Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 19 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozstrzygnięcia, czy zbycie zespołu składników materialnych i niematerialnych w ramach aportu do Spółki przejmującej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wpłynął 26 września 2022 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 grudnia 2022 r. (wpływ 5 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. Planowane zdarzenie przyszłe

ABC (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą na terenie Polski. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium RP. Ponadto Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług) na terytorium Polski.

Wnioskodawca jako podmiot dominujący, tworzy grupę kapitałową, w której skład wchodzi kilkanaście spółek operujących głównie w branży `(...)` i usługowej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie … (dalej jako: „XX”), aktualnie na podstawie zezwolenia nr … z … r. Podstawowym obszarem działalności operacyjnej Spółki jest produkcja i handel wyrobami … . Działalność realizowana na terenie XX korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych). Wnioskodawca jednocześnie prowadzi także działalność gospodarczą, która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

CDE (dalej jako: „Spółka powiązana”), spółka kapitałowa z siedzibą na terenie Polski, jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą. Spółka powiązana prowadzi działalność w zakresie produkcji środków … . Spółka powiązana, jako podmiot dominujący, tworzy grupę kapitałową, w której skład wchodzą m.in. spółki prowadzące dystrybucję produktów … .

Wnioskodawca i Spółka powiązana podjęły decyzję o powołaniu spółki joint venture, XYZ Sp. z o.o. z siedzibą na terytorium Polski (dalej jako: „Spółka przejmująca”), w celu realizacji inwestycji polegającej na budowie nowoczesnej uniwersalnej instalacji … . Po ukończeniu inwestycji Spółka przejmująca będzie prowadzić produkcję i sprzedaż m.in. … (dalej jako: „Produkty”). Spółka przejmująca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”).

Planowana przez Spółkę przejmującą instalacja produkcyjna będzie położona na działkach, z których część jest obecnie dzierżawiona przez Spółkę przejmującą od Wnioskodawcy jako ich użytkownika wieczystego, w celu rozpoczęcia na nich realizacji projektu inwestycyjnego. Po oddaniu instalacji produkcyjnej do użytku, prowadzenie działalności produkcyjnej przez Spółkę przejmującą wymagać będzie dostępu do surowców, m.in. … (dalej jako: „A1”) oraz … (dalej jako: „A2”) o znacznie większych wolumenach niż obecnie dostępne.

W związku z powyższym, w ramach projektu inwestycyjnego, poza budową nowej instalacji produkcyjnej, w istotny sposób rozbudowy będą wymagać przede wszystkim bazy magazynowe A1, a także bazy magazynowe A2, których właścicielem obecnie jest Wnioskodawca. Bazy te są wykorzystywane do działalności produkcyjnej przez Spółkę (jako właściciel) oraz Spółkę powiązaną (jako usługobiorca usługi magazynowania-utrzymania baz, świadczonej przez Wnioskodawcę).

W wyniku analiz podjęto decyzję, że rozbudowa baz, a także dalsze nimi zarządzanie powinno zostać dokonane przez Spółkę przejmującą, jako przyszłego istotnego konsumenta surowców (A1 i A2). Docelowo więc użytkownikiem wieczystym działek, na których zlokalizowana zostanie instalacja produkcyjna, a także właścicielem baz magazynowych (oraz użytkownikiem wieczystym działek, na których położone są bazy magazynowe) ma zostać Spółka przejmująca. Restrukturyzacja działalności wynika z przesłanek biznesowych i dążenia do alokowania całości funkcji i ryzyk w ramach nowej inwestycji do Spółki przejmującej. Jest to działanie, które pociągnie za sobą konieczność przejęcia przez Spółkę przejmującą od Wnioskodawcy odpowiedzialności za zakład o dużym ryzyku wystąpienia poważnej awarii przemysłowej. Przeniesienie baz będzie wymagało odpowiedniej zmiany, przeniesienia lub uzyskania decyzji środowiskowych ich dotyczących. Ma więc ono wymiar gospodarczy, organizacyjny oraz administracyjnoprawny – nie jest zaś warunkowane podatkowo. Jest to również działanie o trwałym efekcie gospodarczym, pozwalającym na osiąganie przez Spółkę przejmującą przychodów z obsługi baz oraz pozyskanie terenu do rozbudowy baz i realizacji inwestycji w postaci instalacji produkcyjnej.

W związku z inwestycją obejmującą budowę instalacji produkcyjnej oraz m.in. rozbudowę baz magazynowych A1 i A2, Spółka przejmująca pozyskała decyzję o wsparciu nr … z dnia … r. Decyzja o wsparciu obejmuje prowadzenie działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej w zakresie wyrobów lub usług świadczonych na terenie w nim wskazanym, która będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT.

Dla prowadzenia tej inwestycji przez Spółkę przejmującą kluczowe będzie nabycie tytułu prawnego do zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, a następnie kontynuowanie w jego ramach, zarówno bieżącej działalności magazynowej, jak i prowadzonych zadań inwestycyjnych. W związku z tym Wnioskodawca zamierza zaprzestać prowadzenia działalności w zakresie magazynowania A1 oraz A2, i planuje wnieść aportem do Spółki przejmującej (dalej jako: „Aport”) zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań (dalej jako: „Zespół”), składający się m.in. z:

a) nieruchomości (działek w użytkowaniu wieczystym) zabudowanych obiektami i infrastrukturą baz magazynowych, w których skład poza bazami A1 i A2 wchodzą również zbiorniki i infrastruktura do magazynowania oraz przesyłu …, stanowiącego surowiec do wytwarzania A2 oraz … (dalej jako: „B1”), będącego półwyrobem, produktem lub odpadem z produkcji prowadzonej przez Spółkę (wszystkie bazy magazynowe dalej łącznie jako: „Bazy”)

oraz

b) nieruchomości (działek w użytkowaniu wieczystym) niezabudowanych (lub zabudowanych obiektami do wyburzenia), na których ma zostać zlokalizowana instalacja produkcyjna Spółki przejmującej, których lokalizacja umożliwia techniczne (technologiczne) powiązanie instalacji z Bazami.

