0112-KDSL2-1.440.197.2023.3.MK

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku Pani (…) z dnia – brak daty sporządzenia wniosku (data wpływu 4 maja 2023 r.), uzupełnionego pismami z dnia 3, 18 i 20 lipca 2023 r. (data wpływu 3, 18 i 20 lipca 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa – specjalistyczne projektowanie, tj. wykonanie projektu wnętrza pt.: „(…)” wraz z udzieleniem licencji wyłącznej do autorskich praw majątkowych

Opis usługi:

Wnioskodawczyni realizując przedmiotową usługę wykonała następujące czynności:

- przeprowadziła rozmowę z klientem, w której to ustalono zakres prac, termin ich wykonania oraz wysokość wynagrodzenia (honorarium). Określono potrzeby funkcjonalno - przestrzenne dla projektowanej (`(...)`) oraz jej wyposażenie;

- przygotowała 3 koncepcje ustawienia (aranżacji) pomieszczeń w rzucie płaskim 2D, z czego tylko ostateczna trafiła do dokumentacji wykonawczej;

- opracowała koncepcję stylistyczną (kolorystyczną i materiałową) tzw. (…);

- przeniosła płaski projekt do programu 3D. Wymodelowała wnętrze, dodała meble, zabudowy, płytki, kolorystykę oraz pełne wyposażenie;

- przygotowała wizualizacje;

- wizualizacje przesłała do klienta, który wniósł swoje poprawki do projektu;

- przesłała poprawione wizualizacje do klienta;

- przygotowała dokumentację techniczną i wykonawczą, a w niej m.in. rysunki podłóg, sufitów, wytyczne do pracy hydraulika i elektryka, kłady ścian, rysunki zabudów meblowych i lekkich zabudów;

- przygotowała zestawienie użytych materiałów (wraz z określeniem potrzebnych ilości do zamówienia i wykonania);

- przekazała projekt Inwestorowi, za który otrzymała wynagrodzenie (honorarium).

Stworzony projekt Wnioskodawczyni opracowała samodzielnie. Wnioskodawczyni jest twórcą i widnieje jako autor projektu. Projekt wnętrza ma charakter indywidualny i stanowi przejaw działalności twórczej (utwór w rozumieniu przepisów z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Nie ma możliwości, aby dany projekt został powielony. Projektowana aranżacja wnętrza zdecydowanie odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem, głównie przez kreatywność i działalność twórczą Wnioskodawczyni. Wnętrze i aranżacja są oryginalne i mają charakter twórczy. Jest statystycznie nieprawdopodobne sporządzenie w przyszłości takiego samego projektu wnętrza przez inną osobę, zespół osób czy nawet przez Wnioskodawczynię. Przekazanie dokumentacji stanowiło zakończenie całego procesu projektowego i było podstawą do uzyskania honorarium. Na wykonany projekt Wnioskodawczyni udzieliła licencji wyłącznej, za którą otrzymała wynagrodzenie w formie honorarium.

Rozstrzygnięcie: Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

Zastrzeżenie: Niniejsza WIS ma zastosowanie jeśli – zgodnie z deklaracją złożoną we wniosku – Wnioskodawca świadczy usługę wykonania projektu jako twórca w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Weryfikacja powyższego pozostaje jednak poza zakresem postępowania w sprawie wydania WIS.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2023 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 3 lipca 2023 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz projekt aranżacji (`(...)`), w dniu 18 lipca 2023 r. o doprecyzowanie opisu usługi oraz umowę udzielenia licencji, a w dniu 20 lipca 2023 r. o doprecyzowanie opisu usługi.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi

Od listopada 2018 r. Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem działalności jest działalność w zakresie inżynierii (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 71.12.Z). Dodatkowo bardzo ważną gałęzią działalności jest działalność w zakresie specjalistycznego projektowania, tj. projektowania i aranżacji wnętrz (PKD 74.10.Z), której to dotyczy niniejszy wniosek.

