0111-KDSB1-1.440.316.2023.3.WK

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 18 sierpnia 2023 r. (data wpływu 18 sierpnia 2023 r.), uzupełnionego pismami z dnia 21 sierpnia 2023 r. (data wpływu 25 sierpnia 2023 r.), 2 października 2023 r. (data wpływu 2 października 2023 r.) oraz 18 października 2023 r. (data wpływu 18 października 2023 r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – zaprojektowanie, wykonanie, dostawa oraz montaż zabudowy meblowej kuchennej w lokalu mieszkalnym stałego zamieszkania o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m2, zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zlokalizowanym w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB 1122.

Opis usługi: Wnioskodawca realizuje świadczenie kompleksowe, w ramach którego wykonuje następujące czynności: zaprojektowanie, wykonanie, dostawę oraz montaż zabudowy meblowej kuchennej. Zabudowa jest trwale połączona z konstrukcją nieruchomości, a jej montaż realizowany jest przy wykorzystaniu elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (ścian, podłogi, sufitu). Ewentualny demontaż zabudowy powoduje utratę jej funkcji użytkowej oraz uszkodzenie elementów konstrukcyjnych pomieszczenia (m.in. powstają dziury po śrubach montażowych, ubytki tynku czy pozostałości po klejach). Przedmiotowa zabudowa jest przytwierdzana do ścian, podłogi, sufitu za pomocą kotew, haków, śrub, listew montażowych, wkrętów, metalowych profili, klejów oraz konstrukcji stalowych. Wykonywana jest według indywidualnego projektu uwzględniającego cechy pomieszczenia oraz życzenia klienta, wygląd mebli dobierany jest tak, aby pasował do indywidualnych cech pomieszczenia: kolor frontów, wysokość mebli, styl zabudowy dostosowywane są do kolorów ścian, podłóg i indywidualnego charakteru inwestycji. Zabudowa meblowa nie może stać się przedmiotem montażu w innym pomieszczeniu, niż tym do którego została zaprojektowana. Przedmiotowe świadczenie Wnioskodawca wykonuje w lokalu mieszkalnym stałego zamieszkania o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m2, zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, który zlokalizowany jest w budynku sklasyfikowanym w PKOB 1122. Lokal spełnia definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Rozstrzygnięcie: usługa modernizacji realizowana w obiektach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ea pkt 2, art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony pismami z dnia 25 sierpnia 2023 r., 2 października 2023 r. oraz 18 października 2023 r. w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia kompleksowego według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług)) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego):

Wnioskodawca realizuje świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, wykonaniu, dostawie i montażu zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego lub ich częściach, z wyłączeniem lokali użytkowych, w lokalach mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi w/w wykonywane są w następujących obiektach:

1) budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2;

2) lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2.

Wnioskodawca (…) realizuje świadczenie kompleksowe polegające na projektowaniu, wykonaniu i montażu mebli pod zabudowę, (…).

Na zaprojektowanie składa się dokonanie pomiarów pomieszczeń, dla których zabudowa meblowa ma zostać wykonana oraz stworzenie indywidualnego projektu zabudowy uwzgledniającego indywidualne cechy pomieszczenia i indywidualne życzenia klienta w zakresie samej zabudowy meblowej.

Do projektu przygotowywana jest fotorealistyczna wizualizacja, a wygląd mebli dobierany jest tak, aby pasował do indywidualnych cech pomieszczenia: kolor frontów, wysokość mebli, styl zabudowy dostosowywane są do kolorów ścian, podłóg i indywidualnego charakteru każdej inwestycji.

Wykonanie zabudowy meblowej polega na przygotowaniu poszczególnych elementów konstrukcyjnych zabudowy do indywidualnego zamówienia poprzez przycięcie określonych elementów. Następnie komponenty meblowe są dostarczane do klienta w celu ich zamontowania w dedykowanym pomieszczeniu. Z kolei na montaż zabudowy meblowej składa się ustawianie i wypoziomowanie szafek, zespolenie ich trwale ze sobą oraz przytwierdzenie do ścian za pomocą kotew, haków, kołków, śrub, listew montażowych, wkrętów, metalowych profili, klejów, specjalnie wykonanych konstrukcji stalowych. W ramach czynności wykonywanych w ramach usługi Wnioskodawca dokonuje także wbudowania urządzeń takich jak: zlewozmywak, bateria zlewozmywakowa, płyta gazowa, płyta elektryczna, piekarnik elektryczny, zmywarka, pralka, lodówka, mikrofala. Jednakże Wnioskodawca nie dokonuje dostawy tych urządzeń w ramach opisywanego we wniosku świadczenia kompleksowego.

