0113-KDIPT1-2.4012.22.2018.11.KW

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 9 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 26 września 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 402/18 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 87/19;

2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 stycznia 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy terminu odliczenia podatku VAT (podatek od towarów i usług) z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i usług, importu usług oraz nabyć towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

… Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „A”) jest Spółką z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski, zarejestrowaną dla celów rozliczania podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) w Polsce. Spółka składa miesięczne deklaracje dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz informacje podsumowujące o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach (VAT-UE) i informacje podsumowujące w obrocie krajowym (VAT-27). Ponadto Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium innych krajów członkowskich. Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o całą wartość VAT naliczonego wynikającego z faktur, czyli nie jest zobowiązany do stosowania proporcji przy korzystaniu z prawa do odliczenia podatku VAT (wszystkie nabyte towary i usługi służą do działalności opodatkowanej Spółki).

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność produkcyjna (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 10.72.Z). Wnioskodawca, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nabywa usługi oraz towary od podmiotów posiadających siedzibę działalności na terytorium Polski bądź poza Polską, głównie w krajach członkowskich Unii Europejskiej. Przy czym, podatnicy prowadzący swoją działalność poza terytorium kraju, nie są zarejestrowani dla potrzeb podatku na terytorium Polski. Usługi i towary nabywane przez Spółkę są niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej. W związku z tym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia całego podatku VAT naliczonego od nabytych usług i towarów. Wobec powyższego A będzie jako nabywca stroną uczestniczącą w następujących rodzajach transakcji:

1. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: „ustawa VAT” lub „ustawa”),

2. świadczenie usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT jest ich usługobiorca (import usług),

3. dostawa towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 i 8 oraz ust. 1h ustawy VAT podatnikiem jest ich nabywca (dostawa z montażem oraz usługi budowlano-montażowe wymienione w załączniku nr 14 do ustawy VAT).

Przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów są głównie części zamienne do maszyn stanowiących element linii produkcyjnych lub ich drobne elementy, których instalacja bądź montaż są prostymi czynnościami. W przypadku importu usług, Spółka nabywa usługi naprawy elementów linii produkcyjnych, oprogramowanie konieczne do sterowania wybranymi elementami procesów produkcyjnych, licencje oraz usługi wsparcia w zakresie oprogramowania. Dodatkowo Wnioskodawca dokonuje transakcji klasyfikowanych jako dostawy z montażem. Są to zakupy związane z montażem poszczególnych elementów linii produkcyjnych. Spółka zakupuje części linii produkcyjnych, których montaż lub instalacja wymaga specjalistycznych umiejętności, stąd A zleca wykonanie tych czynności dostawcom montowanego lub instalowanego towaru z próbnym uruchomieniem bądź bez niego. Natomiast w zakres prac budowlano-montażowych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT, nabywanych przez Wnioskodawcę od podwykonawców, wchodzą usługi bieżącego utrzymania i modernizacji obiektu dzierżawionego przez producenta opakowań.

Podsumowując, zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy, wszystkie wymienione powyżej transakcje będą opodatkowane przez Spółkę w Polsce na zasadzie odwrotnego obciążenia – Wnioskodawca będzie zobowiązany odprowadzić podatek VAT należny we właściwym okresie zgodnie z art. 19a lub 20 ustawy VAT, a równocześnie będzie miał pełne prawo do odliczenia tego podatku VAT. Dodatkowo, zdarzają się sytuacje otrzymania przez Spółkę faktur w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w ramach przedstawionego we wniosku o interpretację z dnia 9.01.2018 roku stanu faktycznego, Spółka wskazała rodzaje transakcji będące przedmiotem zapytania o prawo do odliczenia podatku VAT w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, poprzez złożenie odpowiedniej korekty deklaracji VAT. Dodatkowo Spółka wymieniła co jest przedmiotem nabycia w ramach poszczególnych transakcji.

