0111-KDIB3-3.4012.550.2024.2.JSU

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 19 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania sprzedaży na rzecz Nabywcy 1 za eksport towarów, opodatkowany w Polsce stawką 0%, wpłynął 21 listopada 2024 r. Uzupełnili go Państwo pismem z 15 listopada 2024 r. (wpływ 20 listopada 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego X sp. z o.o. (dalej: Spółka) dokonuje sprzedaży towaru w postaci koksu przemysłowo- opałowego o granulacji 40-60 mm na rzecz nabywcy z siedzibą w (...), na terytorium (...) (dalej: Nabywca 1). Towar ten jest następnie przedmiotem sprzedaży pomiędzy Nabywcą 1 a podmiotem spoza UE, posiadającym siedzibę na terytorium (...), którego danych Spółka nie zna z uwagi na obawy Nabywcy 1 co do ryzyka bezpośredniego porozumienia się X i Nabywcy 2 i zawarcia umów dostawy koksu z pominięciem podmiotu pośredniczącego. Zgodnie z zawartą umową ramową sprzedaży koksu z 19.06.2024 r. (dalej: Umowa), X zobowiązana była do dostarczania ww. towarami partiami w ilościach i terminach określonych Umową. Cena towaru określana jest jako wartość x netto za tonę towaru, zgodnie z § 3 umowy „(...) do ceny towaru zostanie doliczony podatek VAT (podatek od towarów i usług) zgodnie z obowiązującymi przepisami. Do ceny zostanie również doliczony podatek akcyzowy, w przypadku gdy sprzedaż będzie podlegała temu podatkowi”.

Wedle treści § 2 ust. 1 Umowy dostawa towarów odbywała się na warunkach FCA ze zbioru Incoterms, a jako miejsce wydania towarów (przejścia ryzyka) wskazano X. X przekazuje towar na własnym zakładzie (rampie załadunkowej) przewoźnikowi. Przewóz jest organizowany oraz opłacany przez Nabywcę 1, a wydanie jest dokumentowane wewnętrznym dokumentem wydania towaru „WZ”. Numer dokumentu WZ wskazywany jest każdorazowo w treści faktury wystawionej przez X. Spółka nie kontaktuje się z przewoźnikiem, nie ustala daty i miejsca załadunku na środek transportu, ani nie opłaca tego transportu. Czynności te leżą po stronie Nabywcy 1. W liście przewozowym wystawionym przez przewoźnika X nie jest wskazana jako nadawca towarów. Sprzedaż dokumentowana jest fakturami VAT, w których Spółka wskazuje kod CN towaru (tj.: 2704 00 10), ilość towaru, jednostkę. Stawka podatku wykazywana przez Spółkę w fakturach wynosi 0%. Spółka pierwotnie rozliczała przedmiotowe transakcje jako eksport towarów. W treści faktury wskazywany jest numer NIP Spółki poprzedzony krajem rejestracji (PL), a jako nabywca (oraz odbiorca towaru) wskazywana jest Nabywca 1 posługujący się (...) numerem identyfikacji podatkowej (...). Następnie towar ten podlegał przeładunkowi w terminalu towarowym w (...) przez podmiot (...) na zlecenie Nabywcy 1. W związku z przeładunkiem z kołowego, na kolejowy środek transportu wystawiany jest kolejowy list przewozowy (SMGS), w treści którego jako nadawca wskazywany jest Nabywca, a odbiorcą jest podmiot spoza UE (dalej: Nabywca 2). Towar podlega następnie odprawie celnej wywozowej na stacji (...) przez agencję celną (...). W treści zgłoszeń celnych wywozowych jako nadawcę towarów (eksportera) wskazywany jest Nabywca 1 oraz odbiorca spoza terytorium UE - Nabywca 2. W zgłoszeniu celny nie wprowadzono kodu dodatkowego 4PL06 wraz z następującym po nim numerem identyfikacji podatkowej X (eksportera pośredniego). Stąd w treści zgłoszenia wywozowego nie doszło do wyrażenia przez Nabywcę 1 (eksportera ujętego w Polu 2 zgłoszenia celnego) zgody na udostępnienie danych ze zgłoszenia Spółce. X uzyskuje wydruki komunikatów IE599 od Nabywcy 1 wraz z załącznikami dołączonymi do zgłoszenia wywozowego, tj.: świadectwo EUR.1 i faktury Nabywcy 1 wystawione na Nabywcę 2 oraz kwity wagowe. Dokumenty te potwierdzają tożsamość towaru wywożonego z towarem będącym przedmiotem sprzedaży między X a Nabywcą 1. Z treści zgłoszenia wywozowego wynika, iż warunki dostawy pomiędzy Nabywcą 1 a Nabywcą 2 to warunek DAP Gyasin (UA) ze zbioru reguł INCOTERMS. W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytania Organu: 1. Czy przez podmiot wymieniony we wniosku jako „Nabywca 2” należy rozumieć podmiot spoza UE posiadający siedzibę na terytorium (...) – odpowiedzieli Państwo: Nabywcą 2, w opisanym we wniosku stanie faktycznym jest podmiot spoza UE posiadający siedzibę na terytorium (...). W przypadku zdarzenia przyszłego rolę tego podmiotu pełnić będzie również podmiot posiadający siedzibę poza terytorium UE (na terytorium (...) lub innego państwa spoza UE). 