0110-KSI2-1.441.58.2023.4.KS

DECYZJA

Na podstawie art. 221 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42a i art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

po rozpatrzeniu odwołania z dnia 6 listopada 2023 r. (data wpływu 13 listopada 2023 r.) od wiążącej informacji stawkowej z dnia 19 października 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.4.WK określającej dla towaru – pizza (…) sprzedawana na wynos z tzw. „lady” klasyfikację do działu 56 PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy,

– uchyla decyzję Organu pierwszej instancji w całości,

– określa:

Przedmiot wniosku: pizza (…) sprzedawana na wynos z tzw. „lady”.

Opis towaru: w skład produktu wchodzi – zgodnie z deklaracją Strony – spód do pizzy (…), ser mozzarella (…),sos pomidorowy (…), oregano. Przedmiotem wniosku jest sprzedaż na wynos produktu – wcześniej przygotowanego oraz pokrojonego na kawałki, przy czym sprzedaży może podlegać zarówno cała pizza, jak i jej kawałek. Nabywca otrzymuje produkt w jednorazowym papierowym opakowaniu.

Rozstrzygnięcie: CN 19

Stawka podatku od towarów i usług: 0%

Podstawa prawna: § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2024 (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670) w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 do ustawy.

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2023 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek Strony z dnia 5 lipca 2023 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej, dalej WIS, uzupełniony pismem z dnia 11 sierpnia 2023 r. (data wpływu 16 sierpnia 2023 r.) oraz pismem z dnia 31 sierpnia 2023 r. (data wpływu 5 września 2023 r.) w zakresie sklasyfikowania towaru – Pizza (…) sprzedawana na wynos z tzw. „lady” według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący opis towaru:

Strona jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług) czynny. (…) Dodatkowo Strona sprzedaje swoje wyroby dla wybranych sklepów spożywczych. Asortyment (…) składa się przede wszystkim z (…) pieczywa (…) i wyrobów cukierniczych (…). (…) oferują w sprzedaży także m.in. świeże kanapki, (…) pizze, zapiekanki (…).

Przedmiotem niniejszego wniosku jest pizza na spodzie z sosem pomidorowym, serem mozzarella oraz oregano (dalej: „Produkt”), sprzedawana na wynos. Sprzedaż odbywa się na kawałki (kawałek pizzy) lub sprzedaży podlega cała pizza. W związku z tym w dalszej części wniosku określenie „Produkt” będzie odnosiło się zarówno do całej pizzy, jak i jej kawałka.

Produkt jest przygotowywany częściowo w (…) (zakładzie produkcyjnym) oraz częściowo w sklepach firmowych.

Skład Produktu przedstawia się następująco: spód do pizzy (…), ser mozzarella (…), sos pomidorowy (…), oregano.

Poniżej przedstawiono sposób przygotowania Produktu w podzieleniu na poszczególne etapy:

1. Etap obejmujący przygotowanie w (…) (zakładzie produkcyjnym):

• Zapakowanie gotowych paczek ze spodami do pizzy.

• Zapakowanie poszczególnych gotowych składników do pizzy tj. paczek z serem mozzarella oraz pojemników z sosem pomidorowym.

• Elementy składowe Produktu dowożone są następnie do poszczególnych sklepów firmowych (…).

Spody oraz składniki do pizzy są kompletowane zgodnie z zamówieniem konkretnego sklepu, a następnie transportowane do punktu sprzedaży w warunkach chłodniczych.

2. Etap obejmujący przygotowanie oraz sprzedaż w sklepach firmowych (dalej: „Sklep”):

• Przyjęcie składników do pizzy, sprawdzenie ich kompletności (liczby), a następnie umieszczenie składników w chłodni.

• Rozpakowanie przygotowanego gotowego spodu do pizzy, a następnie posmarowanie go sosem pomidorowym oraz położenie na nim sera mozzarella.

• Przygotowana pizza jest wypiekana, a następnie krojona na kawałki.

• Tak przygotowany i w pełni przyrządzony Produkt jest następnie przekładany do witryny w celu ekspozycji.

• W momencie zakupu, Produkt jest przekładany w opakowanie jednostkowe i wydawany klientowi. Klient nie otrzymuje sztućców lub talerza. Produkt nie jest również podgrzewany.

• Produkt jest wyrobem gotowym do spożycia na wynos.

Przedmiotem wniosku jest sprzedaż na wynos Produktu - wcześniej przygotowanego, pokrojonego wcześniej na kawałki, przy czym sprzedaży może podlegać (jak wyżej wskazano) zarówno cała pizza, jak i jej kawałek.

Poprzednie etapy produkcji zostały przedstawione w celu doprecyzowania, jak powstaje Produkt. Sama sprzedaż w Sklepie nie różni się od sprzedaży innego asortymentu spożywczego (gotowych produktów spożywczych). Sprzedaż ogranicza się do wyjęcia gotowego kawałka pizzy (lub całej pizzy) „z lady” i przekazania go klientowi w jednostkowym, jednorazowym opakowaniu.

Wniosek dotyczy sprzedaży Produktu na wynos „z lady”, bez ingerencji w jego skład oraz bez jego dodatkowego podgrzewania. Produkt od momentu wystawienia na ekspozycji do sprzedaży nie jest w żaden sposób zmieniany/modyfikowany, tj. nie są wykonywane żadne dodatkowe czynności, które wpływają na jego skład i istotne właściwości.

Strona wskazuje przy tym, że pizza przed sprzedażą zostaje pokrojona (możliwość zakupu całej, pokrojonej pizzy lub kawałka pizzy), jednak nie odbywa się to na życzenia klienta. Produkt podawany z lady jest już pokrojony.

Strona zastrzega przy tym, że Sklepy nie są restauracjami i nie oferują usługi restauracyjnej lub cateringowej w swoich placówkach.

Ponadto, Strona podkreśla, że niniejszy wniosek dotyczy Produktu kupowanego na wynos. W związku z tym nabywca otrzymuje Produkt w jednorazowym papierowym opakowaniu. Dodatkowo, klient nie otrzymuje do Produktu sztućców.

