Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) otrzymanego przez Gminę dofinansowania na realizację projektu pn. „`(...)`” oraz prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z jego realizacją. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2022 r. (wpływ 20 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Gmina `(...)` jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie zawartej w dniu … 2022 roku umowy Nr … z Urzędem Marszałkowskim Województwa … przystąpiła do realizacji projektu o nazwie: „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej Odnawialne źródła energii, Działanie Odnawianie źródła energii, Poddziałanie Odnawialne źródła energii.

Źródłami finansowania inwestycji będą:

· budżet gminy,

· środki finansowe Unii Europejskiej,

· wkład własny mieszkańców.

Całkowita wartość projektu wynosi … zł, w tym wydatki kwalifikowane w kwocie … zł (podatek VAT nie jest kosztem kwalifikowanym). Dofinansowanie wynosi 85% kosztów kwalifikowanych tj. … zł.

Pozostałą część, tj. koszty niekwalifikowane, stanowi wkład własny mieszkańców zakwalifikowanych do projektu. Kwota wkładu własnego jest wpłacana na wyodrębniony rachunek bankowy Gminy.

Celem głównym jest zwiększenie produkcji energii ze źródeł odnawialnych i zmniejszenie wykorzystania konwencjonalnych źródeł energii w gminie `(...)`, skutkujące poprawą stanu środowiska naturalnego.

Inwestycja polega na budowie infrastruktury służącej do produkcji energii elektrycznej i cieplnej pochodzącej ze źródeł odnawialnych, zlokalizowanych na terenie gminy `(...)`, tj. budowa i instalacja paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę.

Projekt ma charakter parasolowy – realizowany jest za pośrednictwem Gminy. Odbiorcami końcowymi projektu są mieszkańcy Gminy (gospodarstwa domowe). Projekt realizowany jest w trybie „zaprojektuj – wybuduj”. Miejscem realizacji projektu są miejscowości należące do Gminy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 559) do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnych w tym między innymi sprawy z zakresu edukacji publicznej, ochrony środowiska i przyrody, ochrony zdrowia, kultury, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania aktywności obywatelskiej. W myśl ustawy o podatku od towarów i usług – art. 15 ust. 6 nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi zostały zawarte umowy cywilnoprawne w sprawie realizacji projektu, z których wynika że mieszkańcy posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomością, na której jest realizowany projekt oraz zobowiązani są do udostępnienia jej do przeprowadzenia prac związanych z budową i instalacją paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę. Ponadto oprócz dokonania określonego w umowie wkładu własnego mieszkańcy zobowiązani są do:

· udostępnienia miejsca do przeprowadzenia niezbędnych prac montażowych;

· po upływie okresu wskazanego w umowie (okres trwałości projektu), do przejęcia całości pieców na własność;

· zapewnienia przedstawicielom Gminy dostępu do zainstalowanych urządzeń przez cały czas trwania projektu.

Projekt realizowany jest w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych spełniających definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Odbiorcami końcowymi są mieszkańcy Gminy – właściciele budynków mieszkalnych.

W ramach projektu ponoszone będą następujące kategorie wydatków:

1. Opracowanie dokumentacji aplikacyjnej – studium wykonalności, Program Funkcjonalno-Użytkowy;

2. Opracowanie dokumentacji technicznej - na podstawie której przeprowadzone zostaną prace w celu budowy instalacji OZE na potrzeby budynków mieszkalnych zlokalizowanych na obszarze gminy.

3. Roboty montażowo-instalacyjne – zakup i montaż instalacji (paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę) w budynkach jednorodzinnych zlokalizowanych na terenie Gminy `(...)`. Budynki objęte są społecznym programem mieszkaniowym. Powierzchnia użytkowa budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2

4. Promocja projektu – usługa wykonania plakatów informacyjno-promocyjnych o realizacji projektu, tablicy informacyjno-pamiątkowej, wydruk naklejek promocyjnych do oznakowania wykonanych instalacji.

5. Zarządzanie projektem – w skład zadania wchodzi: usługa pełnienia nadzoru inwestorskiego, wykonanie usługi przeprowadzenia postępowania przetargowego oraz dodatki do wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w realizację projektu.

Instalacja paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę realizowane są na potrzeby budynków mieszkalnych i są bezpośrednio funkcjonalnie związane z budynkami mieszkalnymi. Instalacje oraz ich efekty będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego. Instalacja paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę wykonywana na rzecz mieszkańców, jest realizowana przez Wnioskodawcę w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj.: zakup i montaż paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę w budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Mieszkańcy (uczestnicy projektu) rozliczani będą oddzielnie za każdą instalację wykonaną w ramach projektu. Projekt obejmuje instalację urządzeń grzewczych – kotłów c.o. w 7 budynkach mieszkalnych oraz paneli fotowoltaicznych na `(...)` budynkach mieszkalnych. Wkład własny mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie został podzielony na etapy. Wskutek czego na każdy rodzaj instalacji wnosili będą swój wkład własny w postaci raty I i ostatecznego rozliczenia:

· rata 1 – zaliczki będą płacone przez mieszkańców na podstawie szacunkowych kosztów instalacji,

· ostateczne rozliczenie – dokonane zostanie po rozliczeniu finansowym zadania, na podstawie faktycznych kosztów wykonania instalacji oraz proporcjonalnie poniesionych kosztów niekwalifikowalnych projektu.