Montaż elementów konstrukcyjnych zabudowy meblowej realizuje się przy wykorzystaniu elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (ścian, podłóg, sufitów). Ewentualny demontaż zabudowy meblowej powoduje utratę jej funkcji użytkowej oraz skutkuje powstaniem różnego rodzaju uszkodzeń w elementach konstrukcyjnych pomieszczenia (m.in.: dziury po śrubach montażowych, ubytki tynku czy pozostałości po klejach).

Nie jest możliwe zamontowanie konkretnej zabudowy meblowej, w pomieszczeniu innym od tego, do którego została zaprojektowana oraz uniemożliwione jest jej przesuniecie w inne miejsca. Elementy konstrukcyjne zabudowy meblowej (…) nie spełniają funkcji mebla bez ich montażu ze sobą oraz elementami konstrukcyjnymi pomieszczenia, do którego są zaprojektowane.

Przedmiotem umowy Wnioskodawcy z klientem jest nie tylko zaprojektowanie elementów zabudowy, ale również ich dostawa i montaż przez Wnioskodawcę w obiektach mieszkalnych. Umowa wprost zobowiązuje Wnioskodawcę do wykonania tych wszystkich czynności. Klient nie jest zainteresowany wyłącznie dostarczeniem samych elementów albowiem dopiero ich profesjonalny montaż przez Wnioskodawcę powoduje, że zabudowa jest w pełni funkcjonalna i bezpieczna w użytkowaniu.

W konsekwencji dochodzi do świadczenia kilku nierozerwalnie powiązanych ze sobą czynności. Tym samym przedstawione przez Wnioskodawcę czynności składają się na świadczenie kompleksowe w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

W dniu 2 października 2023 r. do tutejszego Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie z dnia 20 września 2023 r., znak: 0111-KDSB1-1.440.316.2023.1.WK, w którym Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

(…) przedmiotem wniosku jest kilka usług, które w ocenie Wnioskodawcy składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu – świadczenie kompleksowe.

(…)

Na przedmiotowe świadczenie kompleksowe opisane we wniosku o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej (WIS) składają się następujące czynności:

(1) zaprojektowanie,

(2) wykonanie,

(3) dostawa,

(4) montaż zabudowy meblowej.

Zaprojektowanie zabudowy meblowej - na czynność tą składa się dokonanie pomiarów pomieszczeń, dla których zabudowa meblowa ma zostać wykonana oraz stworzenie indywidualnego projektu zabudowy uwzględniającego indywidualne cechy pomieszczenia i indywidualne życzenia klienta w zakresie samej zabudowy meblowej.

Do projektu przygotowywana jest fotorealistyczna wizualizacja, a wygląd mebli dobierany jest tak aby pasował do indywidualnych cech pomieszczenia: kolor frontów, wysokość mebli, styl zabudowy dostosowywane są do kolorów ścian, podłóg i indywidualnego charakteru każdej inwestycji.

Wykonanie zabudowy meblowej - na czynność tą składa się przygotowanie poszczególnych elementów konstrukcyjnych zabudowy do indywidualnego zamówienia poprzez przycięcie określonych elementów, z których tworzona jest zabudowa do określonych w projekcie wymiarów uwzględniając indywidualne życzenia klienta w zakresie samej zabudowy meblowej.

Dostawa elementów konstrukcyjnych zabudowy meblowej - czynność ta polega na dostawie komponentów meblowych do klienta (zamawiającego) w celu ich zamontowania w dedykowanym pomieszczeniu.

Montaż zabudowy meblowej - na tę czynność składa się ustawianie szafek, wypoziomowanie szafek, zespolenie szafek trwale ze sobą, przytwierdzenie szafek do ścian za pomocą kotew, haków, kołków, śrub, listew montażowych, wkrętów, metalowych profili, klejów, specjalnie wykonanych konstrukcji stalowych, wbudowanie urządzeń takich jak: zlewozmywak, bateria zlewozmywakowa, płyta gazowa, płyta elektryczna, piekarnik elektryczny, zmywarka, pralka, lodówka, mikrofala.

Nabywca jest zainteresowany nabyciem usługi kompleksowej, na której realizację składają się w/w usługi nierozerwalnie związane ze sobą.

Z punktu widzenia nabywcy, jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, a nie nabyciem odrębnych, poszczególnych elementów składowych wchodzących, w skład świadczenia.