W opisanym stanie faktycznym, rola sprzedawców ograniczona jest do typowych czynności wykonywanych przez kasjerów w sklepach spożywczych, tj. do przyjmowania zamówienia, przyjmowania należności za Produkt oraz do wydawania Produktu. W tym przypadku nie występują usługi charakterystyczne dla działalności restauracyjnej, takie jak: zamawianie posiłku przy stoliku u kelnera, nakrywanie do stołu, podawanie tych produktów do stołu. Dodatkowo Produkt jest przeznaczony do spożycia na wynos, co przejawia się m.in. w odpowiednim jego zapakowaniu. Dodatkowo, skład Produktu nie jest w żaden sposób modyfikowany na życzenie klienta, m.in. do Produktu nie są dodawane przez sprzedawcę żadne dodatki. Produkt na życzenie klienta nie jest także krojony (zgodnie z uwagą powyżej), podgrzewany, polewany sosami itd., co często ma miejsce w lokalach gastronomicznych.

Zasadniczo występuje opcja podgrzania Produktu, jednak wniosek dotyczy niepodgrzanej pizzy sprzedawanej na wynos. Ponadto, pomimo, że Produkt nie jest polewany sosami przez sprzedawcę, klient ma możliwość samodzielnego polania Produktu sosem, który jest dostępny w lokalu. Ewentualne służenie poradą klientom i udzielanie im wyjaśnień w przedmiocie oferowanego Produktu odbywa się w zakresie typowym dla porad i wyjaśnień sprzedawców w innych sklepach spożywczych (…) i zdarza się tylko na zapytanie klienta.

W opisanym stanie faktycznym nie występują również usługi charakterystyczne dla działalności cateringowej, takie jak: przygotowanie produktu na specjalne zamówienie oraz dostarczanie produktu do klienta.

Zdaniem Strony Produkt powinien być klasyfikowany na gruncie Nomenklatury Scalonej (CN) do działu CN 19: Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze.

Wobec tego, zdaniem Strony, prawidłową stawką VAT dla sprzedaży Produktu w wyżej opisanym modelu będzie 5% stawka VAT (obecnie 0% stawka VAT).

Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia prawidłowej stawki podatku VAT sprzedawanego Produktu, w pierwszej kolejności należy ustalić czy mamy do czynienia ze sprzedażą dostarczanych towarów, czy ze świadczeniem usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.; dalej: „ustawa o VAT”).

Dokonując takiej oceny na uwadze należy mieć m.in. właściwości towaru, sposób jego przyrządzenia, jak również rynek, na którym dany towar jest oferowany oraz potrzeby przeciętnego klienta dokonującego zakupu na takim rynku.

Działalność Strony składa się z szeregu czynności, których głównym elementem i jednocześnie istotą jest sprzedaż gotowego Produktu. Wszelkie dodatkowe czynności podejmowane przez Stronę zmierzają do osiągnięcia tego właśnie rezultatu. Wszystkie te czynności mają charakter typowy, prosty i powtarzalny. Sposób ich wykonania nie jest uzależniony od życzenia Klienta. Poza samym jego podaniem (przy ladzie, w jednorazowym opakowaniu), żadna z czynności związanych ze sprzedażą nie następuje na życzenia klienta. Tym samym, zdaniem Strony, następuje sprzedaż towaru, a nie świadczenie usługi.

Jednocześnie Strona pragnie podkreślić, że w przypadku sprzedaży pizzy występują elementy usługowe świadczenia - jednak w istocie w każdym przypadku dokonując nabycia towarów takie elementy mają miejsce, a mimo to nie zmieniają one charakteru transakcji.

Wskazuje na to orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), m.in. w wyroku z dnia 27 października 2005 r., nr C-41/04, w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank oraz w wyroku z dnia 10 marca 2005 r., nr C-491/03 w sprawie Ottmar Hermann.

Czynności związane ze sprzedażą podejmowane przez sprzedawców wskazują na elementy (usługowe) charakterystyczne dla sprzedaży towaru – np. zapakowanie towaru i jego przekazanie, a też wystawienie dokumentu sprzedaży, pobranie zapłaty. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży Produktu nie występują elementy charakterystyczne dla działalności usługowej związanej z wyżywieniem.

Produkt nie jest bowiem przygotowywany na życzenia klienta (jest on dostępny „z lady”), jego skład w żaden sposób nie jest modyfikowany (nie można więc mówić o zamówieniu, które jest realizowane na potrzeby Klienta). Ponadto nie następuje zamówienie posiłku u kelnera, przy stoliku. Dodatkowo, jako że Produkt jest przeznaczony do spożycia na wynos, nie są podejmowane przez sprzedawcę w tym zakresie żadne czynności związane z samym lokalem - Produkt nie jest podany na talerzyku, nie są udostępniane sztućce, nie jest podgrzewany. Produkt nie jest także m.in. krojony na życzenia klienta (gotowy Produkt do sprzedaży zostaje pokrojony przed przełożeniem na ladę) ani polewany sosami, co zwykle ma miejsce w lokalach gastronomicznych. Co więcej, jeżeli klient zainteresowany jest polaniem Produktu sosem, czynność ta nie jest wykonywana przez sprzedawcę, a samodzielnie przez klienta.

Warto przy tym wskazać, że zgodnie z orzecznictwem TSUE, żeby można mówić o działalności restauracyjnej, wśród szeregu podejmowanych czynności, dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych, gdzie zdecydowanie przeważają elementy usługi (wyrok z dnia 2 maja 1996 r., nr C-231/94 w sprawie Faaborg-Gelting Linien).

Tymczasem, zgodnie z tym wyrokiem, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach, dane świadczenie nie może być traktowane jako usługa restauracyjna.

Dalej należy wskazać, że zdaniem TSUE, usługa restauracyjna występuje wtedy, gdy sprzedaż gotowych artykułów żywnościowych następuje na miejscu i jest wynikiem świadczenia szeregu usług, od przygotowania posiłku do jego podania i że wiąże się z zapewnieniem klientom infrastruktury obejmującej salę jadalną z pomieszczeniami przyległymi (szatnia itd.) oraz meble i nakrycia. Dodatkowo, w takich przypadkach standardowo występuje obsługa kelnerska, w tym nakrywanie do stołu, podawanie do stołu i sprzątanie stołów, a także doradzanie klientom, udzielanie wyjaśnień w przedmiocie oferowanych artykułów żywnościowych i napojów.