W odniesieniu do lit. a) powyżej, Wnioskodawca podkreśla, że przeniesienie do Spółki przejmującej, poza bazami A1 i B1, również baz magazynowych … i B1 jest uzasadnione aspektami technicznymi, operacyjnymi i gospodarczymi. Bazy jako całość są bowiem ze sobą ściśle zintegrowane technicznie, m.in. poprzez budynek pompowni, w którym zlokalizowane są pompy obsługujące poszczególne bazy, przepompownię wód opadowych/gruntowych, czy wspólną dla baz A2, … i B1 instalację … . Z uwagi na powiązania techniczne między poszczególnymi bazami, inwestycja np. w rozbudowę bazy A2 wymaga jednocześnie ingerencji w bazę B1 (te bazy posiadają częściowo wspólne instalacje przesyłowe, a misy zbiorników są zlokalizowane w bezpośrednim sąsiedztwie).

Ponadto uzasadnionym jest, by wszystkie Bazy miały jednego operatora, zważywszy dodatkowo na istniejące powiązania między Bazami, skutkujące obowiązkiem administracyjnego zgłoszenia zakładu o dużym ryzyku wystąpienia poważnej awarii przemysłowej dla Baz jako całości.

Po to, aby umożliwić wyposażenie Spółki przejmującej w Zespół, dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej poprzez wydanie nowych udziałów. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej, Wnioskodawca obejmie nowoutworzone udziały w zamian za wniesienie do Spółki przejmującej Aportu w postaci Zespołu. Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki przejmującej nastąpi na podstawie przepisów ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467).

B. Szczegółowy opis składników Zespołu Zespół będzie obejmował w szczególności:

a. Aktywa trwałe w postaci m.in. działek pozostających w użytkowaniu wieczystym, mis i zbiorników magazynowych, fundamentów, basenów awaryjnych, pomp przesyłowych, agregatów pompowych, orurowania wewnętrznego, rurociągów i innego majątku liniowego/sieciowego, pomostów, instalacji, …, estakad.

b. Aktywa trwałe położone na działkach sąsiednich wobec działek mających być przedmiotem Aportu (np. rurociągi z glikolem czy rurociągi dostarczające surowce, półprodukty, wyroby lub odpady z Baz do ich odbiorców, m.in. do należących do nich instalacji produkcyjnych czy punktów załadunkowych).

c. Stację operatorską … (tj. stację rozproszonego systemu sterowania) do sterowania przyjęciami surowców i produktów do Bazy oraz ich przepływem między zbiornikami i wydaniem do odbiorców. Stacja operatorska to zasadniczo komputer i ekrany z panelem do sterowania. Stacją operatorską będą kierowali pracownicy Zespołu. Licencje związane ze stacją operatorską zostaną wniesione w ramach Zespołu do Spółki przejmującej, natomiast własność samego systemu `(...)` – wysp, serwerów i licencji związanych ze sterownikami oraz wyspami `(...)` – pozostanie w Spółce. Wnioskodawca będzie odpłatnie udostępniać Spółce przejmującej system `(...)` w tym zakresie.

W odniesieniu do stacji operatorskiej `(...)`, przenoszonej w ramach Aportu, a zlokalizowanej w sterowni jednego z wydziałów produkcyjnych Wnioskodawcy, Spółka przejmująca zawrze z chwilą Aportu długoterminową umowę dzierżawy powierzchni biurowej, położonej na tym wydziale.

d. Część sieci `(...)`, pary i powietrza obsługujących Bazy. W związku z tym Spółka przejmująca przejmie odpowiedzialność za te obiekty, w tym za utrzymanie ich stanu technicznego gwarantującego bezpieczne użytkowanie.

e. Materiały zapasowe unikalne/przeznaczone dla Baz.

f. Prawa i obowiązki z umów na magazynowanie A1 i B2.

g. Wierzytelności i należności związane z usługami magazynowania oraz inne wierzytelności lub należności związane z funkcjonowaniem Zespołu.

h. Prawa i obowiązki z innych umów funkcjonalnie związanych z działalnością Zespołu, jeśli zostaną zidentyfikowane przed Aportem jako obowiązujące, a także opracowania, dokumentacje techniczne, czy środki trwałe w budowie, które powstały wskutek realizacji ww. umów przez kontrahentów Wnioskodawcy przed Aportem. W szczególności może to dotyczyć zaplanowanych przez Wnioskodawcę zadań inwestycyjnych lub remontowych na terenie Baz, obejmujących m.in. wykonanie dodatkowych sygnalizatorów na zbiornikach magazynowych, czy wykonanie naprawy mis i etażerek.

Na Spółkę przejmującą przejdą również zobowiązania związane z funkcjonowaniem Zespołu – m.in. zobowiązania z tytułu wynagrodzeń dla pracowników (płatne za miesiąc poprzedni do 10. dnia miesiąca kolejnego), a także, jeśli zostaną zidentyfikowane jako nieuregulowane przez Spółkę na dzień Aportu, zobowiązania wobec wykonawców związane z prowadzonymi zadaniami remontowymi i inwestycyjnymi.

Jednocześnie, w kontekście wymogów przewidzianych właściwymi przepisami prawa oraz ograniczeń umownych, Wnioskodawca wyjaśnia, że jego intencją jest, aby na Spółkę przejmującą przeszły wszystkie zobowiązania związane z Zespołem. Zgodnie z art. 519 § 2 Kodeksu Cywilnego do przejęcia długu przez osobę trzecią niezbędne jest zawarcie umowy między wierzycielem a podmiotem przejmującym dług (za zgodą dłużnika, którego dług jest przejmowany) lub umowy pomiędzy dłużnikiem a podmiotem przejmującym dług za zgodą wierzyciela. W związku z powyższym nie można wykluczyć, że część zobowiązań związanych z Zespołem nie zostanie przeniesiona na Spółkę przejmującą w związku z brakiem wymaganej na takie przeniesienie zgody wierzycieli. Jednocześnie Spółka przejmująca może zostać zobowiązana (wobec Wnioskodawcy) do zaspokajania zobowiązań cywilnoprawnych Wnioskodawcy w stosunku do osób trzecich, związanych z przeniesionym Aportem.

W skład Zespołu przenoszonego do Spółki przejmującej wejdą również aktywa niematerialne związane z funkcjonowaniem Baz:

- wiedza lub know-how techniczne, dotyczące prowadzenia działalności w ramach baz magazynowych, które znajdują odzwierciedlenie w przyjętych pisemnych dokumentach wewnętrznych (tj. Instrukcji magazynowania surowców);

- dokumentacja techniczna/budowlana Baz.

