Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 14 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

- rozliczenia dotyczące zmian cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A dokonywane przez Dostawców (`(...)`) z siedzibą na terytorium UE powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT (podatek od towarów i usług) tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla nabycia towarów stanowiących dla Spółki transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

- rozliczenia dotyczące zmian cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A dokonywane przez Dostawców (`(...)`) z siedzibą poza terytorium UE powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla nabycia towarów stanowiących dla Spółki transakcje importu towarów;

- dokonywane przez Spółkę rozliczenia z Podmiotem Rozliczającym wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cena (`(...)`) zgodnie ze schematem A powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi;

- dokonywane przez Spółkę rozliczenia z X wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem B powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi

wpłynął 14 września 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Y (dalej: Spółka lub Wnioskodawca), członek międzynarodowej grupy kapitałowej Y, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą na terytorium kraju obejmującą produkcję (…).

W ramach prowadzonej działalności Spółka m.in. produkuje i sprzedaje (…), w skład których wchodzą (…) zawierające (…) tzw. (`(...)`) - ang. (…) (dalej: (`(...)`)). Dzięki (…) umieszczonym w (…) możliwe są reakcje chemiczne, które zmieniają tlenki azotu, tlenki węgla i węglowodory w nieszkodliwy dwutlenek węgla i parę wodną.

Nabywcami (`(...)`) są klienci z grupy 1 (dalej: Nabywcy z Grupy, Klienci). Grupa 1 (dalej: Grupa) to międzynarodowy koncern (…).

Nabywcy z Grupy - producenci (…) - to w głównej mierze podmioty zagraniczne, posiadające siedzibę na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej, w tym Polski oraz (…). W konsekwencji realizowane przez Spółkę dostawy w rozumieniu ustawy o VAT mogą stanowić krajowe dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów lub eksport towarów.

W celu produkcji Spółka nabywa (…) zawierające (`(...)`) od dostawców, którymi są m.in. zagraniczne firmy z siedzibą na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej oraz krajów trzecich (dalej: Dostawcy). Co istotne, Dostawcy to podmioty wskazane/nominowane przez Grupę, tym samym Spółka nie ma możliwości nabywania (`(...)`) od dostawców innych, niż uprzednio wskazanych przez Grupę. Taki model działania pozwala Nabywcom z Grupy na dobór odpowiednich jakościowo części konstrukcyjnych do produkowanych przez nich (…), co jest niezwykle istotne dla technologii produkcji.

Uwzględniając okoliczność, że Dostawcy to podmioty posiadające siedzibę działalności na terytorium Unii Europejskiej oraz poza nią, nabycie (`(...)`) na potrzeby produkcji w rozumieniu ustawy o VAT stanowi dla Spółki wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów lub import towarów tj. transakcje opodatkowane na terytorium Polski.

Co istotne dla przedmiotu niniejszego wniosku, wartość (cena) (`(...)`) stanowiąca element kalkulacyjny zarówno ceny nabywanych przez Spółkę (`(...)`), jak i produkowanych i sprzedawanych następnie (…), są regulowane i charakteryzują się dużą zmiennością w stosunkowo krótkim czasie. Jednocześnie Spółka w realizowanych transakcjach dostawy (`(...)`) na rzecz Nabywców z Grupy stosuje ceny skalkulowane w oparciu o wartość (`(...)`) obowiązującą na chwilę dokonania sprzedaży gotowego (…) tj. w momencie jego dostawy.

Ze względu na długość procesu produkcyjnego (…) są nabywane przez Spółkę z wyprzedzeniem, na kilka tygodni lub miesięcy przed dokonaniem dostawy gotowych produktów na rzecz Klientów. Zatem występują sytuacje, kiedy zakup (…) następuje w jednym kwartale roku zgodnie z obowiązującą wówczas ceną (`(...)`) - cena X, a sprzedaż, którego częścią składową jest nabyty wcześniej (…) - następuje w kolejnych kwartałach roku, po cenie uwzględniającej aktualną na dany moment wartość (`(...)`) - cena Y. Występująca fluktuacja cen (`(...)`) powoduje powstawanie różnic in plus lub in minus w wartości (`(...)`), materiałów, produktów, półproduktów zawierających (`(...)`) oraz (…). W konsekwencji powyższego regułą jest, iż pomiędzy wartością (`(...)`) uwzględnioną w cenie gotowego produktu - a wartością (`(...)`) uwzględnioną w cenie nabytego (…) występuje różnica.

Jednocześnie, specyfika Nabywców z Grupy oraz przyjęte założenie polegające na zapewnieniu dla wszystkich podmiotów uczestniczących w transakcji obrotu towarami zawierającymi (`(...)`) (tj. dla Dostawców, dla Spółki, dla Klientów) neutralnych ekonomicznie skutków jej realizacji spowodowało konieczność wdrożenia tzw. procesu rozliczania różnic cen (`(...)`) (dalej: urealnienie cen (`(...)`)).

Proces ten ma na celu dokonanie rozliczenia powstającej różnicy w cenie (`(...)`) pomiędzy uczestników transakcji w taki sposób, aby była ona neutralna dla każdego z nich. Innymi słowy, założeniem jest, aby:

- Dostawca (`(...)`) nie ponosił dodatkowych kosztów (nie uzyskiwał dodatkowych przychodów) w przypadku sprzedaży (`(...)`) na rzecz Spółki po cenie uwzględniającej wartość (`(...)`) niższą (wyższą), aniżeli jego wartość obowiązująca w dniu nabycia (`(...)`) w celu produkcji (`(...)`),

- Spółka nie ponosiła dodatkowych kosztów (nie uzyskiwała dodatkowych przychodów) w przypadku sprzedaży (`(...)`) po cenie uwzgledniającej wartość (`(...)`) niższą (wyższą) aniżeli jego wartość w momencie nabycia (`(...)`) od Dostawcy,

- Klient nie ponosił dodatkowych kosztów (nie uzyskiwał dodatkowych przychodów) w przypadku nabycia (`(...)`) po cenie uwzględniającej wartość (`(...)`) wyższą (niższą) aniżeli jego cena w momencie nabycia (`(...)`) przez Spółkę oraz nabycia (`(...)`) przez Dostawcę.

Przyjęta metodologia rozliczeń różnic cen (`(...)`) opiera się na dwóch schematach działania przedstawionych poniżej.

I. Schemat A

Kalkulacja różnicy cen (`(...)`) podlegająca rozliczeniu dokonywana jest dwutorowo, przez Spółkę oraz Dostawcę. Poniżej przedstawiono poszczególne etapy procesu.

Wycena dokonywana przez Spółkę

a) Spółka nabywa (`(...)`) wraz z fakturą wystawianą przez Dostawcę dokumentującą dokonane nabycie, stanowiące dla Spółki wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów lub import towarów na terytorium Polski.

b) Po zakończeniu danego kwartału, podmiot odpowiedzialny za proces rozliczenia różnicy cen (`(...)`) z Grupy Y dokonuje wyceny znajdujących się na stanie magazynowym materiałów, produktów, produktów zawierających (`(...)`) w oparciu o aktualne obowiązujące na dany kwartał ceny (`(...)`).

c) Powstałe różnice wynikające ze zmiany cen (`(...)`) w okresach kwartalnych tj. różnica pomiędzy ceną (`(...)`) obowiązującą w momencie nabycia (`(...)`) a aktualną ceną (`(...)`) w bieżącym kwartale, są rozliczane z jednym ze wskazanych podmiotów z Grupy tj. z podmiotem zlokalizowanym na terytorium kraju, na terytorium UE lub poza UE (dalej: Podmiot Rozliczający).

