0111-KDSB1-1.440.178.2024.5.GB

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 12 kwietnia 2024 r. (data wpływu 12 kwietnia 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia 22 maja 2024 r. (data wpływu 22 maja 2024 r.), 15 lipca 2024 r. (data wpływu 15 lipca 2024 r.) oraz 29 lipca 2024 r. (data wpływu 29 lipca 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa i montaż pergoli (…) montowanej do istniejącego tarasu

Opis usługi: Wnioskodawca realizuje świadczenie kompleksowe dotyczące dostawy i montażu pergoli z (…), w ramach którego wykonuje następujące czynności: dokonanie oględzin miejsca, w którym pergola będzie zestawiana, dokonanie pomiarów niezbędnych do ustalenia wielkości pergoli i zaprojektowanie pergoli na bazie wybranych przez klienta elementów konstrukcyjnych, zamówienie materiałów i półproduktów do wykonania elementów pergoli, zakup systemów mocujących, zamówienie elementów sterujących dachem oraz ścianami bocznymi pergoli, przygotowanie przez Wnioskodawcę pergoli, przygotowanie systemów kotwiących w bryle budynku, przygotowanie elementów kotwiących w tarasie, wykonanie instalacji elektrycznej poprzez położenie okablowania celem podpięcia do istniejącej instalacji elektrycznej systemu elektrycznego pozwalającego na przesuw elementów ruchomych pergoli (dach oraz ściany), montaż pergoli. Do wykonania konstrukcji pergoli i jej montażu używane są szlifierki kątowe, wkrętarki, wiertarki udarowe, komplet kluczy płaskich, nasadowych, imbusowych, poziomice, młotki, miarki, pistolety do silikonu, śrubokręty, wiertła do metalu, drewna, betonu. Demontaż pergoli pozostawia uszkodzenia w ścianie budynku, które muszą zostać naprawione, tj. uzupełnienie izolacji cieplnej w miejscu jej ominięcia/wycięcia, uzupełnienie ubytków, siatek elewacyjnych w miejscach, w których pergola została zamontowana, uzupełnienie otworów po kotwach, uzupełnienie elewacji. Zdemontowana pergola nie nadaje się do ponownego użytku, ze względu na możliwe wygięcia, zniszczenia jej konstrukcji przy demontażu, nie nadają się do ponownego użycia elementy kotwiące pergolę, czy fundamenty. Taki sposób montażu sprawia, że pergola staje się integralną częścią budynku, a jej demontaż bez uszkodzenia struktury budynku i samej pergoli jest niemożliwy. Wynagrodzenie skalkulowane jest dla całości świadczenia, bez podziału na poszczególne czynności, z uwagi na fakt, że Klient zainteresowany jest nabyciem świadczenia kompleksowego, a nie jego poszczególnych elementów składowych.

Rozstrzygnięcie: PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 2015 – 43

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2024 r. do tut. Organu wpłynął wniosek, uzupełniony w dniu 22 maja 2024 r., 15 lipca 2024 r. oraz 29 lipca 2024 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej dotyczącej dostawy i montażu pergoli z (…) montowanej do istniejącego tarasu.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis:

Firma zajmuje się montażem między innymi pergoli (…) oraz markiz. W przypadku pergoli są one montowane między innymi, przy budynkach mieszkalnych na przygotowanym przez wykonawcę lub inwestora betonowym fundamencie, który wymaga specjalistycznego przygotowania pod montaż, zgodnie ze sztuką budowlaną. Montaż pergoli polega na jej trwałym połączeniu z budynkiem w taki sposób, że jest ona zespalana z budynkiem oraz fundamentem za pomocą kotew bądź metalowych uchwytów czy kołków montażowych, co ma zapewniać solidność konstrukcji, jej wytrzymałość oraz trwałość. Montaż pergoli jest poprzedzony oględzinami i pomiarami niezbędnymi do wyceny i przygotowania oraz zamówienia, bądź wykonania pergoli pod zamówienie klienta. Po montażu pergola stanowi element budynku, wpływający na jego funkcjonalność oraz parametry techniczne. Pergola zwiększa ochronę budynku przed nadmiernym słońcem, wiatrem, deszczem, a nawet śniegiem, co znacznie podwyższa komfort używania budynku, ale także pozwala na oszczędzanie energii elektrycznej oraz cieplnej w związku z ograniczeniem emisji na budynek promieni słonecznych, czy niskich temperatur w okresie zimowym. Montaż pergoli pozwala w większym zakresie zwiększyć funkcjonalność części obudowanej i korzystania z tej części, także w pogorszonych warunkach atmosferycznych (deszcz bądź silnie operujące słońce), co prowadzi do zwiększenia powierzchni użytkowej budynku. Pergola (…) może być wyposażona w zintegrowane oświetlenie, przeszklenia boczne i promienniki ciepła umożliwiające korzystanie z przestrzeni przez większą część roku, oraz system odprowadzania wody deszczowej.

