0110-KSI1-2.451.75.2020.13.PG

DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42a i art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,

po ponownym rozpatrzeniu odwołania z dnia 4 grudnia 2020 r. (data wpływu 8 grudnia 2020 r.) od wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 17 listopada 2020 r. (doręczonej 23 listopada 2020 r., nr 0115-KDST1-2.450.1124.2020.3.EA) określającej dla towaru „(`(...)`)” klasyfikację do działu 38 Nomenklatury scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (zwanego dalej również NSA) z dnia 19 lipca 2023 r., sygn. akt i FSK 725/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 27 lipca 2023 r.),

uchyla decyzję organu pierwszej instancji i określa:

• Przedmiot wniosku: towar – „(`(...)`)”,

• Opis towaru: „nawóz”

• Rozstrzygnięcie: bez względu na kod CN,

• Stawka podatku od towarów i usług: 8%,

• Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i poz. 10 załącznika nr 3 ustawy,

• Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2020 r. (data wpływu 17 lipca 2020 r.) (…) (zwane dalej jako Strona, Wnioskodawca lub Odwołujący), złożyła wniosek, uzupełniony w dniu 20 października 2020 r. (data wpływu 21 października 2020 r.), o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania towaru „(`(...)`)” według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku oraz jego uzupełnieniu Strona przedstawiła następujący szczegółowy opis towaru:

„Produkt (`(...)`) to wodna zawiesina soli potasowych kwasów humusowych, (…).

(…)

Sprzedawany przez nas produkt wykorzystywany jest do produkcji rolnej a informacja o zastosowaniu znajduje się na opakowaniu (etykiecie). (…)

(…)

(…)

(…)

Etykieta uległa zmianie ze względów marketingowych w stosunku do tej którą przesłaliśmy do Państwa w lipcu wraz z wnioskiem z dnia 15 lipca 2020 r.

(…)

Do wniosku Wnioskodawca dołączył:

(…)

(…)

(…)

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku przedstawiono zdjęcia opakowań oraz etykiet produktu dla pojemności: (…).

Po przeprowadzonym postępowaniu, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału, organ pierwszej instancji w wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 17 listopada 2020 r. (nr 0115-KDST1-2.450.1124.2020.3.EA) wskazał, że towar „(`(...)`)” klasyfikowany jest do działu 38 Nomenklatury scalonej (CN) oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji, po omówieniu przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie, reguł klasyfikacji towarów w Nomenklaturze scalonej i ustalonego stanu faktycznego, stwierdził, że towar będący przedmiotem niniejszej sprawy spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 38. Klasyfikacja towaru została przeprowadzona w oparciu o postanowienie reguły 1 ORINS.

Wiążąca informacja stawkowa, została doręczona Stronie w dniu 23 listopada 2020 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Strona pismem z dnia 4 grudnia 2020 r. (data wpływu 8 grudnia 2020 r.) wniesionym za pośrednictwem Poczty Polskiej, zgodnie z terminem przewidzianym w art. 223 Ordynacji podatkowej, złożyła odwołanie.

Wydanej decyzji WIS Strona zarzuciła naruszenie:

– „art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT (podatek od towarów i usług) poprzez błędną wykładnię pojęcia „nawozy” i bezpodstawne posłużenie się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 796 ze zm.), dalej: „ustawa o nawozach”, podczas gdy organ powinien był dokonać interpretacji przy użyciu wykładni językowej, co w konsekwencji skutkowało wydaniem nieprawidłowej wiążącej informacji stawkowej dla towaru „(`(...)`)” i dokonaniem błędnej klasyfikacji towaru do kodu CN 38 jako regulator wzrostu roślin i określeniem stawki podatku 23% w sytuacji, gdy właściwa klasyfikacja towaru jako nawozu to kod CN 31 i stawka 8%;