Przez działki, które zostaną wniesione do Spółki przejmującej Aportem, przebiegają również obiekty liniowe, które nie są związane funkcjonalnie z działalnością prowadzoną przez Spółkę przejmującą albo służą zarówno Bazom, jak i obiektom niewchodzącym w skład Zespołu (m.in. sieć elektryczna wraz z obiektami towarzyszącymi, sieć wody przemysłowej i sieć wody pitnej, sieć kanalizacyjna). Wskazane składniki majątkowe pozostaną zasadniczo własnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca w oparciu o tę infrastrukturę będzie prowadził w dalszym ciągu działalność w obszarach np. przesyłu i dystrybucji energii elektrycznej, dostaw wody, czy odbioru wód opadowych/ścieków (tak jak obecnie czyni to wobec innych odbiorców mediów i usług na terenie zakładów przemysłowych w …) albo dostaw awaryjnych mediów - jak w przypadku energii elektrycznej. W związku z tym Wnioskodawca zawrze ze Spółką stosowne umowy (np. umowy służebności) umożliwiające korzystanie z tych obiektów. Z tytułu tych służebności Spółka przejmująca również osiągnie przychody, jeśli zgodnie z zasadą ceny rynkowej zasadnym będzie wprowadzenie w tym zakresie odpłatności.

C. Zespół w ujęciu funkcjonalnym

Wszystkie składniki Zespołu odgrywają obecnie rolę w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Bazy służą zarówno potrzebom działalności produkcyjnej Wnioskodawcy, jak i, w odniesieniu do baz A1 i A2, potrzebom takiej działalności prowadzonej na terenie `(...)` `(...)` w `(...)` . przez Spółkę powiązaną, dla którego Wnioskodawca świadczy odpłatnie usługę magazynowania-utrzymania baz magazynowych. Spółka powiązana korzysta bowiem z infrastruktury magazynowej Wnioskodawcy, pobierając A1 i A2 bezpośrednio do własnej produkcji za pośrednictwem rurociągów również wchodzących w skład Zespołu i należących do Wnioskodawcy.

Wchodzące w skład Zespołu pozostałe działki, na których planowana jest budowa instalacji produkcyjnej Spółki przejmującej, są obecnie dzierżawione (udostępnione) do Spółki przejmującej, w celu prowadzenia wstępnych prac związanych z inwestycją w instalację produkcyjną, która będzie korzystać z surowców magazynowanych w Bazach (A1 i A2). Bazy będą w sensie technicznym powiązane z przyszłą instalacją produkcyjną poprzez zaprojektowane w ramach inwestycji rurociągi A1 i A2. W ramach Zespołu przeniesione zostaną wszystkie składniki stanowiące docelowo przedsiębiorstwo Spółki przejmującej.

Tak jak wskazano powyżej, stanowiący przedmiot Aportu Zespół obejmuje zespół składników majątkowych materialnych oraz niematerialnych niezbędny do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie magazynowania A1, A2, B1 i …, jak również realizacji zamierzonego projektu inwestycyjnego (budowy nowej instalacji służącej do wyrobu Produktów oraz planowanej rozbudowy baz magazynowych A1 i A2). Decyzja o prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie magazynowania A1, A2, B1 i `(...)` jest związana z decyzją o budowie instalacji produkcyjnej przez Spółkę przejmującą. Spółka przejmująca będzie realizowała to przedsięwzięcie inwestycyjne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przy pomocy własnych składników majątkowych i personelu oraz przy wsparciu podmiotów trzecich (poprzez nabywane usługi), w tym Wnioskodawcy (m.in. w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektu inwestycyjnego, nadzoru nad ww. realizacją, usług oraz doradztwa w zakresie technologicznym, środowiskowym, bezpieczeństwa i technicznym w branżach: mechanicznej, elektrycznej oraz automatyki i pomiarów wraz z nadzorem nad dokumentacją techniczną).

Spółka przejmująca, w efekcie nabycia Baz w ramach Aportu, przejmie od Wnioskodawcy funkcję magazynowania A1, A2, B1 oraz `(...)`. Natomiast przedmiotem Aportu nie będzie infrastruktura służąca rozładunkowi, załadunkowi lub, w przypadku A2 i B1, także produkcji tych półwyrobów lub produktów. Ponieważ infrastruktura ta (obejmująca m.in. punkty rozładunkowe i biegnące od nich do Baz rurociągi, a także punkty załadunkowe) pozostanie własnością Spółki, to Wnioskodawca będzie kontynuował prowadzenie działalności w tym zakresie. Po Aporcie Wnioskodawca będzie świadczył usługę rozładunku A1, A2 i `(...)` dla Spółki.

W ramach Zespołu przeniesiony zostanie również personel w osobach: dyrektora (na części etatu), kierownika (na całym etacie lub części etatu) oraz mistrzów lub aparatowych, odpowiedzialnych w szczególności za bieżącą obsługę Baz. W związku z przeniesieniem Aportu, obejmującego Zespół, będzie miało miejsce przejście części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. 2022 r., poz. 1510, ze zm.).

Po Aporcie Spółka przejmująca obejmie faktyczny zarząd nad Zespołem oraz nad utrzymaniem stanu technicznego Baz. Spółka przejmująca przejmie od Spółki odpowiedzialność za odbiór surowców, półproduktów, wyrobów i odpadów od ich właścicieli z rurociągów biegnących od punktów rozładunkowych lub instalacji produkcyjnych, zapewnienie przestrzeni magazynowej w zbiornikach, obieg ww. materiałów w ramach baz magazynowych oraz ich przesył do odbiorców (usługobiorców usługi magazynowania).

W ramach Aportu Zespołu, Spółka przejmująca przejmie także prawa i obowiązki z umów na magazynowanie A1 i A2, których stroną obecnie jest Wnioskodawca jako usługodawca wobec Spółki powiązanej. Jednocześnie, z dniem aportu Wnioskodawca przystąpi do ww. umów jako kolejny usługobiorca (w umowach dotyczących magazynowania A1 i A2) oraz w tym samym charakterze zawrze ze Spółką przejmującą umowę na magazynowanie B1 i `(...)`. Sprzedaż usługi magazynowania-utrzymania baz magazynowych będzie podlegać opodatkowaniu VAT i generować przychody opodatkowane CIT. Po ukończeniu inwestycji we własną instalację produkcyjną, Spółka przejmująca będzie korzystać z baz A1 i A2 także na własne potrzeby.