Podobnie w analizowanym przypadku nie może być mowy o usłudze cateringowej. Do jej wystąpienia konieczne jest bowiem przygotowanie produktów na indywidualne zamówienie, dostarczanie ich do klientów. W usłudze cateringowej zawsze oprócz dostawy towaru spożywczego towarzyszą usługi dodatkowe, wspomagające dostawę towaru, których charakter jest dominujący nad dostawą towaru. W opisanym stanie faktycznym, taka sytuacja nie ma miejsca.

Strona zauważa przy tym, że dokonując sprzedaży Produktu nie występują żadne dodatkowe elementy, z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą towarów. Klient nabywa bowiem gotowy Produkt - kawałek pizzy lub pokrojoną pizzę w całości. Samo zapakowanie i wydanie nie może być więc postrzegane jako przygotowanie Produktu do spożycia na życzenie klienta. Wobec tego sprzedaż Produktu - pizzy na wynos, w istocie nie różni się od sprzedaży innych towarów oferowanych w Sklepie. Produkt, podobnie jak inne towary (np. ciasta, ciastka, słone i słodkie przekąski, bułki i inne wypieki) nadaje się do bezpośredniego spożycia_._

Zarówno Produkt jak i inne oferowane w Sklepach produkty są takimi samymi, gotowymi do spożycia towarami (pieczywo, wypieki i inne produkty sprzedawane w Sklepie). Wszystkie służą więc zaspokojeniu tych samych potrzeb w taki sam sposób, a przez to powinny być traktowane jako towary podobne, które należy traktować w taki sam sposób. Z tego też względu, zdaniem Strony, sprzedawany przez niego Produkt - pizza, musi być dla celów podatkowych postrzegany tak samo jak inne produkty nadające się do bezpośredniego spożycia, sprzedawane z lady, a nie przygotowywane na życzenie klienta.

W tym miejscu, Strona chciałaby również wskazać, że sprzedaż pizzy klasyfikowana jest jako sprzedaż towaru opodatkowana według stawki 5% (…).

Uwzględniając powyższe, w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż na wynos Produktu, tj. pizzy lub kawałka pizzy „z lady”, stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usług. Wynika to bowiem z tego, iż nabywca Produktu nie oczekuje żadnych dodatkowych świadczeń poza zakupem tego Produktu.

Mając na uwadze powyższą analizę oraz opis podany przez Stronę należy stwierdzić, że - dla celów stosowania podatku od towarów i usług - sprzedaż na wynos Produktu tj. pizzy „z lady” - należy uznać za dostawę towaru.

Towar ten powinien być klasyfikowany na gruncie CN w dziale 19.

Uzasadnienie stawki VAT

W myśl art. 5a ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 ustawy o VAT, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN), są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług, przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Jak wynika z Not Wyjaśniających do pozycji CN 1905 pozycja ta obejmuje, o ile nie można znaleźć bardziej szczegółowej klasyfikacji, m.in. quiches, pizzę i podobne wyroby.

W konsekwencji, w załączniku nr 10 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku 5% (obecnie 0% stawka VAT), w poz. 12 wskazano CN 19.

Symbole statystyczne i nomenklatura scalona wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym określeniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast o tym, czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą.

Dokonując klasyfikacji towaru spożywczego do odpowiedniego grupowania w odpowiedniej klasyfikacji statystycznej należy kierować się następującymi zasadami:

1. jeżeli dostawie towaru spożywczego towarzyszą „dodatkowe usługi”, wspomagające, polegające np. na przygotowaniu i podaniu tego towaru do natychmiastowego spożycia, wykonywane przez sprzedającego - dostawa tego towaru klasyfikowana jest według PKWiU 2015 w grupowaniu 56 - Usługi związane z wyżywieniem;

2. jeżeli towary spożywcze wydawane są w ramach usług restauracyjnych i cateringowych - klasyfikacja do PKWiU 2015 w grupowaniu 56 - Usługi związane z wyżywieniem;

3. jeżeli natomiast dostawie towaru spożywczego nie towarzyszą żadne „dodatkowe usługi” wykonywane przez sprzedającego (z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą tych towarów) - towar ten klasyfikowany jest według CN.

Zdaniem Strony, w sytuacji gdy gotowy Produkt z „lady” jest jedynie pakowany i wydawany na wynos, zastosowanie znajdzie powyżej wskazana zasada nr 3, tj. dostawie towaru spożywczego nie towarzyszą żadne „dodatkowe usługi” wykonywane przez Wnioskodawcę z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z tą dostawą.

Powyżej opisane czynności stanowią natomiast typowe czynności towarzyszące sprzedaży detalicznej. Sprzedawca jedynie podaje gotowy Produkt, znajdujący się za ladą. Taka czynność jest typową czynnością wykonywaną w sklepie spożywczym, w którym obsługa ogranicza się do podania klientowi towaru. Takie zakwalifikowanie sprzedaży uprawniałoby do stosowania stawki 5% podatku VAT (obecnie 0% stawka VAT).

W konsekwencji, zdaniem Strony sprzedaż na wynos Produktu powinna zostać objęta stawką 5% podatku VAT (obecnie 0% stawka VAT).

Organ pierwszej instancji pismem nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.1.WK z dnia 31 lipca 2023 r. (data odbioru 7 sierpnia 2023 r.) wezwał do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej – poprzez:

1. wskazanie pełnego składu surowcowego przedmiotowego towaru ze wskazaniem wszystkich jego składników do 100%,

2. (…)

W odpowiedzi na wezwanie Strona pismem z dnia 11 sierpnia 2023 r. udzieliła następujących informacji:

1. (…) „Wnioskodawca (…) wskazuje pełny skład surowcowy przedmiotowego towaru ze wskazaniem wszystkich jego składników do 100%.

Wnioskodawca jednocześnie informuje, że spody do pizzy oraz ser mozzarella są nabywane przez Wnioskodawcę jako półprodukty oraz wykorzystywane przy produkcji towaru, którego dotyczy wniosek. Z tego względu Wnioskodawca nie dysponuje dokładnymi informacjami dot. procentowego składu surowcowego tych półproduktów - stanowią one dane wrażliwe i są objęte tajemnicą handlową producenta - dostawcy Wnioskodawcy (tajemnica przedsiębiorstwa). Tym samym, Wnioskodawca nie jest w stanie przedstawić dokładniejszych danych (…). Wnioskodawca wskazuje jednak, że wszystkie surowce wykorzystywane przy produkcji przedmiotowych półproduktów zostały wskazane w (…)”.

Jednocześnie zdaniem Strony, tak szczegółowe dane nie mają wpływu na klasyfikację.

2. (…) „Wnioskodawca jednocześnie zaznacza, że Produkt sprzedawany jest bez papierowego talerzyka (…)

Do uzupełnienia wniosku Strona załączyła:

(…)

(…)

W wyniku weryfikacji wniosku o wydanie WIS oraz jego uzupełnienia Organ pierwszej instancji stwierdził, że wniosek wymaga dalszego uzupełnienia. Zatem Organ pierwszej instancji pismem nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.2.WK z dnia 24 sierpnia 2023 r. (data odbioru 24 sierpnia 2023 r.) wezwał do uzupełnienia wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej – poprzez przesłanie dodatkowych informacji umożliwiających dokonanie właściwej klasyfikacji towaru będącego przedmiotem ww. wniosku, tj. wskazanie, czy sklep firmowy oferuje zaplecze gastronomiczne dostępne dla klientów (m.in. stoliki, krzesła)?

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 sierpnia 2023 r. Strona udzieliła następujących informacji:

(…) „Wnioskodawca wskazuje, że w większości sklepów firmowych, w których sprzedawany jest Produkt, dostępne są dla klientów stoliki oraz krzesła.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że dostępne stoliki oraz krzesła są przeznaczone do konsumpcji produktów sprzedawanych do spożycia na miejscu. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że sklepy firmowe nie są restauracjami i nie oferują usługi restauracyjnej lub cateringowej. W sklepach firmowych nie ma szatni, zastawy na stolikach oraz obsługi kelnerskiej. Wnioskodawca zaznacza przy tym, że Produkty są sprzedawane na wynos - wskazane wyżej zaplecze nie jest przeznaczone do spożycia Produktów, których dotyczy wniosek. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, wyposażenie sklepów nie powinno mieć wpływu na klasyfikacje towaru, ponieważ wniosek dotyczy Produktu sprzedawanego na wynos”.

Postanowieniem z dnia 26 września 2023 r. znak 0111-KDSB1-1.440.253.2023.3.WK (data doręczenia 10 października 2023 r.) Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego, z którego nie skorzystano.

W wiążącej informacji stawkowej z dnia 19 października 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.4.WK Organ pierwszej instancji określił dla towaru – Pizza (…), sprzedawana na wynos z tzw. „lady”, klasyfikację do działu 56 PKWiU 2015 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy. Decyzja została doręczona w dniu 24 października 2023 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, przy zachowaniu ustawowego terminu, pismem z dnia 6 listopada 2023 r. (data nadania za pomocą operatora pocztowego 7 listopada 2023 r.) złożono odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz dokonanie klasyfikacji Produktu jako towar sklasyfikowany do kodu CN 1905 i stwierdzenie, że do Produktu znajdzie zastosowanie stawka podatku VAT 0%.

Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego:

• art. 41 ust. 12f ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm., dalej ustawa o VAT) w zw. z art. 41 ust. 2 i 56 PKWiU wprowadzonej Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisu i przyjęcie, że samo zapakowanie i przekazanie klientowi towaru „Pizza (…) sprzedawana na wynos z tzw. Lady” (dalej „Produkt”) determinuje klasyfikację wg PKWiU 56, w sytuacji, gdy Produkt jest towarem, którego dostawie nie towarzysza na tyle istotne „dodatkowe” usługi, aby uznać sprzedaż Produktu za „Usługi związane z wyżywieniem” i tym samym sklasyfikowanego wg PKWiU 56 – nie zaś wg klasyfikacji właściwej dla towaru zgodnie z Nomenklaturą Scaloną(CN)”;

• pozycji 12 załącznika nr 10 ustawy o VAT, tj. działu CN 19 określonej w Rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (tj. Dz.U. UE. L. 1987.256.1; dalej „Rozporządzenie”) w zw. z art. 5a oraz art. 42a ustawy o VAT poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i zaklasyfikowanie Produkty do działu PKWiU 2015 – 56 obejmującego „Usługi związane z wyżywieniem”, podczas gdy czynności polegające na spakowaniu czy też wydaniu Produktu opisane szczegółowo we wniosku stanowią jedynie czynności nierozerwalnie związane z dostawą towaru, który z uwagi na swoje cechy spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 19; – co doprowadziło do ustalenia błędnej, 8% stawki podatku od towarów i usług dla dostawy Produktu, mimo że na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 do ustawy o VAT prawidłową stawką dla dostawy Produktu powinna być stawka VAT 5%;

2. przepisów prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

• art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 42 g ust. 2 ustawy o VAT – poprzez nierozpatrzenie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego i pominięcie informacji przedstawionych we wniosku o WIS oraz w piśmie z dodatkowymi wyjaśnieniami Spółki, co doprowadziło do błędnej klasyfikacji Produktu;

• art. 42g ust. 2 ustawy w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej – poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i pominięcie wniosków płynących z przytoczonego przez Spółkę orzecznictwa sądów administracyjnych i TSUE, podczas gdy uwzględnienie niniejszego orzecznictwa powinno było doprowadzić Organ do wniosku, że w niniejszej sprawie sprzedaż Produktu stanowi dostawę towarów klasyfikowanych według CN 19.

(…)

Postanowieniem z dnia 5 stycznia 2024 r. nr 0110-KSI2-1.441.58.2023.2.KS w trybie przewidzianym art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Organ odwoławczy poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone Stronie 8 stycznia 2024 r. Strona nie skorzystała z przysługującego prawa.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania, po rozpatrzeniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w postępowaniu odwoławczym, zważył co następuje.

Zgodnie z art. 42a ustawy wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4,

3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Na mocy art. 42g ust. 2 ustawy w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury Scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Towary, w świetle ww. przepisów są klasyfikowane w WIS według Nomenklatury scalonej (CN) lub według PKWiU[1], natomiast usługi klasyfikuje się wyłącznie według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Zasady klasyfikacji usług według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, stosowanej od dnia 1 lipca 2020 r. w odniesieniu do ustawy, reguluje bowiem rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Symbole statystyczne i Nomenklatura scalona wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym przede wszystkim określaniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast, czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2a dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.

Z treści art. 146ea pkt 2 wynika, że w roku 2023 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosiła 8%.

W myśl art. 146ef ust. 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W ustawodawstwie krajowym od 1 lipca 2020 r. obowiązuje przepis art. 41 ust. 12f ustawy, który określa, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:

1. napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;

2. towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;

3. posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

Przywołane przepisy wskazują zatem, że niezależnie od tego, jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług), jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU z 2015 r., będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8% (pod warunkiem braku wyłączenia wynikającego z art. 41 ust. 12f ustawy). Jeżeli dostawa towaru nie będzie jednak sklasyfikowana do grupowania 56 PKWiU, towar należy sklasyfikować według odpowiedniego kodu Nomenklatury scalonej.

Zatem w przypadku towarów spożywczych w pierwszej kolejności należy wykluczyć możliwość ich klasyfikacji do działu 56 w PKWiU 2015. Dopiero gdy okaże się, że przedmiot wniosku o wydanie WIS nie może być zaklasyfikowany do tego działu, należy przejść do jego sklasyfikowania według Nomenklatury scalonej. Końcowym etapem w procesie ustalania stawki podatku dla towaru w ramach WIS jest weryfikacja czy tak sklasyfikowany towar mieści się w jednej z pozycji załącznika nr 3 bądź nr 10 do ustawy.

Po przeprowadzeniu postępowania w pierwszej instancji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał decyzję WIS nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.4.WK, w której dostawa towaru – Pizza (…) sprzedawana na wynos z tzw. „lady” została:

• zakwalifikowana – w świetle przepisów o podatku od towarów i usług – jako dostawa towaru,

• zaklasyfikowana w grupowaniu 56 PKWiU, oraz

• objęta stawką podatku w wysokości 8%.

Strona w złożonym odwołaniu nie zgadza się z ustaleniami zawartymi w przedmiotowej decyzji. W ocenie Strony, towar – Pizza (…) sprzedawana na wynos z tzw. „lady” powinna być sklasyfikowana do pozycji 1905 CN i podlegać opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%.

W wyniku przeprowadzenia postępowania w drugiej instancji Organ odwoławczy stwierdza, że

zaskarżona decyzja WIS jest nieprawidłowa w zakresie:

– ustalenia klasyfikacji świadczenia,

– określenia stawki podatku.

W konsekwencji Organ odwoławczy, po przeanalizowaniu w toku przeprowadzonego postępowania odwoławczego materiału dowodowego zebranego w sprawie, postanowił uchylić zaskarżoną decyzję WIS w całości i orzec co do istoty sprawy.

1. Uzasadnienie charakteru świadczenia oraz prawidłowej klasyfikacji towaru.

W myśl art. 98 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą 2006/112, państwa członkowskie mogą stosować nie więcej niż dwie stawki obniżone. Stawki obniżone ustalane są jako procent podstawy opodatkowania, który nie może być niższy niż 5 %, i są stosowane wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku III. Państwa członkowskie mogą stosować stawki obniżone do dostaw towarów lub świadczenia usług ujętych w maksymalnie 24 punktach w załączniku III.

Zgodnie z załącznikiem III do dyrektywy stawkami obniżonymi mogą być objęte m.in.:

– środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych (pkt 1);

– usługi restauracyjne i cateringowe, z możliwością wykluczenia dostawy napojów (alkoholowych lub bezalkoholowych) (pkt 12a).

Zgodnie z powołanym w decyzji WIS art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011 r., str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011, usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Działalność restauracyjną i cateringową charakteryzuje wiele elementów i czynności, wśród których dostawa gotowej żywności i napojów przeznaczonych do spożycia przez ludzi jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Ustalenie charakteru świadczenia wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej – a nie tylko ilościowej – elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów. W tym celu należy posiłkować się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w licznych wyrokach odniósł się do kwestii klasyfikacji czynności jako świadczenia usług, czy dostawy towarów.

Zarówno w przypadku usługi restauracyjnej, jak i cateringowej zakres oferowanych klientom elementów o charakterze usługowym dominuje nad dostawą towaru.

W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze świadczeniem, które spełniałoby definicję usługi cateringowej czy restauracyjnej, zgodnie z przywołanym w decyzji WIS orzecznictwem i rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011 (str. 10, 11 zaskarżonej decyzji). W niniejszej sprawie nabywca towaru spożywczego nie korzysta z usług dodatkowych, które są charakterystyczne dla usługi cateringowej i restauracyjnej. Stanowisko to jest zgodne z poglądem Strony, która w opisie świadczenia wskazała cyt. „Wnioskodawca zastrzega przy tym, że (…) nie są restauracjami i nie oferują usługi restauracyjnej lub cateringowej w swoich placówkach”.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 31 sierpnia 2023 r. (data wpływu 5 września 2023 r.) Strona podkreśliła, że Produkty będące przedmiotem niniejszej sprawy sprzedawane są wyłącznie na wynos. Klienci nie otrzymują do Produktu sztućców, nie korzystają z infrastruktury takiej jak stoliki czy krzesła. W konsekwencji, sprzedaż Pizzy (…) w okolicznościach opisanych we wniosku powinna zostać uznana za dostawę towaru spożywczego.

Zatem należy się z zgodzić z rozstrzygnięciem Organu pierwszej instancji, że „dla celów stosowania podatku od towarów i usług – sprzedaż pizzy (…) sprzedawanej na wynos z tzw. „lady”, należy uznać za dostawę towaru” (str. 12 decyzji WIS).

W tym zakresie ustalenia Organu pierwszej instancji są prawidłowe. Nieprawidłowe jest jednak uznanie, że dostawa opisanego towaru – pizzy (…) sprzedawanej na wynos z tzw. „lady” jest sklasyfikowana do PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem”.

Po ustaleniu charakteru dokonanego świadczenia – w przedmiotowej sprawie dostawy towaru – niezbędne jest przyporządkowanie tej czynności właściwej klasyfikacji statystycznej (art. 5a ustawy). Kwestia ta bowiem decyduje o wysokości stawki podatku dla tej czynności.

W pierwszej kolejności należy ocenić towar spożywczy wydawany do bezpośredniego spożycia pod kątem zaklasyfikowania go według PKWiU 2015 do grupowania „Usługi związane z wyżywieniem”.

Klasyfikacja świadczenia do grupowania 56 w PKWiU 2015 ma zasadniczo miejsce jeśli:

• dostawie towarów spożywczych towarzyszą „usługi dodatkowe” wspomagające (przetwarzające ten produkt), wykonywane przez sprzedającego, nadające temu towarowi cechy umożliwiające natychmiastowe (bezpośrednie) spożycie – np. ugotowanie, przetworzenie, porcjowanie, przygotowanie, podgrzanie, zmrożenie, które to usługi nie mają jednak charakteru przeważającego, lecz podporządkowany (tracąc tym samym swą odrębność),

• towary spożywcze są wydawane w ramach usług restauracyjnych i cateringowych, tj. dostawie towarów towarzyszy szereg usług mających charakter przesądzający (w świadczeniu przeważa element usługowy).

Klasyfikacja towaru według Nomenklatury scalonej ma natomiast miejsce, jeśli sprzedawanym towarom spożywczym nie towarzyszą żadne „dodatkowe usługi” wykonywane przez sprzedającego, przetwarzające/przygotowujące ten towar do natychmiastowego spożycia (z wyjątkiem czynności nierozerwalnie związanych z dostawą tych towarów, np. wystawienie rachunku, umieszczenie towaru na półkach).

Strona zarzuca Organowi dokonanie nieprawidłowej klasyfikacji przedmiotowego towaru do działu 56 PKWiU 2015, zamiast na gruncie Nomenklatury Scalonej. W ocenie Strony bowiem, sprzedaż towaru – pizzy stanowi dostawę towaru podlegającego klasyfikacji do pozycji 1905 CN.

O tym, czy dany towar spożywczy jest klasyfikowany wg Nomenklatury scalonej (CN) czy według klasyfikacji PKWiU nie decyduje ani skład tego towaru, ani także fakt, że dostawa towaru odbywa się na wynos. Dostawie towaru spożywczego, który jest klasyfikowany do PKWiU 56 towarzyszą czynności dodatkowe, mające na celu przygotowanie tego towaru do bezpośredniej konsumpcji, natomiast w przedmiotowej sprawie czynności jakie podejmuje sprzedawca towaru sprowadzają się do niezbędnego minimum, czyli wyłącznie do jego sprzedaży. Przygotowana wcześniej (upieczona, pokrojona na kawałki) pizza umieszczana jest w opakowaniu jednostkowym (torebka papierowa) i wydawana klientowi.

W wyroku z dnia 10 marca 2005 r. w sprawie C-491/03 Ottmar Hermann przeciwko Stadt Frankfurt am Main, ECLI:EU:C:2005:157 (pkt 22), TSUE wskazał, że: „Ponieważ sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.), jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru”.

Zatem czynności jakie podejmuje sprzedawca towaru spożywczego klasyfikowanego według Nomenklatury scalonej sprowadzają się do niezbędnego minimum, o którym mowa w ww. wyroku TSUE (przyjęcie towaru, wyłożenie na półki, wydanie rachunku klientowi). Dostawie towaru spożywczego, aby został sklasyfikowany w grupowaniu 56 PKWiU muszą towarzyszyć czynności istotne z perspektywy klienta takie jak podgrzanie, możliwość modyfikacji składników lub komponowanie na indywidualne zamówienie, a które w istotny sposób wpływają na wybór danego towaru dokonywany przez przeciętnego klienta.

Na szczególną uwagę zasługuje wyrok TSUE z dnia 5 października 2023 r. wydany w sprawie C-146/22 (ECLI:EU:C:2023:739, YD przeciwko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej). W pkt 53 uzasadnienia wyroku C-146/22 TSUE wskazuje, że „napoje sprzedawane przez YD są przeznaczone do natychmiastowego spożycia, ponieważ są przygotowywane specjalnie na życzenie klienta i podawane na gorąco, podczas gdy niekoniecznie ma to miejsce w przypadku napojów mlecznych sprzedawanych w sklepie, na których skład konsument nie ma zresztą wpływu. Wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd odsyłający, że różnica ta może wywierać decydujący wpływ na dokonany przez konsumenta wybór zakupu jednego lub drugiego z tych napojów, ponieważ wybór ten nie jest dokonywany ani w tych samych warunkach, ani w tym samym celu, tym bardziej że konsument może zmieniać skład pierwszych napojów poprzez zamawianie dodatkowych składników”.

Ww. wyrok potwierdza prawidłowość sposobu prowadzenia postępowań dotyczących WIS, zgodnie z którym przy ocenie podobieństwa danych towarów lub usług zasadniczo należy uwzględniać punkt widzenia przeciętnego konsumenta oraz czy przygotowanie i wydanie towaru następuje na indywidualne życzenie. W ocenie Organu odwoławczego, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta inne potrzeby zaspokaja przygotowana na indywidualne zamówienie klienta ciepła pizza, a inne przygotowana wcześniej upieczona pizza i ułożona na „ladzie”, podana klientowi bez podgrzania.

Z informacji, jakie przedstawiła Strona we wniosku WIS-W i w jego uzupełnieniu wynika, że poszczególne składniki pizzy przygotowywane są w (…) Przygotowana pizza jest wypiekana, a następnie krojona na kawałki. Tak przygotowany i w pełni przyrządzony Produkt jest następnie przekładany do witryny w celu ekspozycji. W momencie zakupu, Produkt jest przekładany w opakowanie jednostkowe i wydawany klientowi. Produkt jest towarem gotowym do sprzedaży na wynos, wcześniej przygotowanym, bez ingerencji w jego skład oraz bez podgrzania.

Rację ma Strona stwierdzając w odwołaniu, że „gotowy Produkt jest jedynie pakowany w papierową torbę i wydawany na wynos” (str. 5 odwołania).

Należy podkreślić, że w toku postępowania Organ pierwszej instancji podjął działania mające na celu wyjaśnienie stanu faktycznego. Potwierdzają to wezwania skierowane przez Dyrektora KIS oraz udzielone przez Stronę wyjaśnienia. Dokonując klasyfikacji Organ podatkowy dokonał jednak błędnej analizy opisu wskazanego we wniosku oraz jego uzupełnieniu. Analiza zebranego materiału dowodowego dokonana przez Organ odwoławczy w sposób bezsprzeczny wykluczyła możliwość zaklasyfikowania przedmiotu wniosku o wydanie WIS do grupowania 56 PKWiU 2015.

W przywołanym już wyroku z dnia 10 marca 2005 r., nr C-491/03 TSUE wskazał, że: „sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.), jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru”.

Zasadnie zatem wskazuje Strona w odwołaniu: „Wis powinien bowiem dotyczyć wyłącznie czynności opodatkowanej, a zatem sprzedaży Produktu” (str. 5 odwołania).

Natomiast Organ pierwszej instancji w decyzji WIS z dnia 19 października 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.4.WK jako argument przemawiający za klasyfikacją towaru do grupowania 56 PKWiU 2015 wskazał: „W przedmiotowej sprawie dostawie pizzy (…) sprzedawanej na wynos z tzw. „lady” (towaru spożywczego) towarzyszą „dodatkowe usługi” wspomagające, polegające na: przygotowaniu (wyprodukowaniu) pizzy (…) pizza jest wypiekana oraz krojona na kawałki) oraz zapakowaniu do torebki papierowej” (str. 14 decyzji).

Organ Odwoławczy powyższy argument uznaje za chybiony. Jak wynika z opisu sprawy Strona wykonuje wskazane w decyzji czynności takie jak: przygotowanie pizzy (…) są to natomiast czynności związane z produkcją towaru. Zgodnie z intencją Strony, przedmiotem wniosku o wydanie WIS był gotowy, zimny produkt, sprzedawany z ekspozycji (lady), który nie był podgrzewany czy modyfikowany na życzenie klienta.

W związku z powyższym Strona w odwołaniu słusznie wskazuje „Błędne jest jednocześnie twierdzenie Organu, jakoby czynności dokonywane na etapie produkcji towaru tj. zakup poszczególnych składników oraz wypieczenie pizzy były objęte etapem sprzedaży gotowego Produktu” (str. 5 odwołania).

Jak wynika z treści wniosku o wydanie WIS, przedmiotem wniosku jest sprzedaż na wynos gotowego Produktu – wcześniej upieczonego, pokrojonego na kawałki lub sprzedawanego w całości. Klient nie ma możliwości ingerencji w skład Produktu, pizza nie jest podgrzewana na życzenie klienta. Sprzedaż Pizzy ogranicza się do wyjęcia gotowego kawałka pizzy (lub całej pizzy) „z lady” i przekazania go klientowi w jednostkowym, jednorazowym opakowaniu. Istotną okolicznością przemawiającą za klasyfikacją Produktu do Nomenklatury scalonej (CN) jest ekspozycja gotowego towaru w ladzie chłodniczej oraz fakt, że sprzedaż pizzy ogranicza się do wyjęcia gotowej pizzy z lady chłodniczej oraz przekazania jej klientowi.

W tych okolicznościach dostawa towaru nie może zostać sklasyfikowana do grupowania 56 PKWiU, gdyż przygotowany przez Stronę towar (jego skład) nie jest w żaden sposób modyfikowany lub zmieniany na życzenie klienta. Towar nie jest także podgrzewany. Sytuacja taka nie pozwala zatem na sklasyfikowanie towaru – pizzy (…) sprzedawanej na wynos z tzw. „lady”, do działu 56 PKWiU 2015 i tym samym powinien zostać on zaklasyfikowany wg odpowiedniego kodu Nomenklatury scalonej (CN).

Postępowanie o wydanie WIS ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towaru lub usługi, niezbędnej do określenia stawki podatku. W postępowaniu tym Organ dokonuje przyporządkowania stanu faktycznego pod ogólną normę prawną w toku przeprowadzonego postępowania o wydanie WIS pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym dany przepis ma zastosowanie.

Powyższe wyjaśnienia Organu odwoławczego nie potwierdzają stanowiska Organu pierwszej instancji, że dostawie towaru spożywczego towarzyszą usługi wspomagające (z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą towaru, np. takie jak: umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku), a właściwą klasyfikacją dla tego świadczenia jest grupowanie 56 PKWiU 2015.

To powoduje, że klasyfikacja takiego świadczenia określona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w spornej WIS jest nieprawidłowa.

Jak wyżej wskazano, towar bez usług wspomagających jego dostawę podlega klasyfikacji, w świetle art. 5a ustawy, wg Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w załączniku I do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady. Od 1 stycznia 2024 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2023/2364 z dnia 26 września 2023 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, które zostało opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii L 264/2364 z dnia 31 października 2023 roku. Zatem rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2023/2364 z dnia 6 września 2023 r. obowiązuje na dzień wydawania niniejszej decyzji.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega zasadom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu 19 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje „Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze”.

Natomiast pozycja 1905 obejmuje „Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao; opłatki sakralne, puste kapsułki stosowane do celów farmaceutycznych, wafle wytłaczane, papier ryżowy i podobne wyroby”.

Zgodnie z uwagami zawartymi w Notach Wyjaśniających, niniejsza pozycja obejmuje wszystkie wyroby piekarnicze. Najbardziej powszechnymi składnikami tych wyrobów są mąki zbożowe, środki spulchniające i sól, ale mogą one zawierać również inne składniki, takie jak: gluten, skrobia, mąka z warzyw strączkowych, ekstrakt słodowy lub mleko, nasiona takie jak: mak, kminek lub anyż, cukier, miód, jaja, tłuszcze, ser, owoce, kakao w dowolnej ilości, mięso, ryby, polepszacze piekarskie itd. Polepszacze piekarskie stosowane są głównie w celu ułatwienia przygotowania ciasta, przyspieszenia fermentacji, poprawy właściwości i wyglądu produktów oraz przedłużenia ich trwałości. Produkty objęte niniejszą pozycją mogą być również otrzymane z ciasta bazującego na mące, mączce lub proszku, z ziemniaków.

Niniejsza pozycja obejmuje następujące produkty:

(…)

(14) Pizzę (podpieczoną lub upieczoną), składającą się z pizzy (ciasta) pokrytej różnego rodzaju składnikami takimi jak ser, pomidor, olej, mięso, sardele. Jednakże nieupieczona pizza klasyfikowana jest do pozycji 1901.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że towar – pizza (…) sprzedawana na wynos z tzw. „lady”, spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem 19 Nomenklatury scalonej (CN). Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Organ odwoławczy stwierdza, że zasadne są zarzuty Strony dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego.

Podsumowując raz jeszcze należy podkreślić, że ww. klasyfikacji dokonano po szczegółowej analizie wszystkich okoliczności w jakich następuje dostawa towaru –„pizza (…) sprzedawana na wynos z tzw. „lady”. Z opisu przedstawionego w aktach sprawy wynika bowiem, że dostawie towaru nie towarzyszą żadne dodatkowe czynności wspomagające takie jak: podgrzanie, krojenie czy przygotowanie na życzenie konkretnego klienta. Produkt od momentu wystawienia na ekspozycji do sprzedaży nie jest w żaden sposób zmieniany/modyfikowany, tj. nie są wykonywane żadne dodatkowe czynności, które wpływają na jego skład i istotne właściwości. Pokrojenie także nie odbywa się na życzenie Klienta. Sprzedawca podaje klientowi wcześniej pokrojoną, gotową, zimną pizzę z ekspozycji, zapakowaną do papierowej torebki. Pizza sprzedawana jest w formule na „wynos”.

2. Ustalenie prawidłowej wysokości stawki podatku.

Przechodząc do kwestii określenia dla towaru odpowiedniej stawki podatku VAT należy podkreślić, że wysokość stawki podatku dla przedstawionego towaru zdeterminowana jest przez odpowiednią klasyfikację towaru według Nomenklatury scalonej.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2a ustawy – dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.

W świetle art. 146ej. 1. Ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, w okresie, o którym mowa w art. 146ef, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670) do dnia 31 marca 2024 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do towarów spożywczych wymienionych w poz. 1–18 załącznika nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56).

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%”, w poz. 12 wskazano CN 19 „Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze”.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar – pizza (`(...)`) przygotowywana w piekarni głównej oraz w sklepie firmowym, sprzedawana na wynos z tzw. „lady”, klasyfikowany jest do działu 19 Nomenklatury scalonej (CN), jego dostawa podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0%, na podstawie § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług, w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 do ww. ustawy.

3. Odniesienie do zarzutów naruszenia prawa procesowego

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej należy podkreślić, że w toku postępowania Organ pierwszej instancji podjął działania mające na celu wyjaśnienie stanu faktycznego. Organ pierwszej instancji nie poprzestał na informacjach przedstawionych przez Stronę we wniosku WIS – W, ale skierował dwukrotnie wezwania do Strony w dniu 31 lipca 2023 r. oraz w dniu 24 sierpnia 2023 r. celem uzupełnienia wniosku oraz wyjaśnienia wszelkich wątpliwości.

Organ odwoławczy stwierdził jednak, że dokonując klasyfikacji Organ podatkowy dokonał błędnej analizy opisu wskazanego we wniosku oraz jego uzupełnieniach, a w konsekwencji wadliwie ocenił materiał dowodowy. Jak wyżej wyjaśniono, sprzedaży pizzy nie towarzyszą usługi wspomagające dostawę tego towaru spożywczego. Jest to towar spożywczy, którego klasyfikację należało przeprowadzić w oparciu o Nomenklaturę scaloną.

Odnosząc się końcowo do powołanych przez Stronę decyzji WIS nr 0111-KDSB1-1.450.923.2020.2.DT oraz nr 0115-KDST1-1.450.51.2020.1.RH należy zauważyć, że powołane przykładowo wiążące informacje stawkowe potwierdzają stanowisko Organu odwoławczego, że towar spożywczy – pizza podlega klasyfikacji wg Nomenklatury scalonej w sytuacji, gdy okoliczności sprawy wskazują, że pizza nie jest towarem do bezpośredniego spożycia.

Na uwzględnienie zasługuje zatem zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego.

W konsekwencji Organ odwoławczy postanowił uchylić zaskarżoną decyzję WIS w całości i orzec jak w sentencji.

Informacje dodatkowe:

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r., poz. 1598), do postępowań w sprawie wydania WIS, zmiany albo uchylenia rozstrzygnięć w sprawie WIS, odwołań od rozstrzygnięć w sprawie WIS i zażaleń składanych na rozstrzygnięcia w sprawie WIS, wszczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2024 r., stosuje się przepisy ustawy w brzmieniu dotychczasowym.

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI2-1.441.58.2023.4.KS z dnia 9 lutego 2024 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Strona może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano niniejszą decyzję, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI2-1.441.58.2023.4.KS z dnia 9 lutego 2024 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, o którym mowa w art. 42b ust. 1 i 2 ustawy, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy dokonanych w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu Organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.4.WK z dnia 19 października 2023 r. przed jej zmianą albo uchyleniem, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy).

Jak stanowi art. 42c ust. 2d ustawy, w przypadku uchylenia WIS oraz wydania WIS w postępowaniu odwoławczym albo na podstawie prawomocnego orzeczenia sądu przepisy ust. 2b i 2c stosuje się odpowiednio.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje art. 42c ust. 2b ustawy, który stanowi, że w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.

Powołane przepisy stanowią, że Strona może stosować WIS nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.4.WK z dnia 19 października 2023 r. od dnia następującego po jej doręczeniu do końca stosowanego przez Nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję.

Fakt zastosowania się przez Stronę do WIS nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.4.WK z dnia 19 października 2023 r. w ww. okresach rozliczeniowych nie może wywoływać niekorzystnych skutków prawnopodatkowych dla Strony.

Tym samym, Strona w ww. okresach rozliczeniowych ma prawo wyboru, czy zastosuje niniejszą decyzję czy też WIS nr 0111-KDSB1-1.440.253.2023.4.WK z dnia 19 października 2023 r.

Jeżeli zatem wolą Strony będzie zastosowanie WIS przed jej uchyleniem niniejszą decyzją, wówczas dla przedmiotowego towaru w ww. okresach rozliczeniowych w podatku od towarów i usług stosować należy stawkę podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS 0110-KSI2-1.441.58.2023.4.KS z dnia 9 lutego 2024 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy).

Decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI2-1.441.58.2023.4.KS z dnia 9 lutego 2024 r., wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej:

1. klasyfikacja towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) lub

2. stawka podatku właściwa dla towaru , lub

3. podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku

– staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji. Przysługuje na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r., poz. 1634, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia, w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

---

[1] Pominięto tutaj potencjalną możliwość zakwalifikowania towaru do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), z uwagi na to, że kwestia ta dotyczy tylko i wyłącznie nieruchomości.