Wnioskodawca zwrócił uwagę, że wątpliwość podatnika, z którą się zwrócił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie dotyczy klasyfikacji poszczególnych transakcji i co się z tym wiąże ustalenia podmiotu, który jest podatnikiem oraz sposobu opodatkowania tych transakcji, lecz jak zaznaczono w powyższym akapicie oraz w sformułowanych we wniosku pytaniach dotyczy terminu, w którym Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym odnosząc się do poszczególnych transakcji Spółka odniosła się do zapytań wskazanych w otrzymanym wezwaniu:

1. Podmioty, od których podatnik nabywa towary w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów posługują się na potrzeby tych transakcji numerem NIP nadanym im przez administrację innego niż Polska państwa będącego członkiem Unii Europejskiej. Numery NIP, którymi posługują się dostawcy są aktywne, zgodnie z uzyskaną przez Spółkę informacją dostępną na stronie Komisji Europejskiej (http://ec.europa.eu/taxation_customs/vies/?locale=pl). Dostawcy nie posiadają siedziby działalności gospodarczej w Polsce. Ta kwestia, podobnie jak posiadanie przez dostawców stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce pozostaje bez wpływu na fakt, że Wnioskodawca nabywa prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 9 ustawy VAT).

2. Spółka podkreśliła, że nabycia usług wskazane w opisie stanu faktycznego jako transakcje importu usług, zostały tak rozpoznane (zakwalifikowane) i opodatkowane przez Wnioskodawcę jako podatnika zgodnie z przepisami ustawy VAT. Natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT wprost wynika, że „(`(...)`) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju”.

3. Spółka podkreśliła, że nabycia towarów i usług wskazane w opisie stanu faktycznego jako transakcje dostawy z montażem bądź zidentyfikowane jako usługi budowlano-montażowe wymienione w załączniku nr 14 do ustawy VAT, zostały tak rozpoznane (zakwalifikowane) i opodatkowane przez Wnioskodawcę jako podatnika zgodnie z przepisami ustawy VAT. Przy czym, dla transakcji dostawy z montażem nie jest istotne, czy dostawca jest zwolniony od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT. Ponadto, skoro Spółka stoi na stanowisku, że jest podatnikiem dla transakcji nabycia usług budowlano-montażowych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT to znaczy, że zostały spełnione warunki wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 8 w myśl którego „Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a. usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

b. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.”

W związku z powyższym Wnioskodawca odstąpił od zmiany sformułowanych we wniosku pytań oraz uzasadnienia.

Pytania

1. Czy Wnioskodawca, w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT w rozliczeniu za miesiąc, w którym zostanie rozpoznany obowiązek podatkowy oraz uwzględniony podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w przypadku otrzymania faktury w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy?

2. Czy Wnioskodawca, w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych nabyć towarów i usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca, a opisanych w stanie faktycznym, będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, poprzez złożenie odpowiedniej korekty deklaracji VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT od transakcji wymienionych w opisie stanu faktycznego w okresie, w którym dla danych transakcji powstał obowiązek podatkowy, w przypadku:

1. otrzymania faktury w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy (transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów),

2. uwzględnienia kwoty podatku należnego z tytułu transakcji, dla których podatnikiem jest odbiorca w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż 3 miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a i b ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. c powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy oraz uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy. Natomiast stosownie do art. 86 ust. 10i ustawy VAT, w przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Konstytucja”) źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są Konstytucja, ratyfikowane umowy międzynarodowe, ustawy oraz rozporządzenia. Przy czym w myśl art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy oraz ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. Taką umową międzynarodową jest Traktat Akcesyjny z dnia 16 kwietnia 2003 r., który został ratyfikowany przez Polskę i jest bezpośrednio stosowany od 1 maja 2004 r. W związku z powyższym, Polska przyjęła do swojego porządku prawnego cały dorobek Unii Europejskiej, w skład którego wchodzą, obok prawa unijnego, w tym prawa podatkowego, zasady wykładni oraz orzecznictwo TSUE. Przy czym, gdy norma prawa krajowego jest sprzeczna z normą wspólnotową pierwszeństwo ma prawo unijne.