2. W którym momencie (w jakim kraju) nastąpiło/nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel z Państwa Spółki na Nabywcę 1 i z Nabywcy 1 na Nabywcę 2 – odpowiedzieli Państwo: Przejście prawa do rozporządzania towarem jak właściciel pomiędzy Wnioskodawcą X następuje na terytorium Polski (warunki dostawy FCA (...), ze zbioru reguł Incoterms). W stosunku do drugiej dostawy (między Nabywcą 1 oraz Nabywcą 2) stosowane są warunki dostawy DAP Gaysin (Hajsyn), a więc prawo do rozporządzania towarem przechodzi na Nabywcę 2 na terytorium (...). W przypadku zdarzeń przyszłych przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel będzie następowało w taki sam sposób. 3. Czy transport towaru miał/będzie miał ciągły i nieprzerwany charakter (towar nie był/nie będzie poddawany żadnym czynnościom, które przerwałyby ciągłość tego transportu, np. rozpakowaniu, modyfikacji lub innym tego typu czynnościom)? Czy w terminalu towarowym w (...) towar był jedynie przeładowany z kołowego na kolejowy środek transportu - odpowiedzieli Państwo: W czasie transportu towar nie jest i nie będzie poddawany żadnym czynnościom polegającym na rozpakowaniu, modyfikacji, przerobieniu lub przetworzeniu. Towar w terminalu towarowym w (...) podlegał (i będzie podlegać) wyłącznie przeładunkowi z kołowego, na kolejowy środek transportu wystawiany jest kolejowy list przewozowy (SMGS), nie są dokonywane żadne inne czynności. 4. Czy Nabywca 1 wykonując czynności związane z realizacją transportu działał/będzie działał na własną rzecz (czyli nie działał/nie będzie działał na rzecz/zlecenie podmiotu spoza UE) - odpowiedzieli Państwo: Nabywca 1 wykonując czynności związane z realizacją transportu działał (oraz będzie działał) na własną rzecz. Nie dokonuje (i nie będzie dokonywał) on tych czynności na zlecenie podmiotu spoza UE. 5. Czy podmiot spoza UE (nabywca z kraju trzeciego) podjął/wykonał/będzie podejmował /wykonywał jakiekolwiek czynności związane z transportem towarów? Jeśli tak, to prosimy wskazać jakie - odpowiedzieli Państwo: Organizacja i transport towarów dokonywany jest wyłącznie na rzecz Nabywcy 1. Wyłącznie ten podmiot zleca (oraz będzie zlecał) przewóz towarów. Nabywca 2 nie wykonuje żadnych czynności transportowych. Odbiera on towar dopiero w miejscu przeznaczenia, tj. w kraju spoza UE - w przypadku opisanego stanu faktycznego na terytorium (...). 6. Czy Spółka posiadała/będzie posiadała dokumenty, potwierdzające wywóz poza terytorium UE towarów na rzecz podmiotu spoza UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy - odpowiedzieli Państwo: W zaistniałym stanie faktycznym Spółka posiadała dokumenty potwierdzające wywóz poza terytorium UE przed upływem do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. W przypadku zdarzeń przyszłych Spółka będzie posiadać ww. dokumenty przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Jednak w przypadku, gdy Spółka nie otrzyma ich w tymże terminie będzie ona stosować się do postępowania przewidzianego art. 41 ust. 7 - ust. 9 ustawy o VAT. 7. czy wydruki komunikatów IE599, które otrzymują Państwo od Nabywcy 1, są/będą potwierdzone przez właściwy organ celny - odpowiedzieli Państwo: Wydruki otrzymane przez Spółkę nie są potwierdzone przez właściwy organ celny. W przypadku zdarzeń przyszłych Spółka zakłada działanie mające prowadzić do uzyskiwania dokumentów w formie elektronicznej otrzymanych z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych. W tym celu Spółka zamierza, w umowach z Nabywcą 1, który zleca odprawy agencji celnej, zobowiązać do tego, aby w zgłoszeniu celnym wskazany był kod EXP16 wraz z numerem identyfikacji podatkowej Spółki oraz numerem faktury dokumentującej dostawę dokonaną przez Spółkę (odpowiednik dotychczasowego wpisu w polu 44 zgłoszenia celnego kodu 4PL6 i następującego po nim wpisaniu numeru identyfikacji podatkowej). Powyższe skutkować będzie generowaniem komunikatu potwierdzenia wywozu w formie elektronicznej bezpośrednio Spółce (w miejsce wydruku). 8. Czy w przypadku transakcji będącej przedmiotem zdarzeń przyszłych, Spółka będzie w posiadaniu dokumentów, z których wynikać będzie tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu - odpowiedzieli Państwo: Tak, Spółka - w zakresie zdarzeń przyszłych - będzie dysponować kompletem dokumentów potwierdzających tożsamość towarów będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Dokumentami tymi będą: - kwit wagowy, w którym wskazano datę załadunku towaru na kołowy środek przewozu, rodzaj towaru, numer środka transportu oraz numer założonych na środek transportu plomb, - kolejowy list przewozowy (SMGS), potwierdzający wagę oraz rodzaj towaru wraz z wykazem numerów wagonów, - świadectwo przewozowe EUR.1, w którego treści wskazane są numery wagonów, o których mowa powyżej, - komunikat cc529 potwierdzenie zwolnienia do procedury wywozu (dawniej: IE529), w którego treści wskazane są informacje na temat rodzaju i wagi towarów oraz numery wagonów, o których mowa wyżej, - komunikat cc599 potwierdzenie wywozu (dawniej: IE599), w którego treści wskazane są informacje na temat rodzaju i wagi towarów oraz numery wagonów, o których mowa wyżej.