Obecnie Wnioskodawczyni korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podst. art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT (podatek od towarów i usług). Rozważa jednak możliwość zostania płatnikiem podatku VAT. Oczywistym dla Wnioskodawczyni jest zastosowanie 23% stawki VAT dla projektów budowlanych i architektonicznych, projektów elewacji, inwentaryzacji, nadzorów czy doradztwa technicznego.

Wątpliwości Wnioskodawczyni pojawiają się jednak przy projektach aranżacji wnętrz. W związku z tym, czy w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności, w zakresie dotyczącym wyłącznie projektowania i aranżacji wnętrz mieszkań i budynków jednorodzinnych będzie mogła stosować 8% stawkę VAT?

W przypadku Wnioskodawczyni prace nad projektowaniem wnętrz przebiegają w następujący sposób:

- w pierwszej kolejności Wnioskodawczyni przeprowadza dokładną rozmowę z Inwestorem, aby ustalić jego potrzeby, preferencje i wymagania;

- następnie, na podstawie przeprowadzonego wywiadu przygotowuje koncepcję funkcjonalno – użytkową w rzucie 2D, posiadanego przez Inwestora lokalu mieszkalnego lub wybranego przez niego pomieszczenia. Projekt wnętrz nie zawsze dotyczy całego lokalu, a np. tylko kuchni lub łazienki;

- w kolejnym kroku Wnioskodawczyni opracowuje koncepcję stylistyczną (kolorystyczną i materiałową), tzw. (…);

- po akceptacji przez klienta przedstawionych założeń, przygotowuje fotorealistyczne wizualizacje 3D;

- na podstawie wizualizacji Wnioskodawczyni wprowadza ewentualne zmiany i poprawki do projektu w oparciu o uwagi Inwestora;

- na samym końcu, jako ostatni etap projektu, Wnioskodawczyni przygotowuje dokumentację techniczną, w tym m.in.: rzuty pomieszczeń, rzuty podłóg, rzuty sufitów, układy każdej ze ścian, projekty mebli i zabudów oraz zestawienia materiałowe i ilościowe.

Wszystko to co składa się na cały projekt wnętrz, dostosowane jest do indywidualnych potrzeb Zamawiającego oraz zaprojektowane jest w oparciu o jego wytyczne i możliwości lokalowe.

Tworzone projekty opracowuje samodzielnie. Wnioskodawczyni jest „Twórcą” każdego z nich i w każdym widnieje jako autor projektu. Projekty wnętrz mają charakter indywidualny i stanowią przejaw działalności twórczej Wnioskodawczyni (utwór w rozumieniu przepisów z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Projekty nigdy nie są powielane, bo każdy lokal jest inny, jak i każdy Inwestor ma zupełnie inne wymagania.

W przypadku stania się płatnikiem VAT, z każdym przyszłym Inwestorem zlecającym projekt wnętrz Wnioskodawczyni zamierza sporządzać umowę, podpisywaną przez każdą ze stron. W umowie tej określone zostaną kwestie udzielenia licencji do autorskich praw majątkowych do danego projektu i sposobu ich przekazania na rzecz klienta. Przekazanie licencji następować będzie w momencie wykonania pełnej dokumentacji projektowej oraz po uzyskaniu wynagrodzenia w formie honorarium. Inwestor otrzyma licencję do autorskich praw majątkowych, pozwalającą mu na wykorzystanie projektu w celu realizacji wyłącznie jednej inwestycji, tej na potrzeby której takowy projekt został wykonany. Inwestor nie zostanie uprawniony do dokonywania zmian w projekcie oraz do łączenia go z innymi utworami. Klient będzie mógł wykorzystać projekt wyłącznie w formie jakiej go otrzyma. Honorarium nie będzie dzielone na wynagrodzenie za wykonanie projektu oraz na wynagrodzenie za uzyskanie licencji do autorskich praw majątkowych do projektu, lecz stanowić będzie jedną kwotę. Honorarium najprawdopodobniej płatne będzie w 2 ratach po zakończeniu danego etapu (np. po zakończeniu części koncepcyjnej oraz po zakończeniu całego projektu).