Obecnie obowiązująca ustawa VAT powinna stanowić implementację Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”). Dyrektywy będące źródłem prawa Unii Europejskiej na gruncie problematyki podatkowej służą harmonizacji prawa, czyli zbliżeniu tych przepisów krajowych, które mogą niekorzystnie oddziaływać na tworzenie i funkcjonowanie wspólnego rynku i zakłócić swobodny przepływ towarów, usług, osób i kapitału. Ponadto celem dyrektyw jest postawienie na równi wobec prawa wszystkich obywateli i podatników. Dodatkowo zgodnie z linią orzeczniczą TSUE, jeżeli dyrektywy z punktu widzenia ich treści wydają się bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, jednostka może stosować bezpośrednio przepisy dyrektywy (C-236/92) oraz powoływać się na nie przed sądami krajowymi.

Wobec powyższego, zgodnie z art. 167 Dyrektywy, prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. W przypadku wszystkich transakcji, dla których podatnikiem jest nabywca, podatek staje się wymagalny w momencie powstania obowiązku podatkowego. W związku z powyższym rozliczenie VAT naliczonego poprzez korektę jest uzasadnione na gruncie zasady „natychmiastowego skorzystania” i zasady neutralności VAT (C-152/02). Prawo do odliczenia VAT musi móc zostać wykonane w okresie, w którym powstało prawo do odliczenia, ponieważ tylko wtedy możliwe jest zdjęcie z podatnika pełnego ciężaru VAT (C-152/02).

Jednak aby skorzystać z tego prawa podatnik musi spełnić określone wymogi formalne. W myśl art. 178 Dyrektywy w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki: (`(...)`) c) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art 168 lit. c), w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, musi uwzględnić w deklaracji VAT przewidzianej w art. 250 wszystkie dane niezbędne do obliczenia VAT należnego z tytułu dokonanych przez niego wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów oraz posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-5; (…) f) jeśli podatnik jest zobowiązany do zapłaty VAT jako usługobiorca lub nabywca, w przypadku gdy zastosowanie mają art. 194-197 i art. 199, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie.

Obok wymogów formalnych państwa członkowskie są właściwe do ustanowienia sankcji z tytułu niespełnienia wymogów formalnych dotyczących wykonywania prawa do odliczenia VAT (art. 273 Dyrektywy). Przy czym należy pamiętać, że narzucone przez państwa członkowskie wymogi formalne, jak i sankcje za niespełnienie tych wymogów, nie mogą naruszać bądź niweczyć podstawowych zasad systemu podatku od towarów i usług, czyli proporcjonalności i neutralności. Czyli wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia powinny mieć charakter wyjątkowy i muszą mieć wyraźną podstawę w Dyrektywie. Ograniczeń tych nie można domniemywać ani rekonstruować według rozszerzającej wykładni przepisów. Ustanawianie wymogów formalnych oraz sankcji ma na celu między innymi zapewnienie prawidłowego poboru podatku oraz zapobieganie oszustwom podatkowym. Jednak w przypadku transakcji, dla których podatnikiem jest nabywca, nie ma możliwości wyłudzenia podatku VAT, gdyż ten podatek jest neutralny zarówno dla przedsiębiorcy, jak i dla budżetu Państwa (obowiązek odprowadzenia VAT należnego, jak i prawo do jego odliczenia są przynależne jednemu podmiotowi).

Dodatkowo Wnioskodawca podkreślił, że ustawodawca nie powinien przerzucać odpowiedzialności na nabywcę usług i towarów za niedopełnianie formalności przez dostawców, między innymi w zakresie wystawiania faktur, a tym samym nakładać na niego sankcji.