Wnioskodawcy zależy na uzyskaniu WIS w kontekście usługi opisanej we wniosku, dotyczącej nieruchomości, o których mowa w art. 41 ust. 12 i ust. 12a VATU.

Wniosek nie dotyczy przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4 VATU.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 maja 2024 r. wskazano:

(…) Mając na uwadze treść wezwania, jak wskazuje organ przedmiotem klasyfikacji jest czynność będąca końcowym etapem działalności gospodarczej, w postaci konkretnego, zindywidualizowanego świadczenia. Klasyfikacji podlega towar lub usługa, a w przypadku niniejszego wniosku świadczenie kompleksowe, stąd istotne jest przedstawienie w sposób szczegółowy elementów (czynności) jakie podejmuje Wnioskodawca składających się na świadczenie kompleksowe. Przedmiotem wniosku jest jednorodne świadczenie w zakresie wykonania prac budowlano-montażowych polegających na wykonaniu pergoli posiadającej dach oraz ściany boczne, konstrukcyjnie przystosowane do ich przesuwu (dach i ściany), połączone trwale z budynkiem mieszkalnym. Uzupełniając wniosek w zakresie opisu czynności jakie są podejmowane w ramach usługi, Wnioskodawca kierował się między innymi wskazówkami jakie wynikają z wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 3 października 2023 roku wydanego w sprawie sygn. akt I SA/Rz 284/23 opisując jedno świadczenie kompleksowe.

(…) Przedmiotem wniosku jest jedno świadczenie kompleksowe polegające na modernizacji budynku mieszkalnego. Modernizacja budynku składa się z usługi budowlanej w postaci montażu pergoli połączonej stale z budynkiem mieszkalnym oraz dostawa montowanej pergoli.

(…) Na świadczenie kompleksowe składają się czynności, których efektem jest wykonanie pergoli połączonej trwale z budynkiem mieszkalnym, co wymaga następujących czynności:

1. dokonanie oględzin miejsca, w którym pergola będzie zestawiana,

2. dokonanie pomiarów niezbędnych do ustalenia wielkości pergoli i zaprojektowanie pergoli na bazie wybranych przez klienta elementów konstrukcyjnych (stelaż pergoli jego długość x szerokość x wysokość), dachu (…), ścian bocznych (…),

3. zamówienie materiałów i półproduktów do wykonania elementów pergoli, (…)

4. zakup systemów mocujących, tj. kotew, systemów przyściennych w celu skompletowania wszystkich niezbędnych materiałów do montażu pergoli, zamówienie elementów sterujących dachem oraz ścianami bocznymi pergoli, w tym siłowników, centrali sterowniczej, silniczków elektrycznych,

5. przygotowanie przez Wnioskodawcę pergoli z (…), poprzez ich docięcie, frezowanie, skręcenie,

6. transport elementów pergoli na miejsce montażu wraz z materiałami i narzędziami,

7. przygotowanie systemów kotwiących w bryle budynku, tj. wywiercenie otworów, pominięcie izolacji, tak aby elementy konstrukcyjne pergoli zakotwiczyć w ścianie budynku z pominięciem ocieplenia, przygotowanie elementów kotwiących w tarasie bądź wykonanie fundamentów w przypadku braku tarasu dla konstrukcji pergoli w podłożu, wykonanie instalacji elektrycznej poprzez położenie okablowania celem podpięcia do istniejącej instalacji elektrycznej systemu elektrycznego pozwalającego na przesuw elementów ruchomych pergoli (dach oraz ściany), montaż pergoli.

(…)

(…)

(…) Do wykonania konstrukcji pergoli i jej montażu używane są szlifierki kątowe, wkrętarki, wiertarki udarowe, komplet kluczy płaskich, nasadowych, imbusowych, poziomice, młotki, miarki, pistolety do silikonu, śrubokręty, wiertła do metalu, drewna, betonu.