Powyższe oznacza, że Spółka przykładowo może dokonać dostawy towarów zawierających (`(...)`) na rzecz np. Nabywcy z Grupy, przy jednoczesnym rozliczeniu różnic cen (`(...)`) z jednym z Podmiotów Rozliczających z (`(...)`) lub Polski (tj. podmiotem niebędącym odbiorcą towarów zawierających (`(...)`)). Innymi słowy Podmiot Rozliczający może, ale nie musi być Nabywcą z Grupy który jest ostatecznym nabywcą dostarczanych przez Spółkę towarów.

Wycena dokonywana przez Dostawcę (`(...)`)

a) Wraz z zakończeniem danego kwartału Dostawca dokonuje wyceny (`(...)`) zawierającym (`(...)`) znajdujących się na stanie magazynowym.

b) W efekcie dokonanej wyceny Dostawca wystawia na rzecz Spółki dokument credit note lub debit note - w zależności od wyniku wyceny, wskazujący zaktualizowaną wartość (`(...)`), którą Spółka powinna rozliczyć z Podmiotem Rozliczającym.

Efektem urealnienia cen (`(...)`) dokonywanego według schematu A jest zniwelowanie potencjalnych kosztów/przychodów powstałych na skutek zmian cen surowców jakie mogą ponosić Spółka, Dostawcy oraz Nabywcy z Grupy.

Przykładowo, Spółka otrzyma na koniec czwartego kwartału dokument od Dostawcy będący wynikiem dokonanej przez niego rewaluacji na kwotę zwiększającą X (debit note). Aktualizacja wartości materiałów, produktów czy półproduktów zawierających (`(...)`) znajdujących się na magazynie Spółki dokonana przez nią na koniec roku wykazała różnicę w cenie (`(...)`) in minus na kwotę Y. W rezultacie Podmiot Rozliczający zapłaci Spółce kwotę skalkulowaną jako różnica X-Y.

Obieg dokumentów dotyczących rozliczenia różnic w wartości (`(...)`) dokonywanych zgodnie ze schematem A przebiega następująco:

Dostawca -> Spółka -> Podmiot Rozliczający.

II. Schemat B

Dodatkowo od połowy (…) r. funkcjonuje dodatkowy proces rozliczeń stosowany dla bieżących projektów, który jest procesem docelowym, tzn. zastąpi dokonywanie rozliczeń według schematu A. W tym schemacie dedykowaną jednostką rozliczającą różnice cen (`(...)`) bezpośrednio z Podmiotem Rozliczającym jest podmiot powiązany ze Spółką - Y z siedzibą na terytorium (…) (dalej: Y). Wnioskodawca nie uczestniczy w dokonywanych rozliczeniach z Podmiotami Rozliczającymi w sposób bezpośredni. System rozliczeń wygląda następująco.

Wycena dokonywana przez Spółkę

1) Poszczególne jednostki z Grupy Y, w tym Wnioskodawca, dokonują wyceny materiałów, półproduktów, produktów zawierających (`(...)`) znajdujących się na magazynie (zgodnie ze schematem A).

2) W zależności od wyniku dokonanej wyceny jednostki z Grupy Y, w tym Spółka wystawi dokumenty uznające lub obciążające na rzecz X opiewające na skalkulowane kwoty.

Wycena dokonywana przez Dostawców

a) Pod koniec każdego kwartału Dostawca dokonuje jak w schemacie A wyceny (`(...)`).

b) W efekcie dokonanej wyceny, Dostawca wystawia dokument credit note lub debit note - w zależności od wyniku wyceny, wskazujący zaktualizowaną wartość (`(...)`) na rzecz Y.

Obieg dokumentów dotyczących rozliczenia różnic w wartości (`(...)`) dokonywanych zgodnie ze schematem B przebiega w następującej kolejności: Dostawcy/Spółka -> X-> Podmiot Rozliczający.

Co istotne dla przedmiotu niniejszego Wniosku:

i. kwoty wynikające z rozliczenia różnic cen (`(...)`) wskazane na otrzymywanych od Dostawców dokumentach (credit note/debit note) nie są związane z konkretnymi zrealizowanymi transakcjami nabycia (`(...)`) przez Spółkę, a w konsekwencji nie ma możliwości skorygowania podstawy opodatkowania dla transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - w przypadku nabycia (`(...)`) od Dostawców z siedzibą na terytorium UE - oraz importu towarów - w przypadku nabycia (`(...)`) od Dostawców z siedzibą na terytorium krajów trzecich - o dokonane rozliczenia,

ii. kwoty wynikające z urealniania cen (`(...)`) dokonywane przez Spółkę zgodnie ze schematem A oraz B nie są związane z konkretnymi, zrealizowanymi dostawami towarów (`(...)`) na rzecz Nabywców z Grupy, a w konsekwencji nie ma możliwości skorygowania podstawy opodatkowania dla realizowanych dostaw towarów o dokonane rozliczenia.

Co wymaga podkreślenia, Wnioskodawca wskazuje, że może zdarzyć się sytuacja, kiedy urealnienie cen (`(...)`) będzie dokonane przed dokonaniem dostawy towarów (…) na rzecz Nabywców z Grupy. Podkreślenia wymaga również fakt, że w przedstawionym powyżej schemacie A, rozliczenia różnic cen (`(...)`) mogą być dokonywane z podmiotami niebędącymi faktycznymi nabywcami towarów. Jednocześnie nie można jednoznacznie wykluczyć scenariusza zgodnie z którym X nigdy nie będzie nabywcą dostarczanych (…), czy też półproduktów z którego następnie taki (…) będzie produkowany. Innymi słowy X może być jednostką biorącą udział w łańcuchu dostaw towarów zawierających (`(...)`). Ostatecznymi nabywcami (…) zawsze będą Nabywcy z Grupy, lecz w uwagi na ilość podmiotów powiązanych biorących udział w łańcuchu produkcyjnym/łańcuchu dostaw nie można wykluczyć X jako nabywcy pośredniego.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka powzięła wątpliwości w odniesieniu do przyjęcia właściwej metodologii działania w zakresie zakwalifikowania dokonywanych rozliczeń z perspektywy regulacji Ustawy o VAT.

Pytania

1) Czy rozliczenia dotyczące zmian cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A dokonywane przez Dostawców (`(...)`) z siedzibą na terytorium UE powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla nabycia towarów stanowiących dla Spółki transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów?

2) Czy rozliczenia dotyczące zmian cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A dokonywane przez Dostawców (`(...)`) z siedzibą poza terytorium UE powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla nabycia towarów stanowiących dla Spółki transakcje importu towarów?

3) Czy dokonywane przez Spółkę rozliczenia z Podmiotem Rozliczającym wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cena (`(...)`) zgodnie ze schematem A powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi?

4) Czy dokonywane przez Spółkę rozliczenia z X wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem B powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1)

W opinii Wnioskodawcy dokonywane przez Dostawców Spółki rozliczenia na skutek zmian cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) dokonywane zgodnie ze schematem A powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla nabycia towarów stanowiących dla Spółki transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Ad. 2)

W opinii Wnioskodawcy dokonywane przez Dostawców Spółki rozliczenia na skutek zmian cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) dokonywane zgodnie ze schematem A powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla nabycia towarów stanowiących dla Spółki transakcje importu towarów.

Ad. 3)

W ocenie Wnioskodawcy dokonywane przez Spółkę rozliczenia z Podmiotem Rozliczającym wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi.