– art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie skutkujące wydaniem nieprawidłowej wiążącej informacji stawkowej dla towaru „(`(...)`)” i dokonaniem błędnej klasyfikacji towaru do kodu CN 38 jako regulator wzrostu roślin i określeniem stawki podatku 23% w sytuacji, gdy prawidłowa klasyfikacja to kod CN 31 i stawka 8%;

– art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 5a Ustawy o VAT poprzez dokonanie błędnej klasyfikacji towaru „(`(...)`)” jako regulatora wzrostu roślin, podczas gdy, towar ten nie jest środkiem ochrony roślin;

– art. 42a w zw. z art. 42g ust. 2 Ustawy o VAT w zw. z art. 207 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie w sentencji decyzji podstawy prawnej jej wydania, tj. art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej;

– art. 42a w zw. z art. 42g ust. 2 Ustawy o VAT w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § i Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, na skutek niewyjaśnienia wszystkich prawnie relewantnych faktów i niezgromadzenia całego niezbędnego dla wyjaśnienia sprawy materiału dowodowego;

– art. 42a w zw. z art. 42g ust. 2 Ustawy o VAT w zw. z art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie przez organ obowiązku wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, co w okolicznościach analizowanej sprawy skutkowało pozbawieniem Spółki prawa do oceny całego zebranego materiału dowodowego, wyjaśnieniem okoliczności sprawy, w tym właściwości towaru „(`(...)`)” i zaoferowania nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy.”

Następnie Strona uzasadniła powyższe zarzuty.

W złożonym odwołaniu Strona wniosła o „uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej wnoszę o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.”

Postanowieniem nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.1.AD z dnia 8 lutego 2021 r. w trybie przewidzianym art. 140 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy poinformował Stronę, iż odwołanie z dnia 4 grudnia 2020 r. (data wpływu: 8 grudnia 2020 r.) od wiążącej informacji stawkowej WIS nr: 0115-KDST1-2.450.1124.2020.3.EA z dnia 17 listopada 2020 r. nie zostanie załatwione w terminie i wyznaczył nowy termin jego załatwienia do dnia 8 kwietnia 2021 r.

Postanowieniem nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.2.AD z dnia 12 marca 2021 r. w trybie przewidzianym art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone Stronie w dniu 17 marca 2021 r.

Decyzją z dnia 6 kwietnia 2021 r. (nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.3.AD) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji nie narusza prawa, zarówno materialnego, jak i proceduralnego, nie znajdując tym samym podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, bądź jej zmiany.

Decyzja organu odwoławczego została skutecznie doręczona Stronie 12 kwietnia 2021 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Strona reprezentowana przez doradcę podatkowego Pana (…), pismem z dnia 6 maja 2021 r. wniesionym za pośrednictwem organu (data wpływu do KIS - 17 maja 2021 r.), złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na decyzję z dnia 6 kwietnia 2021 r. nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.3.AD utrzymującą w mocy Wiążącą Informację Stawkową (WIS) nr 0115-KDST1-2.450.1124.2020.3.EA z dnia 17 listopada 2020 r.

Strona, w złożonej skardze zarzuciła naruszenie:

– „art. 42a pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), dalej: „Ustawa o VAT” w zw. z art. i ust. 3 rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, dalej: „Rozporządzenie” w zw. z pozycją 3824 „Gotowe spoiwa do form odlewniczych lub rdzeni; produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych (włączając te składające się z mieszanin produktów naturalnych), gdzie indziej niewymienione ani niewłączone" załącznika nr i do Rozporządzenia, dalej: „Załącznik nr I” przez błędną klasyfikację, która uniemożliwiła zakwalifikowanie towaru „(`(...)`)” do działu 31 „Nawozy” Załącznika nr I;

– art. 42a pkt 2 lit. a) Ustawy o VAT w zw. art. 1 ust. 3 Rozporządzenia w zw. z działem 31 „Nawozy” Załącznika nr i przez nieuzasadnioną odmowę klasyfikacji towaru „(`(...)`)” do działu 31 CN;