Pytanie

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, który może również wystąpić w przyszłości, sprzedaż na rzecz Nabywcy 1 z siedzibą w (...), dokonana na warunkach FCA (...) stanowi dla X (Wnioskodawcy) eksport towarów, opodatkowany w Polsce stawką 0%? Państwa stanowisko w sprawie Wedle treści art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2 uVAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. czynności odpłatnej dostawy towarów oraz eksportu tych towarów. Pod pojęciem eksportu towarów na gruncie ustawy rozumieć należy dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium UE przez: 1) dostawcę lub na jego rzecz lub 2) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych. Do eksportu w rozumieniu ustawy dochodzi wyłącznie, gdy wywóz towarów poza terytorium UE jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych (art. 2 pkt 8 uVAT in fine). Wedle art. 41 ust. 4 w zw. z ust. 6 uVAT w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a (eksport bezpośredni) stawka podatku wynosi 0% pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Dokumentami uprawniającym do zastosowania tej stawki są: 1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu; 2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność; 3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Powyższym dokumentem w formie elektronicznej (pkt 1 oraz pkt 2) powyżej był do dnia 30.10.2024 r. komunikat IE599 w formacie xml. W tym zakresie wskazać należy, iż 31.10.2024 r. Krajowa Administracja Skarbowa wdrożyła nowe wersje systemów do obsługi procedur wywozowych i tranzytowych, tj. odpowiednio AES/ECS2 PLUS i NCTS2 PLUS. W kontekście stosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów, doszło więc do zmiany nazewnictwa elektronicznych komunikatów celnych, co nie ma wpływu na zasady potwierdzania wywozu towarów poza UE. W systemie AES/ECS2 PLUS nie funkcjonuje już komunikat IE599, który został zastąpiony komunikatem CC599C. CC599C pełni jednak taką samą rolę jak jego poprzednik, tj. jako dokument celny stanowi potwierdzenie wywozu, w tym dla celów podatkowych, i zawiera m.in. dane zgłoszenia z momentu zwolnienia do procedury, wynik przeprowadzonej kontroli towaru oraz informację o potwierdzeniu wywozu albo zatrzymaniu towaru na granicy wraz ze stosowną datą. Zmiana nazw komunikatów nie ma wpływu na zasady potwierdzania wywozu, a Wnioskodawca dla zdarzeń przyszłych korzystał będzie z nazwy komunikatu IE599, zamiennie względem CC599C. Zasady zastosowania stawki 0% podatku, właściwe dla eksportu bezpośredniego (art. 2 pkt 8 lit. a uVAT) można odpowiednio stosować dla eksportu pośredniego, przewidzianego w art. 2 pkt 8 lit. b uVAT. Warunkiem ich zastosowania jest to, aby podatnik dysponował dokumentem potwierdzającym wywóz, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu (art. 41 ust. 11 uVAT). Jak wynika z opisanego stanu faktycznego X dokonuje dostawy towarów na rzecz Nabywcy 1 (podmiotu innego niż polski), transakcja - wedle Umowy - dokonywana jest na warunkach FCA (...). Następnie Nabywca 1 dokonuje dostawy tego samego towaru podmiotowi spoza UE (Nabywca 2). W międzyczasie towar ten jest przeładowywany (z kołowego, na kolejowy środek transportu) i wysyłany poza terytorium UE. X nie organizuje transportu, ani nie jest wskazana w liście przewozowym jako nadawca towarów. Zarówno zamówienie usług przewozowych, jak i ich opłacenie dokonywane jest przez Nabywcę 1, podmiot ten również wydaje przewoźnikowi instrukcje co do sposobu przewozu, wyznaczając miejsce przeładunku towarów. Podkreślić należy więc, iż: 1) występuje kilka dostaw (w rozumieniu prawno-podatkowym) tego samego towaru, 2) towar jest transportowany z X sp. z o.o. poza UE, a w międzyczasie przeładowywany na kolejowy środek transportu, 3) organizatorem transportu jest drugi podmiot w łańcuchu. Transport towaru w rozumieniu gospodarczym ma charakter bezpośredni. W chwili wydania towaru przewoźnikowi (działającemu na zlecenie Nabywcy 1) Wnioskodawca wie, że dojdzie do przeładunku na kolejowy środek transportu. Wynika to z obiektywnych przesłanek logistycznych. Transport kolejowy jest transportem tańszym oraz częściej spotykanym przy przewozie