Ad. 4)

Zdaniem Wnioskodawcy dokonywane przez Spółkę rozliczenia z X wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem B powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne

W ramach niniejszego wniosku konieczne jest przede wszystkim ustalenie czy rozliczenia dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) dokonywane pomiędzy:

- Dostawcą a Spółką,

- Spółką a Podmiotem Rozliczającym oraz

- Spółką a Y

stanowią zdarzenia pozostające poza zakresem opodatkowania VAT czy też powinny być traktowane jako korekty wartości podstawy opodatkowania odpowiednio dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu towarów - (`(...)`), dostaw produktów zawierających (`(...)`), w tym dostaw krajowych, wewnątrzwspólnotowych lub eksportowych, lub czy też mogą spełniać przesłanki dla uznania, iż stanowią świadczenia usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju (dalej: WNT (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów));

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawę opodatkowania obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z dyspozycją art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 106j ustawy o VAT w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2. (uchylony),

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury,

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Ad. 1)

W opinii Wnioskodawcy dokonywane przez Dostawców rozliczenia na skutek zmian cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT. W konsekwencji przedmiotowe rozliczenia pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla nabycia (`(...)`) stanowiących dla Spółki transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, iż urealnienie cen (`(...)`) dokonywane przez Dostawcę na gruncie ustawy o VAT nie może być traktowane ani jako dostawa towarów, ani jako świadczenie usług dokonywane na rzecz Wnioskodawcy.

Jak wskazuje art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Natomiast jako świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie się podatnika - nie będące dostawą towarów - na rzecz innego podmiotu, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieuczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT jako import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Należy wyraźnie podkreślić, iż opodatkowaniu VAT podlegają tylko takie zdarzenia gospodarcze, w ramach których świadczeniu jednej strony (dostawie towarów bądź świadczeniu usługi) odpowiada świadczenie wzajemne drugiej strony tj. odpłatność (w praktyce rozumiane najczęściej jako wynagrodzenie pieniężne otrzymywane w zamian za dostarczone towary lub wykonane usługi).

W konsekwencji uznanie, że dane zdarzenie gospodarcze stanowić będzie czynność podlegającą VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, wymaga tego, aby między stronami doszło do powstania stosunku prawnego, w ramach którego wyraźnie określony zostanie:

i. przedmiot świadczenia, będący przejawem aktywności gospodarczej jednej ze stron (tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarem, lub świadczenie usługi mogące stanowić działanie, powstrzymanie się od działania bądź tolerowanie czynności lub sytuacji),

ii. wynagrodzenie stanowiące korzyść, którą ma otrzymać od drugiej ze stron będącej beneficjentem świadczenia, oraz

iii. aby możliwe było stwierdzenie, że pomiędzy świadczeniami istnieje bezpośredni związek, pozwalający na uznanie, że świadczenia te mają wzajemny charakter.

W przedmiotowej sprawie powyżej wskazane przesłanki nie zostają spełnione - nie występuje bowiem element aktywności gospodarczej jednej ze stron, odpłatności ani wzajemności.

Dostawca poza przekazaniem odpowiedniego dokumentu wskazującego wynik urealnienia cen (`(...)`) (debit note lub credit note) nie przenosi prawa do dysponowania towarami na rzecz Wnioskodawcy, nie wykonuje również żadnej czynności, której Wnioskodawca byłby beneficjentem. Nie dochodzi również do zaniechania działania przez Dostawcę czy tolerowania przez niego pewnych działań czy stanów rzeczy. Innymi słowy Wnioskodawca z tytułu dokonywanych rozliczeń nie nabywa żadnych dodatkowych towarów, ani też nie otrzymuje żadnej bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści, za którą wynagradza Dostawcę.

Co istotne w sprawie, mogą zdarzyć się sytuacje, kiedy na skutek dokonanej wyceny Dostawca jest zobowiązany do dokonania zwrotu na rzecz Spółki/Podmiotu Rozliczającego. W konsekwencji dokonywane rozliczenie ze względu na możliwość wystąpienia kwot zmniejszających należność Dostawcy nie może być traktowane jako niezależne wynagrodzenie na jego rzecz - tym samym nie występuje element odpłatności.

Podsumowując, odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż w ramach dokonywanej procedury urealnienia cen (`(...)`) nie dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniu VAT - nie występuje żadna dodatkowa dostawa towarów, ani też świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy rozliczenia dokonywane przez Dostawcę na skutek zmian cen (`(...)`) nie stanowią również elementu wcześniej zrealizowanych dostaw (`(...)`), które stanowią dla Spółki transakcje WNT.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a - 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, jak wskazuje art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje także:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W pewnych okolicznościach, o których mowa w art. 29a ust. 10, podstawa opodatkowania ulega pomniejszeniu o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na podstawie powyższego przepisu można zatem wskazać, że co do zasady podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę otrzymaną w związku ze sprzedażą.

Jak zostało wskazane powyżej dokonywane w związku z procesem urealnienia cen (`(...)`) rozliczenia, nie stanowią elementu zapłaty za konkretne zrealizowane wcześniej dostawy towarów.

Rozliczenia dokonywane przez Dostawcę nie dokumentują także żadnych dodatkowych kosztów pobieranych w związku z dokonywaną wcześniej sprzedażą, o których mowa w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT.

Rozliczenie zmian cen (`(...)`) w ramach dokonywanej przez Dostawcę wyceny znajdujących się na magazynie (`(...)`), która skutkuje wystawieniem dokumentu zmniejszającego - credit note („in minus”) - nie stanowi obniżki cen czy też opustu przyznanego przez Dostawcę dla dostarczonych wcześniej Spółce (`(...)`).

Jednocześnie rozliczenie zmian cen (`(...)`) skutkujące wystawieniem dokumentu zwiększającego - debit note („in plus”) - nie stanowi podwyższenia ceny dostarczonych wcześniej (`(...)`), nie jest spowodowane błędem w zakresie zastosowanej ceny wskazanej na fakturach pierwotnych czy też innym błędem zaistniałym podczas fakturowania dostaw (`(...)`).

Należy wyraźnie podkreślić, iż ceny dostarczonych już Spółce (`(...)`) nie ulegają zmianie.

Różnica poziomu cen (`(...)`) jest zjawiskiem całkowicie niezależnym od woli Dostawcy. Innymi słowy, Dostawca nie ma wpływu na kierunek tych zmian - wartość (`(...)`) może zarówno podlegać rynkowym spadkom, jak i wzrostom.

W tym miejscu Wnioskodawca chce wyraźnie zaznaczyć, iż celem procesu urealnienia cen (`(...)`) nie jest udzielenie preferencyjnych warunków cenowych Spółce. Celem tego procesu jest zapewnienie neutralnych ekonomicznie skutków realizacji transakcji dostaw towarów zawierających (`(...)`) dla wszystkich podmiotów w niej uczestniczących - Dostawcy, Spółki oraz Nabywców z Grupy . Innymi słowy, celem urealnienia cen (`(...)`) jest zapobiegnięcie sytuacji, kiedy którakolwiek strona uczestnicząca w transakcji tj. Dostawca, Spółka lub Klient poniosłaby dodatkowy koszt lub uzyskałaby dodatkową korzyść na skutek całkowicie od niej niezależnej i nieznanej na dzień dokonywania danej transakcji tj. dostawy (`(...)`) przez Dostawcę na rzecz Spółki oraz dostaw realizowanych przez Spółkę na rzecz Klientów zmiany wartości (`(...)`).

Wobec powyższego, w analizowanym stanie faktycznym nie można przyjąć, iż dokonane rozliczenia spowodowane są okolicznościami powodującymi konieczność skorygowania podstawy opodatkowania dla zrealizowanych wcześniej dostaw (`(...)`) np. przyznaniem upustu, rabatu czy też koniecznością skorygowania błędu w cenie zastosowanej na wystawionej fakturze. Rozliczenia dokonywane w procesie urealnienia cen (`(...)`) są powodowane całkowicie niezależnym od Dostawcy zjawiskiem występowania rynkowych zmian poziomu cen metali szlachetnych, a nie decyzją biznesową.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za słusznością stanowiska Wnioskodawcy jest brak możliwości bezpośredniego przyporządkowania wyniku dokonanego urealnienia cen (`(...)`) z konkretną dostawą (`(...)`) zrealizowaną przez Dostawcę na rzecz Spółki. Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym w Schemacie A Dostawca wraz z zakończeniem danego kwartału dokonuje wyceny (`(...)`) zawierającym (`(...)`) znajdujących się na stanie magazynowym. Tym samym wycena nie dotyczy (`(...)`) już dostarczonych do Spółki, a tych składowanych na magazynie Dostawcy.

