0112-KDSL2-2.440.139.2024.4.JB

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 20 marca 2024 r. (data wpływu 20 marca 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia 19 czerwca 2024 r. (data wpływu 19 czerwca 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa – odpłatne udostępnianie hali sportowej (…) na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w celu organizacji przez ten podmiot zajęć sportowych akrobatyki

Opis usługi: Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W celu realizacji jednego z zadań, jednostka oświatowa Wnioskodawcy – (…) – odpłatnie udostępnia halę sportową na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą (…), w celu organizacji przez ten podmiot zajęć sportowych akrobatyki. Hala sportowa spełnia definicję obiektu sportowego. Przedmiotowa usługa jest świadczona na podstawie umowy. Wynagrodzenie za udostępnienie hali sportowej nalicza się zgodnie z obowiązującym cennikiem – opłata za godzinę zegarową. Opłaty uiszczane są na podstawie wystawianych faktur, po faktycznym rozliczeniu zrealizowanych godzin. Prowadzący zajęcia ponosi odpowiedzialność za bezpieczeństwo osób ćwiczących. Zajęcia akrobatyki odbywają się w określony dzień w wyznaczonych w umowie godzinach. (…).

Rozstrzygnięcie: PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 2015 – 68

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 19 czerwca 2024 r. poprzez wskazanie statusu Wnioskodawcy, doprecyzowanie opisu usługi i przesłanie dokumentów.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi

Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, która na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 107 z późn. zm.) posiada osobowość prawną oraz wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem od towarów i usług. W ramach wykonywanej działalności dokonuje zarówno czynności opodatkowanych, zwolnionych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie o samorządzie powiatowym, Wnioskodawca jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. edukacji publicznej i kultury fizycznej. W celu realizacji tych zadań Powiat powołał jednostki oświatowe, w tym Szkoły Ponadpodstawowe. Szkoły realizują zadania z zakresu kultury fizycznej poprzez wykorzystanie sal gimnastycznych znajdujących się na ich terenie, do celów realizacji zadań statutowych, polegających na rozwijaniu kultury i sprawności fizycznej uczniów oraz do prowadzonej działalności komercyjnej, polegającej na odpłatnym udostępnianiu sal gimnastycznych na rzecz osób trzecich w godzinach wolnych od zajęć dydaktycznych. Celem wynajmu jest preferowanie określonego zachowania, trybu życia poprzez zajęcia typu sportowego i rekreacyjnego.

Sale gimnastyczne są udostępniane podmiotom w celu organizacji szkolenia sportowego (prowadzenia treningów), organizacji wydarzeń sportowych w tym turniejów oraz udziału we współzawodnictwie sportowym (mecze towarzyskie, sparingowe oraz w ramach oficjalnych rozgrywek ligowych), tak więc w celach związanych z szeroko rozumianą aktywnością fizyczną. Umowy z podmiotami są zawierane w większości na okresy kilkumiesięczne (szkolenie sportowo zawodników klubów sportowych prowadzone jest cyklicznie – najmy w określone dni tygodnia o stałych godzinach), lub na krótszy okres czasu np. jednodniowe w celu organizacji wydarzenia sportowego. Najemcy sali gimnastycznej zobowiązują się do uiszczenia opłaty za wynajem, której wysokość ustalona została przez Dyrektora danej jednostki w oparciu o koszty związane z funkcjonowaniem obiektów. Opłaty uiszczone przez najemców na podstawie wystawianych przez jednostki faktur VAT (podatek od towarów i usług), stanowią dochód danej jednostki podlegający odprowadzeniu do budżetu Powiatu, zgodnie z zasadami finansowania jednostek budżetowych. Zdaniem Wnioskodawcy odpłatny najem, umożliwiający skorzystanie na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych z obiektów sportowych lub ich części wyłącznie na cele zgodnie z przeznaczeniom tych obiektów, czyli związane z uprawianiem sportu, poprawą kondycji fizycznej oraz rozwijaniem różnych form aktywności i rekreacji zawierany z osobami fizycznymi, klubami sportowymi, jak również osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce obniżonej 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 oraz załącznikiem nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie Powiatu, czynności świadczone na podstawie powyższych umów wpisują się w zakres grupowania klasyfikacyjnego GUS (Główny Urząd Statystyczny) pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 tj. „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”, ponieważ przedmiotem opisanych umów jest bowiem udostępnienie obiektów sportowych lub ich części wyłącznie na cele zgodne z ich przeznaczeniem, czyli uprawianie sportu, poprawa kondycji fizycznej, czy też rozwijanie różnych form aktywności.