tego rodzaju towaru (koksu). Przeładunek ma więc czysto logistyczną naturę, w celu przepakowania towarów, zmiany środka transportu, a więc zdaniem X taki przeładunek nie przerywa łańcucha dostaw. Opisana sytuacja (kilka dostaw tego samego towaru) odpowiada tzw. transakcji łańcuchowej na gruncie podatku VAT. Wedle art. 22 ust. 2 uVAT w takim przypadku, gdy towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie. Na gruncie tego przepisu ustawodawca określił tzw. dostawę ruchomą. W transakcjach łańcuchowych wyłącznie jedna dostawa będzie posiadać taki przymiot. Pozostałe są uznawane - na gruncie podatku VAT - za dostawy dokonane w poszczególnych krajach podatników biorących udział w transakcji. Tym samym stosownie do art. 22 ust. 2a uVAT w przypadku towarów, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju (PL) na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie. Z kolei jak stanowi art. 22 ust. 2e uVAT w przypadku towarów, o których mowa w art. 22 ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez: 1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie; 2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy. Ponadto w art. 22 ust. 3 uVAT wskazano, że w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która: 1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, 2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów. Tak więc dla prawidłowego rozpoznania dostawy ruchomej i miejsca opodatkowania poszczególnych dostaw w łańcuchu przesądzającym jest ustalenie warunków dostawy pomiędzy stronami (w tym organizacja transportu) oraz to, czy towar jest bezpośrednio transportowany od pierwszego do ostatniego nabywcy (vide: art. 22 ust. 2 uVAT). Analizując pierwszą z kwestii (warunki dostawy, w tym organizację transportu) podnieś należy, iż wedle Umowy dostawa pomiędzy X a Nabywcą 1 dokonywana jest na warunkach FCA (...) ze zbioru reguł INCOTERMS. Zasadniczo grupa „F” reguł zobowiązuje sprzedającego do dokonania odprawy celnej eksportowej (co jednak w tym przypadku jest w gestii Nabywcy 1). Sprzedający natomiast nie opłaca kosztów transportu ani ubezpieczenia. Druga dostawa, tj. dokonywana pomiędzy Nabywcą 1 oraz Nabywcą 2 (podmiot z UA) realizowana jest na warunkach DAP, a zgodnie z nimi towar musi zostać dostarczony do konkretnego miejsca poza terytorium UE (tj. na terytorium (...). Strona sprzedająca (Nabywca 1) odpowiada za dostarczenie towaru do ustalonego miejsca i o określonym czasie, natomiast odpowiedzialność rozładunku leży po stronie nabywcy. Tak więc analizując warunki dostawy, najważniejszym kryterium jest określenie, w jakim momencie (w którym miejscu) dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel między przedostatnim a ostatnim uczestnikiem łańcucha. I tak, gdy przeniesienie to przeniesienie . prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel następuje pomiędzy pośrednikiem i jego nabywcą już w państwie zakończenia wysyłki, wówczas należy uznać, że reguła ogólna z art. 22 ust. 2a uVAT nie zostaje zmieniona, a tym samym tzw. transakcję ruchomą należy przypisać do dostawy dokonywanej do tego pośrednika (Nabywca 1) przez X. Powyższemu odpowiada sytuacja opisana przez X, która co prawda przenosi prawo do rozporządzania towarami na rzecz Nabywcy 1 na terytorium Polski - FCA (...), ale prawo do rozporządzania tymi towarami na rzecz Nabywcy 2 (ostateczny nabywca), przechodzi na ten podmiot dopiero poza terytorium UE. Tym samym kierując się treścią art. 22 ust. 2a uVAT dostawę ruchomą należy przyporządkować X (Wnioskodawcy), która to będzie eksporterem pośrednim, co implikuje prawo do zastosowania stawki 0%. Stanowisko takie potwierdza m.in.: 1) interpretacja indywidualna z 15.05.2020 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL1-3.4012.99.2020.1.JK 2) interpretacja indywidualne z 7.08.2020 r., wydana przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0114-KDIP1-2.4012.239.2020.1.RM 3) interpretacja indywidualna z dnia 8.02.2024 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0112-KDIL1-3.4012.552.2023.2.JK 4) interpretacja indywidualna z dnia 10.02.2020 r., wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL3.4012.50.2019.2.AW. Jak stanowi art. 41 ust. 4 uVAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, ww. stawkę stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Stosownie do art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności: 1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu; 2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność; 3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny. Ponadto, na podstawie