Ad. 1)

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wskazał, że wymogi wskazane w art. 178 lit. c Dyrektywy zostały implementowane do ustawy VAT i zostały zapisane jako art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a w następującej części „pod warunkiem że podatnik otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów” oraz art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b w części „uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek”. Jednak przymus otrzymania faktury w ciągu trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy wykracza poza przepisy Dyrektywy zawężając podatnikowi jego prawo do odliczenia VAT lub je całkowicie odbierając (brak otrzymania faktury). Tym bardziej, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, dostawcy usług i towarów nie zawsze wystawiają i przesyłają faktury w terminach wyznaczonych w ustawie, a Wnioskodawca nie ma na to wpływu. Taka formalizacja prawa do odliczenia podatku VAT podważa neutralność tego podatku (C-24/15). Należy przy tym podkreślić, że wspólny system podatku VAT zapewnia całkowitą neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na jej cel lub rezultaty, pod warunkiem że ona sama podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT (C-284/11). Podstawowa zasada neutralności podatku VAT wymaga, by prawo do odliczenia podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia podstawowych wymagań, nawet jeżeli podatnik nie spełnił niektórych wymagań formalnych.

W związku z powyższym ustawa nie może nakładać dodatkowych warunków dotyczących przysługującego podatnikowi prawa do odliczania podatku VAT, które mogłyby w efekcie praktycznie pozbawić podatnika tego prawa (C-385/09, C-392/09). Polskie sądy (NSA I SA/Sz 174/16) także podkreślają, że „prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie może być uznawane za przywilej podatnika lub ulgę podatkową, lecz jest uprawnieniem wynikającym z istoty podatku, a jego ograniczenia należy – w razie wątpliwości – interpretować zawężająco”. Warunkiem formalnym jest konieczność otrzymania faktury. Dodatkowo należy mieć na względzie fakt, że transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów są dla podatnika neutralne finansowo. Celem przepisów ustawy VAT jest kontrola odliczenia podatku VAT, a faktura od dostawcy dokumentująca transakcje, dla których podatnikiem jest nabywca, tego celu nie realizuje, gdyż nie zawiera żadnego podatku VAT do odliczenia. Stąd brak pola do nadużyć związanych z odliczeniem podatku naliczonego.

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku otrzymania faktury w terminie późniejszym niż termin określony w ustawie VAT (wymóg formalny), będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT w korekcie deklaracji podatkowej złożonej za okres, w którym będzie zobowiązana rozliczyć podatek należny.

Ad. 2)

W odniesieniu do drugiego pytania Wnioskodawca wskazał, że również spełnia warunki do tego, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT w okresie, w którym uwzględni kwoty podatku należnego z tytułu transakcji dla których podatnikiem jest odbiorca w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, pomimo upływu ustawowego terminu (3 miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy). Spółka ponownie podkreśliła, że art. 178 Dyrektywy uzależnia rozliczenie VAT naliczonego od wykazania VAT należnego w deklaracji za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy (C-95/07). W związku z powyższym nowe brzmienie przepisów (art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b oraz art. 86 ust. 10b pkt 3) stanowi naruszenie zasady neutralności opisanej szerzej w uzasadnieniu do pytania nr 1. Dodatkowo w orzecznictwie ETS (np.: C-95/07) wskazuje się, że zasada neutralności podatkowej wymaga, by prawo do odliczenia podatku naliczonego, w związku z importem usług i pozostałych transakcji dla których podatnikiem jest nabywca, zostało przyznane w razie spełnienia podstawowych wymagań, nawet jeśli podatnik nie spełnił niektórych wymagań formalnych lub technicznych (niewykazanie danej transakcji w deklaracji podatkowej).

Dodatkowo, w doktrynie podnosi się, że ,,(`(...)`) w ramach stosowania systemu odwrotnego obciążenia, co do zasady, żadna kwota nie jest należna Skarbowi Państwa” (Elżbieta Miśkowicz, glosa do wyroku C-95/07). W związku z powyższym uzależnienie prawa do odliczenia od terminu, w którym zostanie złożona przez podatnika korekta deklaracji podatkowej spowoduje powstanie u tego podatnika zaległości podatkowej, którą należy uregulować wraz z należnymi odsetkami, a która będzie spowodowana przesunięciem prawa do odliczenia. Takie przepisy w ocenie ETS (C-518/14) mają charakter sankcyjny i wykraczają poza to, co jest konieczne do osiągnięcia celów wymienionych w art. 273 Dyrektywy.