Na pozostałym obszarze Zespołu (tj. działkach niezajętych przez Bazy), Spółka przejmująca będzie kontynuować realizację inwestycji polegającej na budowie nowoczesnej, uniwersalnej instalacji `(...)`, służącej do produkcji `(...)` oraz innych związków `(...)`.

Spółka przejmująca będzie więc wykorzystywać Zespół (przedmiot Aportu) do wykonywania czynności opodatkowanych VAT na terytorium Polski. Spółka przejmująca będzie również wykorzystywała nabyty Zespół do działalności, z której dochody będą podlegać przepisom Ustawy o CIT w Polsce (w części będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT w zakresie działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej, w odniesieniu do wyrobów lub usług świadczonych na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu, a w części będą podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych, np. w zakresie magazynowania substancji `(...)` – utrzymania baz magazynowych dla podmiotów trzecich).

D. Zespół w ujęciu organizacyjnym i finansowym

Wnioskodawca odzwierciedli funkcjonalne (gospodarcze) przeznaczenie Zespołu (przedstawionego powyżej w części C. opisu zdarzenia przyszłego) na gruncie organizacyjnym i finansowym. Celem tych działań będzie uporządkowanie formalne i finansowe działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach Zespołu.

Wnoszony do Spółki przejmującej Zespół zostanie wydzielony w strukturze Spółki jako wyodrębniona jednostka organizacyjna, na podstawie odpowiedniego aktu prawa wewnętrznego, zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz ze wskazaniem roli, jaką jednostka ta pełni w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, w sposób spójny z funkcjonowaniem instalacji przemysłowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę i inne podmioty w grupie.

W odniesieniu do aspektów finansowych, tak jak wskazano powyżej, bazy A1 i A2 przynoszą obecnie przychody związane z magazynowaniem-utrzymaniem baz magazynowych obu surowców dla Spółki powiązanej za wynagrodzeniem. W pozostałym zakresie Bazy są wykorzystywane na potrzeby własne ich właściciela (obecnie Spółka).

Składniki majątkowe Wnioskodawcy, które wchodzą w skład Zespołu, zostaną wyodrębnione na podstawie ewidencji rachunkowej Wnioskodawcy. W oparciu o to źródło możliwe będzie również wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z Zespołem. Możliwe będzie ponadto przyporządkowanie poszczególnych wydatków oraz przychodów związanych z działalnością Zespołu. Szczegółowa analityka przychodów i kosztów możliwa będzie na poziomie centrów zysku i kosztu. Dodatkowo możliwe będzie sporządzenie uproszczonego odpowiednika bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Zespołu.

Zespół zostanie wyceniony na potrzeby Aportu. W konsekwencji dojdzie do aktualizacji wyceny składników majątkowych, finansowo wyodrębnionych dla celów Aportu, w zgodzie z odpowiednimi przepisami rachunkowymi i prawa handlowego.

Jednocześnie Spółka przejmująca, dla celów podatkowych, przyjmie wartość tych składników Zespołu, tj. pozycji aktywów i zobowiązań, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki. Spółka przejmująca będzie kierować się zasadą kontynuacji wyceny tych składników przedsiębiorstwa. Analogiczna zasada kontynuacji wyceny zostanie zastosowana dla środków trwałych w budowie, jeśli takowe będą wnoszone w ramach Zespołu, przy uwzględnieniu zasad dotyczących rozliczenia nakładów pomiędzy stronami, wynikających z umów dzierżawy i przepisów prawa cywilnego.

E. Uwagi dodatkowe dotyczące Zespołu

Działalność Zespołu w ramach Spółki przejmującej będzie kontynuowana zarówno w obszarze magazynowym, jak i inwestycyjnym po dokonaniu Aportu. Służyć temu będą w pewnym stopniu nabywane przez Spółkę przejmującą usługi lub towary od podmiotów trzecich. Przede wszystkim, w celu zapewnienia dostępu do mediów takich jak m.in. woda, energia elektryczna, `(...)`, para czy sprężone powietrze, Spółka przejmująca zawrze z Wnioskodawcą (jako dostawcą) umowy na ich dostawę. Wnioskodawca prowadzi bowiem działalność w zakresie produkcji lub dostaw tych mediów i dostarcza je także do innych podmiotów funkcjonujących na terenie zakładów przemysłowych w `(...)` .

Ponadto Spółka zapewni Spółce przejmującej także awaryjny dostęp do części ww. mediów (tj. energii elektrycznej i `(...)`u) oraz chłodu. Zespół wniesiony Aportem do Spółki przejmującej będzie miał zatem zapewniony dostęp do mediów w sposób umożliwiający Spółce przejmującej samodzielną kontynuację działalności w ramach Zespołu. Spółka przejmująca po Aporcie będzie również korzystać odpłatnie z usług związanych z hermetyzacją zbiorników B1 (tj. ich odpowietrzaniem/odgazowywaniem przez Spółkę).

Działalność w branży `(...)` wymaga utrzymywania w ciągłej gotowości m.in. służb technicznych utrzymania ruchu czy dostępu do wyspecjalizowanych jednostek straży pożarnej. Posiadanie tych służb przez każdą ze spółek funkcjonujących w ramach `(...)` `(...)` w `(...)` byłoby nieefektywne i nieracjonalne ekonomicznie. W związku z tym Spółka lub spółki powiązane z Wnioskodawcą, obecnie w ramach `(...)` `(...)` w `(...)`, świadczą dla szeregu podmiotów operujących na jego terenie usługi wspólne, obejmujące m.in. usługi w zakresie bezpieczeństwa, w tym działań ratowniczo-gaśniczych, pomocy przedlekarskiej, dyspozytora zakładu, usługi dozoru czy usługi utrzymania ruchu. Konsekwentnie, także zadania delegowane przez Spółkę przejmującą na zewnątrz obejmować będą usługi o charakterze posiłkowym, pobocznym względem głównego przedmiotu działalności prowadzonej w ramach Zespołu lub zabezpieczającym tę działalność. Nabywane usługi obejmą np. wsparcie i doradztwo techniczne w zakresie zarówno realizowanej inwestycji, jak i utrzymania Baz, usługi w zakresie bezpieczeństwa (np. działań ratowniczo-gaśniczych oraz pomocy przedlekarskiej, dyspozytora zakładu, dozoru technicznego), przeciwpożarowego zabezpieczenia wodnego, ochrony środowiska, utrzymania ruchu, usług IT oraz administracji. Ponadto Spółka przejmująca będzie odpłatnie korzystać z dostępu do systemów bezpieczeństwa przeciwpożarowego i detekcji gazów oraz będzie zlecać prace przygotowawcze do napraw, rewizji wewnętrznych i prac niebezpiecznych.