Tym samym, nabywca (klient) oczekuje zarówno zaprojektowania, wykonania, dostawy jak i montażu zabudowy meblowej, jeden element bez drugiego nie ma dla nabywcy praktycznej przydatności. Klient oczekuje, że nabędzie usługę jako całość, a nie że będzie zmuszony do oddzielnego nabywania poszczególnych jej składników. Każda z czynności jest na tyle ściśle ze sobą związana, że w przypadku ich rozdzielenia nie miałaby dla nabywcy istotnej wartości oraz przeczyłaby charakterowi tego kompleksowego świadczenia, które klient chce nabyć.

Czynności składające się na świadczenie kompleksowe prowadzą do określonego celu jakim jest wykonanie trwałej zabudowy meblowej kuchennej stanowiącej modernizację lokalu mieszkalnego.

Elementem dominującym jest usługa montażowa w zakresie modernizacji obiektu budowlanego. Klient jest zainteresowany przede wszystkim usługą montażu zabudowy meblowej, a nie samym wykonaniem projektu, zabudowy czy samą dostawą. Z puntu widzenia Klienta nabycie samych elementów zabudowy bez usługi montażu w nieruchomości jest pozbawione sensu ekonomicznego. Nabywca nie byłby zainteresowany zakupem samej zabudowy, ponieważ bez montażu nie spełnia dla niego funkcji użytkowej.

Charakter pomocniczy ma w przedmiotowym świadczeniu zaprojektowanie, wykonanie i dostawa elementów zabudowy meblowej. Są one niezbędne do wykonania elementu dominującego, w ramach opisywanej usługi, jakim jest usługa montażu zabudowy meblowej w lokalu mieszkalnym. Bez tych czynności pomocniczych, dominujący aspekt świadczenia nie byłby możliwy w ogóle do zrealizowania.

Wszystkie czynności pomocnicze wchodzące w skład świadczenia przyczyniają się do realizacji świadczenia głównego jakim jest usługa montażu zabudowy meblowej kuchennej, a co za tym idzie osiągnięcia celu polegającego na modernizacji obiektu budownictwa mieszkaniowego. Bez czynności pomocniczych, dominujący aspekt świadczenia nie byłby możliwy w ogóle do zrealizowania.

Wynagrodzenie kalkulowane jest dla całości kompleksowego świadczenia, bez podziału na poszczególne czynności, z uwagi na fakt, że Klient zainteresowany jest nabyciem świadczenia kompleksowego, a nie nabyciem jego elementów składowych.

Szacunkowa wartość poszczególnych elementów świadczenia kształtuje się na poziomie:

(1) zaprojektowanie – (…)%,

(2) wykonanie – (…)%,

(3) dostawa – (…)%,

(4) montaż zabudowy meblowej (…)%.

Rodzajem zabudowy będącej przedmiotem wniosku jest zabudowa meblowa kuchenna.

Montaż zabudowy meblowej składa się z ustawiania i wypoziomowania szafek, zespolenia ich trwale ze sobą oraz przytwierdzenia do ścian za pomocą kotew, haków, kołków, śrub, listew montażowych, wkrętów, metalowych profili, klejów, specjalnie wykonanych konstrukcji stalowych. Montaż elementów konstrukcyjnych zabudowy meblowej realizuje się przy wykorzystaniu elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (ścian, podłóg, sufitów).

Świadczenie kompleksowe będące przedmiotem wniosku o wydanie WIS jest wykonywane w lokalu mieszkalnym o powierzchni poniżej 150 m2, w budynku sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 w klasie 1122 PKOB.

Świadczenie kompleksowe jest wykonywane w lokalu mieszkalnym spełniającym definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

(…)

Wniosek dotyczy lokalu mieszkalnego stałego zamieszkania.

Przedmiotowe świadczenie kompleksowe jest wykonywane w nieruchomości oddanej do użytkowania.

Przedmiotowa zabudowa meblowa kuchenna jest trwale połączona z konstrukcją nieruchomości.

Montaż elementów konstrukcyjnych zabudowy meblowej realizuje się przy wykorzystaniu elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (ścian, podłóg, sufitów). Ewentualny demontaż zabudowy meblowej powoduje utratę jej funkcji użytkowej oraz skutkuje powstaniem różnego rodzaju uszkodzeń w elementach konstrukcyjnych pomieszczenia (m.in.: dziury po śrubach montażowych, ubytki tynku czy pozostałości po klejach).

Zabudowa meblowa jest zespolona trwale ze sobą oraz przytwierdzona do ścian, podłóg, sufitów za pomocą kotew, haków, kołków, śrub, listew montażowych, wkrętów, metalowych profili, klejów, specjalnie wykonanych konstrukcji stalowych.

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył (…).