– art. 120, art. 121 § l, art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), dalej: „Ordynacja podatkowa” w zw. z art. 42a pkt 2 lit. a) Ustawy o VAT w zw. art. 1 ust. 3 Rozporządzenia w zw. z działem 31 „Nawozy” Załącznika nr i przez brak wyczerpującego zgromadzenia materiału dowodowego, jego wnikliwej analizy, co skutkowało brakiem przekonywującego uzasadnienia dla niemożliwości zakwalifikowania towaru „(`(...)`)” do działu 31 CN przejawiającego się w wymienieniu wyłączeń z not wyjaśniających do działu 31 CN i zacytowaniu fragmentów dokumentów przedłożonych przez Spółkę wraz z wnioskiem o WIS bez jednoznacznego wskazania relacji między poszczególnymi wyłączeniami a cechami czy właściwościami towaru „(`(...)`)”, zwłaszcza w sytuacji, gdy wyłączenia z działu 31 CN posługują się pojęciami, które nie mają charakteru jednoznacznego i definitywnego, tj. „raczej” czy „mogą one zawierać”;

– art. 120, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 i 2 lit. a) w zw. z art. 210 § i pkt 6 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 42a pkt 2 lit. a) Ustawy o VAT przez utrzymanie w mocy decyzji organu 1 instancji w sytuacji, gdy organ odwoławczy uznał w części odnoszącej się do regulatora wzrostu roślin za zasadny zarzut naruszenia art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie skutkujące wydaniem nieprawidłowej wiążącej informacji stawkowej dla towaru „ (`(...)`) ” i dokonaniem błędnej klasyfikacji towaru do kodu CN 38 jako regulator wzrostu roślin i określeniem stawki podatku 23% w sytuacji, gdy prawidłowa klasyfikacja to kod CN 31 i stawka 8% i za zasadny zarzut naruszenia art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 5a Ustawy o VAT poprzez dokonanie błędnej klasyfikacji towaru „(`(...)`)" jako regulatora wzrostu roślin, podczas gdy, towar ten nie jest środkiem ochrony roślin, lecz mimo to pozostawił w obrocie prawnym decyzję wadliwą;

– art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 42a w zw. z art. 42g ust. 2 Ustawy o VAT poprzez nieuchylenie decyzji organu pierwszej instancji w sytuacji, gdy doszło do naruszenia przez organ pierwszej instancji obowiązku wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, co w okolicznościach analizowanej sprawy skutkowało pozbawieniem Spółki prawa do oceny całego zebranego materiału dowodowego, wyjaśnieniem okoliczności sprawy, w tym właściwości towaru „(`(...)`)”;

– art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 41 ust. 2 w zw. z art. I46aa ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT w zw. z poz. 10 załącznika nr 3 do Ustawy o VAT przez interpretację pojęcia „nawozy” zgodnie z definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 796 ze zm.), dalej: „ustawa o nawozach” w sytuacji, gdy poz. 10 załącznika nr 3 do Ustawy o VAT nie referuje do ustawy o nawozach, co skutkowało wydaniem nieprawidłowej wiążącej informacji stawkowej dla towaru „(`(...)`)” i określeniem stawki podatku 23% w sytuacji, gdy właściwa stawka to 8%;

– art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT w zw. z poz. 10 załącznika nr 3 do Ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię pojęcia „nawozy” i bezpodstawne posłużenie się definicją legalną zawartą w ustawie o nawozach, podczas gdy organ powinien był dokonać interpretacji przy użyciu języka potocznego, co w konsekwencji skutkowało wydaniem nieprawidłowej wiążącej informacji stawkowej dla towaru „(`(...)`)” i określeniem stawki podatku 23% w sytuacji, gdy właściwa stawka to 8%;

– naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 41 ust. 2wzw.zart. 146aa ust. 1 pkt 2 Ustawy o V AT w zw. z poz. 10 załącznika nr 3 do Ustawy o VAT przez nieprawidłowe ustalenie znaczenia pojęcia „nawozy” w związku z nieuprawnionym wykorzystaniem definicji legalnej z ustawy o nawozach na potrzeby regulacji podatkowych i w konsekwencji naruszenie autonomii prawa podatkowego oraz nieprawidłowe ustalenie stawki VAT dla towaru „(`(...)`)”;

– naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. i pkt 2 Ustawy o VAT w zw. z poz. 10 załącznika nr 3 do Ustawy o VAT w zw. z art. 98 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej: „Dyrektywa VAT” w zw. z poz. 11 do załącznika 111 do Dyrektywy VAT przez zawężającą interpretację pojęcia „nawozy” na skutek zastosowania definicji legalnej z ustawy o nawozach bez uwzględnienia woli ustawodawcy polskiego, jak i prawodawcy unijnego, w szczególności kontekstu i celu regulacji, w tym przypadku obniżonych stawek VAT;

– art. 42a pkt 2 lit. a) w zw. z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie skutkujące wydaniem nieprawidłowej wiążącej informacji stawkowej dla towaru „(`(...)`)” i określeniem stawki podatku 23% w sytuacji, gdy prawidłowa stawka to 8%.”

W związku z powyższym Skarżąca wniosła o:

1. Uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji wydanej w toku I instancji,

2. zobowiązanie organu do wydania w określonym terminie decyzji, wskazując sposób załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcie,

3. zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca przedstawiła argumentację uzasadniającą podniesione zarzuty.

W odpowiedzi na ww. skargę (pismo nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.4.AD z dnia 2 czerwca 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał zarzuty w niej podniesione za bezzasadne i podtrzymał w całości stanowisko przedstawione w decyzji z dnia 6 kwietnia 2021 r. 0110-KSI1-2.451.75.2020.3.AD.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym, wyrokiem z dnia 30 sierpnia 2021 r. sygn. akt i SA/Kr 716/21 uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.

Nie zgadzając się z ww. wyrokiem, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (organ podatkowy) pismem z 18 listopada 2021 r. nr 0110-KWR2.444.3.2021.2.MG wniesionym za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Organ podatkowy w wniesionej skardze kasacyjnej, zaskarżył w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 sierpnia 2021 r. sygn. akt i SA/Kr 716/21.

Organ podatkowy wskazał podstawy kasacyjne poprzez zarzucenie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie naruszenie przepisów:

1) „prawa materialnego (art. 174 pkt 1 ppsa), tj.:

– art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 oraz pozycja 10 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106, z późn.zm., dalej ustawa VAT), przez błędną wykładnię oraz niewłaściwą ocenę możliwości zastosowania polegających na przyjęciu, że pojęcie „nawozy" wymaga jego interpretowania zgodnie ze zwyczajowym znaczeniem w języku potocznym/słownikowym, zamiast zastosowania definicji funkcjonujących w ramach tego samego systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna), w związku z tym stwierdzić należy, że użyte w pozycji 10 załącznika nr 3 ustawy o VAT pojęcie "nawozy" wykracza poza definicję tych środków zawartą w ustawie z 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz. U. z 2021 r., poz. 76 ze zm. - dalej jako: ustawa o nawozach), a przez to, w sprawie organ wprowadził, nieprzewidziany przez ustawodawcę, dodatkowy warunek zastosowania stawki obniżonej w stosunku do nawozów, co w konsekwencji doprowadziło Sąd (na skutek zastosowanej wykładni rozszerzającej, sprzecznej z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) do błędnego przyjęcia, że towar o nazwie „(`(...)`)" - który nie jest nawozem w rozumieniu definicji ustawowej ustawy o nawozach - jest nawozem o którym mowa w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy VAT, a zatem nie podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, a stawką podatku od towaru i usług w wysokości 8% zgodnie z pozycją 10 załącznika nr 3 do ustawy VAT;