(…) Opisane świadczenie w postaci modernizacji budynku poprzez montaż wykonanej pod zamówienie pergoli jest ze sobą ściśle powiązanie (dostawa pergoli i jej montaż), bowiem przedmiotem zamówienia jest wykonanie modernizacji budynku, poprzez montaż wykonanej w tym celu pod określoną bryłę budynku pergoli, przymocowanej na trwale w ścianie budynku i na fundamentach, w określonym miejscu, a nie sprzedaż standardowej wielkości pergoli, która jest używana przez nabywcę w dowolny sposób bez jej montażu do podłoża i ścian. W aspekcie gospodarczym jest to jedna transakcja, wymagająca pomiarów, wykonania na zamówienie przedmiotu montażu (pergoli) i jej montażu wraz z wykonaniem instalacji odpowiadającej za składanie / rozkładanie elementów ruchomych pergoli.

Rozdzielenie czynności polegających na zaprojektowaniu i dostarczeniu pergoli od samego jej montażu byłoby nieuzasadnione ekonomicznie i powodowałby sztuczne dzielenie jednej transakcji sprzecznie z zamówieniem i oczekiwaniem klienta.

(…) Z punktu widzenia Zamawiającego jest on zainteresowany nabyciem kompleksowego świadczenia, w postaci modernizacji budynku polegającego na montażu pergoli do ściany budynku i połączeniu pergoli z budynkiem na wymiar w określonym miejscu. Zamawiający oczekuje efektu finalnego w postaci zamontowania pergoli w określonym miejscu, na podstawie dokonanych pomiarów, która będzie spełniać oczekiwania Zamawiającego ze względu na funkcję, jaką ma pełnić. Zamawiający nie jest zainteresowany dostarczeniem wyłącznie elementów konstrukcyjnych pergoli, a wykonaniem prac budowlano – montażowych, których efektem jest wykonanie pergoli.

(…) Wszystkie czynności dotyczące jednego zamówienia prowadzą do realizacji jednego, określonego celu w momencie złożenia zlecenia, w postaci modernizacji budynku, poprzez wykonanie pergoli w określonym miejscu. Oczekiwania Zleceniodawcy określone w zamówieniu związane są z prawidłowym pomiarem, wyborem parametrów pergoli, doborem materiałów, wykonaniem konstrukcji pergoli, montażem pergoli w określonym miejscu, tak aby spełniała ona swoje funkcje użytkowe związane z ochroną przed słońcem, deszczem czy śniegiem oraz poprawę parametrów termicznych budynku oraz użytkowych budynku.

(…) Elementem dominującym w ocenie Wnioskodawcy jest przeprowadzenie prac modernizacyjnych budynku mających na celu poprawę jego wartości użytkowej, poprzez montaż pergoli przy budynku, poprzez bezpośrednie połącznie z budynkiem. Przesądza o tym przedmiot zamówienia, konieczność zaprojektowania i wykonania pod projekt elementów pergoli, której montaż wymaga specjalistycznej wiedzy i doświadczenia oraz wykonania szeregu prac budowlano – montażowych w budynku, w miejscu montażu.

(…) Elementem pomocniczym, niezbędnym do wykonania usługi modernizacji budynku są czynności związane z wykonaniem konstrukcji pergoli i jej dostawa na miejsce montażu. Wykonanie konstrukcji pergoli o parametrach uzgodnionych w czasie prac pomiarowo – projektowych jest niezbędne do prawidłowego wykonania zlecenia. Według Wnioskodawcy świadczenie w postaci dostawy pergoli należy uznać za świadczenie pomocnicze do świadczenia głównego (usługi budowlano-montażowej), gdyż jest jedynie środkiem do zrealizowania głównego przedmiotu świadczenia – usługi modernizacyjnej budynku mieszkalnego.

(…) Do wykonania zlecenia niezbędne jest przygotowanie elementów pergoli, a także systemów sterowniczych dachem i ścianami. Wszystkie przygotowane elementy będą następnie przedmiotem wykonywania prac budowlano – montażowych w miejscu montażu. Usługa budowlano – montażowa dominuje w stopniu złożoności wszystkich wykonywanych czynności oraz jest najbardziej czasochłonna.