art. 41 ust. 11 uVAT, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b tej ustawy (eksport pośredni), jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio. Aby zatem możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego potwierdzenia wywozu towarów przez urząd celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpi wywóz towarów że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana. Przepis art. 41 ust. 6a pkt 1-3 ustawy o VAT w szczególności wymienia dokumenty, które w praktyce służą dokumentowaniu eksportu. Dokumenty te związane są z systemem teleinformatycznym polskiej administracji celno-skarbowej, który jest systemem wspólnotowym, umożliwiającym dokonywanie i obsługę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej, zarówno w urzędzie wywozu jak i wyprowadzenia. System ten opiera się na obiegu dokumentów pomiędzy urzędami a podmiotami dokonującymi zgłoszeń. W ramach tego systemu dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza UE jest komunikat IE599, podpisany przez system przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat ten zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. Niemniej jednak katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Przy czym, zgodnie z ww. art. 41 ust. 11 ww. ustawy, w przypadku eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b tej ustawy, stawka podatku w wysokości 0% ma zastosowanie, jeżeli spełnione zostaną warunki zawarte w tym przepisie. Dokument, jakim podatnik powinien się posłużyć dla wykazania eksportu pośredniego, winien tę okoliczność jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzać. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny i potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Jak wyżej ustalono, w niniejszej sprawie przesłanki uznania opisanej transakcji sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę za eksport towarów zostały spełnione. Towary będące przedmiotem eksportu zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej, a celna procedura wywozu rozpoczęła się w Polsce. Ponadto Spółka jest w posiadaniu wszystkich komunikatów IE599 dotyczących opisywanych transakcji, wystawionych przez administrację celną Nabywcy 1. Z komunikatów tych wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy (dokonanej przez Spółkę na Nabywcę 1) i wywozu. Wnioskodawca może jednoznacznie powiązać te komunikaty, wystawione na Nabywcę 1, z fakturami sprzedaży X wystawionymi na rzecz Nabywcy 1 (ilość towarów jest tożsama z ilością towarów na fakturach sprzedaży X). Tym samym w ocenie Wnioskodawcy (X), dysponując dokumentem elektronicznym IE599, który potwierdza jednoznacznie wywóz towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej i wynika z niego tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy (dokonanej przez Spółkę) i wywozu - ma prawo do opodatkowania sprzedaży towarów na rzecz Nabywcy 1 stawką VAT w wysokości 0% z tytułu dokonanego eksportu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361, ze zm.), zwanej dalej ustawą: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju. Według art. 2 pkt 1 ustawy: Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. W myśl art. 2 pkt 3 ustawy: Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej. Na mocy art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzącego w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Na podstawie art. 2 pkt 5 ustawy: Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy: Przez towary rozumie są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy – dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy: Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy: Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez: a) dostawcę lub na jego rzecz, lub b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Zatem, aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki: - musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, - towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, - wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz. Zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu, regulują przepisy art. 22 ust. 1 – ust. 4 ustawy. Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy: Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Z kolei według art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy: Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy: W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie. W myśl art. 22 ust. 2a ustawy: W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie. Zatem, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”. Przy czym, w przypadku gdy towar transportowany jest przez pierwszego dostawcę, transport towarów należy przyporządkować dostawie towarów dokonywanej przez tego dostawcę (pierwszej dostawie w ramach łańcucha dostaw). Z kolei gdy towar transportowany jest przez ostatniego nabywcę, transport towarów należy przyporządkować dostawie dla tego nabywcy (ostatniej dostawie w łańcuchu). Na mocy art. 22 ust. 2e ustawy: W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez: 1) pierwszego dostawcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie; 2) ostatniego nabywcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy. Z przepisu art. 22 ust. 3 ustawy wynika, że: W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która: 1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów; 2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów. W myśl tego przepisu wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru. Transakcja ruchoma stanowi dla dostawcy eksport lub wewnątrzwspólnotową dostawę towaru, a dla nabywcy import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów. W myśl art. 41 ust. 6, 6a, 7, 8, 9 i 11 ustawy: 6. Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. 6a Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności: 1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu; 2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność; 3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny. 7. Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju. 8. Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu. 9. Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument. 11. Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio. Z powołanych przepisów prawa wynika, że zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Z opisu sprawy wynika, że Spółka dokonuje sprzedaży towaru na rzecz Nabywcy 1 z siedzibą na terytorium (...). Towar ten jest następnie przedmiotem sprzedaży pomiędzy Nabywcą 1 a podmiotem spoza UE – Nabywcą 2, posiadającym siedzibę na terytorium (...), lub w przypadku zdarzenia przyszłego rolę tego podmiotu pełnić będzie również podmiot posiadający siedzibę poza terytorium UE - na terytorium (...) lub innego państwa spoza UE. Zgodnie z zawartą umową sprzedaży Spółka zobowiązana była do dostarczania towaru partiami w ilościach i terminach określonych Umową. Dostawa towarów odbywała się na warunkach FCA ze zbioru Incoterms, a jako miejsce wydania towarów (przejścia ryzyka) wskazano Spółkę, która przekazuje towar na własnym zakładzie (rampie załadunkowej) przewoźnikowi. Zgodnie z Państwa wskazaniem, przejście prawa do rozporządzania towarem jak właściciel pomiędzy Spółką a Nabywcą 1 następuje na terytorium Polski. Natomiast między Nabywcą 1 oraz Nabywcą 2 prawo do rozporządzania towarem przechodzi na Nabywcę 2 na terytorium (...). Wyjaśnili Państwo również, że w przypadku zdarzeń przyszłych przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel będzie następowało w taki sam sposób. Przewóz jest organizowany oraz opłacany przez Nabywcę 1, a wydanie jest dokumentowane wewnętrznym dokumentem wydania towaru „WZ”. Numer dokumentu WZ wskazywany jest każdorazowo w treści faktury wystawionej przez Spółkę. Spółka nie kontaktuje się z przewoźnikiem, nie ustala daty i miejsca załadunku na środek transportu, ani nie opłaca tego transportu. Czynności te leżą po stronie Nabywcy 1, który wykonując czynności związane z realizacją transportu, działał (oraz będzie działał) na własną rzecz. Nie dokonuje (i nie będzie dokonywał) on tych czynności na zlecenie podmiotu spoza UE. Zatem - jak Państwo wskazali - organizacja i transport towarów dokonywany jest wyłącznie przez Nabywcę 1. Wyłącznie ten podmiot zleca (oraz będzie zlecał) przewóz towarów. Nabywca 2 nie wykonuje żadnych czynności transportowych. Odbiera on towar dopiero w miejscu przeznaczenia, tj. w kraju spoza UE - w przypadku opisanego stanu faktycznego na terytorium (...). W liście przewozowym wystawionym przez przewoźnika Spółka nie jest wskazana jako nadawca towarów. Sprzedaż dokumentowana jest fakturami VAT, w których Spółka wskazuje kod CN towaru, ilość towaru, jednostkę. W treści faktury wskazywany jest numer NIP Spółki poprzedzony krajem rejestracji (PL), a jako nabywca (oraz odbiorca towaru) wskazywana jest Nabywca 1 posługujący się (...) numerem identyfikacji podatkowej. Następnie towar ten podlegał przeładunkowi w terminalu towarowym (na terytorium Polski) przez inny podmiot na zlecenie Nabywcy 1. Zgodnie z informacją podaną we wniosku, towar w terminalu towarowym podlegał (i będzie podlegać) wyłącznie przeładunkowi z kołowego, na