W związku z powyższym, Powiat wniósł o wyjaśnienie wątpliwości związanych ze stawką VAT, która powinna znaleźć zastosowanie w odniesieniu do odpłatnego udostępniania (wynajmu) sali gimnastycznej na rzecz osób trzecich, tj. czy wynajem sal gimnastycznych znajdujących się na terenie Szkół do celów rekreacyjno-sportowych będzie podlegał opodatkowaniu VAT według stawki preferencyjnej w wysokości 8%.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 19 czerwca 2024 r. Wnioskodawca na pytania tutejszego organu zawarte w wezwaniu – odpowiedział w następujący sposób:

1. Jaka konkretnie Szkoła (jednostka oświatowa Powiatu) świadczy usługę mającą być przedmiotem analizy?

Odpowiedź:

Usługę będącą przedmiotem analizy świadczy (…).

2. Jaka konkretnie sala gimnastyczna jest przedmiotem świadczenia ww. usługi? (należy wskazać jeden konkretny obiekt udostępniany przez podmiot wskazany zgodnie z pkt 1 wezwania).

Odpowiedź:

Przedmiotem świadczenia usługi najmu jest hala sportowa (…).

3. Czy udostępniana jest cała wskazana zgodnie z pkt 2 wezwania „sala gimnastyczna”, czy tylko jej część? Jeżeli część, to należy wskazać jaka to konkretnie część.

Odpowiedź:

Udostępniana jest cała hala sportowa.

4. Czy udostępniana w ramach przedmiotowej usługi „sala gimnastyczna”, bądź jej część jest obiektem sportowym?

Odpowiedź:

Hala sportowa spełnia definicję obiektu sportowego.

5. Jednoznaczne wskazanie jakiej jednej, konkretnej grupie podmiotów udostępniana jest „sala gimnastyczna”, bądź jej część w ramach usługi będącej przedmiotem wniosku? Należy wskazać jedną konkretną grupę podmiotów.

Odpowiedź:

Hala sportowa jest udostępniana (…), osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą.

6. Jednoznaczne wskazanie, w jakim celu udostępniana jest „sala gimnastyczna”, bądź jej część jednej konkretnej grupie podmiotów wskazanych zgodnie z pkt 5 wezwania? Należy wskazać jeden konkretny cel.

Odpowiedź:

Hala sportowa udostępniana jest w celu organizacji zajęć sportowych akrobatyki.

7. Jednoznaczne wskazanie, na jaki czas następuje odpłatne udostępnienie „sali gimnastycznej”, bądź jej części konkretnej grupie podmiotów wskazanych zgodnie z pkt 5 wezwania? Należy wskazać jeden konkretny przedział czasowy.

Odpowiedź:

Udostępnienie hali obejmuje rok szkolny, w tym konkretnym wypadku okres (…).

8. Czy Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność w razie wystąpienia kontuzji u korzystających z „sali gimnastycznej” w ramach usługi będącej przedmiotem wniosku? Jeżeli tak, to za co i wobec kogo?

Odpowiedź:

Za bezpieczeństwo ćwiczących osób ponosi odpowiedzialność prowadzący zajęcia.