Montaż wymaga specjalistycznej wiedzy, a także sprzętu montażowego. Charakter pomocniczy czynności polegającej na wykonaniu pergoli przejawia się w tym, że jest to efekt prac pomiarowo – projektowych, bez elementów tworzących pergolę nie jest możliwe osiągnięcie celu zlecenia, a wiec modernizacji budynku. W tym przypadku pergola jest jednym z elementów niezbędnych do wykonania świadczenia i jest niezbędna do prawidłowego wykonania świadczenia głównego.

(…) Wynagrodzenie jest skalkulowane i zleceniodawca otrzymuje cenę za wykonanie całego zlecenia polegającego na modernizacji budynku poprzez zamontowanie pergoli, bez sztucznego podziału na poszczególne etapy składające się na wykonanie pergoli i jej montaż. Cena obejmuje zarówno nabycie wszelkich niezbędnych materiałów do wykonania pergoli, użycie narzędzi do wykonania konstrukcji pergoli, nabycie pozostałych materiałów niezbędnych do zamontowania pergoli, a także koszty pośrednie, w tym związane z dokonanymi oględzinami miejsca montażu oraz pomiarami, samą usługą dotyczącą montażu oraz narzut zysku powodujący, że firma osiąga z danej transakcji dochód, a nie stratę.

(…) Stosunek wartości materiałów do wykonania pergoli w stosunku do ceny za wykonanie całości zlecenia kształtuje się w proporcji (…) wartości zamówienia.

(…) Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wystąpił o uzyskanie informacji stawkowej dla wykonania prac budowlano - montażowych polegających na wykonaniu pergoli połączonej z budynkiem pod indywidualne zamówienie klienta, a nie dla produktu wolnostojącego „pergola”.

(…) Wnioskodawca wyjaśnia, że przedmiotem wniosku jest możliwość zastosowania stawki 8% dla modernizacji budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym dla stale oferowanych usług przez Wnioskodawcę w postaci montażu pergoli bez względu na jej wymiary, stąd opis jednej i jednostkowej pergoli nie jest adekwatny do zakresu pytania. Każda z pergoli składa się z tych samych elementów i jest montowana w oparciu o ten sam system (…). Wnioskodawca świadczy usługi ciągłe o określonym zakresie w ramach prowadzonej działalności, a nie jedną usługę w sposób jednorazowy. Wniosek związany jest z kwalifikacją świadczonych usług przez pryzmat art. 41 ust. 12 pkt 1 VATU, a nie pergoli jako towaru wolnostojącego.

Pergola jest jedynie elementem składającym się na wykonywaną usługę (materiałem, podobnie jak kotwy, podkładki itp. elementy) a nie towarem o kwalifikację którego wnosi Wnioskodawca.

(…) Każda montowana pergola musi być trwale zamontowana do podłoża – tarasu, bądź wykonanych fundamentów, umocowana do ściany budynku z pominięciem warstwy ocieplenia (dostarczony schemat kotw chemicznych). Rozsuwane ściany boczne, ruchome zadaszenie składają się z tych samych elementów, które mogą być jednak różnej wielkości, zależnej od miejsca montażu.

(…)

(…) Producentem pergoli jest Wnioskodawca, elementy pergoli są wykonywane pod indywidualne zamówienie z systemów kontrahenta firmy (…). Ściany boczne oraz zadaszenie jest wykonywane z elementów dostarczanych przez innych kontrahentów, analogicznie siłowniki i część elektryczna zasilająca rozsuwane konstrukcje ścian i dachu. Wnioskodawca zamawia elementy (…) oraz potrzebne akcesoria do produkcji pergoli. Pergolę docina Wnioskodawca (…) pod ustalony wymiar, frezuje, skręca, montuje oświetlenie. Elementy wymagające wykonania pergoli w postaci dachu oraz ścianek bocznych także są zamawiane (…) i Wnioskodawca przygotowuje je pod wymiar dla klienta pod określony montaż. Elementy pergoli pod zamówienie są wykonywane z półproduktów dostarczanych przez ich producentów, zgodnie z opisem powyżej.

(…) Wnioskodawca udziela gwarancji na wykonaną pergolę jako całość, gwarancja obejmuje wykonane prace, pergolę i jej elementy sterujące.