Gmina pozyskuje dofinansowanie dla odbiorców końcowych – mieszkańców gminy objętych projektem, z przeznaczeniem na budowę i instalacje paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę. Beneficjent tworzy jeden zbiorczy wniosek w oparciu o wszystkie rodzaje instalacji w nieruchomościach objętych wnioskiem. Na tej podstawie tworzy się budżet wniosku – wartość całkowita projektu, z której wyliczane są wydatki kwalifikowane. Wysokość dofinansowania wynosi 85% wydatków kwalifikowanych netto całego projektu. Beneficjent otrzymując dofinansowanie do całości projektu rozlicza później dotację każdemu odbiorcy końcowemu do danej instalacji, również w wysokości 100% wartości netto każdej instalacji. Zatem dla każdego mieszkańca wysokość dofinansowania jest stała i wynosi 85% od wartości netto każdej instalacji oraz pozostałych kosztów projektu, natomiast dla Beneficjenta – Gminy im więcej mieszkańców uczestniczy w projekcie, zwiększa się ilość nieruchomości objętych projektem, ilość planowanych do wykonania instalacji, wartość całkowita projektu, wysokość wydatków kwalifikowanych, a co za tym idzie – wysokość pozyskanego dofinansowania wyrażona kwotowo wyliczona w wysokości 85% wydatków kwalifikowanych netto całego projektu.

Otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie może być przeznaczone na inny projekt niż ten, o którym mowa we wniosku.

Otrzymywane przez Gminę dofinansowanie nie może być przeznaczone na jej ogólną działalność.

Gmina wniesie swój wkład własny w finansowanie przedmiotowego projektu na sfinansowanie udziału własnego w zakresie kosztów opracowania dokumentacji aplikacyjnej oraz kosztów pośrednich, tj. kosztów zarządzania projektem i promocji projektu.

Budowa poszczególnych urządzeń, tj. paneli fotowoltaicznych i kotłów, finansowane i bilansowane będą z otrzymanej dotacji oraz wpłat mieszkańców stanowiących ich wkład własny.

Gmina potwierdza, że dofinansowanie ma wpływ na wysokość opłat pobieranych od mieszkańców. Mieszkaniec otrzymuje w ramach pozyskanej przez Beneficjenta – Gminę dotacji, tj. 85 % wartości netto każdej instalacji obejmującej wszystkie koszty zaplanowane w projekcie proporcjonalnie dla danej instalacji. Resztę wartości każdej instalacji, tj. należny podatek VAT, koszty niekwalifikowalne związane z zakupem i montażem odnawialnych źródeł ciepła stanowi jego wkład własny.

W trakcie realizacji przedmiotowego projektu Wnioskodawca będzie rozliczał się z otrzymanych środków finansowych z instytucją przekazującą środki unijne.

Warunki rozliczania dotacji zostały określone w zawartej umowie o dofinansowanie projektu i obejmują m.in. składanie wniosków o płatność, wniosku o płatność końcową.

Ponadto Gmina wskazała, że:

Wykonawcę prac w zakresie wykonania czynności w ramach projektu pn. „…” wyłoni Gmina.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w ramach projektu będą wystawiane na Gminę `(...)`.

Nabywca : Gmina `(...)`, `(...)`, ul. …, NIP: …. Odbiorca : Urząd Gminy `(...)`, `(...)`, ul. …

Realizacja projektu będzie uzależniona od otrzymania dotacji.

Gmina zakłada realizację projektu w formie refundacji poniesionych wydatków. W przypadku niezrealizowania projektu Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowa inwestycja związana jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych – świadczeniem odpłatnych usług na rzecz mieszkańców, w związku z zawartymi umowami.

Pytania

1. Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w fakturach VAT dokumentujących wydatki na realizację projektu pn.: „…”?

2. Czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację zadania pn. „…” realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa `(...)` na lata 2014 - 2020, współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej Odnawialne źródła energii, Działanie Odnawialne źródła energii, Poddziałanie źródła energii będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Gmina spełnia powyższe warunki, gdyż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług , a przedmiotowa inwestycja związana jest wykonywaniem czynności opodatkowanych – świadczeniem odpłatnych usług na rzecz mieszkańców, w związku z zawartymi umowami.

W związku z tym Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z faktur zakupowych związanych z planowaną inwestycją.