W dniu 18 października 2023 r. do tutejszego Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku, w którym Wnioskodawca wskazał:

Materiały, z których wykonywana jest zabudowa meblowa kuchenna będąca przedmiotem wniosku:

Zabudowa kuchenna wykonywana jest z następujących elementów: (…)

Do ww. uzupełnienia Wnioskodawca załączył:

(…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 25 października 2023 r. tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 27 października 2023 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych), jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja taka powinna, co do zasady, być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne (niż dostawa towaru) czynności to, mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Zgodnie z podjętą w dniu 24 czerwca 2013 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów uchwałą sygn. akt I FPS 2/13, czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową – mają charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części.

Na podstawie podjętej uchwały NSA wykształciła się linia orzecznicza dotycząca czynności wykonywania trwałej zabudowy meblowej, przykładowo można wskazać na następujące orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego: I FSK 1362/17 z 18.12.2019 r., I FSK 792/19 z 3.07.2019 r., I FSK 204/17 z 8.01.2019 r., I FSK 464/16 z 16.01.2018 r., I FSK 40/16 z 11.10.2017 r., I FSK 1120/16 z 12.04.2018 r., I FSK 1276/15 z 10.05.2017 r. Z tej linii orzeczniczej wynika, że dla uznania czynności wykonania trwałej zabudowy meblowej za usługę modernizacji obiektu budownictwa objętym społecznym programem mieszkaniowym, konieczne jest wystąpienie określonych przesłanek, tj.:

- wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak jak ma to miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”; dlatego też nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią;

- zabudowa meblowa w istotnym stopniu wykorzystuje elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (ścian, podłogi czy sufitu). Elementy te wyznaczają zakres konstrukcyjny mebla (elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) pełnią rolę elementów mebla);

- o użytkowych walorach wykonywanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonywanych na zlecenie części zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku lub jego części (ściany podłoga, sufit) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce (trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową), a same te części, bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku (ścian, podłogi, sufitu) nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla.

Określając zatem, czy do zabudowy meblowej wykonanej w obiekcie budowlanym lub jego części (lokalu) może mieć zastosowanie stawka od podatku od towarów i usług w wysokości 8% należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów konstrukcyjnych tego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu).

Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi – w rozumieniu techniki budowlanej – elementami obiektu budowlanego lub jego części (lokalu), ale o tak silne powiązanie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów tego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu), że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową.

Dla całościowej oceny charakteru świadczenia nie ma również znaczenia, czy komponenty meblowe np. korpusy mebli są ze sobą zespolone i ewentualnie jak silne jest to zespolenie, gdyż istotne na potrzeby uznania ich za „modernizację” w związku z podatkiem od towarów i usług jest dopiero odpowiednio trwałe połączenie tych komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu).

Podsumowując, w sytuacji, gdy o użytkowych walorach wykonanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonanych na indywidualne zlecenie elementów zabudowy z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce, natomiast po demontażu zabudowa ta jest niezdatna do użytku, ze względu na to, że same jej elementy (bez występującego przed demontażem trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego lub jego części – lokalu), nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla – wystąpi kompleksowe świadczenie, w którym elementem dominującym jest usługa w zakresie modernizacji obiektu budowlanego.

Wykonywana w powiązaniu z usługą modernizacji obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) dostawa towarów (komponentów meblowych) będzie miała zasadniczo charakter pomocniczy.

Z opisu świadczenia będącego przedmiotem wniosku wynika, że na realizację przedmiotowego świadczenia kompleksowego składają się: zaprojektowanie, wykonanie, dostawa oraz montaż zabudowy meblowej kuchennej. Wnioskodawca dokonuje pomiaru pomieszczenia oraz tworzy indywidualny projekt zabudowy uwzględniający cechy pomieszczenia oraz życzenia klienta. Do projektu przygotowuje także wizualizację, a wygląd mebli dobierany jest tak aby pasował do indywidualnych cech pomieszczenia: kolor frontów, wysokość mebli, styl zabudowy dostosowywane są do kolorów ścian, podłóg i indywidualnego charakteru inwestycji. Wnioskodawca przygotowuje poszczególne elementy konstrukcyjne zabudowy poprzez ich przycięcie do określonych w projekcie wymiarów. Montaż zabudowy kuchennej realizowany jest przy wykorzystaniu elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego poprzez przytwierdzenie jej do ścian, podłogi, sufitu za pomocą kotew, haków, kołków, śrub, listew montażowych, wkrętów, metalowych profili, klejów oraz specjalnie wykonanych konstrukcji stalowych. Ewentualny demontaż zabudowy powoduje utratę jej funkcji użytkowej oraz uszkodzenia w elementach konstrukcyjnych pomieszczenia (m.in. powstają dziury po śrubach montażowych, ubytki tynku czy pozostałości po klejach). Zabudowa meblowa nie może stać się przedmiotem montażu w innym pomieszczeniu, niż tym do którego została zaprojektowana. Przedmiotowe świadczenie Wnioskodawca wykonuje w lokalu mieszkalnym stałego zamieszkania o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m2, zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, który zlokalizowany jest w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB 1122.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowego świadczenia prowadzą do realizacji określonego celu, jakim jest wykonanie trwałej zabudowy meblowej kuchennej stanowiącej modernizację lokalu mieszkalnego. Klient zainteresowany jest nabyciem kompleksowej usługi, na którą składa się zarówno zaprojektowanie, wykonanie, dostawa jak i montaż zabudowy. Każda z czynności jest na tyle ściśle ze sobą związana, że w przypadku ich rozdzielenia nie miałaby dla nabywcy istotnej wartości oraz przeczyłaby charakterowi świadczenia, które klient zamierza nabyć. Wynagrodzenie skalkulowane jest dla całości świadczenia kompleksowego, bez podziału na poszczególne czynności.