Dodatkowo należy podkreślić, że poprzez uznanie, że wykazanie transakcji, dla których podatnikiem jest nabywca za miesiąc powstania obowiązku podatkowego poprzez dokonanie wstecznej korekty deklaracji VAT w terminie późniejszym niż wskazany w art. 86 ust. 10b pkt 2b i 3, skutkuje utratą prawa do odliczenia podatku naliczonego w danym okresie. Na podkreślenie zasługuje fakt, że Dyrektywa umożliwia państwom członkowskim ustanowienie własnego okresu wprowadzania korekt, ponieważ okresy te są ściśle powiązane z krajowymi procedurami kontroli. Czyli prawo do złożenia korekty istnieje do czasu, gdy zobowiązanie nie ulegnie przedawnieniu i sankcja w postaci utraty prawa do odliczenia po terminie przedawnienia zobowiązania jest zgodna z Dyrektywą (C-95/07 i C 96/07). Termin ten ma zastosowanie w taki sam sposób do analogicznych praw w zakresie podatków wynikających z prawa krajowego i z prawa wspólnotowego (zasada równoważności), a po drugie, praktycznie nie uniemożliwia lub nadmiernie nie utrudnia wykonywania prawa do odliczenia (zasada skuteczności). Termin, o którym mowa powyżej został określony w art. 86 ust. 13 ustawy VAT, dlatego też jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a. Jednak nowowprowadzony termin na dokonanie korekty deklaracji (art. 86 ust. 10b pkt 2b i 3 ustawy), zdaniem Wnioskodawcy łamie zasadę proporcjonalności i neutralności poprzez nadmiernie utrudnienie wykonywania prawa do odliczenia bądź wręcz jego uniemożliwienie oraz jest nieadekwatne do celu jaki ma osiągnąć (walka z oszustwami podatkowymi). Równocześnie należy podkreślić, że ten rodzaj nałożonej sankcji jest sprzeczny z interpretacją art. 273 Dyrektywy (Wesołowska Agnieszka, Glosa do wyroku C-284/11).

Podsumowując, dodanie jednego zdania do obecnie obowiązujących przepisów VAT ograniczającego zasadę neutralności, będzie miało olbrzymie konsekwencje finansowe dla wszystkich podatników, w tym Spółki, zobowiązanych do opodatkowywania transakcji na zasadach odwrotnego obciążenia, nie tylko w postaci ponoszonego ciężaru podatku VAT należnego, ale również odsetek od zaległości podatkowej. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 września 2017 roku, sygn. I SA/Kr 709/17, który stwierdził, że „brak możliwości rozliczenia przez podatnika VAT należnego i naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym oraz konieczność zapłaty odsetek od powstałej w ten sposób zaległości podatkowej ze względu na niedochowanie wyłącznie warunków formalnych nie jest zgodne z dyrektywą Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej”.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku ujęcia transakcji dla których podatnikiem jest nabywca w korekcie deklaracji podatkowej przesłanej do urzędu skarbowego w terminie późniejszym niż 3 miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT w korekcie deklaracji podatkowej złożonej za okres, w którym będzie zobowiązana rozliczyć podatek należny.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 9 kwietnia 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0113-KDIPT1-2.4012.22.2018.2.KW, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 11 kwietnia 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną

7 maja 2018 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Skarga wpłynęła do mnie 9 maja 2018 r.

Wnieśli Państwo o:

- uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej Organu podatkowego w całości,

- zasądzenie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w `(...)`i uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 26 września 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 402/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 26 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 87/19 oddalił skargę kasacyjną Organu.

Wyrok WSA w Łodzi, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 26 maja 2022 r. i wpłynął do mnie 10 października 2022 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 9 ustawy:

Gdy mowa jest o imporcie usług - rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1. nabywcą towarów jest:

a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a

– z zastrzeżeniem art. 10;

2. dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Z art. 11 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Według art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

‒ w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

‒ w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) nabywcą jest:

- w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej – podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,

- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,

c) dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jak stanowi art. 20 ust. 5 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 oraz art. 20b. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu:

a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,

b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,

c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,

d) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. c – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:

a) otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

b) uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10g ustawy:

W przypadku nieotrzymania w terminie, o którym mowa w ust. 10b pkt 2 lit. a, faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin.