W związku z powyższym, z uwagi na brak wpływu dokonywanych przez Dostawcę rozliczeń na jego wynagrodzenie z tytułu realizowanych wcześniej dostaw (`(...)`) oraz ze względu na brak możliwości bezpośredniego powiązania wyniku urealnienia cen (`(...)`) z konkretnymi zrealizowanymi już dostawami (`(...)`), w opinii Wnioskodawcy rozliczenia te pozostają poza zakresem opodatkowania VAT tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Ad. 2)

W opinii Wnioskodawcy dokonywane przez Dostawców rozliczenia na skutek zmian cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT. W konsekwencji przedmiotowe rozliczenia pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla nabycia (`(...)`) stanowiących dla Spółki import towarów.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż podobnie jak w sytuacji opisywanej w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania numer 1, urealnienie cen (`(...)`) dokonywane przez Dostawcę na gruncie ustawy o VAT nie może być traktowane ani jako dostawa towarów stanowiąca dla Spółki import towarów, ani jako świadczenie usług dokonywane na jego rzecz.

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o VAT.

Natomiast świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie się podatnika - nie będące dostawą towarów - na rzecz innego podmiotu, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieuczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT jako import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy dotyczącym pytania nr 1 opodatkowaniu VAT podlegają tylko takie zdarzenia gospodarcze, w ramach których świadczeniu jednej strony (dostawie towarów, bądź świadczeniu usługi) odpowiada świadczenie wzajemne drugiej strony tj. odpłatność (w praktyce rozumiane najczęściej jako wynagrodzenie pieniężne otrzymywane w zamian za dostarczone towary lub wykonane usługi).

Dane zdarzenie gospodarcze stanowić będzie czynność podlegającą VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, pod warunkiem, że między stronami doszło do powstania stosunku prawnego, w ramach którego wyraźnie określony zostanie:

• przedmiot świadczenia,

• wynagrodzenie, oraz

• wzajemny charakter świadczeń.

W przedmiotowej sprawie powyżej wskazane przesłanki nie zostaję spełnione - nie występuje bowiem element aktywności gospodarczej jednej ze stron, odpłatności ani wzajemności.

Dostawca poza przekazaniem odpowiedniego dokumentu wskazującego wynik urealnienia cen (`(...)`) (debit note lub credit note) nie przenosi prawa do dysponowania towarami na rzecz Wnioskodawcy, nie wykonuje również żadnej czynności, której Wnioskodawca byłby beneficjentem. Nie dochodzi również do zaniechania działania przez Dostawcę czy tolerowania przez niego pewnych działań czy stanów rzeczy. Innymi słowy Wnioskodawca z tytułu dokonywanych rozliczeń nie nabywa żadnych dodatkowych towarów, ani też nie otrzymuje żadnej bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści, za którą wynagradza Dostawcę.

Co istotne w sprawie, mogą zdarzyć się sytuacje, kiedy na skutek dokonanej wyceny Dostawca jest zobowiązany do dokonania zwrotu na rzecz Spółki/Podmiotu Rozliczającego. W konsekwencji dokonywane rozliczenie ze względu na możliwość wystąpienia kwot zmniejszających należność Dostawcy nie może być traktowane jako niezależne wynagrodzenie na jego rzecz - tym samym nie występuje element odpłatności.

Podsumowując, odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż w ramach dokonywanej procedury urealnienia cen (`(...)`) nie dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniu VAT - nie występuje żadna dodatkowa dostawa towarów, ani też świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy.

Jednocześnie, jak wskazuje art. 30b ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Zgodnie z art. 30b ust. 4 ustawy o VAT podstawa opodatkowania z tytułu importu towarów obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia - o ile nie zostały włączone do wartości celnej - ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Jednocześnie przy ustalaniu podstawy opodatkowania, o której mowa powyżej, przepisy art. 29a ust. 7 pkt 1 i 2 stosuje się odpowiednio tzn. podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

Zdaniem Wnioskodawcy dokonywane w związku z procesem urealnienia cen (`(...)`) rozliczenia, nie stanowią elementu wartości celnej. Nie są również to żadne dodatkowe koszty pobierane w związku z dokonywaną sprzedażą, o których mowa w art. 30b ust. 4 oraz ust. 6 ustawy o VAT.

Rozliczenie zmian cen (`(...)`) w ramach dokonywanej przez Dostawcę wyceny znajdujących się na magazynie (`(...)`), która skutkuje wystawieniem dokumentu zmniejszającego - credit note („in minus”) - nie stanowi obniżki cen czy też opustu przyznanego przez Dostawcę dla dostarczonych wcześniej Spółce (`(...)`).

Jednocześnie rozliczenie zmian cen (`(...)`) skutkujące wystawieniem dokumentu zwiększającego - debit note („in plus”) - nie stanowi podwyższenia ceny dostarczonych wcześniej (`(...)`), nie jest spowodowane błędem w zakresie zastosowanej ceny wskazanej na fakturach pierwotnych czy też innym błędem zaistniałym podczas fakturowania dostaw (`(...)`).

Należy wyraźnie podkreślić, iż ceny dostarczonych już Spółce (`(...)`) nie ulegają zmianie.

Różnica poziomu cen (`(...)`) jest zjawiskiem całkowicie niezależnym od woli Dostawcy. Innymi słowy, Dostawca nie ma wpływu na kierunek tych zmian - wartość (`(...)`) może zarówno podlegać rynkowym spadkom, jak i wzrostom.

W tym miejscu Wnioskodawca chce wyraźnie zaznaczyć, iż celem procesu urealnienia cen (`(...)`) nie jest udzielenie preferencyjnych warunków cenowych Spółce. Celem tego procesu jest zapewnienie neutralnych ekonomicznie skutków realizacji transakcji dostaw towarów zawierających (`(...)`) dla wszystkich podmiotów w niej uczestniczących - Dostawcy, Spółki oraz Nabywców z Grupy. Innymi słowy, celem urealnienia cen (`(...)`) jest zapobiegnięcie sytuacji, kiedy którakolwiek strona uczestnicząca w transakcji tj. Dostawca, Spółka lub Klient poniosłaby dodatkowy koszt lub uzyskałaby dodatkową korzyść na skutek całkowicie od niej niezależnej i nieznanej na dzień dokonywania danej transakcji tj. dostawy (`(...)`) przez Dostawcę na rzecz Spółki oraz dostaw realizowanych przez Spółkę na rzecz Klientów zmiany wartości (`(...)`).

Wobec powyższego, w analizowanym stanie faktycznym nie można przyjąć, iż dokonane rozliczenia spowodowane są okolicznościami powodującymi konieczność skorygowania podstawy opodatkowania dla zrealizowanych dostaw (`(...)`) np. przyznaniem upustu, rabatu czy też koniecznością skorygowania błędu w cenie zastosowanej na wystawionej fakturze. Rozliczenia dokonywane w procesie urealnienia cen (`(...)`) są powodowane całkowicie niezależnym od Dostawcy zjawiskiem występowania rynkowych zmian poziomu cen (`(...)`), a nie decyzją biznesową.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za słusznością stanowiska Wnioskodawcy jest brak możliwości bezpośredniego przyporządkowania wyniku dokonanego urealnienia cen (`(...)`) z konkretną dostawą (`(...)`) zrealizowaną przez Dostawcę na rzecz Spółki. Jak wskazano w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym w Schemacie A Dostawca wraz z zakończeniem danego kwartału dokonuje wyceny (`(...)`) zawierającym (`(...)`) znajdujących się na stanie magazynowym. Tym samym wycena nie dotyczy (`(...)`) już dostarczonych do Spółki, a tych składowanych na magazynie Dostawcy.