W ramach działalności kontynuowanej z wykorzystaniem Zespołu, Spółka przejmująca zawrze także umowy na korzystanie z estakad prowadzących od granicy przenoszonych do Spółki przejmującej działek do instalacji produkcyjnych lub innych punktów należących do Wnioskodawcy (np. punktów załadunkowych A2) lub podmiotu trzeciego, będącego obecnym odbiorcą usługi magazynowania, po których biegną rurociągi A1, A2, `(...)` i B1, przenoszone w ramach Zespołu do Spółki przejmującej. Jest to rozwiązanie naturalne, gdyż dysponent Baz odpowiada nie tylko za magazynowanie surowców czy półproduktów w zbiornikach, ale także ich przesył ze zbiorników magazynowych do odbiorców. Konsekwentnie, w skład Zespołu wchodzą rurociągi służące ww. przesyłowi, które z uwagi na swój liniowy charakter przebiegają jednak także przez liczne działki należące do różnych podmiotów. Ponieważ zaś rurociągi są posadowione na estakadach, to po Aporcie konieczne będzie odpłatne udostępnienie estakad dla Spółki przejmującej. Na estakadach położone są również rurociągi i inne obiekty należące zarówno do Spółki, jak i podmiotów trzecich (tj. innych podmiotów prowadzących produkcję wyrobów `(...)` na terenie `(...)` `(...)`, które także odpłatnie nabywają usługę korzystania z estakad od Spółki). Konsekwentnie, przeniesienie własności estakad w ramach Aportu byłoby zarówno niemożliwe, jak i niecelowe. Z tych samych przyczyn zawarta zostanie także umowa na korzystanie z dróg wewnętrznych na terenie `(...)` `(...)`, prowadzących do działek wchodzących w skład Zespołu. Drogi te są położone na działkach będących w użytkowaniu wieczystym Spółki, przez ten podmiot utrzymywane i zarządzane, a korzystają z nich za odpłatnością liczne podmioty prowadzące działalność na terenie `(...)` `(...)`.

W ramach porządkowania Zespołu w ujęciu finansowym i organizacyjnym, w przypadku niektórych składników majątkowych, koniecznym będzie dokonanie ich ewidencyjnego podziału, tj. wyodrębnienie części środków trwałych przypisanych do działalności Wnioskodawcy prowadzonej poza Zespołem oraz prowadzonej w ramach Zespołu (np. podział estakad na granicy działki Spółki przejmującej albo podział innych środków trwałych zewidencjonowanych dotychczas w sposób zbiorczy).

Niezależnie od przyjętego rozwiązania (prowadzącego efektywnie do odpłatnego udostępnienia składników majątkowych do Spółki przejmującej po Aporcie lub ich podziału pomiędzy Wnioskodawcę i Spółkę przejmującą), zostaną one wdrożone w sposób umożliwiający korzystanie z tych elementów infrastruktury przez Spółkę przejmującą oraz samodzielną kontynuację przez Spółkę przejmującą działalności w zakładanym zakresie w ramach Zespołu.

Natomiast należy podkreślić, że zadania składające się na istotę działalności Zespołu w jego obecnym kształcie oraz docelowego przedsiębiorstwa Spółki przejmującej (odbiór surowców, półproduktów, wyrobów i odpadów od ich właścicieli z rurociągów biegnących od punktów rozładunkowych lub instalacji produkcyjnych, zapewnienie przestrzeni magazynowej w zbiornikach Baz, obieg ww. materiałów w ramach baz magazynowych oraz ich przesył do odbiorców-usługobiorców usługi magazynowania) będą realizowane przez Spółkę przejmującą po Aporcie za pośrednictwem przenoszonej infrastruktury oraz własnego personelu, przejmowanego od Wnioskodawcy w ramach Zespołu.

Równocześnie, poza ww. głównym przedmiotem działalności prowadzonej w ramach Zespołu, Spółka przejmująca będzie również po Aporcie świadczyć usługi o charakterze pobocznym, z wykorzystaniem niektórych z aktywów trwałych, wchodzących w skład Zespołu i służących przede wszystkim działalności Zespołu, natomiast do pewnego stopnia również mogących wspierać także działalność kontynuowaną przez Spółkę. Usługi te obejmą m.in. awaryjne dostarczanie chłodu z …, usługi …, usługi pompowni wód opadowych oraz udostępnienie części estakad, znajdujących się w granicach działek przenoszonych do Spółki przejmującej, po których będzie przebiegać infrastruktura pozostająca w Spółce.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że działania przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, w tym Aport Zespołu do Spółki przejmującej, nie będą miały na celu obejścia prawa podatkowego lub unikania albo uchylania się od opodatkowania. Zostaną one bowiem przeprowadzone z powodów biznesowych przedstawionych powyżej.

W uzupełnieniu wniosku z 5 grudnia 2022 r., odpowiadając na pytanie Organu, Spółka doprecyzowała opis zdarzenia przyszłego oraz uzasadnienie stanowiska wskazując, że w ocenie Wnioskodawcy spełnione są przesłanki, które pozwalają uznać, że na dzień aportu do Spółki przejmującej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, wykonywane dotychczas w Spółce, zgodnie z uzupełnieniem i wyjaśnieniami z poniższych pkt.