Art. 86 ust. 10h ustawy stanowi, że:

Otrzymanie przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. a, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał tę fakturę.

Według art. 86 ust. 10i ustawy:

W przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak stanowi art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Zgodnie z art. 86 ust. 13a ustawy:

Jeżeli podatnik w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów oraz świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10 i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo spółką z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski, zarejestrowaną dla celów rozliczania podatku od towarów i usług w Polsce. Głównym przedmiotem Państwa działalności jest działalność produkcyjna (PKD 10.72.Z). W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nabywają Państwo usługi oraz towary od podmiotów posiadających siedzibę działalności na terytorium Polski bądź poza Polską, głównie w krajach członkowskich Unii Europejskiej. Przy czym, podatnicy prowadzący swoją działalność poza terytorium kraju, nie są zarejestrowani dla potrzeb podatku na terytorium Polski. Usługi i towary nabywane przez Spółkę są niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej. Przysługuje Państwu prawo do odliczenia całego podatku VAT naliczonego od nabytych usług i towarów. Jako nabywca są Państwo stroną uczestniczącą w transakcjach: wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ustawy, świadczenia usług, dla którego podatnikiem zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest ich usługobiorca (import usług), dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 i 8 oraz ust. 1h ustawy podatnikiem jest ich nabywca (dostawa z montażem oraz usługi budowlano-montażowe wymienione w załączniku nr 14 do ustawy VAT). Podmioty, od których nabywają Państwo towary w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów posługują się na potrzeby tych transakcji numerem NIP nadanym im przez administrację innego niż Polska państwa będącego członkiem Unii Europejskiej. Dostawcy nie posiadają siedziby działalności gospodarczej w Polsce.

Stosownie do cytowanych przepisów ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki wstępne, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W sytuacji, gdy:

‒ następuje świadczenie usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, lub

‒ następuje dostawa towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca, lub

‒ podatnik dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,

to stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a, lit. b i lit. c ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu takiego nabycia. Natomiast co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ww. przypadkach powstaje, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Ponadto, odnosząc się do przepisów unijnych należy zauważyć, że przepis art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, s. 1, ze zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – stanowi, że:

Prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny.

Na podstawie art. 168 ww. Dyrektywy:

Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić:

a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika;

b) VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie z art. 18 lit. a) i art. 27;

c) VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) pkt (i);

d) VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zgodnie z art. 21 i 22;

e) VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego.

Przepis art. 178 cyt. Dyrektywy stanowi, że:

W celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki:

a) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-6;

b) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. b), w odniesieniu do transakcji uznawanych za dostawy towarów i świadczenie usług, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie;

c) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. c), w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, musi uwzględnić w deklaracji VAT przewidzianej w art. 250 wszystkie dane niezbędne do obliczenia VAT należnego z tytułu dokonanych przez niego wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów oraz posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-5;

d) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. d), w odniesieniu do transakcji uznawanych za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie;

e) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. e), w odniesieniu do importu towarów, musi posiadać dokument importowy, w którym podatnik jest wskazany jako odbiorca lub importer i w którym określona jest kwota VAT należnego lub informacje w nim zawarte pozwalają na jej obliczenie;

f) jeśli podatnik jest zobowiązany do zapłaty VAT jako usługobiorca lub nabywca, w przypadku gdy zastosowanie mają art. 194-197 i art. 199, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie.

W myśl art. 194 Dyrektywy:

1. W przypadku gdy podlegająca opodatkowaniu dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane przez podatnika niemającego siedziby w państwie członkowskim, w którym VAT jest należny, państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest odbiorca towarów lub usługobiorca.

2. Państwa członkowskie określają warunki stosowania ust. 1.

Zgodnie z art. 273 Dyrektywy:

Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic.

Możliwość przewidziana w akapicie pierwszym nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3.

Dokonując ponownej oceny Państwa stanowiska we wskazanym zakresie należy mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wyrażone w wyroku z 26 września 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 402/18 oraz stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 26 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 87/19 będących rozstrzygnięciami w niniejszej sprawie.