W oparciu o własną analizę przepisów prawa podatkowego oraz podobne informacje stawkowe wydanych dla innych przedsiębiorców działających w podobnej lub tej samej branży (widniejących w Systemie Informacji Celno-Skarbowej EUREKA) wydaje się uzasadnionym stosowanie 8% stawki VAT dla projektów aranżacji wnętrz lokali mieszkalnych. Możliwość zastosowania takiej stawki Wnioskodawczyni uzasadnia zapisami przepisów w art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ea ust. 1 pkt 2 ustawy oraz poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W ramach uzupełnienia do wniosku, w dniu 3 lipca 2023 r. Wnioskodawczyni wskazała następujące informacje:

Wnioskodawczyni nie może wskazać nazwy projektu z uwagi na fakt, iż pytanie dotyczące ustalenia stawki VAT dotyczy zdarzenia przyszłego. (…) obecnie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podst. art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Rozważa jednak możliwość zostania płatnikiem podatku VAT.

Dla uściślenia wniosku, poniżej Wnioskodawczyni przedstawia raz jeszcze informacje o tym jak wygląda opracowany przez nią proces twórczy i projektowy, w jaki sposób pozyskuje klientów oraz jak wyglądają etapy realizacji projektu. Obecny harmonogram prac projektowych zamierza zachować także w przypadku zostania płatnikiem podatku VAT.

Projekty, które wykonuje obecnie i zamierza wykonywać w przyszłości dotyczą aranżacji wnętrz lokali mieszkalnych, niekomercyjnych. Zgłaszają się do Wnioskodawczyni osoby (są to wyłącznie osoby prywatne), które albo nabywają lokal mieszkalny u dewelopera, albo są już jego właścicielem, ale chcą zrobić jego remont. Klienci znajdują Wnioskodawczynię poprzez social media, stronę internetową lub przychodzą z polecenia. Proces projektowy rozpoczyna się od rozmowy, w której to ustala z klientem zakres prac, termin ich wykonania oraz wysokość wynagrodzenia (w przyszłości wynagrodzenia w formie honorarium). Obecnie zawiera z klientem umowę ustną. Na tym samym lub kolejnym spotkaniu przeprowadza wywiad z klientem i poznaje jego wymagania.

Wnioskodawczyni rozmawia o jego wymaganiach funkcjonalno – przestrzennych dla danego wnętrza, o wyposażeniu jakie planuje w nim umieścić, o sposobie jego życia oraz formach spędzania czasu w mieszkaniu. Następnie przechodzi do rozmowy o kwestiach wizualnych. Przegląda strony internetowe i materiały w wzorcowni Wnioskodawczyni, w celu poszukiwania inspiracji i ustalenia stylistyki danego wnętrza. Po takiej rozmowie zaczyna pracę od przygotowania od 1 do 3 koncepcji ustawienia (aranżacji) pomieszczeń w rzucie płaskim 2D.

W kolejnym kroku opracowuje koncepcję stylistyczną (kolorystyczną i materiałową) tzw. (…). Po wybraniu przez klienta najlepszej jego zdaniem propozycji, przenosi płaski projekt do programu 3D. Po wymodelowaniu wnętrza, Wnioskodawczyni dodaje meble, zabudowy, płytki, kolorystykę oraz pełne wyposażenie. Przygotowuje wizualizacje. Wizualizacje trafiają do klienta, który ma prawo do wniesienia 1-2 poprawek do projektu. Po naniesieniu zmian, wizualizacje trafiają ponownie do klienta. Po zaakceptowaniu wizualizacji Wnioskodawczyni przystępuje do kolejnych prac projektowych. Polegają one na stworzeniu dokumentacji technicznej i wykonawczej. Wnioskodawczyni przygotowuje m.in. rysunki podłóg, czy sufitów, wytyczne do pracy hydraulika i elektryka, układy ścian, rysunki zabudów meblowych i lekkich zabudów oraz przygotowuje zestawienia użytych materiałów (wraz z określeniem potrzebnych ilości). Wszystkie ww. opisane etapy przygotowuje Wnioskodawczyni (nie zatrudnia pracowników ani nie ma podwykonawców). Tylko i wyłącznie imię i nazwisko Wnioskodawczyni widnieje na każdym z projektów. Zgodnie zatem z zapisami ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 1 pkt 1 oraz art. 8 pkt 2) Wnioskodawczyni jest więc twórcą, który tworzy dany utwór – w tym przypadku projekt wnętrz. Utwory, które tworzy, stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym i niepowtarzalnym charakterze.

(`(...)`).

Projektowanie i aranżacja wnętrz zdecydowanie odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem. Oryginalny i twórczy charakter odznacza się głównie poprzez kreatywność Wnioskodawczyni i działalność twórczą. To Wnioskodawczyni poprzez pomysłowość, ideę i wizję danego wnętrza, a także pracę w programach komputerowych, tworzy niepowtarzalne aranżacje dla klientów. Puste pomieszczenia Wnioskodawczyni wizualizuje najpierw w swojej głowie, a tak powstały pomysł przenosi do programów komputerowych. Są to jedyne w swoim rodzaju aranżacje. Poprzez indywidualny dobór kolorów, materiałów i produktów a także poprzez zaprojektowanie mebli i zabudów meblowych, sufitów podwieszanych, wzorów ułożenia podłóg, aranżacji ściennych Wnioskodawczyni tworzy wnętrze, które nigdy wcześniej nie zostało stworzone i które już nigdy się nie powtórzy. Tak jak Wnioskodawczyni posiada różne pomysły i wizje, tak i klienci są różni, jak i różne są ich lokale mieszkalne. Dlatego każde wnętrze i każda aranżacja jest oryginalna i ma twórczy charakter.

Jest statystycznie nieprawdopodobne sporządzenie w przyszłości takiego samego projektu wnętrza przez inną osobę, zespół osób czy nawet przez Wnioskodawczynię.

Trafiają do Wnioskodawczyni klienci, którzy mają małe mieszkania, średnie domy i wielkie apartamenty. Poza różnymi lokalami, które aranżuje Wnioskodawczyni, trafiają też różni ludzie. Nie ma na świecie dwóch takich samych osób. Każda z tych osób ma inne wymagania funkcjonalno – użytkowe, inne wymagania kolorystyczne, inne wymagania materiałowe. Każda z tych osób dysponuje także różnym budżetem. A Wnioskodawczyni w swojej twórczości musi dopasować się do każdego z tych aspektów. W związku z wymienionymi powyżej zmiennymi, nie ma możliwości, aby dany projekt został powielony, ponieważ albo projekt będzie dotyczył innego metrażu, albo będzie zawierał inne materiały czy kolorystykę, ale przede wszystkim będzie przygotowany na indywidualne potrzeby i wymagania danego klienta.

Z art. 43 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że Wnioskodawczyni jako twórcy, przysługuje prawo do wynagrodzenia za udzielenie licencji do stworzonego projektu wnętrz, tj. utworu. Z uwagi na fakt, iż pytanie Wnioskodawczyni dotyczy zdarzenia przyszłego (obecnie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podst. art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT – rozważa jednak możliwość zostania płatnikiem podatku VAT), przystąpi do konstruowania umowy, w tym także do określenia składowych wynagrodzenia w momencie, kiedy podejmie decyzje o pozostaniu płatnikiem VAT. Umowę udzielenia licencji wyłącznej z przeniesieniem praw autorskich z pewnością wcześniej skonsultuje z kancelarią prawną, aby zachować wszelkie wymagane prawem zapisy dotyczące udzielania licencji do autorskich praw majątkowych oraz prawidłowo skonstruować i opisać zasady przysługującego wynagrodzenia.

Wstępnie zakłada, że wynagrodzenie autorskie będzie płatne w formie honorarium. Obejmować będzie ono wynagrodzenie za wykonanie projektu, w tym za:

- opracowanie koncepcji 2D,

- przygotowanie wizualizacji 3D,

- przygotowanie projektu wykonawczego,

- przygotowanie zestawienia ilościowego i materiałowego,

jak i udzielenie przez Wnioskodawczynię odpłatnej licencji do autorskich praw majątkowych do danego projektu.

Każdorazowo w umowie zostanie zapisana dokładna kwota ustalona między Wnioskodawczynią a Inwestorem. Wnioskodawczyni planuje, aby honorarium było wypłacane w 2 etapach. Pierwszej płatności spodziewa się po zakończeniu i zaakceptowaniu przez Inwestora koncepcji w formie wizualizacji 3D. Druga i ostatnia płatność, według założeń, pokrywać się będzie z zakończeniem ostatniego etapu projektowego, czyli przygotowaniem dokumentacji technicznej, tj. projektu wykonawczego wraz z przygotowaniem zestawienia ilościowego i materiałowego. Całość dokumentacji udostępniona zostanie Inwestorowi w formie elektronicznej oraz w 1 egzemplarzu w formie papierowej. Przekazanie dokumentacji stanowić będzie zakończenie całego procesu projektowego. W dniu przekazania wystawiony zostanie przez Wnioskodawczynię dokument płatności (faktura lub paragon). Przeniesienie licencji do projektu nastąpi w momencie uregulowania przez Inwestora całej płatności, o czym stanowić będzie też stosowny zapis w umowie.

Wnioskodawczyni nie jest w stanie w tym momencie przesłać kopii ani nawet wzoru umowy. Tak jak opisała we wniosku, pytanie dotyczące ustalenia stawki VAT, dotyczy zdarzenia przyszłego. Obecnie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podst. art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Rozważa jednak możliwość zostania płatnikiem podatku VAT. W związku z tym przystąpi do konstruowania umowy w momencie, kiedy podejmie decyzję o zostaniu płatnikiem VAT. Umowę taką z pewnością Wnioskodawczyni skonsultuje z kancelarią prawną, aby zachować wszelkie wymagane prawem zapisy dotyczące udzielania licencji do autorskich praw majątkowych. Do tej pory Wnioskodawczyni nie miała obowiązku spisywania umowy, związywała się więc z klientami umową ustną.

Niemniej w przyszłej umowie pisemnej Wnioskodawczyni planuje zawrzeć informacje takie jak: data i miejsce sporządzenia umowy, nazwę umowy, tj. UMOWA UDZIELENIA LICENCJI WYŁĄCZNEJ Z PRZENIESIENIEM AUTORSKICH PRAW MAJĄTKOWYCH, dane każdej ze stron, oraz pełny tytuł opracowania danego projektu (określenie przedmiotu licencji). Umowa taka zostanie każdorazowo zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

W umowie udzielenia licencji znajdą się z pewnością zapisy mówiące o tym, że na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawczyni jest twórcą dzieła, tj. projektu wnętrza (utworu).

Znajdzie się tam oświadczenie Wnioskodawczyni, że projekt został wykonany osobiście, że nie został opracowany przez osoby trzecie, ani że nie użyto go do wytworzenia cudzego dzieła oraz że Wnioskodawczyni przysługują co do niego pełne prawa majątkowe i może rozporządzać prawami autorskimi co do danego projektu w pełnym zakresie, aby prawidłowo zrealizować umowę między stronami.

Wnioskodawczyni określi szczegółowo zakres pól eksploatacji, w których to Klient będzie mógł wykorzystać stworzony utwór. Będzie to oczywiście związane tylko i wyłącznie ze ścisłą realizacją projektu. Dotyczyć więc będzie możliwości udostępniania utworu wykonawcom i podwykonawcom, obsłudze sklepów i hurtowni, ale tylko w takim zakresie, aby prawidłowo zrealizować postawione założenia projektowe. Zabronione z pewnością będzie dalsze udostępnianie i rozpowszechnianie utworu. Licencja udzielona będzie wyłącznie do czasu zakończenia prac remontowo – wykończeniowych w lokalu klienta i nie będzie mogła trwać dłużej niż 5 lat. Inwestor nie zostanie uprawniony do dokonywania zmian w projekcie oraz do łączenia go z innymi utworami innych autorów.

Klient będzie mógł wykorzystać projekt wyłącznie w formie jakiej go otrzyma. Wnioskodawczyni jako autor danego utworu zastrzeże tylko dla sobie możliwość do jego publikowania, np. na potrzeby akcji promocyjnych i reklamowych. W umowie określone zostaną postanowienia dotyczące wzajemnych obowiązków i odpowiedzialności każdej ze stron. Określi także daty i terminy przekazywania poszczególnych etapów projektowych. Za wykonanie projektu (utworu) przysługiwać będzie Wnioskodawczyni wynagrodzenie w formie honorarium. Honorarium nie będzie dzielone na wynagrodzenie za wykonanie projektu oraz na wynagrodzenie za uzyskanie licencji do autorskich praw majątkowych do projektu, lecz stanowić będzie jedną kwotę. Wynagrodzenie to najprawdopodobniej płatne będzie w 2 ratach. Po zakończeniu etapu koncepcyjnego oraz na zakończenie całego procesu projektowego.

(`(...)`).

Ustalenia, które Wnioskodawczyni opracowała na wspólnym spotkaniu z Inwestorem dotyczyły:

- uzyskania od Inwestora dokumentacji architektoniczno - budowlanej, budowanego przez niego domu jednorodzinnego (głównie rzutu technicznego);

- ustalenia wymagań przestrzennych dla projektowanej (`(...)`);

- ustalenia wymagań sprzętowych dla projektowanej (`(...)`);

- ustalenia wymagań i oczekiwań kolorystycznych dla projektowanej (`(...)`);

- ustalenie wynagrodzenia;

- ustalenie terminu wykonania projektu.

(`(...)`)

Natomiast pismem z dnia 18 lipca 2023 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała informacje zawarte w uzupełnieniu przesłanym w dniu 3 lipca 2023 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie tutejszego organu z dnia 27 czerwca 2023 r., wskazując następujące, dodatkowe informacje:

Przesłany przez Wnioskodawczynię wniosek dotyczy wykonania projektu wnętrz pt.: „(…)”

W trakcie prac projektowych aranżacji (`(...)`) Wnioskodawczyni wykonała następujące czynności:

- przeprowadziła rozmowę z klientem, w której to ustalono zakres prac, termin ich wykonania oraz wysokość wynagrodzenia (honorarium). Określono potrzeby funkcjonalno - przestrzenne dla projektowanej (`(...)`) oraz jej wyposażenie;

- przygotowała 3 koncepcje ustawienia (aranżacji) pomieszczeń w rzucie płaskim 2D. Z czego tylko ostateczna trafiła do dokumentacji wykonawczej;

- opracowała koncepcję stylistyczną (kolorystyczną i materiałową), tzw. (…);

- przeniosła płaski projekt do programu 3D,

- Wymodelowała wnętrze, dodała meble, zabudowy, płytki, kolorystykę oraz pełne wyposażenie;

- przygotowała wizualizacje;

- wizualizację przesłała do klienta, który wniósł swoje poprawki do projektu;

- przesłała poprawione wizualizacje do klienta;

- przygotowała dokumentację techniczną i wykonawczą, a w niej m.in. rysunki podłóg, sufitów, wytyczne do pracy hydraulika i elektryka, kłady ścian, rysunki zabudów meblowych i lekkich zabudów;

- przygotowała zestawienie użytych materiałów (wraz z określeniem potrzebnych ilości do zamówienia i wykonania);

- przekazała projekt Inwestorowi, za który otrzymała wynagrodzenie (honorarium).

Wszystkie ww. opisane etapy Wnioskodawczyni przygotowała sama (nie zatrudniała do tego pracowników, ani nie miała podwykonawców). Tylko i wyłącznie imię i nazwisko Wnioskodawczyni widnieje na tym projekcie. Zgodnie zatem z zapisami ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 1 pkt 1 oraz art. 8 pkt 2), jest twórcą, który tworzy dany utwór – w tym przypadku projekt wnętrza (…). Utwór ten stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym i niepowtarzalnym charakterze.

Informacje dotyczące punktu nr 2: wg. uzupełnienia z dn. 3 lipca 2023 r.

Informacje dotyczące punktu nr 3: wg. uzupełnienia z dn. 3 lipca 2023 r.

W myśl art. 43 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawczyni przysługuje prawo do wynagrodzenia za udzielenie licencji do stworzonego projektu wnętrz, tj. utworu.

Wynagrodzenie autorskie jest płatne w formie honorarium. Obejmuje ono wynagrodzenie za wykonanie „(…)”, w tym za:

- opracowanie koncepcji 2D;

- przygotowanie wizualizacji 3D;

- przygotowanie projektu wykonawczego;

- przygotowanie zestawienia ilościowego i materiałowego,

jak i udzielenie przez Wnioskodawczynię odpłatnej licencji wyłącznej do autorskich praw majątkowych do ww. projektu.

Płatność oraz przeniesienie licencji za projekt nastąpiła po przygotowaniu dokumentacji technicznej, tj. projektu wykonawczego wraz z przygotowaniem zestawienia ilościowego i materiałowego. Całość dokumentacji Wnioskodawczyni udostępniła Inwestorowi w formie elektronicznej oraz w 1 egzemplarzu w formie papierowej. Przekazanie dokumentacji stanowiło zakończenie całego procesu projektowego i było podstawą do uzyskania honorarium.

Informacje dotyczące punktu nr 6: wg. uzupełnienia z dn. 3 lipca 2023 r.

(`(...)`)

Z kolei dnia 20 lipca 2023 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała informacje zawarte w uzupełnieniu przesłanym w dniu 3 lipca 2023 r. wskazując, że:

na wykonany projekt wnętrza pt. „(…)” Wnioskodawczyni udzieliła licencji wyłącznej. Za udzielenie licencji otrzymała wynagrodzenie w formie honorarium.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 10 lipca 2023 r. nr 0112-KDSL2-1.440.197.2023.2.MK tut. organ wyznaczył Wnioskodawczyni siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawczyni w dniu 10 lipca 2023 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego wnioskodawczyni nie skorzystała.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług)), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea ustawy, w roku 2023:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%;

3. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 63 wskazano, bez względu na symbol PKWiU „Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231) wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania”.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2509), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności, przedmiotem prawa autorskiego – w myśl art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2. plastyczne;

3. fotograficzne;

4. lutnicze;

5. wzornictwa przemysłowego;

6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7. muzyczne i słowno-muzyczne;

8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9. audiowizualne (w tym filmowe).

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne, wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka. Utwór musi zatem wykazywać łącznie trzy cechy:

1. stanowić przejaw działalności człowieka (twórcy);

2. stanowić przejaw działalności twórczej;

3. mieć indywidualny charakter.

O ile sens pierwszej z cech nie budzi wątpliwości, dwie pozostałe mają charakter ocenny. Jednakże stwierdzenie, że utwór to przejaw działalności twórczej uwypukla fakt, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana przesłanką „oryginalności” utworu, kładzie nacisk na aspekt przedmiotowy, tj. odnoszący się do samego wytworu ludzkiego umysłu. Spełniona zostaje, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Nie może natomiast być uznany za utwór i objęty ochroną prawa autorskiego taki przejaw ludzkiej aktywności umysłowej, który jest rutynowy, standardowy lub typowy. Podkreśla to konieczność łącznego traktowania obu z wymienionych w pkt 2 i pkt 3 cech. Sam „przejaw działalności twórczej” nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego. Konieczne jest, by wytwór taki miał indywidualny charakter, tzn. żeby cechował się indywidualnością. Muszą zatem charakteryzować go dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi.

Nie każde dzieło (utwór) spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ww. ustawy. Dotyczy to w szczególności świadczenia będącego powieleniem innych prac, a więc niebędących rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, jak również prac typowych, zawierających powtarzalne, nieoryginalne rozwiązania. Świadczenia (utwory) takie nie podlegają ochronie autorsko-prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Odwołując się do pojęcia „twórcy” w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wskazać należy, że twórcą w jej rozumieniu jest nie tylko jedyny twórca utworu, ale również osoby, które są współtwórcami stworzonego dzieła. Wykładnia systemowa zewnętrzna, oparta na zapisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych prowadzi do wniosku, że twórcą jest osoba fizyczna, która wykonała dany utwór sama lub z udziałem innych współtwórców.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Przejawem działalności twórczej jest uzewnętrzniony rezultat działalności twórcy.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl postanowień rozdziału 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystanie z utworu, zwanej licencją.

Według art. 41 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1. autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;

2. nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „honorarium”, zatem można wyjaśnić jego znaczenie posługując się Słownikiem Języka Polskiego (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, Wydawnictwo Wilga, Warszawa 1996, str. 309), według którego „honorarium to wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach”; ustawa ta nie definiuje także pojęcia „wolnego zawodu”. Nie oznacza to jednak, że wynagrodzenie otrzymane z tytułu udzielenia licencji do utworu, nie stanowi wynagrodzenia za pracę w wolnym zawodzie o charakterze honorarium, a wynagrodzenia za wykonaną pracę nie można utożsamiać z zapłatą za usługę wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Podsumowując, gdy usługi są wykonywane przez twórcę w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią przedmiot autorskich praw majątkowych do utworu, a wynagrodzenie w formie honorarium odbywa się z przeniesieniem ww. praw, to z uwagi na nierozerwalność powyższych czynności, tj. sprzedaży usługi oraz praw autorskich, świadczenie to stanowi „Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania”, wymienione w poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni w ramach wykonywanej usługi specjalistycznego projektowania, tj. wykonania projektu wnętrza pt.: „(…).”, wykonała następujące czynności:

- przeprowadziła rozmowę z klientem: w której to ustalono zakres prac, termin ich wykonania oraz wysokość wynagrodzenia (honorarium). Określono potrzeby funkcjonalno - przestrzenne dla projektowanej (`(...)`) oraz jej wyposażenie;

- przygotowała 3 koncepcje ustawienia (aranżacji) pomieszczeń w rzucie płaskim 2D. Z czego tylko ostateczna trafiła do dokumentacji wykonawczej;

- opracowała koncepcję stylistyczną (kolorystyczną i materiałową) tzw. (…);

- przeniosła płaski projekt do programu 3D. Wymodelowała wnętrze, dodała meble, zabudowy, płytki, kolorystykę oraz pełne wyposażenie;

- przygotowała wizualizacje;

- wizualizację przesłała do klienta, który wniósł swoje poprawki do projektu;

- przesłała poprawione wizualizacje do klienta;

- przygotowała dokumentację techniczną i wykonawczą, a w niej m.in. rysunki podłóg, sufitów, wytyczne do pracy hydraulika i elektryka, kłady ścian, rysunki zabudów meblowych i lekkich zabudów;

- przygotowała zestawienie użytych materiałów (wraz z określeniem potrzebnych ilości do zamówienia i wykonania);

- przekazała projekt Inwestorowi, za który otrzymała wynagrodzenie (honorarium).

Stworzony projekt Wnioskodawczyni opracowała samodzielnie, jest twórcą oraz widnieje jako autor projektu. Projekt wnętrza ma charakter indywidualny i stanowi przejaw działalności twórczej (utwór w rozumieniu przepisów z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Nie ma możliwości, aby dany projekt został powielony. Projektowana aranżacja wnętrza zdecydowanie odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem, głównie przez kreatywność i działalność twórczą Wnioskodawczyni. Wnętrze i aranżacja są oryginalne i mają charakter twórczy. Jest statystycznie nieprawdopodobne sporządzenie w przyszłości takiego samego projektu wnętrza przez inną osobę, zespół osób czy nawet przez Wnioskodawczynię. Na wykonany projekt Wnioskodawczyni udzieliła licencji wyłącznej, za którą otrzymała wynagrodzenie w formie honorarium.

Zatem, biorąc pod uwagę opis świadczonej usługi przedstawiony we wniosku, jego uzupełnieniach oraz treść załączonej umowy, a także deklarację Wnioskodawczyni, że świadczy usługę projektowania i aranżacji wnętrza wraz z udzieleniem licencji wyłącznej jako twórca, za którą wynagradzana jest w formie honorarium – stwierdzić należy, że podlega ona opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawczyni może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

- klasyfikacja usługi, lub

- stawka podatku właściwa dla usługi lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP albo za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/, będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).