(…) Prace polegające na zamontowaniu pergoli polegają na wykonaniu fundamentów pod konstrukcję pergoli lub mocowania do tarasu, oraz wykonaniu w ścianie budynku, w miejscu mocowania pergoli jednym bokiem do budynku, otworów kotwiących. Wymaga to wykonania w ścianie budynków otworów, w których zainstalowane będą kotwy na wysokości dachu pergoli lub także przy ścianie budynku do fundamentów, celem połącznia konstrukcji pergoli, za pomocą których konstrukcja pergoli będzie przymocowana do budynku. Ponadto montaż pergoli wymaga wykonania instalacji dla sterowników, które służą do rozkładania i składania elementów ruchomych pergoli (dach i ściany boczne). (…)

(…) Demontaż pergoli pozostawia uszkodzenia w ścianie budynku, które muszą zostać naprawione, tj. uzupełnienie izolacji cieplnej w miejscu jej ominięcia/wycięcia (…), uzupełnienie ubytków, siatek elewacyjnych w miejscach, w których markiza została zamontowana, uzupełnienie otworów po kotwach, uzupełnienie elewacji. Zdemontowana pergola nie nadaje się do ponownego użytku, ze względu na możliwe wygięcia, zniszczenia jej konstrukcji przy demontażu, nie nadają się do ponownego użycia elementy kotwiące pergolę, czy fundamenty.

(…) Pergola w swej konstrukcji zawiera opuszczane/przesuwane ściany boczne, oraz dach, które ograniczają padanie promieni słonecznych. Wnioskodawca nie posiada danych co do parametrów GTOT, jednakże dach, jak i ściany powodują, że obszar przesłonięty przez elementy pergoli pozostaje zacieniony. (…)

(…)

(…) Jak wyjaśniano, Wnioskodawca wykonuje usługi w sposób stały, stąd wnioskiem objęto usługi wykonywane przy budynkach mieszkalnych – klasyfikowanych do PKOB 1110 oraz 1121 – czyli budynki jednorodzinne oraz budynki: samodzielne domy bliźniacze – bo przy takich budynkach są montowane pergole. Wniosek o WIS dotyczy wyłącznie prac modernizacyjnych opisanych we wniosku wykonywanych przy budynkach mieszkalnych. Strona zwróciła się o klasyfikację stawki dla prac budowlano – montażowych - usług związanych ze społecznym budownictwem mieszkaniowym, więc dla samej kwalifikacji nie jest istotne miejsce konkretnego montażu, a typ budynków i ich zaliczenie do nieruchomości opisanych w art. 41 ust. 12a VATU. Wnioskodawca wskazuje, że wniosek ogranicza do zapytania o prace prowadzone przy budynkach mieszkalnych jednorodzinnych oraz w zabudowie bliźniaczej klasyfikowanych w PKOB 1110 oraz 1121. Przedmiot wniosku nie może zostać ograniczony do jednego i jednostkowego budynku, bowiem Wnioskodawca wykonuje usługi w sposób stały i ciągły.

Stąd Wnioskodawca wskazuje, że ogranicza przedmiot wniosku w zakresie stosowania stawki do wykonywanych prac modernizacyjnych do budynków objętych społecznym budownictwem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a VATU i spełniających kryteria opisane w art. 41 ust. 12a VATU. Uzupełniając wniosek w zakresie wskazania rodzaju nieruchomości, przy których usługi są świadczone, strona uzupełnia odpowiedzi dla zakresu 1 punktu III – czyli świadczeń dla budynków mieszkalnych:

(…) Usługi dotyczą budynków mieszkalnych.

(…) Prace są wykonywane w budynkach mieszkalnych określonych w PKOB grupowaniami 1110 oraz 1121.

(…) Całkowita powierzchnia mieszkalna budynków nie przekracza (…) m2. W przypadkach, w których powierzchnia przekraczałaby powierzchnię (…) m2, Wnioskodawca zastosowałby przepis art. 41 ust. 12c VATu.

(…) Wnioskodawca dokonując świadczenia kompleksowego nie otrzymuje informacji od swojego klienta czy lokal jest przeznaczony do stałego czy okresowego zamieszkania oraz czy służy do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych i to w zakresie podstawowym. Wykonuje on świadczenie montażu, tym samym jego klienci nie udzielają mu odpowiedzi na takie pytanie wchodzące w zakres ich życia prywatnego. Dodatkowo elementy te nie są istotne ani w zakresie PKOB, tzn. ustalenia czy budynki są faktycznie mieszkalne, oraz stawki podatku, bowiem art. 41 ust. 12a nie uzależnia możliwości skorzystania z tej stawki od czynnika zadanego w pytaniu.