kolejowy środek transportu, nie są dokonywane żadne inne czynności. W czasie transportu towar nie jest i nie będzie poddawany żadnym czynnościom polegającym na rozpakowaniu, modyfikacji, przerobieniu lub przetworzeniu. W związku z przeładunkiem wystawiany jest kolejowy list przewozowy (SMGS), w treści którego jako nadawca wskazywany jest Nabywca, a odbiorcą jest Nabywca 2 - podmiot spoza UE. Towar podlega następnie odprawie celnej wywozowej (na terytorium Polski) przez agencję celną. W treści zgłoszeń celnych wywozowych jako nadawcę towarów (eksportera) wskazywany jest Nabywca 1 oraz odbiorca spoza terytorium UE - Nabywca 2. W zgłoszeniu celny nie wprowadzono kodu dodatkowego 4PL06 wraz z następującym po nim numerem identyfikacji podatkowej Spółki (eksportera pośredniego). Stąd w treści zgłoszenia wywozowego nie doszło do wyrażenia przez Nabywcę 1 (eksportera ujętego w Polu 2 zgłoszenia celnego) zgody na udostępnienie danych ze zgłoszenia Spółce. Spółka uzyskuje wydruki komunikatów IE599 od Nabywcy 1 wraz z załącznikami dołączonymi do zgłoszenia wywozowego. Wskazali państwo, że dokumenty te potwierdzają tożsamość towaru wywożonego z towarem będącym przedmiotem sprzedaży między Spółką a Nabywcą 1. Natomiast - jak wprost podali Państwo w uzupełnieniu opisu sprawy - wydruki komunikatów IE599 od Nabywcy 1, otrzymane przez Spółkę nie są potwierdzone przez właściwy organ celny. W przypadku zdarzeń przyszłych Spółka zakłada działanie mające prowadzić do uzyskiwania dokumentów w formie elektronicznej otrzymanych z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych. W tym celu Spółka zamierza, w umowach z Nabywcą 1, który zleca odprawy agencji celnej, zobowiązać do tego, aby w zgłoszeniu celnym wskazany był kod EXP16 wraz z numerem identyfikacji podatkowej Spółki oraz numerem faktury dokumentującej dostawę dokonaną przez Spółkę – co, jak Państwo wskazali – skutkować będzie generowaniem komunikatu potwierdzenia wywozu w formie elektronicznej bezpośrednio Spółce (w miejsce wydruku). Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy w przedstawionym stanie faktycznym, który może również wystąpić w przyszłości, sprzedaż na rzecz Nabywcy 1 z siedzibą w (...), dokonana na warunkach FCA stanowi dla Państwa Spółki eksport towarów, opodatkowany w Polsce stawką 0%. W pierwszej kolejności – chcąc odpowiedzieć na Państwa wątpliwości – niezbędne jest rozpoznanie charakteru opisanej we wniosku transakcji na gruncie przepisów ustawy. W wyroku z 16 grudnia 2010 r. w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV, TSUE wskazał, że w sytuacji gdy towar jest wysyłany lub transportowany od pierwszego dostawcy do ostatecznego nabywcy przez podmiot pośredniczący, dla oceny która transakcja skutkuje wysyłką lub transportem towarów kluczowe jest określenie, gdzie podmiot pośredniczący przenosi prawo do dysponowania towarem jak właściciel na tego ostatecznego nabywcę. W wyroku tym TSUE stwierdził: „Jeżeli towar jest przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw między różnymi podatnikami, działającymi w takim charakterze, ale jednocześnie jest przedmiotem tylko jednego transportu wewnątrzwspólnotowego, ustalenie czynności, której należy przypisać ten transport, tj. pierwszej lub drugiej dostawy (...) następuje w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy w celu ustalenia, która z tych dwóch dostaw spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową. W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego (...)”. Zatem, dla prawidłowego rozpoznania dostawy ruchomej i miejsca opodatkowania poszczególnych dostaw w łańcuchu przesądzającym jest ustalenie warunków dostawy pomiędzy stronami (w tym organizacja transportu) oraz to, czy towar jest bezpośrednio transportowany od pierwszego do ostatniego nabywcy. Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, powołane orzecznictwo oraz przedstawione okoliczności sprawy, w analizowanej sprawie, transport towarów należy przypisać dostawie dokonanej przez Spółkę na rzecz Nabywcy 1 - z siedzibą na terytorium (...). W konsekwencji, dostawę towarów dokonaną przez Spółkę na rzecz Nabywcy 1 należy traktować – stosownie do art. 22 ust. 2a ustawy – jako dostawę „ruchomą”, dokonaną i podlegającą opodatkowaniu w miejscu rozpoczęcia transportu, tj. w Polsce. Zatem, skoro towar będzie transportowany z terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego - (...) lub inne państwo spoza UE, co potwierdzi właściwy organ celny, Spółka powinien rozpoznać eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy. Aby jednak do dostaw eksportowych zastosować stawkę