W związku z powyższym, z uwagi na brak wpływu dokonywanych przez Dostawcę rozliczeń na jego wynagrodzenie z tytułu realizowanych dostaw (`(...)`) oraz ze względu na brak możliwości bezpośredniego powiązania wyniku urealnienia cen (`(...)`) z konkretnymi zrealizowanymi już dostawami (`(...)`), w opinii Wnioskodawcy rozliczenia te pozostają poza zakresem opodatkowania VAT tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla transakcji importu towarów.

Ad. 3)

W ocenie Wnioskodawcy dokonywane przez Spółkę rozliczenia z Podmiotem Rozliczającym wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w ramach schematu A Wnioskodawca dokonuje rozliczenia różnic w wartości (`(...)`) z Podmiotem Rozliczającym, który może, ale nie musi być podmiotem będącym bezpośrednią kontrahentem w ramach transakcji dostawy (`(...)`) tj. ostatecznym nabywcą dostarczanych produktów (`(...)`).

Na wstępie stwierdzić należy, iż podobnie jak w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania numer 1 i pytania numer 2 dokonywane przez Spółkę rozliczenia nie stanowią transakcji spełniających przesłanki dostawy towarów oraz świadczenia usług. Co istotne bez znaczenia dla słuszności przyjętego przez Wnioskodawcę stanowiska w tym zakresie pozostaje okoliczność, czy Pomiot Rozliczający jest jednocześnie Nabywcą z Grupy, czy też nim nie jest.

Podmiot Rozliczający z tytułu dokonywanych rozliczeń nie nabywa żadnych towarów, tym samym wykluczyć należy, iż dokonywane przez Spółkę rozliczenie wynikające ze zmian poziomu cen (`(...)`) stanowi wynagrodzenie z tytułu dokonania dostawy towarów.

Jednocześnie rozliczenie zmiany cen (`(...)`) pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem Rozliczającym w opinii Spółki nie może być uznane za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. W analizowanej sytuacji brak bowiem elementu aktywności gospodarczej, odpłatności oraz wzajemności, o których mowa w uzasadnieniu do pytania 1 oraz 2 niniejszego wniosku. Wnioskodawca z tytułu dokonywanych rozliczeń nie świadczy żadnych czynności na rzecz Podmiotu Rozliczającego tzn. nie podejmuje żadnych działań, ani też nie powstrzymuje się od ich dokonania, które stanowiłyby dla Podmiotu Rozliczającego indywidualną, skonkretyzowaną korzyść. W konsekwencji przedmiotowe rozliczenie nie spełnia przesłanki wynagrodzenia - również z uwagi na fakt, iż w pewnych okolicznościach rozliczenie może być wartością ujemną.

a) Podmiot Rozliczający nie jest ostatecznym nabywcą dostarczanych przez Spółkę produktów (`(...)`)

W rozpatrywanej sytuacji, kiedy Podmiot Rozliczający nie jest jednocześnie Nabywcą z Grupy dokonywane rozliczenie dokonywane przez Spółkę na skutek zmian poziomu cen (`(...)`) nie może być klasyfikowane jako dokonanie korekty podstawy opodatkowania, bowiem pomiędzy Spółką a Podmiotem Rozliczającym nie doszło do żadnej wcześniejszej transakcji podlegającej opodatkowaniu, która mogłaby podlegać późniejszej korekcie. Tym samym w tym scenariuszu nie można przyjąć, że rozliczenia wynikające z procesu urealnienia cen (`(...)`) powinny być dokumentowane fakturą korygującą.

Uwzględniając okoliczność, iż rozliczenie nie jest elementem czynności opodatkowanej tzn. pomiędzy Spółką a Podmiotem Rozliczającym nie doszło ani do dostawy towarów, ani do świadczenia usług w opinii Spółki rozliczenia z Podmiotem Rozliczającym wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) w ramach procesu rozliczania (`(...)`) powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie wskazują jednoznacznie dokumentu, który mógłby znaleźć zastosowanie dla udokumentowania rozliczenia różnic cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`). Bez wątpienia jednak można stwierdzić, że właściwym dokumentem z pewnością nie jest faktura korygująca. W praktyce powyższe oznacza, że dla udokumentowania korekty ceny (`(...)`) dozwolona jest dowolna forma dokumentacyjna (każda inna niż faktura korygująca), np. nota księgowa.

Na podstawie powyższego Wnioskodawca uważa, że nota księgowa (debetowa lub kredytowa - w zależności od wyniku dokonanej wyceny) może być dokumentem, który umożliwi udokumentowanie urealnienia ceny (`(...)`).

b) Podmiot Rozliczający jest jednocześnie ostatecznym nabywcą dostarczanych przez Spółkę produktów (`(...)`)

W analizowanej sprawie może zaistnieć także scenariusz, zgodnie z którym Podmiot Rozliczający jest jednocześnie Nabywcą z Grupy tzn. podmiotem nabywającym od Spółki (`(...)`).

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wycena dokonywana przez Spółkę w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A dotyczy materiałów, półproduktów, produktów zawierających (`(...)`), które znajdują się na magazynie Spółki. Celem dokonanej wyceny nie jest zmiana cen dostarczonych już produktów na rzecz Nabywcy z Grupy, a zapewnienie neutralnych ekonomicznie skutków transakcji dostaw towarów zawierających (`(...)`).

Co istotne dla sprawy, jak zostało również wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 1 oraz 2, Spółka (podobnie jak Dostawca) nie ma wpływu na kierunek zmian wartości (`(...)`) - tym samym dokonywane rozliczenia nie wynikają z decyzji biznesowej Spółki (nie stanowią upustów, obniżek cen).

Dodatkowo, Spółka nie ma możliwości przyporządkowania wyniku dokonanej wyceny do zrealizowanych uprzednio dostaw towarów. Jednocześnie dokonywane rozliczenia mogą mieć miejsce przed zrealizowaniem dostaw. W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy dokonane rozliczenie nie stanowi korekty podstawy opodatkowania wcześniej realizowanych transakcji dostaw (`(...)`), tym samym nie może być dokumentowane w formie faktury korygującej.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem jak również otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności.

Natomiast zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

3. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

4. stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury,

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Ponadto, w myśl art. 106j ust. 2 pkt 2,3,5,6 ustawy o VAT, faktura korygująca powinna zawierać:

- numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

- dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca - określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6 oraz nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

- jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

- w przypadkach innych niż wskazane w punkcie powyżej - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych obligatoryjnych elementów faktury korygującej można wywnioskować jasno, że powyższy sposób dokumentacji właściwy jest w sytuacji, gdy występuje konieczność skorygowania transakcji wcześniej zrealizowanej udokumentowanej fakturą pierwotną. Tym samym, a contrario, nie ma możliwości wystawienia faktury korygującej w przypadku, kiedy dokonywane rozliczenie nie odnosi się do wcześniej zrealizowanej transakcji.

W świetle powyższego, ze względu na brak powiązania rozliczenia różnicy cen (`(...)`) z wcześniej zrealizowanymi dostawami towarów, w ocenie Wnioskodawcy, rozliczenie różnicy wartości (`(...)`) nie może zostać potwierdzony fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT.

Kolejnym argumentem przemawiającym za przedstawionym stanowiskiem jest okoliczność, iż cena towarów dostarczonych w ramach transakcji już zrealizowanych przez Wnioskodawcą na rzecz Nabywcy z Grupy nie ulega zmianie.

Przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie wskazują jednoznacznie dokumentu, na podstawie którego powinna zostać udokumentowane rozliczenie dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) - z pewnością jednak nie jest tym dokumentem faktura korygująca. Oznacza to w praktyce, że dla udokumentowania korekty ceny (`(...)`) dozwolona jest dowolna forma dokumentacyjna (każda inna niż faktura korygująca), np. nota księgowa.

Konsekwentnie, w opinii Wnioskodawcy wystawiona nota, może być dokumentem, który umożliwi udokumentowanie korekty ceny (`(...)`).

Ad. 4)

Zdaniem Wnioskodawcy dokonywane przez Spółkę rozliczenia z X wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealniania cen (`(...)`) zgodnie ze schematem B powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w ramach schematu B Wnioskodawca dokonuje rozliczenia różnic w wartości (`(...)`) z podmiotem niebędącym co do zasady jego bezpośrednim kontrahentem w ramach transakcji dostaw produktów zawierających (`(...)`) tj. Y. Wnioskodawca nie może jednak wykluczyć sytuacji, że X nie będzie jednostką biorącą udział w łańcuchu dostaw towarów zawierających (`(...)`).

W opinii Wnioskodawcy niezależnie od ewentualnego uczestnictwa X na którymkolwiek z etapów łańcucha dostaw materiałów/towarów zawierających (`(...)`), rozliczenia wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealniania cen (`(...)`) zgodnie ze schematem B powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi.

Na wstępie stwierdzić należy, iż podobnie jak w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania numer 1, 2 i 3 dokonywane przez Spółkę rozliczenia nie stanowią transakcji spełniających przesłanki dla dostawy towarów lub świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. Jak wskazano powyżej dla słuszności przyjętego przez Wnioskodawcę stanowiska w tym zakresie bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy X uczestniczy w łańcuchu dostaw materiałów/towarów zawierających (`(...)`), czy też w łańcuchu tym nie uczestniczy.

X z tytułu dokonywanych rozliczeń nie nabywa żadnych towarów, tym samym wykluczyć należy, iż dokonywane przez Spółkę rozliczenie wynikające ze zmian poziomu cen (`(...)`) stanowi wynagrodzenie za transakcję dostawy towarów.

Jednocześnie, nawet w sytuacji kiedy X uczestniczyłoby w którymkolwiek etapie łańcucha dostaw materiałów/towarów zawierających (`(...)`), to rozliczenia związane ze zmianą poziomu cen (`(...)`) są całkowicie niezależne od zrealizowanych wcześniej transakcji tzn. nie zmieniają cen ustalonych dla zrealizowanych wcześniejszych dostaw towarów. Cena produktów zawierających (`(...)`) będących przedmiotem dostaw realizowanych przez Wnioskodawcą na rzecz Nabywców z Grupy nadal pozostaje niezmienna.

Raz jeszcze podkreślić należy, iż Spółka nie ma wpływu na wynik dokonywanych rozliczeń, bowiem zmiana cen (`(...)`) pozostaje poza jej kontrolą. Celem dokonywanych rozliczeń nadal pozostaje zapewnienie neutralnych ekonomicznie skutków transakcji dostaw towarów zawierających (`(...)`) dla wszystkich podmiotów w nich uczestniczących, tj.: Dostawców, Spółki oraz Nabywców z Grupy.

Natomiast rola X w tym scenariuszu zasadniczo ogranicza się do pełnienia funkcji administratora i koordynatora wzajemnych rozliczeń tj. dokonania rozliczenia wynikającego z urealnienia cen (`(...)`) na skutek wyceny Dostawcę oraz wyceny Spółki z Podmiotem Rozliczającym.

Jednocześnie rozliczenie zmiany cen (`(...)`) pomiędzy Wnioskodawcą a X w opinii Spółki nie może być uznane za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT realizowane na rzecz Y. W analizowanej sytuacji brak bowiem elementu aktywności gospodarczej, odpłatności oraz wzajemności. Wnioskodawca z tytułu dokonywanych rozliczeń nie świadczy żadnych czynności na rzecz X tzn. nie podejmuje żadnych działań, ani też nie powstrzymuje się od ich dokonania, które stanowiłyby dla X indywidualną, skonkretyzowaną korzyść. W konsekwencji przedmiotowe rozliczenie nie spełnia przesłanki wynagrodzenia. Dodatkowym argumentem potwierdzającym ww. stanowisko, jest okoliczność, iż w pewnych sytuacjach w skutek wyniku wyceny to Spółka będzie zobowiązana do dokonania zapłaty na rzecz Y.

W opinii Spółki rozliczenia z X wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W związku z powyższym, w tym ze względu na brak wystąpienia bezpośredniej transakcji podlegającej opodatkowaniu pomiędzy Wnioskodawcą a Y, w ocenie Wnioskodawcy, fakt rozliczenia różnic wartości (`(...)`) nie może zostać potwierdzony fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT. Przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących nie dają podstaw do wystawienia faktury korygującej na rzecz Y, ponieważ nie występuje transakcja udokumentowana fakturą pierwotną, do której referowałaby faktura korygująca.

W tym miejscu podkreślić należy, że ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie wskazują jednoznacznie dokumentu, który mógłby znaleźć zastosowanie dla udokumentowania rozliczenia różnic cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`). Bez wątpienia jednak można stwierdzić, że właściwym dokumentem z pewnością nie jest faktura korygująca. W praktyce powyższe oznacza, że dla udokumentowania korekty ceny (`(...)`) dozwolona jest dowolna forma dokumentacyjna (każda inna niż faktura korygująca), np. nota księgowa.

Na podstawie powyższego Wnioskodawca uważa, że nota księgowa (debetowa lub kredytowa - w zależności od wyniku dokonanej wyceny) może być dokumentem, który umożliwi udokumentowanie urealnienia ceny (`(...)`).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zgodnie z art. 9 ust. 1:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Jak stanowi art. 2 pkt 7 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie towarów - rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Wg art. 2 pkt 9 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie usług - rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Natomiast z art. 29a ust. 1 ww. ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

W myśl art. 29a ust. 14 ustawy:

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 ustawy:

Do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a ust. 1-1b, 6, 7, 10, 11 i 17.

Stosownie do art. 30a ust. 1a ustawy:

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdy podstawa opodatkowania uległa obniżeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

W myśl art. 30b ust. 4 ustawy:

Podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3a, obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia - o ile nie zostały włączone do wartości celnej - ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Jak stanowi art. 30a ust. 6 ustawy:

Do podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3a, dolicza się opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka produkuje i sprzedaje (`(...)`).

Na potrzeby produkcji nabywa (`(...)`) od dostawców, którzy posiadające siedzibę działalności na terytorium Unii Europejskiej oraz poza nią, tym samym nabycie (`(...)`) stanowi dla Spółki wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów lub import towarów.

Ceny nabywanych przez Spółkę (`(...)`), jak i produkowanych i sprzedawanych następnie (`(...)`), są regulowane i charakteryzują się dużą zmiennością w stosunkowo krótkim czasie. Jednocześnie Spółka w realizowanych transakcjach dostawy (`(...)`) na rzecz Nabywców z Grupy stosuje ceny skalkulowane w oparciu o wartość (`(...)`) obowiązującą na chwilę dokonania sprzedaży gotowego (`(...)`) tj. w momencie jego dostawy.

Ze względu na długość procesu produkcyjnego (`(...)`) są nabywane przez Spółkę z wyprzedzeniem, na kilka tygodni lub miesięcy przed dokonaniem dostawy gotowych produktów na rzecz Klientów. Występująca fluktuacja cen (`(...)`) powoduje powstawanie różnic in plus lub in minus w wartości (`(...)`), materiałów, produktów, półproduktów zawierających (`(...)`) oraz (`(...)`). W konsekwencji powyższego, pomiędzy wartością (`(...)`) uwzględnioną w cenie gotowego produktu - (`(...)`) - a wartością (`(...)`) uwzględnioną w cenie nabytego (`(...)`) występuje różnica.

W celu zapewnienia neutralnych ekonomicznie skutków realizacji transakcji Spółka wdrożyła tzw. procesu rozliczania różnic cen (`(...)`) (urealnienie cen).

Proces ten ma na celu dokonanie rozliczenia powstającej różnicy w cenie (`(...)`) pomiędzy uczestników transakcji w taki sposób, aby była ona neutralna dla każdego z nich.

Przyjęta metodologia rozliczeń różnic cen (`(...)`) opiera się na dwóch schematach działania:

I. Schemat A

Kalkulacja różnicy cen (`(...)`) podlegająca rozliczeniu dokonywana jest dwutorowo, przez Spółkę oraz Dostawcę:

Wycena dokonywana przez Spółkę

a) Spółka nabywa (`(...)`) wraz z fakturą wystawianą przez Dostawcę dokumentującą dokonane nabycie, stanowiące dla Spółki wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów lub import towarów na terytorium Polski.

b) Po zakończeniu danego kwartału, podmiot odpowiedzialny za proces rozliczenia różnicy cen (`(...)`) z Grupy Y dokonuje wyceny znajdujących się na stanie magazynowym materiałów, produktów, produktów zawierających (`(...)`) w oparciu o aktualne obowiązujące na dany kwartał ceny (`(...)`).

c) Powstałe różnice wynikające ze zmiany cen (`(...)`) w okresach kwartalnych tj. różnica pomiędzy ceną (`(...)`) obowiązującą w momencie nabycia (`(...)`) a aktualną ceną (`(...)`) w bieżącym kwartale, są rozliczane z jednym ze wskazanych podmiotów z Grupy tj. z podmiotem zlokalizowanym na terytorium kraju, na terytorium UE lub poza UE.

Wycena dokonywana przez Dostawcę (`(...)`)

a) Wraz z zakończeniem danego kwartału Dostawca dokonuje wyceny (`(...)`) zawierającym (`(...)`) znajdujących się na stanie magazynowym.

b) W efekcie dokonanej wyceny Dostawca wystawia na rzecz Spółki dokument credit note lub debit note - w zależności od wyniku wyceny, wskazujący zaktualizowaną wartość (`(...)`), którą Spółka powinna rozliczyć z Podmiotem Rozliczającym.

Efektem urealnienia cen (`(...)`) dokonywanego według schematu A jest zniwelowanie potencjalnych kosztów/przychodów powstałych na skutek zmian cen surowców jakie mogą ponosić Spółka, Dostawcy oraz Nabywcy z Grupy.

Obieg dokumentów dotyczących rozliczenia różnic w wartości (`(...)`) dokonywanych zgodnie ze schematem A przebiega następująco:

Dostawca -> Spółka -> Podmiot Rozliczający.

Kwoty wynikające z rozliczenia różnic cen (`(...)`) wskazane na otrzymywanych od Dostawców dokumentach (credit note/debit note) nie są związane z konkretnymi zrealizowanymi transakcjami nabycia (`(...)`) przez Spółkę, a w konsekwencji nie ma możliwości skorygowania podstawy opodatkowania dla transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - w przypadku nabycia (`(...)`) od Dostawców z siedzibą na terytorium UE - oraz importu towarów - w przypadku nabycia (`(...)`) od Dostawców z siedzibą na terytorium krajów trzecich - o dokonane rozliczenia,

Kwoty wynikające z urealniania cen (`(...)`) dokonywane przez Spółkę zgodnie ze schematem A oraz B nie są związane z konkretnymi, zrealizowanymi dostawami towarów (`(...)`) na rzecz Nabywców z Grupy, a w konsekwencji nie ma możliwości skorygowania podstawy opodatkowania dla realizowanych dostaw towarów o dokonane rozliczenia.

Może zdarzyć się sytuacja, kiedy urealnienie cen (`(...)`) będzie dokonane przed dokonaniem dostawy towarów (`(...)`) na rzecz Nabywców z Grupy, ponadto w przedstawionym schemacie A, rozliczenia różnic cen (`(...)`) mogą być dokonywane z podmiotami niebędącymi faktycznymi nabywcami towarów. Jednocześnie nie można jednoznacznie wykluczyć scenariusza zgodnie z którym X nigdy nie będzie nabywcą dostarczanych (`(...)`), czy też półproduktów z którego następnie taki (`(...)`) będzie produkowany.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy rozliczenia dotyczące zmian cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A dokonywane przez Dostawców (`(...)`) z siedzibą na terytorium UE powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania dla nabycia towarów stanowiących dla Spółki transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub import towarów.

Odnosząc sie do Państw wątpliwości należy w pierwszej kolejności stwierdzić czy rozliczenia dotyczące zmian cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) stanowić będą czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Opodatkowaniu VAT podlegają tylko takie zdarzenia gospodarcze, w ramach których świadczeniu jednej strony (dostawie towarów bądź świadczeniu usługi) odpowiada świadczenie wzajemne drugiej strony tj. odpłatność (w praktyce rozumiane najczęściej jako wynagrodzenie pieniężne otrzymywane w zamian za dostarczone towary lub wykonane usługi).

W konsekwencji uznanie, że dane zdarzenie gospodarcze stanowić będzie czynność podlegającą VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, wymaga tego, aby między stronami doszło do powstania stosunku prawnego, w ramach którego wyraźnie określony zostanie:

i. przedmiot świadczenia, będący przejawem aktywności gospodarczej jednej ze stron (tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarem, lub świadczenie usługi mogące stanowić działanie, powstrzymanie się od działania bądź tolerowanie czynności lub sytuacji),

ii. wynagrodzenie stanowiące korzyść, którą ma otrzymać od drugiej ze stron będącej beneficjentem świadczenia, oraz

iii. aby możliwe było stwierdzenie, że pomiędzy świadczeniami istnieje bezpośredni związek, pozwalający na uznanie, że świadczenia te mają wzajemny charakter.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Dostawca poza przekazaniem odpowiedniego dokumentu wskazującego wynik urealnienia cen (`(...)`) (debit note lub credit note) nie przenosi prawa do dysponowania towarami na rzecz Wnioskodawcy, nie wykonuje również żadnej czynności, której Wnioskodawca byłby beneficjentem. Nie dochodzi również do zaniechania działania przez Dostawcę czy tolerowania przez niego pewnych działań czy stanów rzeczy. Innymi słowy Wnioskodawca z tytułu dokonywanych rozliczeń nie nabywa żadnych dodatkowych towarów, ani też nie otrzymuje żadnej bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści, za którą wynagradza Dostawcę.

Rozliczenia dokonywane przez Dostawcę na skutek zmian cen (`(...)`) nie stanowią również elementu wcześniej zrealizowanych dostaw (`(...)`), które stanowią dla Spółki transakcje WNT.

Zatem w przedmiotowej sprawie wskazane powyżej przesłanki nie zostaną spełnione - nie występuje bowiem element aktywności gospodarczej jednej ze stron, odpłatności ani wzajemności.

Podsumowując, odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że w ramach dokonywanej procedury urealnienia cen (`(...)`) nie dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniu VAT - nie występuje żadna dodatkowa dostawa towarów, ani też świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy.

Jak wynika z powołanych wcześniej przepisów podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę otrzymaną w związku ze sprzedażą.

Jednocześnie przy ustalaniu podstawy opodatkowania, o której mowa powyżej, przepisy art. 29a ust. 7 pkt 1 i 2 stosuje się odpowiednio tzn. podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Jak wynika z powołanego art. 30a do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów wlicza się wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ponadto należy zauważyć, że do podstawy opodatkowania nie uwzględnia się obniżki cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty; udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży oraz otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Natomiast podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Jak zostało wyjaśnione, dokonywane w związku z procesem urealnienia cen (`(...)`) rozliczenia, nie stanowią elementu zapłaty za konkretne zrealizowane wcześniej dostawy towarów.