Ad 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Przyznane dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przeznaczone jest na realizację zadań własnych Gminy wynikających z przepisów prawa – Ustawa o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r., jak i również ustawy Prawo Ochrony Środowiska, art. 403 ust. 2.

Przedmiotowe dofinansowanie będzie wykorzystane na określone i zindywidualizowane działanie. Ponadto wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, a sama realizacja projektu uzależniona była od otrzymania dofinansowania. W przypadku nieotrzymania dofinansowania projekt w ogóle nie byłby realizowany. Przedmiotowe dofinansowanie nie dotyczy ogólnej działalności Gminy, lecz wykonania czynności konkretnego jej zadania.

Dofinansowanie jest ściśle i bezpośrednio związane z konkretnymi usługami wykonywanymi przez Gminę na rzecz mieszkańców. Podatek od towarów i usług dla przedmiotowego dofinansowania powinien być określony według stawki właściwej dla czynności, z którą dofinansowanie to jest związane, a więc według stawki właściwej dla usługi zakupu i montażu.

Dofinansowanie otrzymane przez Gminę na realizację zadania w części dotyczącej zakupu oraz montażu infrastruktury służącej wytworzeniu energii elektrycznej i cieplnej (paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę), w budynkach jednorodzinnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, opodatkowane będzie:

· stawką 8% w przypadku budowy i instalacji paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2.

Dlatego też zdaniem Wnioskodawcy otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację zadania pn. „`(...)`” będzie stanowić podstawę opodatkowania i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej dla czynności, z którą to dofinansowanie jest związane (czyli według stawki 8%).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT:

W przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy o VAT:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony).

W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i przystąpili Państwo do realizacji projektu o nazwie: „…”. Inwestycja polega na budowie infrastruktury służącej do produkcji energii elektrycznej i cieplnej pochodzącej ze źródeł odnawialnych, zlokalizowanych na terenie gminy `(...)`, tj. budowa i instalacja paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę. Źródłami finansowania inwestycji będą: budżet gminy, środki finansowe Unii Europejskiej, wkład własny mieszkańców. Projekt realizowany jest w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych spełniających definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Odbiorcami końcowymi są mieszkańcy Gminy – właściciele budynków mieszkalnych. Pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi zostały zawarte umowy cywilnoprawne w sprawie realizacji projektu. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w ramach projektu będą wystawiane na Gminę. Gmina pozyskuje dofinansowanie dla odbiorców końcowych – mieszkańców gminy objętych projektem, z przeznaczeniem na budowę i instalacje paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę. Wysokość dofinansowania wynosi 85% wydatków kwalifikowanych netto całego projektu. Pozostałą część stanowi wkład własny mieszkańców zakwalifikowanych do projektu oraz środki z budżetu Gminy. Budowa poszczególnych urządzeń, tj. paneli fotowoltaicznych i kotłów, finansowane i bilansowane będą z otrzymanej dotacji oraz wpłat mieszkańców stanowiących ich wkład własny. Realizacja projektu będzie uzależniona od otrzymania dotacji. Otrzymane przez Państwa dofinansowanie nie może być przeznaczone na inny projekt niż ten, o którym mowa we wniosku ani na ogólną działalność Gminy. Jak Państwo wskazali – dofinansowanie ma wpływ na wysokość opłat pobieranych od mieszkańców. Towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowa inwestycja związana jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych – świadczeniem odpłatnych usług na rzecz mieszkańców, w związku z zawartymi umowami.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W związku z powyższym należy wskazać, że przekazane Państwu dofinansowanie na realizację projektu pn. „…” będzie stanowić środki otrzymane od osoby trzeciej, które będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwo usług. Kwota dotacji będzie stanowić istotną część realizowanego przez Państwa projektu i będzie w bezpośredniej korelacji z płatnością po stronie mieszkańców. Otrzymane środki na realizację ww. projektu nie będą przeznaczone na Państwa ogólną działalność, lecz będą wykorzystane tylko i wyłącznie na konkretne działanie – budowę i instalację paneli fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę na/w budynkach mieszkańców Gminy. Zatem nie będą wykorzystane do czynności innych niż wykonywane w ramach ww. projektu.

W konsekwencji, przedmiotowe dofinansowanie będzie stanowić pokrycie ceny świadczonych usług i będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na ich wartość jako wynagrodzenie od podmiotu trzeciego. W związku z tym otrzymana dotacja będzie stanowić podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy o VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2, z którego wynika, że dofinansowanie na realizację ww. zadania będzie stanowić podstawę opodatkowania i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT, należało uznać je za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii pełnego prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww. projektu należy wskazać, że:

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wobec powyższego, analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz – jak wynika z okoliczności sprawy – towary i usługi nabyte w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone, tym w szczególności kwestia wysokości stawki podatku.

Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona tylko i wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP : /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).