT) w całkowitej rocznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i na rzecz własnych jednostek, budynków i budowli) oraz wody zużytej na cele przeciwpożarowe oceniona przez Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie odzwierciedli/nie będzie odzwierciedlać obiektywnie części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie jest/nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili