0115-KDST1-1.440.365.2023.3.AGW

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (`(...)`) z dnia 19 września 2023 r. (data wpływu 22 września 2023 r.), uzupełnionego w dniu 15 listopada 2023 r. (data wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: towar – „Kiszonka z trawy”

Opis towaru: produkt określony jako „Kiszonka z Trawy”, powstały z zakiszonej (`(...)`); przeznaczony wyłącznie do biogazowni celem wyprodukowania energii elektrycznej i cieplnej

Rozstrzygnięcie: CN 23

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 15 listopada 2023 r., w zakresie sklasyfikowania towaru „Kiszonka z trawy”, według Nomenklatury Scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca uprawia na polu (`(...)`), z zamiarem dalszej sprzedaży. Towar podlegający sprzedaży będzie się składał wyłącznie z (`(...)`) (dalej jako „Zielonka”). Nie będą do niego dodawane żadne inne rośliny lub substancje. Zielonka zbierana jest z pola (`(...)`). Następnie, tuż po jej zebraniu, jest ona rozdrabniana (`(...)`). (`(...)`). Po jej napełnieniu przyczepa z rozdrobioną Zielonką jest przewożona do miejsca składowania. (`(...)`). Zielonka w silosie po jego pełnym załadowaniu przykrywana jest z wierzchu folią, aby uniemożliwić dopływ tlenu. Po upływie czasu niezbędnego do zakiszenia Zielonki powstaje towar, którym jest, zgodnie z jego nazwą handlową, kiszonka (`(...)`) (dalej jako „Kiszonka z trawy”).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT (podatek od towarów i usług)). Wnioskodawca posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca sprzedaje Kiszonkę z trawy do biogazowni. Sprzedaż następuje bezpośrednio podmiotowi trzeciemu - (`(...)`), która prowadzi działalność w zakresie wytwarzania i zaopatrywania w energię elektryczną, gaz, parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 35). (`(...)`). W biogazowni, w wyniku poddania Kiszonki z trawy procesowi (`(...)`), zostanie wyprodukowana energia elektryczna i cieplna.

Kiszonka z trawy stanowić może również pożywienie dla zwierząt (paszę). Kiszonka z trawy spełnia wymagania do uznania jej za „materiał paszowy” w znaczeniu nadanym przez Rozporządzenie Komisji (UE) Nr 68/2013 z dnia 16 stycznia 2013 r. w sprawie katalogu materiałów paszowych - w Części „C” załącznika do rozporządzenia („Wykaz materiałów paszowych”). W wykazie tym pod numerem 6.6.3 - Trawa, zioła, rośliny strączkowe (zielonka) wymieniono: Świeże, zakiszone lub suszone rośliny uprawne obejmujące trawę, rośliny strączkowe lub zioła, powszechnie określane jako kiszonka, sianokiszonka, siano lub zielonka.

Wnioskodawca jest podmiotem wpisanym do Rejestru podmiotów paszowych.

Stanowisko

W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach opisanych we wniosku, dostawa towaru w postaci Kiszonki z trawy (zakiszona (`(...)`)), stanowiącej jednocześnie paszę oraz substrat do biogazowni wytwarzającej energię elektryczną, będzie opodatkowana 8% stawką podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138 i ust. 4 (obecnie tymczasowo jest to stawka 8%).

W wykazie towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%, stanowiącym załącznik nr 3 do ustawy, pod poz. 9 wpisano: „Nasiona i owoce oleiste; ziarna, nasiona i owoce różne; rośliny przemysłowe lub lecznicze; słoma i pasza - z wyłączeniem towarów przeznaczonych do spożycia przez ludzi”, objęte działem 12 Nomenklatury Scalonej (CN) (oznaczone w załączniku nr 3 do ustawy jako ex 12).

Niezależnie od powyższego, w wykazie tym pod poz. 10 wpisano „Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych, bez względu na CN”.

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając powyższe, należałoby rozważyć, czy przedmiotem dostawy towaru w postaci Kiszonki z trawy (zakiszonej (`(...)`)), na rzecz biogazowni, jest „pasza”.

Ustawa o podatku od towarów i usług, pomimo iż w załączniku nr 3 odwołuje się do pojęcia „pasza” nie zawiera jego definicji legalnej.

Według art. 4 ustawy o paszach, użyte w ustawie określenia oznaczają:

2. pasza - paszę w rozumieniu art. 3 ust. 4 rozporządzenia nr 178/2002,

3. materiały paszowe - materiały paszowe w rozumieniu art. 3 ust. 2 lit. g rozporządzenia nr 767/2009.

W świetle natomiast art. 3 pkt 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 178/2002 z dnia 28 stycznia 2002 r. ustanawiającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego, powołującego Europejski Urząd ds. Bezpieczeństwa Żywności oraz ustanawiającego procedury w sprawie bezpieczeństwa żywnościowego, do celów niniejszego rozporządzenia „pasza” (lub „materiały paszowe”) oznacza substancje lub produkty, w tym dodatki, przetworzone, częściowo przetworzone lub nieprzetworzone, przeznaczone do karmienia zwierząt.

Zgodnie z art. 3 (Definicje) ust. 2 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 767/2009 z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie wprowadzania na rynek i stosowania pasz, zmieniającego rozporządzenie (WE) nr 1831/2003 Parlamentu Europejskiego (`(...)`), stosuje się również następujące definicje:

g) „materiały paszowe” oznaczają produkty pochodzenia roślinnego lub zwierzęcego, których zasadniczym celem jest zaspokajanie potrzeb żywieniowych zwierząt, w stanie naturalnym, świeże lub konserwowane, oraz produkty pozyskane z ich przetwórstwa przemysłowego, a także substancje organiczne i nieorganiczne zawierające dodatki paszowe lub ich niezawierające, przeznaczone do doustnego karmienia zwierząt jako takie albo po przetworzeniu, albo stosowane do przygotowywania mieszanek paszowych lub jako nośniki w premiksach.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 Rozporządzenia 767/2009, jako narzędzie usprawniające etykietowanie materiałów paszowych i mieszanek paszowych, utworzony zostaje wspólnotowy katalog materiałów paszowych (zwany dalej „katalogiem”). Katalog ułatwia wymianę informacji na temat właściwości produktu oraz zawiera niewyczerpujący wykaz materiałów paszowych. W odniesieniu do każdego wyszczególnionego materiału paszowego katalog obejmuje przynajmniej następujące informacje szczegółowe:

– nazwę;

– numer identyfikacyjny;

– opis materiału paszowego, włącznie z informacjami dotyczącymi procesu wytwarzania, w stosownych przypadkach;

– dane szczegółowe zastępujące obowiązkową deklarację na potrzeby art. 16 ust. 1 lit. b); oraz

– glosariusz zawierający definicje różnych wymienionych procesów i wyrażeń technicznych.

Jak stanowi art. 1 Rozporządzenia Komisji (UE) NR 68/2013 z dnia 16 stycznia 2013 r. w sprawie katalogu materiałów paszowych, ustanawia się katalog materiałów paszowych, o którym mowa w art. 24 rozporządzenia (WE) nr 767/2009, jak określono w załączniku do niniejszego rozporządzenia.

Zgodnie z art. 1 Rozporządzenia Komisji (UE) 2017/1017 z dnia 15 czerwca 2017 r. zmieniającego rozporządzenie Komisji (UE) nr 68/2013 w sprawie katalogu materiałów paszowych, załącznik do rozporządzenia (UE) nr 68/2013 zastępuje się załącznikiem do niniejszego rozporządzenia.

W części C tego załącznika znajduje się Wykaz materiałów paszowych, w którym pod wskazanymi poniżej numerami widnieją następujące materiały:

6.6.3

Trawa, zioła, rośliny strączkowe [zielonka]

Świeże, zakiszone lub suszone rośliny uprawne obejmujące trawę, rośliny strączkowe lub zioła, powszechnie określane jako kiszonka, sianokiszonka, siano lub zielonka.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że wskazany we wniosku towar w postaci Kiszonki z trawy (zakiszonej (`(...)`)) spełnia kryteria zawarte w ww. definicjach i przepisach dotyczących pasz (materiałów paszowych). Towar ten składa się z materiałów wymienionych w katalogu materiałów paszowych, a Wnioskodawca widnieje w prowadzonym przez Główny Inspektorat Weterynarii „Rejestrze podmiotów paszowych” w „Wykazie zakładów wytwarzających lub wprowadzających do obrotu pasze, zatwierdzonych lub zarejestrowanych zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 183/2005”.

Klasyfikacji towaru nie zmienia fakt, że ostatecznie jest on sprzedawany na rzecz biogazowni, jako substrat, który służy do wytwarzania energii elektrycznej. Istotnym faktem jest, że towar ten stanowi „paszę” w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Zdaniem Wnioskodawcy towaru w postaci Kiszonki z trawy nie można zakwalifikować do Działu 23 Nomenklatury Scalonej, który obejmuje „Pozostałości i odpady przemysłu spożywczego; gotowa pasza dla zwierząt”.

Kiszonka z Trawy nie powinna być kwalifikowana do pozycja 2308 Nomenklatury Scalonej, która obejmuje „Materiały roślinne i odpady roślinne, pozostałości roślinne i produkty uboczne, nawet w postaci granulek, w rodzaju stosowanych do karmienia zwierząt, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”.

W notach wyjaśniających do pozycji 2308 CN wskazano, że „Niniejsza pozycja obejmuje roślinne materiały, odpady, pozostałości i produkty uboczne, pochodzące z przemysłowego przetwarzania materiałów roślinnych w celu ekstrakcji niektórych ich składników, pod warunkiem że nie są objęte inną, bardziej odpowiadającą ich właściwościom pozycją niniejszej nomenklatury i są w rodzaju do żywienia zwierząt”.

Proces kiszenia nie ma na celu, ani w jego wyniku, nie dochodzi do „ekstrakcji” niektórych składników, co oznacza, że nie może być spełniony warunek kwalifikacji towaru do pozycji 2308 CN.

W ocenie Wnioskodawcy dostawę Kiszonki z trawy wytworzonej wyłącznie z Zielonki, można zakwalifikować jako dostawę roślin przemysłowych, o których mowa w poz. 9. ex 12 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu VAT w wysokości 8%, ewentualnie jako dostawę paszy, o której mowa w poz. 10 „bez względu na CN” załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą również opodatkowaniu VAT w wysokości 8%.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

Procentowy udział w produkcie składników wynosi: (`(...)`).

Odpowiadając na pytanie „Pod jakim numerem Spółka jest zarejestrowana w rejestrze podmiotów paszowych prowadzonym przez Główny Inspektorat Weterynarii oraz jaki jest zakres działalności paszowej (należało podać kod działalności paszowej)” Wnioskodawca wskazał: „Numer (`(...)`)”.

Udzielając odpowiedzi na pytanie „Czy Powiatowy Inspektorat Weterynarii sprawuje nadzór nad wytwarzaniem i obrotem:

– całości produktu, o którym mowa we wniosku (w tym także tą jego częścią, którą Spółka sprzeda z przeznaczeniem na biomasę);

– tylko części produktu, w tej sytuacji należy podać, która część poddana jest temu nadzorowi, tj. czy ta z przeznaczeniem na paszę, czy ta z przeznaczeniem na biomasę, inna (która)”,

Wnioskodawca wskazał, że wytwarzanie i obrót Kiszonką z Trawy przez Wnioskodawcę nie podlega nadzorowi PIW ponieważ jest ona sprzedawana wyłącznie do biogazowni. Nie występuje sprzedaż do innego podmiotu.

Odpowiadając na pytanie: „Na podstawie jakich przepisów produkt jest dopuszczony/wprowadzony do obrotu (zarówno w przypadku przeznaczenia jako materiał paszowy, jak i na biomasę)”, Wnioskodawca wskazał, że wprowadzenie do obrotu Kiszonki z Trawy na biomasę dokonywane jest na zasadach ogólnych regulujących prowadzenie działalności gospodarczej (produkt powstaje w wyniku naturalnego procesu kiszenia).

Natomiast udzielając odpowiedzi na pytanie: „Do karmienia jakich zwierząt produkt jest zasadniczo przeznaczony (gospodarskich, domowych, innych – jakich)”, wskazał, że Kiszonka z Trawy może być przeznaczona do karmienia zwierząt gospodarskich - bydła.

Z kolei na pytanie: „W jakiej formie sprzedawany jest produkt, czy w opakowaniach, czy luzem (należało wskazać rodzaj opakowania – jeśli jest pakowany oraz masę produktu)”, Wnioskodawca wskazał, że kiszonka z Trawy do biogazowni sprzedawana jest luzem.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że (`(...)`).

Natomiast w kwestii dostarczenia dokumentów potwierdzających, że produkt może być wykorzystywany na cele paszowe np. specyfikacji produktu, certyfikatów, atestów, wyników badań laboratoryjnych, itp. o ile Spółka takie posiada, Wnioskodawca wskazał, że nie dysponuje takimi dokumentami.

Z kolei na prośbę organu o dostarczenie etykiety/innego dokumentu towarzyszącego dostawie, Wnioskodawca wyjaśnił, że dostawa odbywa się na podstawie indywidualnego zamówienia. Jedynym dokumentem ją potwiedzającym jest faktura VAT.

Odnosząc się do prośby organu o dostarczenie karty jakościowej produktu (jeśli została sporządzona), Wnioskodawca wskazał, że nie dysponuje takimi dokumentami.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, postanowieniem z dnia 7 grudnia 2023 r. nr 0115-KDST1-1.440.365.2023.2.AGW tut. organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Postanowienie uznano za doręczone za pośrednictwem platformy e-PUAP w dniu 22 grudnia 2023 r., co wynika z Urzędowego Poświadczenia Doręczenia (doręczenie zastępcze), a zatem wyznaczony termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego upłynął z dniem 29 grudnia 2023 r. Strona nie skorzystała z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Uzasadnienie klasyfikacji towaru

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a cyt. ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednego i tego samego działu, pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu CN 12, dział ten obejmuje: „Nasiona i owoce oleiste; ziarna, nasiona i owoce różne; rośliny przemysłowe lub lecznicze; słoma i pasza”.

Z kolei pozycja 1214 CN, obejmuje: „Brukiew, buraki pastewne, korzenie pastewne, siano, lucernę (alfalfa), koniczynę, esparcetę, kapustę pastewną, łubin, wykę i podobne produkty pastewne, nawet granulowane”.

Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS do pozycji 1214 CN: „Niniejsza pozycja obejmuje:

(…)

(2) Siano, lucernę (alfalfa), koniczynę, esparcetę, kapustę pastewną, łubin, wykę i podobne produkty pastewne, świeże lub suszone, całe, pocięte, posiekane lub sprasowane. Produkty te objęte są niniejszą pozycją, nawet jeśli zostały posolone lub poddane innej obróbce w silosie, aby zapobiec fermentacji lub zgniciu

(…)”.

Z kolei zgodnie z tytułem działu CN 23, dział ten obejmuje „Pozostałości i odpady przemysłu spożywczego; gotowa karma dla zwierząt”.

Natomiast Noty wyjaśniające do HS do działu 23 wskazują: „Dział niniejszy obejmuje różnego rodzaju odpady i pozostałości uzyskane z materiału roślinnego używanego w przemyśle spożywczym oraz pewne produkty pochodzenia zwierzęcego. Większość tych produktów znajduje zastosowanie w żywieniu zwierząt, pojedynczo lub po zmieszaniu z innymi surowcami, chociaż niektóre z nich są odpowiednie do spożycia przez ludzi. Niektóre produkty (np. kamień winny, szlam, makuchy) mają zastosowanie przemysłowe”.

Pozycja 2308 Nomenklatury Scalonej obejmuje „Materiały roślinne i odpady roślinne, pozostałości roślinne i produkty uboczne, nawet w postaci granulek, w rodzaju stosowanych do karmienia zwierząt, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”.

W notach wyjaśniających do pozycji CN 2308 wskazano, że „Niniejsza pozycja obejmuje roślinne materiały, odpady, pozostałości i produkty uboczne, pochodzące z przemysłowego przetwarzania materiałów roślinnych w celu ekstrakcji niektórych ich składników, pod warunkiem że nie są objęte inną, bardziej odpowiadającą ich właściwościom pozycją niniejszej nomenklatury i są w rodzaju do żywienia zwierząt”.

Odnosząc się do wskazanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji, tj. CN 12, należy zauważyć, że produkt będący przedmiotem wniosku, tj. „Kiszonka z Trawy” powstaje z rozdrobnionej tzw. zielonki, czyli (`(...)`), poddanej (`(...)`) i rozpoczęcia procesu kiszenia bez dostępu tlenu.

Wskazać należy, że definicję „kiszonki” zawiera encyklopedia (PWN), w której została ona określona jako „kwaszonki, pasze soczyste zakonserwowane naturalnie w wyniku fermentacji lub przez dodanie kwasów org. bądź mineralnych (np. mrówkowego lub siarkowego), a także preparatów fabrycznych (np. Acidol, Ensimax).”

Biorąc pod uwagę brzmienie pozycji, uwag i Not wyjaśniających do HS do działu 12, należy wskazać, że proces kiszenia, „zakiszania” zielonki czyli fermentacji beztlenowej, wyklucza klasyfikację produktu do działu 12 Nomenklatury scalonej.

Uwzględniając powyższe, jak również mając na uwadze przeznaczenie produktu – wyłącznie do biogazowni, na rzecz jednego kontrahenta, stopień przetworzenia produktu (fermentacja), należy uznać, że „Kiszonka z Trawy”, tj. (`(...)`), spełnia kryteria i posiada właściwości charakterystyczne dla towarów objętych działem 23 Nomenklatury scalonej (CN).

Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz treścią not wyjaśniających do HS.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146ef ust.1 pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie natomiast z art. 146ef ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

W załączniku nr 3 do ww. ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 10 wskazano bez względu na CN „Nawozy i środki ochrony roślin – zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „pasze” (lub „materiały paszowe”).

Według art. 4 ustawy z dnia 22 lipca 2006 r. o paszach (Dz. U. z 2023 r., poz. 1149), użyte w ustawie określenia oznaczają:

(…)

2. pasza – paszę w rozumieniu art. 3 ust. 4 rozporządzenia nr 178/2002;

(…)

5. materiały paszowe – materiały paszowe w rozumieniu art. 3 ust. 2 lit. g rozporządzenia nr 767/2009.

W świetle art. 3 ust. 4 rozporządzenia (WE) nr 178/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 28 stycznia 2002 r. ustanawiającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego, powołującego Europejski Urząd ds. Bezpieczeństwa Żywności oraz ustanawiającego procedury w zakresie bezpieczeństwa żywności (Dz. Urz. WE L 31 z 01.02.2002, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 15, t. 6, str. 463, z późn. zm.) do celów niniejszego rozporządzenia „pasza” (lub „materiały paszowe”) oznacza substancje lub produkty, w tym dodatki, przetworzone, częściowo przetworzone lub nieprzetworzone, przeznaczone do karmienia zwierząt.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 (Definicje) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 767/2009 z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie wprowadzania na rynek i stosowania pasz, zmieniającego rozporządzenie (WE) nr 1831/2003 Parlamentu Europejskiego i Rady i uchylającego dyrektywę Rady 79/373/EWG, dyrektywę Komisji 80/511/EWG, dyrektywy Rady 82/471/EWG, 83/228/EWG, 93/74/EWG, 93/113/WE i 96/25/WE oraz decyzję Komisji 2004/217/WE (Dz. Urz. UE L 229 z 01.09.2009, str. 1, z późn. zm.) – dalej jako „Rozporządzenie 767/2009”, do celów niniejszego rozporządzenia stosuje się następujące definicje:

a) definicje „paszy”, „przedsiębiorstwa paszowego” oraz „wprowadzenia na rynek” ustanowione w rozporządzeniu (WE) nr 178/2002;

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 2 Rozporządzenia 767/20019, stosuje się również następujące definicje:

a) „podmiot działający na rynku pasz” oznacza osobę fizyczną lub prawną odpowiedzialną za zapewnienie, aby wymogi niniejszego rozporządzenia zostały spełnione w przedsiębiorstwie paszowym pozostającym pod ich kontrolą;

g) „materiały paszowe” oznaczają produkty pochodzenia roślinnego lub zwierzęcego, których zasadniczym celem jest zaspokajanie potrzeb żywieniowych zwierząt, w stanie naturalnym, świeże lub konserwowane, oraz produkty pozyskane z ich przetwórstwa przemysłowego, a także substancje organiczne i nieorganiczne zawierające dodatki paszowe lub ich niezawierające, przeznaczone do doustnego karmienia zwierząt jako takie albo po przetworzeniu, albo stosowane do przygotowywania mieszanek paszowych lub jako nośniki w premiksach.

s) „etykietowanie” oznacza określanie danej paszy za pomocą wszelkiego rodzaju wyrazów, danych szczegółowych, znaków towarowych, nazw marek, ilustracji lub symboli, poprzez umieszczenie tych informacji na wszelkiego rodzaju środkach przekazu, takich jak opakowanie, pojemnik, ogłoszenie, etykieta, dokument, pierścień, obwódka lub Internet, odnoszących się do przedmiotowej paszy lub jej towarzyszących, w tym dla celów promocyjnych;

t) „etykieta” oznacza dowolną etykietkę, markę, oznakowanie, ilustrację lub inny opis, zapisane, wydrukowane, utworzone za pomocą szablonu, oznakowane, wytłoczone, odciśnięte na opakowaniu lub pojemniku paszy lub do niego przymocowane.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 2 (Odpowiedzialność i obowiązki przedsiębiorstw paszowych) rozporządzenia 767/2009, osoba odpowiedzialna za etykietowanie pasz udostępnia właściwym organom wszelkie informacje dotyczące składu lub deklarowanych właściwości pasz, które osoba ta wprowadza na rynek, co umożliwia zweryfikowanie dokładności informacji przekazanych za pośrednictwem etykietowania, w tym dokładnych odsetków wagowych materiałów paszowych wykorzystywanych w mieszankach paszowych.

Jak wynika z art. 11 ust. 1 i 2 (Zasady etykietowania i prezentacji) Rozprządzenia 767/2009:

1. Etykietowanie i prezentacja pasz nie wprowadzają użytkownika w błąd, w szczególności:

a) co do planowanego zastosowania lub cech pasz, w szczególności ich charakteru, metody wytwarzania lub produkcji, właściwości, składu, ilości, trwałości, gatunków lub kategorii zwierząt, dla których jest przeznaczona;

b) przez przypisywanie paszom skutków lub cech, których nie posiadają, lub przez sugerowanie, że posiadają specyficzne cechy, gdy w rzeczywistości cechy takie posiadają wszystkie podobne pasze; lub

c) co do zgodności etykietowania z katalogiem wspólnotowym oraz kodeksami wspólnotowymi, o których mowa w art. 24 i 25.

2. Materiałom paszowym lub mieszankom paszowym, wprowadzanym na rynek hurtowo lub w niezabezpieczonych opakowaniach lub pojemnikach zgodnie z art. 23 ust. 2, towarzyszy dokument zawierający wszelkie dane szczegółowe podlegające obowiązkowemu etykietowaniu na podstawie niniejszego rozporządzenia.

Stosownie do art. 15 (Ogólne wymogi dotyczące obowiązkowego etykietowania) Rozporządzenia 767/2009, Materiały paszowe lub mieszanki paszowe nie są wprowadzane na rynek, chyba że następujące dane szczegółowe są wskazane za pośrednictwem etykietowania:

a) rodzaj paszy: „materiał paszowy”, „mieszanka paszowa pełnoporcjowa” lub „mieszanka paszowa uzupełniająca”, stosownie do potrzeb;

– w przypadku „mieszanek paszowych pełnoporcjowych” w stosownych przypadkach można użyć oznaczenia „pełnoporcjowy preparat mlekozastępczy”,

– w przypadku „mieszanek paszowych uzupełniających” w stosownych przypadkach mogą być użyte następujące oznaczenia: „mieszanka mineralna” lub „uzupełniający preparat mlekozastępczy”,

– w przypadku zwierząt domowych innych niż koty i psy „mieszanka paszowa pełnoporcjowa” lub „mieszanka paszowa uzupełniająca” mogą być zastąpione oznaczeniem „mieszanka paszowa”;

b) nazwisko lub nazwa firmy i adres podmiotu działającego na rynku pasz odpowiedzialnego za etykietowanie;

c) jeżeli jest dostępny, numer zatwierdzenia zakładu osoby odpowiedzialnej za etykietowanie, przyznany zgodnie z art. 13 rozporządzenia (WE) nr 1774/2002 dla zakładów mających pozwolenie zgodnie z art. 23 ust. 2 lit. a), b) i c) rozporządzenia (WE) nr 1774/2002 lub z art. 17 rozporządzenia (WE) nr 1774/2002 lub z art. 10 rozporządzenia (WE) nr 183/2005. W przypadku gdy osoba odpowiedzialna za etykietowanie posiada kilka numerów zatwierdzenia, korzysta ona z numeru otrzymanego zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 83/2005;

d) numer referencyjny partii;

e) ilość netto wyrażona w jednostkach masy w przypadku produktów stałych oraz w jednostkach masy lub objętości w przypadku produktów płynnych;

f) wykaz dodatków paszowych, poprzedzony nagłówkiem „dodatki” zgodnie z rozdziałem I załącznika VI lub VII, w zależności od wymogów, i bez uszczerbku dla przepisów dotyczących etykietowania określonych w akcie prawnym dopuszczającym odpowiedni dodatek paszowy; oraz

g) zawartość wilgoci zgodnie z pkt 6 załącznika I.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ww. Rozporządzenia nr 767/2009, jako narzędzie usprawniające etykietowanie materiałów paszowych i mieszanek paszowych, utworzony zostaje wspólnotowy katalog materiałów paszowych (zwany dalej „katalogiem”). Katalog ułatwia wymianę informacji na temat właściwości produktu oraz zawiera niewyczerpujący wykaz materiałów paszowych. W odniesieniu do każdego wyszczególnionego materiału paszowego katalog obejmuje przynajmniej następujące informacje szczegółowe:

a) nazwę;

b) numer identyfikacyjny;

c) opis materiału paszowego, włącznie z informacjami dotyczącymi procesu wytwarzania, w stosownych przypadkach;

d) dane szczegółowe zastępujące obowiązkową deklarację na potrzeby art. 16 ust. 1 lit. b); oraz

e) glosariusz zawierający definicje różnych wymienionych procesów i wyrażeń technicznych.

Jak stanowi art. 1 Rozporządzenia Komisji (UE) nr 68/2013 z dnia 16 stycznia 2013 r. w sprawie katalogu materiałów paszowych (Dz. Urz. UE L 29 z 30.01.2013, str. 1, z późn. zm.), ustanawia się katalog materiałów paszowych, o którym mowa w art. 24 rozporządzenia (WE) nr 767/2009, jak określono w załączniku do niniejszego rozporządzenia.

Zgodnie z art. 1 rozporządzenia Komisji (UE) 2022/1104 z dnia 1 lipca 2022 r. zmieniającego rozporządzenie Komisji (UE) nr 68/2013 w sprawie katalogu materiałów paszowych (Dz. Urz. UE. L 2023 Nr 16, str. 121), załącznik do rozporządzenia (UE) nr 68/2013 zastępuje się załącznikiem do niniejszego rozporządzenia.

W załączniku do ww. rozporządzenia stanowiącym „Katalog materiałów paszowych”, w części C „Wykaz materiałów paszowych”, wskazano:

Numer: 6.6.4

Nazwa: Zielona kiszonka

Opis: Zakiszona biomasa z gruntów ornych i użytków zielonych złożona z dowolnych traw, roślin strączkowych lub ziół.

Obowiązkowa deklaracja: Zawartość popiołu nierozpuszczalnego w HCl, jeżeli > 3,5 % w suchej masie.

Ponadto wskazać należy, że w myśl art. 2 ust. 1 rozporządzenia (WE) nr 183/2005 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 stycznia 2005 r. ustanawiającego wymagania dotyczące higieny pasz (Dz. Urz. UE L 35 z 8.2.2005, str. 1, z późn. zm.) – dalej jako „rozporządzenia nr 183/2005” – niniejsze rozporządzenie stosuje się do:

a) działalności podmiotów działających na rynku pasz, na wszystkich etapach, począwszy od produkcji pierwotnej pasz, aż do wprowadzenia paszy do obrotu włącznie;

b) żywienia zwierząt przeznaczonych do produkcji żywności;

c) przywozu paszy z krajów trzecich oraz jej wywozu do krajów trzecich.

Art. 2 ust. 2 rozporządzenia nr 183/2005 stanowi, że niniejsze rozporządzenie nie ma zastosowania do:

a) produkcji na własny użytek pasz:

i) dla zwierząt przeznaczonych do produkcji żywności dla potrzeb prywatnej konsumpcji krajowej;

i

ii) dla zwierząt nieprzeznaczonych do produkcji żywności;

b) żywienia zwierząt przeznaczonych do produkcji żywności, dla potrzeb własnego spożycia lub też dla potrzeb działalności, o której mowa w art. 1 ust. 2 lit. c) rozporządzenia (WE) nr 852/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie higieny środków spożywczych;

c) żywienia zwierząt nieprzeznaczonych do produkcji żywności;

d) bezpośrednich dostaw niewielkich ilości produkcji pierwotnej pasz na poziomie lokalnym, realizowanych przez producenta dla lokalnych gospodarstw, w celu wykorzystania jej w tych gospodarstwach;

e) obrotu detalicznego pokarmem dla zwierząt domowych.

W świetle art. 19 („Wykaz zarejestrowanych i zatwierdzonych zakładów”) ust. 1 rozporządzenia nr 183/2005, właściwy organ wpisuje do krajowego wykazu lub wykazów zakłady, które zarejestrował na mocy art. 9, w odniesieniu do każdego rodzaju działalności.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o paszach, powiatowy lekarz weterynarii, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej właściwym organem w rozumieniu rozporządzenia 2017/625, rozporządzenia nr 183/2005, rozporządzenia nr 999/2001, rozporządzenia nr 767/2009 oraz przepisów wydanych w trybie tych rozporządzeń.

W myśl art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o paszach, powiatowy lekarz weterynarii, w zakresie zadań określonych w przepisach rozporządzenia 2017/625, rozporządzenia nr 183/2005, rozporządzenia nr 999/2001, rozporządzenia nr 767/2009 oraz w przepisach wydanych w trybie tych rozporządzeń, wydaje decyzje administracyjne i wykonuje inne czynności związane z: rejestracją, zawieszaniem, cofaniem rejestracji i dokonywaniem zmian w rejestracji zakładów oraz zatwierdzaniem, zawieszaniem, cofaniem zatwierdzenia, warunkowym zatwierdzaniem i dokonywaniem zmian w zatwierdzaniu zakładów, w tym:

a) prowadzeniem rejestru zakładów, o którym mowa w art. 9 ust. 3,

b) przyjmowaniem oświadczeń, o których mowa w art. 17 ust. 2

– rozporządzenia nr 183/2005.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ww. rozporządzenia (WE) nr 183/2005 (Kontrole urzędowe, powiadamianie i rejestracja), podmioty działające na rynku pasz współpracują z właściwymi organami zgodnie z odpowiednimi przepisami wspólnotowymi oraz zgodnymi z nimi przepisami prawa krajowego.

Z kolei art. 9 ust. 2 tego rozporządzenia stanowi, że podmioty działające na rynku pasz:

a) powiadamiają właściwy organ o wszystkich kontrolowanych przez nie zakładach prowadzących działalność na jakimkolwiek etapie produkcji, przetwarzania, przechowywania, transportu lub dystrybucji pasz, w formie wymaganej przez ten organ, w celu rejestracji;

b) dostarczają właściwemu organowi aktualne informacje na temat wszystkich znajdujących się pod ich kontrolą zakładów, o których mowa pod lit. a), w tym także powiadamiają właściwy organ o wszelkich istotnych zmianach w zakresie ich działalności, a także o każdym przypadku zamknięcia zakładu.

Natomiast w myśl art. 9 ust. 3 ww. rozporządzenia, właściwy organ prowadzi rejestr lub rejestry zakładów.

Zgodnie z załącznikiem II rozdziału „Prowadzenie dokumentacji” ust. 1 ww. rozporządzenia, wszystkie podmioty działające na rynku pasz, w tym także te, których działalność polega wyłącznie na handlu i które nie magazynują produktów w swoich pomieszczeniach, prowadzą rejestry zawierające odpowiednie dane dotyczące zakupu, produkcji i sprzedaży, umożliwiające skuteczne śledzenie produktów od ich odbioru do dostawy, włączając w to eksport do miejsca ostatecznego przeznaczenia.

Podkreślić należy także, że w odniesieniu do wprowadzanych do obrotu materiałów paszowych, jak wynika z przywołanych przepisów, konieczne jest spełnienie wymogów etykietowania produktów jako pasz. Oznakowanie pasz reguluje ww. rozporządzenie (WE) nr 767/2009. Jednym z podstawowych obowiązków jest obowiązek wskazania za pośrednictwem etykietowania charakteru paszy. Ponadto aby producent mógł sprzedać paszę czyli produkt przeznaczony do żywienia zwierząt, powinien wyraźnie wskazać na takie przeznaczenie przez odpowiednie oznaczenie produktu.

W tym miejscu należy podkreślić, że jak wskazano we wniosku: „Wytwarzanie i obrót Kiszonką z Trawy przez Wnioskodawcę nie podlega nadzorowi Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, ponieważ jest ona sprzedawana wyłącznie do biogazowni. Nie występuje sprzedaż do innego podmiotu”. Wykluczone zostało zatem przeznaczenie paszowe „Kiszonki z Trawy”.

Ponadto Wnioskodawca nie posiada dokumentów potwierdzających, że produkt może być wykorzystywany na cele paszowe, jedynym dokumentem potwierdzającym sprzedaż, jest faktura.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy o paszach, w tym rozporządzenie (WE) 767/2009, uwazględniając wszelkie wymogi z nich wynikające dotyczące m.in. etykietowania i wprowadzania pasz na rynek, jak również przedstawiony przez Wnioskodawcę opis towaru, jego przeznaczenie (wyłącznie do biogazowni), brak stosownych dokumentów, należy stwierdzić, że skoro produkt nie spełnia wymogów paszowych i nie jest przeznaczony na paszę, to w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z paszą w rozumieniu ustawy z dnia 22 lipca 2006 r. o paszach (Dz. U. z 2023 r., poz. 1149).

W związku z powyższym, ponieważ towar opisany we wniosku: „Kiszonka z trawy”, klasyfikowany jest do działu 23 Nomenklatury scalonej (CN) oraz nie został objęty obniżoną stawką podatku (produkt nie stanowi paszy, a ponadto przepisy ustawy nie przewidują możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług dla towarów sklasyfikowanych do działu 23 Nomenklatury scalonej) – jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem WIS, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

– klasyfikacja towaru, lub

– stawka podatku właściwa dla towaru, lub

– podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP albo za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/, będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).