podatku w wysokości 0% eksporter powinien – w stosownych terminach – uzyskać dokument (dokumenty) potwierdzający (potwierdzające) wywóz jego towarów poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 ustawy). Z kolei w art. 41 ust. 6a ustawy, odwołującym się do art. 41 ust. 6 ustawy, zostały wymienione dokumenty, które w sposób bezsporny potwierdzają, że nastąpił wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zauważyć przy tym należy, że te wymienione dokumenty mają charakter dokumentów urzędowych. Katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla potwierdzenia eksportu może posłużyć się każdym dokumentem o charakterze urzędowym, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Przepis art. 41 ust. 6a należy bowiem odczytywać w powiązaniu z definicją eksportu, zawartą w art. 2 pkt 8 ustawy, co prowadzi do konkluzji, że tylko dokument urzędowy, zawierający potwierdzenie właściwego organu celnego, w sposób wyczerpujący dokumentuje, że nastąpił eksport towarów. Ponadto do posiadania dokumentu celnego, potwierdzającego procedurę wywozu towarów, odwołuje się uregulowanie zawarte w art. 41 ust. 8 ustawy. Co do zasady zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE, do 30 października 2024 r., składane były w formie elektronicznej z wykorzystaniem sytemu AES (Automatyczny System Eksportu). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE 515 były składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszczał obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyłał do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE 518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518 system AES generował automatycznie komunikat IE 599 i przesyłał go zgłaszającemu. Komunikat IE 599 – do 30 października 2024 r. – był dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera. Należy dodatkowo zaznaczyć, że komunikat IE 599, mógł być wydany nie tylko przez administrację celną krajową, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego. Nie ulega zatem wątpliwości, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE (do 30 października 2024 r.) był: • elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES, • wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny, • elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność była zapewniona. W tym miejscy wskazać należy, że od 31.10.2024 r., komunikat IE-599 został zastąpiony przez komunikat CC599C. Wynika to z faktu uruchomienia systemów AES/ECS2 PLUS i NCTS2 PLUS., natomiast funkcja nowego komunikatu z perspektywy rozliczeń VAT jest taka sama. Zatem uznanie danej czynności za eksport towarów i jej opodatkowanie stawką w wysokości 0% wymaga zrealizowania warunku dotyczącego potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Może to być organ celny krajowy, jak również organ innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpi wywóz towarów, i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju. Przy tym konieczne jest, aby wywóz ten nastąpił w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, stanowiący urzędowe potwierdzenie faktycznego dokonania wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Oznacza to w konsekwencji, że nie każdy dokument lub zestaw dokumentów będzie mógł stanowić prawidłowe, upoważniające do zastosowania stawki 0%, potwierdzenie, że doszło do eksportu towarów. Biorąc pod uwagę powyższe, skoro – jak sami Państwo wskazali – wydruki komunikatów IE599, które otrzymali Państwo od Nabywcy 1, nie zostały potwierdzone przez właściwy organ celny, to w konsekwencji nie byli Państwo, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, uprawnieni do zastosowania stawki 0% dla towarów, które zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej. Natomiast, w odniesieniu do opisanej sytuacji, która może również wystąpić w przyszłości, zauważyć należy, że zgodnie z Państwa wskazaniem, jeśli Spółka będzie w posiadaniu dokumentów w formie elektronicznej otrzymanych z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych oraz dysponować będzie kompletem dokumentów potwierdzających tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu, to w konsekwencji, przy spełnieniu powyższych warunków, będą Państwo, uprawnieni do zastosowania stawki 0% dla towarów, wywożonych poza terytorium Unii Europejskiej. Tym samym, oceniając całościowo Państwa stanowisko należy je uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy: - stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia; - zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15). Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.