W odniesieniu do powyższego należy uznać, że przedstawione przez Wnioskodawcę świadczenie stanowi usługę kompleksową, gdyż wszystkie czynności wykonane w ramach tej usługi są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Przedstawione przez Wnioskodawcę czynności składają się na świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, wykonaniu, dostawie oraz montażu zabudowy w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego trwałą zabudowę meblową kuchenną. Przy czym elementem dominującym jest usługa w zakresie modernizacji obiektu budowlanego, zaś pozostałe czynności mają charakter pomocniczy.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej ,,WIS'', jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi, lub towaru i/lub usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe) do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa bądź świadczenie kompleksowe spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea pkt 1 i 2 ustawy, w roku 2023:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%.

Z kolei stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Podstawę do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na wykonaniu zabudowy kuchennej w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi nieruchomości trwałą zabudowę meblową, wykonywanych w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 ustawy.

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

1. dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2. robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378, 1383, 2370 i 2687), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, na potrzeby art. 41 ust. 12, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).

W sekcji 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) Budynki w dziale 11 Budynki mieszkalne w grupie 112 Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe mieści się klasa 1122 Budynki o trzech i więcej mieszkaniach.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usługa kompleksowa opisana we wniosku będzie świadczona w lokalu mieszkalnym stałego zamieszkania o powierzchni nieprzekraczającej 150 m2 zlokalizowanym w budynku mieszkalnym wielorodzinnym – dział 11, symbol PKOB 1122 – Budynki o trzech i więcej mieszkaniach.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy o własności lokali, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej lokalami, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 1a-2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż lokal będący przedmiotem wniosku spełnia definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048), tj. posiadającego stosowne zaświadczenie wydane przez starostę (art. 2 ust. 3 ww. ustawy) potwierdzające, że określony lokal stanowi lokal mieszkalny.

Usługi wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że przedmiotowa usługa kompleksowa dotyczy modernizacji w myśl art. 41 ust. 12 ustawy.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Tym samym, biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że usługa (świadczenie kompleksowe) – zaprojektowanie, wykonanie, dostawa oraz montaż zabudowy meblowej kuchennej w lokalu mieszkalnym stałego zamieszkania o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m2, zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zlokalizowanym w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB 1122, stanowi usługę modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, podlegającą opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ea pkt 2, art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że nie stanowi modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i nie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% świadczenie polegające na zaprojektowaniu, wykonaniu, dostawie i montażu zabudowy kuchennej, jeżeli zamontowana zabudowa może stać się przedmiotem powtórnego montażu w innym, dowolnym miejscu, tj. może pełnić dalej użytkową funkcję zabudowy ze względu na brak istotnego powiązania z elementami konstrukcyjnymi budynku.

WIS – co do zasady – rozstrzyga o klasyfikacji statystycznej i stawce podatku od towarów i usług dla jednego towaru, jednej usługi lub jednego świadczenia kompleksowego.

W niniejszej sprawie, analizie podlegała wyłącznie usługa (świadczenie kompleksowe) – zaprojektowanie, wykonanie, dostawa oraz montaż zabudowy meblowej kuchennej w lokalu mieszkalnym stałego zamieszkania o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m2, zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zlokalizowanym w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB 1122. Tutejszy Organ nie rozstrzygał zatem w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynku, wskazanego w opisie usługi, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

- klasyfikacja towaru/świadczenia kompleksowego, lub

- stawka podatku właściwa dla towaru/świadczenia kompleksowego, lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała albo drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).