9. Jak skalkulowane jest wynagrodzenie za usługę świadczoną na rzecz podmiotów wskazanych zgodnie z pkt 5 wezwania w celu wskazanym zgodnie z pkt 6 wezwania?

Odpowiedź:

Wynagrodzenie wylicza się zgodnie z obowiązującym cennikiem – opłata za każdą godzinę zegarową.

(…)

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD (Polska Klasyfikacja Działalności), pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Z przedstawionego opisu usługi oraz zgromadzonych w toku postępowania dokumentów wynika, że jednostka oświatowa Wnioskodawcy – (…) – odpłatnie udostępnia halę sportową na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w celu organizacji przez ten podmiot zajęć sportowych akrobatyki. Hala sportowa spełnia definicję obiektu sportowego. Przedmiotowa usługa jest świadczona na podstawie umowy najmu. Wynagrodzenie za udostępnienie hali sportowej nalicza się zgodnie z obowiązującym cennikiem – opłata za godzinę zegarową. Opłaty uiszczane są na podstawie wystawianych faktur, po faktycznym rozliczeniu zrealizowanych godzin. Prowadzący zajęcia ponosi odpowiedzialność za bezpieczeństwo osób ćwiczących. Zajęcia akrobatyki odbywają się w określony dzień w wyznaczonych w umowie godzinach.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w ramach usługi będącej przedmiotem analizy Wnioskodawca nie udostępnia odpłatnie hali sportowej na zasadzie wykupienia wstępu (zdefiniowanego wg Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl), jako możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś), ale na podstawie umowy najmu zawartej w dniu (…) na okres roku szkolnego z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą (…). Głównym celem zawartej umowy jest udostępnienie hali sportowej, podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą w celu wykonywania tam swojej działalności.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa nie stanowi zatem usługi sklasyfikowanej w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁNOŚCIĄ OBIEKTÓW SPORTOWYCH". Takimi usługami mogą bowiem być: usługi organizowania różnorodnych imprez sportowych na posiadanych obiektach sportowych, udostępnianie obiektu sportowego na zasadzie wykupienia wstępu, czy usługi prowadzenia nauki określonej dyscypliny sportowej przez pracowników zatrudnionych przez właściciela określonego obiektu sportowego.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, na podstawie umowy najmu udostępnia halę sportową, na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w celu organizacji przez ten podmiot zajęć sportowych akrobatyki. Oznacza to, że Wnioskodawca nie świadczy usługi w zakresie wstępu, ani usługi związanej z działalnością obiektu sportowego w rozumieniu wskazanym wyżej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z tytułem, Sekcja L Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI". W ramach tej sekcji mieści się:

- kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

- wynajem i obsługa nieruchomości własnych lub dzierżawionych,

- usługi agencji nieruchomości,

- usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie (włączając usługi w zakresie wyceny).

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 68 „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI".

Na podstawie wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje:

- usługi wynajmujących, agentów i/lub maklerów w zakresie: kupna lub sprzedaży nieruchomości, wynajmowania nieruchomości oraz pozostałe usługi związane z nieruchomościami, takie jak: wycena nieruchomości; usługi te mogą być prowadzone na własnej lub dzierżawionej nieruchomości lub na zlecenie,

- realizację projektów budowlanych, na użytek własny lub na wynajem,

- zarządzanie nieruchomościami.

Uwzględniając powyższe, będąca przedmiotem analizy usługa udostępnienia hali sportowej na podstawie umowy najmu na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w celu organizacji przez ten podmiot zajęć sportowych akrobatyki, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 68 „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI".

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Ustawodawca dla usługi klasyfikowanej według PKWiU do działu 68 „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI" ani w ustawie, ani w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, nie przewidział obniżonej stawki podatku. Zatem właściwą stawką dla opodatkowania usługi będącej przedmiotem wniosku jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

- klasyfikacja usługi, lub

- stawka podatku właściwa dla usługi lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).