Przy czym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku sygn. akt I SA/Łd 402/18 uchylając zaskarżoną interpretację wskazał na naruszenie przepisów prawa procesowego.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 87/19 dokonując rozstrzygnięcia sprawy wskazał, że materialnoprawnym źródłem problemu zaistniałego w sprawie było to, że zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów podatnik jest władny pomniejszyć kwotę ciążącego na nim należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony pod warunkiem, że otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy (czyli inaczej mówiąc - w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów miało swoją konsekwencję w postaci powstania podatku należnego od tej czynności). Jeżeli zaś wspomniany dokument dotrze do podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru po tym czasie (po wspomnianych trzech miesiącach), w myśl polskiej ustawy o podatku od towarów i usług obowiązany jest zapłacić należny podatek od towarów i usług za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy. Skoro zaś czyni to po tym czasie, w myśl art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej towarzyszy temu akcesoryjna powinność uiszczenia odsetek za zwłokę. Odliczenie naliczonego podatku od towarów i usług nastąpi zaś dopiero wtedy, gdy do podatnika dotrze faktura. Tym samym, w myśl art. 86 ust. 10i ustawy o podatku od towarów i usług będzie ono dokonywane „na bieżąco”, a podatek naliczony „z przeszłości”, z czasów niegdysiejszego wewnątrzwspólnotowego nabycia, udokumentowany przekazaną z opóźnieniem fakturą będzie pomniejszał należny podatek od towarów i usług „z przyszłości”, tj. ciążący na podatniku, w związku z jego transakcjami realizowanymi w miesiącu lub w kwartale, w którym ostatecznie doręczono mu fakturę. Identyczne rozwiązanie dotyczy świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikiem jest ich usługobiorca, dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11 ustawy o podatku od towarów i usług (por. art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług). Zdaniem NSA właśnie to „czasowe rozejście się” należnego i naliczonego podatku od towarów i usług wzbudziło wątpliwości Podatnika co do zgodności polskiej regulacji prawnej z normatywną zasadą neutralności podatku od wartości dodanej.

Ponadto NSA zwrócił uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 18 marca 2021 r., sygn. akt C-895/19, gdzie wyraźnie wskazano, że z zastrzeżeniem spełnienia materialnych warunków powstania prawa do odliczenia VAT, których zbadanie należy do sądu odsyłającego, stosowanie przepisów krajowych nie może uniemożliwiać w sposób automatyczny i z powodu naruszenia wymogu formalnego wykonania prawa do odliczenia VAT, należnego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, w tym samym okresie co rozliczenie tej samej kwoty VAT bez uwzględnienia wszystkich istotnych okoliczności, a w szczególności dobrej wiary podatnika (por. teza 50 wyroku).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej podkreślił także, że trzymiesięcznego terminu, ustanowionego w przepisach krajowych będących przedmiotem postępowania głównego do celów rozliczenia VAT związanego z nabyciem wewnątrzwspólnotowym, nie można utożsamiać z terminem zawitym w rozumieniu orzecznictwa TSUE, powodującym utratę prawa do odliczenia (por. teza 52 wyroku).

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że ww. orzeczenie TSUE dotyczy wyłącznie WNT (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów). Natomiast przedmiotowa sprawa dotyczy nie tylko WNT, ale też odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia. Mając jednak na uwadze to, że zasady ograniczające odliczenie VAT są we wszystkich ww. przypadkach takie same, zasadne jest zastosowanie tez płynących z orzeczenia TSUE przez analogię również do pozostałych przypadków.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście przepisów prawa podatkowego, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 26 września 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 402/18 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 87/19, prowadzi do wniosku, że są Państwo uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz nabycia towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca (objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia), w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy (powstała konieczność rozliczenia podatku należnego), nawet w przypadku:

‒ otrzymania faktury w terminie późniejszym niż trzy miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

‒ uwzględnienia kwoty podatku należnego z tytułu ww. transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż 3 miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, poprzez złożenie odpowiedniej korekty deklaracji VAT.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).