1. W szczególności, tak jak wskazano w złożonym wniosku o interpretację indywidualną, Spółka przejmująca w ramach aportu przejmie od Wnioskodawcy m.in.:

- składniki majątkowe umożliwiające Spółce przejmującej realizację projektu inwestycyjnego i prowadzenie działalności magazynowania surowców, półproduktów, produktów i odpadów (m.in. nieruchomości zabudowane obiektami i infrastrukturą baz magazynowych szczegółowo opisaną we wniosku; nieruchomości niezabudowane pod przyszłą instalację produkcyjną docelowo powiązaną z bazami magazynowymi; obiekty położone na działkach sąsiadujących umożliwiające prowadzenie ww. działalności, w tym stację operatorską `(...)`),

- personel w osobach: dyrektora (na części etatu), kierownika (na całym etacie lub części etatu) oraz mistrzów lub aparatowych – odpowiedzialnych w szczególności za bieżącą obsługę baz magazynowych,

- prawa i obowiązki z umów na magazynowanie …,

- prawa i obowiązki z innych umów funkcjonalnie związanych z działalnością Zespołu,

- wiedzę lub know-how techniczne dotyczące prowadzenia działalności w ramach baz magazynowych, które znajdują odzwierciedlenie w przyjętych pisemnych dokumentach wewnętrznych,

- dokumentację techniczną/budowlaną baz magazynowych.

2. Przejęcie powyższych aktywów oraz personelu pozwoli Spółce przejmującej z chwilą nabycia przedmiotu aportu na: (i) przejęcie działalności magazynowej dotychczas prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz (ii) kontynuację inwestycji rozpoczętej przez Spółkę przejmującą, polegającej na rozbudowie baz magazynowych oraz budowie instalacji produkcyjnej. Spółka przejmująca przejmie faktyczny zarząd nad Zespołem oraz nad utrzymaniem stanu technicznego baz magazynowych. Tak jak wskazano w złożonym wniosku o interpretację, przeniesione zostaną kluczowe aktywa i personel niezbędny do realizacji działalności, zaś konieczność zawarcia przez Spółkę przejmującą z dniem aportu umów na usługi lub dostawy towarów (opisanych szczegółowo w części E. opisu zdarzenia przyszłego), związanych np. z dostępem do mediów, służb technicznych utrzymania ruchu, służb ratowniczych czy systemów bezpieczeństwa, nie powinno wpłynąć na tę ocenę. Usługi te będą miały bowiem charakter posiłkowy/pomocniczy.

Także nabywanie przez Spółkę przejmującą od podmiotów trzecich usług związanych z inwestycją w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektu inwestycyjnego, nadzoru nad ww. realizacją czy doradztwa, nie powinno prowadzić do odmiennych wniosków.

3. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, na dzień aportu do Spółki przejmującej, opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będzie mógł stanowić przedsiębiorstwo realizujące ww. zadania gospodarcze, w tym działalność polegającą na magazynowaniu surowców, półproduktów, produktów i odpadów, wykonywaną dotychczas w Spółce.

4. Co do niezależności wydzielanej w ramach Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz samodzielności realizacji zadań gospodarczych przez Spółkę przejmującą z dniem aportu, ocena spełnienia tych przesłanek po stronie Wnioskodawcy jest również pozytywna, przy czym ocena ta jest elementem stanowiska (uzasadnienia stanowiska) Wnioskodawcy w świetle opisu zdarzenia przyszłego, a nie samego opisu zdarzenia przyszłego. Należy bowiem podkreślić, że wskazane powyżej okoliczności (niezależności i samodzielności) są elementem definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT. Definicja ta zawarta jest niewątpliwie w przepisie prawa podatkowego. Stąd – mając na względzie opis zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku o wydanie interpretacji oraz uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (obie uzupełnione w odpowiedzi na wezwanie Organu) – Wnioskodawca oczekuje również oceny spełnienia wyżej wskazanych okoliczności (tj. kwalifikacji Zespołu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa) przez Organ w toku interpretacji przepisu prawa podatkowego, jakim jest art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT. Wykładnia tego przepisu w świetle opisu zdarzenia przyszłego jest niezbędna w celu odpowiedzi na postawione przez Wnioskodawcę we wniosku pytanie dotyczące zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Pytanie

Czy zbycie przez Wnioskodawcę Zespołu w ramach Aportu do Spółki przejmującej oraz objęcie w zamian za ten Aport udziałów w kapitale Spółki przejmującej, nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie przez Wnioskodawcę Zespołu w ramach Aportu do Spółki przejmującej, będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części („ZCP”). Przepisy art. 6 Ustawy o VAT stanowią katalog określonych czynności, w stosunku do których wyłączone jest stosowanie Ustawy o VAT. Ustawodawca określając katalog czynności niepodlegających Ustawie o VAT, nie zdefiniował pojęcia transakcji zbycia. Dokonując interpretacji ww. przepisu należy uwzględnić zakres przedmiotowy Ustawy o VAT i w konsekwencji pojęciu transakcji zbycia przypisać podobne znaczenie do pojęcia dostawy towarów.

Transakcja zbycia, w rozumieniu art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, obejmuje więc wszelkie czynności skutkujące w świetle obowiązujących przepisów przeniesieniem własności przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nie ma znaczenia forma dokonanej czynności, a jej efekt końcowy. Podatkowi nie będą podlegać m.in sprzedaż, aport, zamiana, podział przez wydzielenie – jeżeli tylko przedmiotem tejże czynności będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Analogiczne stanowisko prezentują:

a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 7 lutego 2008 r., III SA/Wa 934/07, wskazał: „(`(...)`) nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest ich końcowy efekt - przeniesienie własności. Reasumując, podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.p.t.u.”.;

b. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach [w interpretacji indywidualnej] z dnia 25 sierpnia 2016 r., sygn. IBPP3/443-338/16-1/JP wskazał: „Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, podział przedsiębiorcy czy wniesienie aportowe. Dodatkowo należy zauważyć, że dyrektywa z 28 listopada 2006 r., 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w art. 19 w angielskiej wersji językowej zawiera w tym zakresie wyrażenie transfer as a contribution, a niemiecka Einbringung, które uzasadniałoby szerokie rozumienie terminu „transakcja zbycia”. Zatem przyjąć należy, że termin „transakcja zbycia” obejmuje również swoim zakresem przedmiotowym przeniesienie majątku spółki dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. (podział przez wydzielenie) na spółkę przejmującą nowo zawiązaną lub już istniejącą”.;

c. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 7 października 2015 r., sygn. IPPP2/4512-710/15-2/JO, wskazał: „Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej”.;

d. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 14 lipca 2009 r., sygn. IBPP1/443-407/09/BM wskazał: „(…) zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel (`(...)`)”.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Winny być zatem spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia z ZCP:

a. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez ZCP, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;

b. wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań (funkcji) gospodarczych;

c. po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Podkreśla się, iż wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Istotniejsze jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po jego oddzieleniu od reszty przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wymagane jest zatem, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych w strukturze przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało potwierdzone m.in. w:

a. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.86.2020.4.JO w której podatnik przedstawił, że „ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za ZCP, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”, a organ na podstawie art. 14c § 1 [Ordynacji podatkowej] odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska;

b. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.197.2020.1.MGO, gdzie organ stwierdził, że: „Jak wynika bowiem z treści wniosku dysponując własnymi składnikami majątkowymi (w tym przydzielonymi aktywami) „D. A.” może samodzielnie realizować swoje zadania gospodarcze. Nie jest to bowiem suma składników, przy pomocy których prowadzona jest działalność, lecz zorganizowany zespół tych składników przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych”;

c. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 grudnia 2017 [r.], sygn. 0114-KDIP1-3.4012.413.2017.1.KC.

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia (co potwierdzono m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 października 2013 r., sygn. IPPB5/423-542/13-2/MK).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Zespół spełnia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego. Wnioskodawca przeznaczył Zespół do prowadzenia całości działalności gospodarczej, którą realizować ma Spółka przejmująca, tj.: (i) do pełnienia funkcji polegających na magazynowaniu wskazanych substancji `(...)` (które to funkcje po dokonaniu Aportu będzie kontynuowała Spółka) oraz (ii) pod planowaną i realizowaną przez Spółkę inwestycję. Przypisane do Zespołu składniki majątkowe są wystarczające do prowadzenia działalności we wskazanym zakresie i umożliwiają samodzielną realizację tych zadań. W ramach Aportu całość tego majątku zostanie przeniesiona do Spółki przejmującej w sposób pozwalający jej na kontynuowanie działalności obecnie prowadzonej przez Wnioskodawcę. Możliwość kontynuacji działalności Spółki przez Spółkę przejmującą, z wykorzystaniem składników majątkowych przenoszonych w ramach Zespołu, świadczy zatem o funkcjonalnym wyodrębnieniu tych elementów Zespołu.

W ocenie Wnioskodawcy fakt konieczności zawarcia z chwilą Aportu umów z usługodawcami czy dostawcami towarów, np. w zakresie dostępu do mediów, takich jak m.in. woda, energia elektryczna, …, para czy sprężone powietrze, nie zmienia tej konkluzji. Oczywistym jest bowiem, że tak długo jak dany ZCP nie prowadzi działalności w zakresie produkcji czy dystrybucji mediów, to niezbędnym jest zawarcie umów, których przedmiotem jest ich nabywanie dla potrzeb realizowanej działalności gospodarczej.

Na wniosek dot. wyodrębnienia funkcjonalnego nie wpływa również okoliczność delegowania przez Spółkę przejmującą na zewnątrz zadań o charakterze posiłkowym, pobocznym względem głównego przedmiotu działalności prowadzonej w ramach Zespołu lub zabezpieczającym tę działalność. Nabywane usługi obejmują lub obejmą np. wsparcie i doradztwo techniczne w zakresie zarówno realizowanej inwestycji, jak i utrzymania Baz, usługi w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektu inwestycyjnego, nadzoru nad ww. realizacją, usługi oraz doradztwo w zakresie technologicznym, środowiskowym, bezpieczeństwa i technicznym w branżach: mechanicznej, elektrycznej oraz automatyki i pomiarów wraz z nadzorem nad dokumentacją techniczną, usługi w zakresie bezpieczeństwa (np. działań ratowniczo-gaśniczych oraz pomocy przedlekarskiej, dyspozytora zakładu, dozoru technicznego), przeciwpożarowego zabezpieczenia wodnego, ochrony środowiska, utrzymania ruchu, usług IT oraz administracji. Ponadto Spółka przejmująca będzie odpłatnie korzystać z dostępu do systemów bezpieczeństwa przeciwpożarowego i detekcji gazów oraz będzie zlecać prace przygotowawcze do napraw, rewizji wewnętrznych i prac niebezpiecznych. Tak jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, działalność w branży `(...)` wymaga utrzymywania w ciągłej gotowości m.in. służb technicznych utrzymania ruchu czy dostępu do wyspecjalizowanych jednostek straży pożarnej. Posiadanie tych służb przez każdą ze spółek funkcjonujących w ramach `(...)` `(...)` w `(...)` byłoby nieefektywne i nieracjonalne ekonomicznie. Analogicznie nieracjonalnym byłoby powoływanie komórek doradczych czy komórek wsparcia (np. w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektów inwestycyjnych) przez każdy z podmiotów.

W związku z tym Wnioskodawca lub spółki powiązane z Wnioskodawcą obecnie w ramach `(...)` `(...)` w `(...)` świadczą usługi wspólne, obejmujące m.in. usługi w zakresie bezpieczeństwa, w tym działań ratowniczo-gaśniczych, pomocy przedlekarskiej, dyspozytora zakładu, usługi dozoru czy usługi utrzymania ruchu, usługi w zakresie kierowania budową, prowadzenia zakupów i zadań mających na celu realizację projektów inwestycyjnych. Usługi te są świadczone dla szeregu podmiotów operujących na terenie `(...)` `(...)` w `(...)`, prowadzących samodzielnie działalność gospodarczą, np. w zakresie produkcji przemysłowej substancji `(...)`. Konsekwentnie, nabywanie analogicznych usług przez Spółkę przejmującą po Aporcie nie będzie mieć wpływu na ocenę samodzielności Zespołu funkcjonującego w jego ramach, gdyż, jak podkreślono w opisie zdarzenia przyszłego, zadania składające się na istotę działalności Zespołu w jego obecnym kształcie (odbiór surowców, półproduktów, wyrobów i odpadów od ich właścicieli z rurociągów biegnących od punktów rozładunkowych lub instalacji produkcyjnych, zapewnienie przestrzeni magazynowej w zbiornikach Baz, obieg ww. materiałów w ramach baz magazynowych oraz ich przesył do odbiorców-usługobiorców usługi magazynowania) będą realizowane przez Spółkę przejmującą po Aporcie za pośrednictwem przenoszonej infrastruktury oraz własnego personelu przejmowanego od Wnioskodawcy w ramach Zespołu. Wyłącznie część zadań niestanowiących istoty działalności prowadzonej w ramach Zespołu będzie zlecana na zewnątrz.