– art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz pozycja 10 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, przez ich błędną wykładnię i w konsekwencji nieprawidłową ocenę możliwości zastosowania, na skutek uznania przez Sąd jakoby organ naruszył te przepisy przyjmując, że towar „(`(...)`)" podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 23 %;

2) postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ppsa), tj.:

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 151 ppsa przez przyjęcie przez Sąd, że decyzja została wydana z naruszeniem prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego, w sytuacji gdy do takiego naruszenia nie doszło i w konsekwencji nieuzasadnione uchylenie zaskarżonej decyzji zamiast oddalenia skargi;

– art. 141 § 4 i art. 134 § 1 ppsa przez błędne uzasadnienie wyroku, niedostateczne wyjaśnienie motywów rozstrzygnięcia, wewnętrzną sprzeczność, Sąd w celu wyjaśnienia znaczenia pojęcia „nawóz" - którego także granic znaczeniowych dotyczy spór - odwołał się do definicji słownikowej, którą autorytatywnie przytoczył i która odpowiadać ma jakoby na występujące wątpliwości, następnie Sąd w uzasadnieniu racji z powodu których zalicza towar o nazwie handlowej „(`(...)`)” do kategorii nawozów wskazał na cechy/właściwości (np. zmniejszenie dostępności substancji toksycznych z gleby), które wskazanej uprzednio definicji nie odpowiadają - co jak się wydaje pozostaje w sprzeczności z zasadami języka i logiki formalnej, na osobne potraktowanie zasługuje okoliczność, że wiedza o właściwościach o których mowa w uzasadnieniu pochodzi ze skargi Skarżącej, a więc z etapu postępowania sądowego.”

W złożonej skardze kasacyjnej organ podatkowy wniósł o:

1. Uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie

2. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu,

3. zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania według norm przepisanych,

4. na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. - rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 lipca 2023 r. sygn. akt i FSK 725/22 oddalił skargę kasacyjną na decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 kwietnia 2021 r. nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.3.AD.

W dniu 27 lipca 2023 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął odpis ww. wyroku wraz z uzasadnieniem.

Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2023 r., sygn. akt i FSK 725/22, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpoznaniu sprawy, stwierdza, co następuje.

W uzasadnieniu orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2023 r. sygn. akt i FSK 725/22, czytamy cyt.:

„4.2. Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że zgodnie z pozycją 10 załącznika nr 3 do ustawy o PTU, obniżoną stawką podatku 8% - na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o PTU objęte są - „bez względu na CN - Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”. z treści tej normy wynika, że warunkiem zastosowania obniżonej stawki podatku VAT na jej podstawie jest uznanie danego towaru za nawóz lub środek ochrony roślin lub za paszę, albo karmę dla zwierząt gospodarskich i domowych, nie ma natomiast znaczenia dla zastosowania obniżonej stawki VAT dokonywanie klasyfikacji towaru według Nomenklatury scalonej (CN).

4.3. Spór w tej sprawie sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia, czy towar stymulator wzrostu „(`(...)`)” mieści się w pojęciu „nawozy - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej” użytym w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy o PTU.

(…)

7.3. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpatrującym tę sprawę składzie na gruncie prawa podatkowego dopuszczalne jest stosowanie tzw. wykładni systemowej zewnętrznej, tzn. z odwołaniem się do pojęć zdefiniowanych w innych gałęziach prawa, jednak tylko w przypadkach gdy nie prowadzi to do wykładni na niekorzyść podatników poprzez zwiększenie ich obowiązków podatkowych.

7.4. w przypadku natomiast spornej pozycji 10 załącznika nr 3 ustawy o PTU, skutkiem odwołania się przez organ podatkowy do definicji „nawozu” z ustawy z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz.U. z 2021 r. poz. 76 ze zm.), jest opodatkowanie towarów niespełniających kryteriów definicji nawozu z tej ustawy, a zwykle przeznaczonych do wykorzystania w produkcji rolnej w tym charakterze, stawką podstawową VAT, a nie obniżoną na podstawie tego przepisu.

(…)

8.1. w tej sytuacji, uwzględniając że na tle pozycji 10 załącznika nr 3 ustawy o PTU w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o PTU występują niedające się usunąć wątpliwości co do treści tego przepisu, co wymaga ich rozstrzygnięcia na korzyść podatnika (art. 2a O.p.), w sytuacji braku odesłania w pozycji 10 załącznika nr 3 ustawy o PTU do ustaw o nawozach i nawożeniu oraz o środkach ochrony roślin, uznać należy, że pozycją tą objęte są nie tylko nawozy i środki ochrony roślin zdefiniowane jako takie w tych ustawach, lecz także inne środki agrochemiczne i agrobiologiczne zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, których celem używania w rolnictwie jest ochrona roślin lub wspomaganie ich rozwoju, jakim są np. stymulatory wzrostu, preparaty mikrobiologiczne, środki poprawiające właściwości gleby oraz adiuwanty.”

Przechodząc do kwestii określenia dla towaru odpowiedniej stawki podatku VAT, należy zwrócić uwagę, że ustawodawca w art. 42a ustawy enumeratywnie wymienił elementy, jakie zawiera WIS. Zgodnie z treścią tegoż artykułu, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1. kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2. wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

– jednak nie dłużej niż do końca 2022 r.

Zgodnie z art. 146ea pkt 1 ustawy, w roku 2023 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Zgodnie z brzmieniem art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na podstawie art. 146da ustawy w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. dla:

1. towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56),

2. środków poprawiających właściwości gleby, stymulatorów wzrostu oraz podłoży do upraw, o których mowa w ustawie z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz.U. z 2021 r. poz. 76), z wyłączeniem podłoży mineralnych,

3. nawozów i środków ochrony roślin, zwykle przeznaczonych do wykorzystania w produkcji rolnej, wymienionych w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy,

4. ziemi ogrodniczej wymienionej w poz. 12 załącznika nr 3 do ustawy,

5. gazu ziemnego (CN 2711 11 00 albo 2711 21 00)

– stawka podatku wynosi 0%.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 10 wskazano bez względu na CN „Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”.

Uwzględniając powyższe regulacje prawne oraz mając na uwadze pogląd wyrażony w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2023 r. sygn. akt i FSK 725/22, zgodnie z którym produkt będący przedmiotem niniejszego postępowania, tj. towar o nazwie „(`(...)`)” jest objęty pozycją 10 załącznika nr 3 do ustawy, w której wskazano bez względu na CN „Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych” i w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy właściwą dla niego stawką podatku od towarów i usług jest stawka w wysokości 8%.

Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji.

Informacje dodatkowe

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.13.PG z 20 listopada 2023 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). w zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.13.PG z 20 listopada 2023 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, na rzecz którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do towaru: „(`(...)`)” będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych/wykonanej/wykonanego w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0115-KDST1-2.450.1124.2020.3.EA z dnia 17 listopada 2020 r. przed jej zmianą albo uchyleniem, przepisy art. 14k – 14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 42c ust. 2d ustawy, w przypadku uchylenia WIS oraz wydania WIS w postępowaniu odwoławczym albo na podstawie prawomocnego orzeczenia sądu przepisy ust. 2b i 2c stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 42c ust. 2b ustawy, w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 4, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.

Niniejsza decyzja WIS nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.13.PG z 20 listopada 2023 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy).

Niniejsza Decyzja WIS nr 0110-KSI1-2.451.75.2020.13.PG z 20 listopada 2023 r. wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej:

1. klasyfikacja towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), lub

2. stawka podatku właściwa dla towaru, lub

3. podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku

– staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Przysługuje na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).