(…) Budynki, w których Wnioskodawca wykonuje opisane usługi budowlano – montażowe są budynkami określonymi w art. 41 ust. 12a oraz 12b VATU. Wnioskodawca nie posiada wskazanych dokumentów przez organ dla konkretnego budynku. Wnioskodawca świadczy usługi w sposób stały, a przedmiotem oceny jest określenie stawki właściwej przy świadczeniu usług opisanych we wniosku, w sytuacji w której są one świadczone dla lokalu spełniającego kryteria opisane w art. 41 ust. 12a VATU.

Wnioskodawca zawierając umowy o wykonanie prac każdorazowo weryfikuje status budynku na podstawie projektu budowlanego oraz oświadczenia klienta.

(…) Prace nie są wykonywane w lokalach, stąd zaniechano udzielenia odpowiedzi na pytania określone w pkt 3).

Do ww. uzupełnienia Wnioskodawca dołączył:

(…)

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Organu 15 lipca 2024 r. wskazano, że:

(…)

Przedmiotem wniosku jest pergola z dachem (…) (strona wskazuje, że pergola będzie miała zadaszenie (…)), oraz ściany boczne (…) (strona wskazuje, że pergola będzie miała ściany boczne (…)).

(…)

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył (…)

W piśmie z dnia 29 lipca 2024 r. Wnioskodawca skazał, że Montaż pergoli odbywa się do istniejącego tarasu.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), postanowieniem z dnia 31 lipca 2024 r., znak 0111-KDSB1-1.440.178.2024.4.GB, tutejszy Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 31 lipca 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Uzasad****nienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku wskazać również należy, że:

- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT (podatek od towarów i usług). W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku);

- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53, z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C‑572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że: Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27). Rzecznik Generalna zauważyła także, że: Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Świadczenie kompleksowe ma zatem miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Podsumowując, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz uwzględniając opis zawarty we wniosku oraz w uzupełnieniach należy wskazać, że przedstawione przez Wnioskodawcę czynności składają się na świadczenie kompleksowe obejmujące: dokonanie oględzin miejsca, w którym pergola będzie posadowiona, dokonanie pomiarów niezbędnych do ustalenia wielkości pergoli i zaprojektowanie pergoli na bazie wybranych przez klienta elementów konstrukcyjnych, dachu, ścian bocznych, zamówienie materiałów i półproduktów do wykonania elementów pergoli, zakup systemów mocujących, tj. kotew, systemów przyściennych w celu skompletowania wszystkich niezbędnych materiałów do montażu pergoli, zamówienie elementów sterujących dachem oraz ścianami bocznymi pergoli, w tym siłowników, centrali sterowniczej, silniczków elektrycznych, przygotowanie przez Wnioskodawcę pergoli (…) poprzez ich docięcie, frezowanie, skręcenie, transport elementów pergoli na miejsce montażu wraz z materiałami i narzędziami, przygotowanie systemów kotwiących w bryle budynku, tj. wywiercenie otworów, pominięcie izolacji, tak aby elementy konstrukcyjne pergoli zakotwiczyć w ścianie budynku z pominięciem ocieplenia, przygotowanie elementów kotwiących w tarasie dla konstrukcji pergoli w podłożu, wykonanie instalacji elektrycznej poprzez położenie okablowania celem podpięcia do istniejącej instalacji elektrycznej systemu elektrycznego pozwalającego na przesuw elementów ruchomych pergoli (dach oraz ściany), montaż pergoli. Przedmiotowe świadczenie Wnioskodawca wykonuje w budynku mieszkalnym.

Nabywca jest zainteresowany nabyciem świadczenia kompleksowego, na które składają się ww. elementy, nierozerwalnie związane ze sobą. Z punktu widzenia nabywcy, jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, a nie jego poszczególnych elementów. Tym samym, nabywca (klient) oczekuje efektu finalnego w postaci zamontowania pergoli w określonym miejscu, na podstawie dokonanych pomiarów, która będzie spełniać oczekiwania Zamawiającego ze względu na funkcję jaką ma pełnić. Zamawiający nie jest zainteresowany dostarczeniem wyłącznie elementów konstrukcyjnych pergoli. Oczekiwania Zleceniodawcy określone w zamówieniu związane są z prawidłowym pomiarem, wyborem parametrów pergoli, dobrem materiałów, wykonaniem konstrukcji pergoli, montażem pergoli w określonym miejscu, tak aby spełniała ona swoje funkcje użytkowe związane z ochroną przed słońcem, deszczem czy śniegiem. Rozdzielenie czynności polegających na zaprojektowaniu i dostarczeniu pergoli od samego jej montażu byłoby nieuzasadnione ekonomicznie i powodowałby sztuczne dzielenie jednej transakcji sprzecznie z zamówieniem i oczekiwaniem klienta. Ponadto Wynagrodzenie jest tak skalkulowane, że Zleceniodawca otrzymuję cenę za wykonanie całego zlecenia, bez sztucznego podziału za poszczególne etapy.

Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia. Bez czynności związanych z wykonaniem konstrukcji przedmiotowej pergoli i jej dostawy na miejsce montażu nie byłoby możliwe wykonanie usługi jej montażu.

Ponadto należy stwierdzić, iż zasadniczym elementem ww. świadczenia jest usługa montażu. Za powyższym stanowiskiem przemawia m.in. to, że montaż wymaga specjalistycznej wiedzy i doświadczenia oraz wykonania szeregu plac budowlano – montażowych w miejscu montażu (budynku). Kluczowy jest również fakt, iż wykonanie konstrukcji pergoli o parametrach uzgodnionych w czasie prac pomiarowo – projektowych jest niezbędne do prawidłowego wykonania zlecenia. Według Wnioskodawcy dostawę pergoli należy uznać za świadczenie pomocnicze do świadczenia głównego (usługi budowlano-montażowej), gdyż jest jedynie środkiem do zrealizowania głównego przedmiotu świadczenia. Zatem, w opinii Organu, to właśnie ta czynność (montaż pergoli) będzie istotą całej transakcji.

Niniejsze świadczenie polega także na dostawie towaru – pergoli z dachem (…) i (…) ścianami bocznymi, jednakże w tym przypadku najistotniejsze nie będzie przeniesienie prawa do rozporządzania nim jak właściciel. Patrząc „oczami przeciętnego klienta” większe znaczenie będzie miała dla niego praca, czyli czynności wykonywane w ramach usługi montażu, niż sam towar. Natomiast każdorazowo czynności pomocnicze będą prowadziły do lepszego wykonania elementu głównego.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). Tym samym, w dalszej części decyzji tut. Organ dokona klasyfikacji usługi montażu pergoli (…) z dachem (…) i (…) ścianami bocznymi montowanej do istniejącego tarasu.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcje i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretacje wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD (Polska Klasyfikacja Działalności), pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE.

W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje:

- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE, który obejmuje:

- specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj.:

- wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,

- montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tę samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem,

- wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,

- roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.

Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:

- instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,

- zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp.

Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.

Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:

- szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.

W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.29 POZOSTAŁE ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKONYWANIEM INSTALACJI.

Pod pozycją PKWiU 43.29.19.0 sklasyfikowane zostały Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015):

Grupowanie to obejmuje:

- specjalistyczne roboty związane z instalowaniem dźwigów towarowych i wind osobowych, schodów ruchomych i ruchomych chodników, włączając naprawy i konserwację,

- roboty związane z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych,

- roboty związane z instalowaniem rolet i markiz,

- roboty związane z instalowaniem znaków świetlnych i znaków pozostałych

- roboty związane z wykonywaniem instalacji odgromowych,

- roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane, związane z wyrobami niestanowiącymi części konstrukcji obiektu budowlanego,

- pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane

Uwzględniając powyższe, usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Dokonana analiza powołanego przepisu wskazała, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze – zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym – wziąwszy pod uwagę przywołane wcześniej definicje – czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie – budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy.

W niniejszym zagadnieniu mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym polegającym na dostawie i montażu pergoli z dachem (…) i (…) ścianami bocznymi. We wniosku Wnioskodawca wskazuje, że świadczenie będzie wykonywane w budynku klasyfikowanym do PKOB 11. Którego całkowita powierzchnia nie przekracza (…) m2, zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy.

Wnioskodawca wskazał więc jedynie ogólne dane dotyczące budynku i nie przedłożył dokumentów umożliwiających weryfikację, że budynek spełnia definicję obiektu budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, tj. że jest budynkiem mieszkalnym i spełnia kryteria powierzchniowe, oraz że jest budynkiem stałego zamieszkania, sklasyfikowanym w PKOB 11.