Rozliczenie zmian cen (`(...)`) w ramach dokonywanej przez Dostawcę wyceny znajdujących się na magazynie (`(...)`), która skutkuje wystawieniem dokumentu zmniejszającego - credit note („in minus”) - nie stanowi obniżki cen czy też opustu przyznanego przez Dostawcę dla dostarczonych wcześniej Spółce (`(...)`).

Jednocześnie rozliczenie zmian cen (`(...)`) skutkujące wystawieniem dokumentu zwiększającego - debit note („in plus”) - nie stanowi podwyższenia ceny dostarczonych wcześniej (`(...)`), nie jest spowodowane błędem w zakresie zastosowanej ceny wskazanej na fakturach pierwotnych czy też innym błędem zaistniałym podczas fakturowania dostaw (`(...)`), ceny dostarczonych już Spółce (`(...)`) nie ulegają zmianie.

Ponadto dokonywane w związku z procesem urealnienia cen (`(...)`) rozliczenia, nie stanowią elementu wartości celnej. Nie są również to żadne dodatkowe koszty pobierane w związku z dokonywaną sprzedażą, o których mowa w art. 30b ust. 4 oraz ust. 6 ustawy o VAT.

Jak wynika z opisu sprawy celem procesu urealnienia cen (`(...)`) nie jest udzielenie preferencyjnych warunków cenowych Spółce. Celem tego procesu jest zapewnienie neutralnych ekonomicznie skutków realizacji transakcji dostaw towarów zawierających (`(...)`) dla wszystkich podmiotów w niej uczestniczących - Dostawcy, Spółki oraz Nabywców z Grupy. Innymi słowy, celem urealnienia cen (`(...)`) jest zapobiegnięcie sytuacji, kiedy którakolwiek strona uczestnicząca w transakcji tj. Dostawca, Spółka lub Klient poniosłaby dodatkowy koszt lub uzyskałaby dodatkową korzyść na skutek całkowicie od niej niezależnej i nieznanej na dzień dokonywania danej transakcji tj. dostawy (`(...)`) przez Dostawcę na rzecz Spółki oraz dostaw realizowanych przez Spółkę na rzecz Klientów zmiany wartości (`(...)`).

W związku z powyższym, z uwagi na brak wpływu dokonywanych przez Dostawcę rozliczeń na jego wynagrodzenie z tytułu realizowanych dostaw (`(...)`) oraz ze względu na brak możliwości bezpośredniego powiązania wyniku urealnienia cen (`(...)`) z konkretnymi zrealizowanymi już dostawami (`(...)`), należy wskazać, że rozliczenia te pozostają poza zakresem opodatkowania VAT tzn. pozostają bez wpływu na wartość podstawy opodatkowania zarówno dla transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jak i dla transakcji nabycia towarów stanowiących dla Spółki importu towarów.

Tym samym oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1 i 2 należało ocenić jako prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości związanych z dokonywanymi przez Spółkę rozliczeniami z Podmiotem Rozliczającym wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cena (`(...)`) zgodnie ze schematem A należy zauważyć, że po zakończeniu danego kwartału, podmiot odpowiedzialny za proces rozliczenia różnicy cen (`(...)`) z Grupy Y dokonuje wyceny znajdujących się na stanie magazynowym materiałów, produktów, produktów zawierających (`(...)`) w oparciu o aktualne obowiązujące na dany kwartał ceny (`(...)`) a powstałe różnice wynikające ze zmiany cen (`(...)`) w okresach kwartalnych są rozliczane z jednym ze wskazanych podmiotów z Grupy.

Wskazali Państwo, że Spółka może dokonać dostawy towarów zawierających (`(...)`) na rzecz np. Nabywcy z Grupy, przy jednoczesnym rozliczeniu różnic cen (`(...)`) z jednym z Podmiotów Rozliczających z (`(...)`) lub Polski (tj. podmiotem niebędącym odbiorcą towarów zawierających (`(...)`). Tym samym Podmiot Rozliczający może, ale nie musi być Nabywcą z Grupy który jest ostatecznym nabywcą dostarczanych przez Spółkę towarów.

Jak już wcześniej wyjaśniono dokonywane rozliczenia cen nie stanowią dostawy towarów, ani też świadczenia usług, nie wiążą się z żadną czynnością wzajemną i tym samym nie stanowią wynagrodzenia.

W konsekwencji rozliczenia pomiędzy Spółką a Podmiotem Rozliczającym, polegające na wyrównaniu (w górę i/lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Odnosząc się zaś do dokumentacji powyższych czynności, należy zauważyć, że zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2. (uchylony)

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy, mają znaczenie dowodowe.

W analizowanej sprawie należy wskazać, że wyrównanie dochodowości Spółki będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tym samym brak będzie podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej takie zdarzenie, bowiem – jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy – faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. Tym samym korekty cen transferowych nie powinny być dokumentowane fakturami VAT, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.

Wskazać należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r., poz. 217, ze zm.), a nie przepisów dotyczących podatku VAT.

Przepisy krajowe nie określają dokumentu jakim powinna zostać udokumentowana korekta cen transferowych (korekta dochodowości). Nie jest tym dokumentem faktura, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa. Wobec tego, wystawiona nota będzie dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie przedmiotowej korekty.

Podsumowując dokonywane przez Spółkę rozliczenia z Podmiotem Rozliczającym (zarówno w sytuacji kiedy Podmiot Rozliczający nie jest ostatecznym nabywcą dostarczanych przez Spółkę produktów, jak również w sytuacji kiedy Podmiot Rozliczający jest jednocześnie ostatecznym nabywcą dostarczanych przez Spółkę (`(...)`) wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem A powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 oceniono prawidłowo.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia czy dokonywane przez Spółkę rozliczenia z X wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem B powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi.

W tym schemacie dedykowaną jednostką rozliczającą różnice cen (`(...)`) bezpośrednio z Podmiotem Rozliczającym jest podmiot powiązany ze Spółką - Y z siedzibą na terytorium (`(...)`). Wnioskodawca nie uczestniczy w dokonywanych rozliczeniach z Podmiotami Rozliczającymi w sposób bezpośredni. System rozliczeń dokonywany jest przez:

- Spółkę - poszczególne jednostki z Grupy Y, w tym Wnioskodawca, dokonują wyceny materiałów, półproduktów, produktów zawierających (`(...)`) znajdujących się na magazynie (zgodnie ze schematem A) i w zależności od wyniku dokonanej wyceny jednostki z Grupy Y, w tym Spółka wystawi dokumenty uznające lub obciążające na rzecz X opiewające na skalkulowane kwoty;

- Dostawców - pod koniec każdego kwartału Dostawca dokonuje jak w schemacie A wyceny (`(...)`), w efekcie dokonanej wyceny, Dostawca wystawia dokument credit note lub debit note - w zależności od wyniku wyceny, wskazujący zaktualizowaną wartość (`(...)`) na rzecz Y.

Jak już wyjaśniono w odpowiedzi na pytanie nr 3 dokonywane rozliczenia cen z Y, dokonywane zgodnie ze schematem B, nie stanowią dostawy towarów, ani też świadczenia usług, nie wiążą się też z żadną czynnością wzajemną i tym samym nie stanowią wynagrodzenia.

Analogicznie – do uzasadnienia Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 3 – dokonywane przez Spółkę rozliczenia z X wynikające ze zmiany poziomu cen (`(...)`) dokonywane w ramach procesu urealnienia cen (`(...)`) zgodnie ze schematem B powinny być klasyfikowane jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT i dokumentowane notami księgowymi.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 oceniono prawidłowo.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „P”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 P).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 P):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 P),

albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a P).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a P).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).