Na powyższe stanowisko, dotyczące braku wpływu outsourcingu części zadań niestanowiących istoty działalności przenoszonego zespołu składników majątkowych na jego klasyfikację jako ZCP, wskazuje orzecznictwo i interpretacje indywidualne organów podatkowych. W tym kontekście należy wskazać przykładowo na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 10 marca 2016 r. (sygn. akt I SA/GI 954/15), w którym Sąd uznał, że: „brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”. Z kolei w wyroku z 27 września 2011 r. (sygn. I FSK 1383/10), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym (`(...)`), które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

Wyodrębnienie organizacyjne

Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć sytuację, w której ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu wewnętrznego organizacji o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa – czyli innymi słowy, wyodrębnienie organizacyjne powinno odzwierciedlać wyodrębnienie funkcjonalne. W związku z tym Wnioskodawca prowadzi działania ukierunkowane na pełne odzwierciedlenie funkcjonalnego (gospodarczego) przeznaczenia Zespołu (przedstawionego powyżej w części C. opisu zdarzenia przyszłego) na grunt organizacyjny. W efekcie Zespół zostanie wydzielony w strukturze Spółki jako osobna jednostka organizacyjna, na podstawie odpowiedniego aktu prawa wewnętrznego, zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ze wskazaniem roli, jaką jednostka ta pełni w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy.

Powyższy pogląd potwierdzono m.in. w:

a. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.279.2020.1.MO, w której to stwierdzono, że: „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”;

b. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.86.2020.4.JO, w której podatnik przedstawił, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. W odniesieniu do tej przesłanki przyjmuje się, że jest ona spełniona, jeżeli konkretny zespół składników jest pewną całością organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”, a organ na podstawie art. 14c § 1 [Ordynacji podatkowej] odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska;

c. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.877.2017.2.DM;

d. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.91.2018.1.JN;

e. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i z 6 grudnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.505.2017.1.AW.

Mając to na uwadze Zespół będzie wyodrębniony formalnie w strukturze Wnioskodawcy jako osobna jednostka organizacyjna. Do Zespołu będą przypisane odrębne składniki majątkowe i prawa niemajątkowe, tj. wierzytelności, zobowiązania itd. – możliwe do zidentyfikowania poprzez działania służące finansowemu wyodrębnieniu Zespołu, o których mowa w kolejnych punktach. Do Zespołu przypisani mają być ponadto dedykowani pracownicy, a sam Aport ma obejmować również przejście części zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy. Majątek będący przedmiotem Aportu (tj. Zespół) będzie zatem wyodrębniony organizacyjnie, ponieważ przed jego wniesieniem do Spółki zostanie on w sensie strukturalnym wydzielony w ramach Wnioskodawcy. W konsekwencji będzie on stanowił osobną jednostkę organizacyjną, dedykowaną wskazanym na wstępie zadaniom gospodarczym, w ramach których Spółka przejmująca będzie mogła kontynuować działalność obecnie prowadzoną w tym zakresie przez Wnioskodawcę.

Wyodrębnienie finansowe

Kolejnym z analizowanych kryteriów jest kryterium wyodrębnienia finansowego. Sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa musi pozwalać na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie podzielają organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych, m.in. w:

a. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.86.2020.4.JO, w której podatnik przedstawił, że: „Warunkiem istnienia odrębności finansowej ZCP jest możliwość przypisania do niego określonych kosztów, przychodów, należności i zobowiązań. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku samodzielnego finansowo zakładu lub oddziału osoby prawnej. W orzecznictwie podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP”., a organ na podstawie art. 14c § 1 [Ordynacji podatkowej] odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska;

b. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.266.2017.3.AW, w której organ przedstawił, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.;

c. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 września 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.154.2017.1.JP;

d. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.331.2017.1.MWJ.

Składniki Zespołu będącego przedmiotem Aportu zostaną zatem wyodrębnione finansowo w sposób przedstawiony przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, tj. na podstawie ewidencji rachunkowej Spółki. W oparciu o to źródło możliwe będzie wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z Zespołem. Możliwe będzie ponadto przyporządkowanie poszczególnych wydatków oraz przychodów związanych z działalnością Zespołu. Szczegółowa analityka przychodów i kosztów możliwa będzie na poziomie centrów zysku i kosztu. Dodatkowo możliwe będzie sporządzenie uproszczonego odpowiednika bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Zespołu.

Podsumowanie

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych, składający się na Zespół, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, ponieważ:

a. Zespół będzie obejmował zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji działalności gospodarczej w zakresie objętym definicją ZCP z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, w szczególności elementy wskazane w części B. opisu zdarzenia przyszłego.

b. Zespół jest przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej i jest także obecnie aktywnie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do prowadzenia takiej działalności. Zespół będzie podstawą przedsiębiorstwa Spółki przejmującej służącą wykonywaniu przez nią działalności gospodarczej.

c. Funkcjonalne wyodrębnienie Zespołu znajdzie pełne odzwierciedlenie w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy jako wyodrębniona jednostka organizacyjna. Nastąpi również w ramach Wnioskodawcy wyodrębnienie finansowe na zasadach omówionych szczegółowo powyżej.

d. Wszystkie składniki majątku będące przedmiotem Aportu są funkcjonalnie powiązane w taki sposób, że umożliwiają one realizowanie zadań gospodarczych w zakresie magazynowania wskazanych substancji, jak również realizacji planowanej inwestycji. Mogą one funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy.

e. Spółka przejmująca po otrzymaniu Aportu będzie kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę przy pomocy składników majątku stanowiących przedmiot Aportu.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zbycie przez Wnioskodawcę [Zespołu] w ramach Aportu do Spółki przejmującej będzie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.