Zgodnie z art. 42a ustawy wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

WIS zatem jest decyzją wydawaną w wyniku przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego. Jak sama nazwa wskazuje – wiążąca informacja stawkowa – ma charakter wiążący, co oznacza, że zawarte w niej rozstrzygnięcie wiąże zarówno organy podatkowe, jak i jej adresata. Wiążąca informacja stawkowa stanowi instytucję, która ma wskazywać wnioskodawcy, w szczególności właściwą klasyfikację towaru, usługi bądź świadczenia kompleksowego oraz stawkę podatku. Głównym zatem zadaniem Organu – w ramach ww. instytucji – jest w pierwszej kolejności przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego, a następnie podjęcie rozstrzygnięcia.

W niniejszej sprawie, kluczowe są kryteria jakie ustawodawca wskazał do spełnienia, w celu zastosowania konkretnej stawki podatku od towarów i usług. Stąd też – zgodnie z art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy – obowiązkiem podmiotu wnioskującego o wydanie wiążącej informacji stawkowej jest przedstawienie tak szczegółowego opisu towaru, usługi bądź świadczenia kompleksowego, aby możliwe stało się dokonanie klasyfikacji oraz określenie stawki podatku. Kluczowe są zatem warunki, które Wnioskodawca musi spełnić aby umożliwić Organowi podjęcie rozstrzygnięcia.

Nie jest więc możliwe podejmowanie rozstrzygnięcia na podstawie oświadczenia wnioskującego, – że w jego ocenie – budynek, w którym wykonywane będzie świadczenie spełnia definicję obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym. Oświadczenie takie, jest niewystarczające dla weryfikacji spełnienia kryteriów stawianych w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy.

Organ podatkowy wydając WIS jest obowiązany wykazać istnienie poszczególnych faktów, dokonując ich oceny w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy.

Warto w tym miejscu przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 października 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 675/21, w którym wyrażono opinię, że (…) ciężar dowodzenia spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie w sprawie WIS. Nie oznacza to jednak nieograniczonego niczym obowiązku poszukiwania i przedstawiania dowodów odnośnie istotnych okoliczności w sprawie. W art. 42b ust. 7 ustawy o VAT przyjęto wręcz jako niezbędne rozłożenie ciężaru dowodzenia, a nawet przerzucono ciężar dowodzenia faktów częściowo na wnioskodawcę, stwarzając po jego stronie możliwość szeroko rozumianej inicjatywy dowodowej. Nadanie WIS formy decyzji administracyjnej oznacza, że jej wydanie powinno być poprzedzone przeprowadzeniem postępowania podatkowego, zgodnie z zasadami określonymi ww. przepisach Ordynacji podatkowej, a w jego ramach określonych przepisami prawa materialnego, również przeprowadzeniem postępowania wyjaśniającego w zakresie niezbędnym do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych sprawy, stosownie do nakazu płynącego z zasady prawdy obiektywnej.

Zauważyć należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, a wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie uprawnienie do ww. preferencji możliwe będzie jedynie, w sytuacji jednoznacznego i niebudzącego wątpliwości zastosowania przepisu dotyczącego stawki obniżonej.

Podkreślenia wymaga, iż w wezwaniu wystosowanym do Wnioskodawcy Organ zawarł informację, iż aby możliwe było zweryfikowanie i potwierdzenie, że opisane świadczenie kompleksowe będzie wykonywane w obiekcie budowlanym zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, kluczowe jest przedstawienie przez Wnioskodawcę stosownych, wiarygodnych informacji oraz dokumentów, które tę ocenę umożliwią, tj. zawężenie przedmiotu wniosku do jednego świadczenia, które będzie dotyczyło jednego, konkretnego obiektu.

Końcowo, mając na uwadze przytoczone przepisy prawa, a także wyjaśnienia Organu, wskazać należy, że w niniejszej sprawie, nie ma możliwości weryfikacji czy opisane świadczenie kompleksowe jest wykonywane w obiekcie budowlanym lub jego części zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (ze względu na brak dokumentów oraz informacji dotyczących przedmiotowego budynku mieszkalnego, tj. decyzji - pozwolenia na budowę budynku, opatrzonej pieczęcią, iż decyzja stała się ostateczna/wypisu z kartoteki budynków/projektu architektonicznego, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego/decyzji o warunkach zabudowy).

Uwzględniając powyższe, opisana we wniosku usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem analizy klasyfikowana jest do działu 43 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), a właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług (świadczeń kompleksowych) tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,

albo

2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

- klasyfikacja usługi (świadczenia kompleksowego), lub

- stawka podatku właściwa dla usługi (świadczenia kompleksowego), lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).