Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie uznania, że zakup lokalu użytkowego nie będzie stanowił zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz, że będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku VAT (podatek od towarów i usług) naliczonego związanego z nabyciem tego lokalu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka (…) Spółka z ograniczona odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej jako: Spółka, Wnioskodawca, Nabywca) postanowiła nabyć lokal użytkowy w (`(...)`) o powierzchni przekraczającej 700 mkw (dalej jako: Lokal) w drodze umowy kupna-sprzedaży (dalej jako: Transakcja). Przedwstępna umowa nabycia Lokalu została już podpisana. Nabycie Lokalu zostanie sfinansowane z środków własnych Spółki oraz z kredytu bankowego. Lokal jest obecnie przedmiotem Umowy najmu zawartej na kilka lat, a Spółka wejdzie w prawa i obowiązki wynikające z tej umowy (dalej jako: Umowa Najmu). Umowa Najmu została zawarta w dniu 1 lutego 2022 r. przez Zbywcę, który jest pierwszym właścicielem Lokalu. Lokal jest zbywany przez Spółkę jawną (dalej jako: Zbywca, Sprzedawca), która w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego wybudowała budynek mieszkalny, wielorodzinny wraz z lokalem użytkowym, tj. Lokalem będącym przedmiotom planowanej Transakcji. Zbywca działa jako podatnik VAT, który w toku procesu budowy odliczył podatek VAT zapłacony przy nabyciu towarów i usług służących wybudowaniu Lokalu.

Zarówno Spółka, jak i Zbywca, w momencie dokonywania Transakcji będą zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT. Nadto Zbywca do dnia Transakcji będzie Lokal wykorzystywał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż już obecnie czerpie z niej dochody w ramach wskazanej wyżej Umowy Najmu.

Zbywca przeniesie własność Lokalu na Spółkę wskutek umowy kupna-sprzedaży, lecz poza ta Transakcją i związanym z nią przejściem na Spółkę jako Nabywcę praw i obowiązków wskazanych w Umowie Najmu, między Zbywcą a Spółką nie dojdzie do innych czynności, tj. Spółka nie przejmie żadnych pracowników Zbywcy, żadnych zobowiązań Zbywcy, żadnych należności czy innych praw będących częścią składową przedsiębiorstwa Zbywcy. Spółka nie przejmie wskutek Transakcji działalności gospodarczej Zbywcy w żadnej części. Zbywca występuje w tej Transakcji jako przedsiębiorstwo deweloperskie, które zajmuje się budową i sprzedażą nieruchomości, a zawarta Umowa Najmu służyła wzmocnieniu atrakcyjności oferty handlowej na rynku. Planowana Transakcja jest klasyczną umowa kupna-sprzedaży lokalu użytkowego, nabywanego od dewelopera przez klienta na wolnym rynku. Cechą charakterystyczną jest jedynie to, że Zbywca celem zwiększenia atrakcyjności oferowanego na rynku Lokalu zawarł Umowę Najmu, co zwiększyło atrakcyjność Lokalu jako inwestycji, gdyż uprawdopodobnia stopę zwrotu z tej inwestycji.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 68.20.Z, tj. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka nabywając w drodze umowy kupna- sprzedaży Lokal ma zamiar czerpać z niego przychody z wynajmu. Lokal nie będzie bezpośrednio po nabyciu wymagał dodatkowych nakładów, gdyż jest już wydany najemcy, który prowadzi tam działalność gospodarczą. Z kolei sprzedaż Lokalu przez Zbywcę następuje w ramach działalności gospodarczej i stanowi realizację przedsięwzięcia deweloperskiego. Spółka nie przejmie działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę, tj. działalności deweloperskiej, jedynie z mocy prawa wejdzie w prawa i obowiązki Zbywcy jako wynajmującego. W przedsiębiorstwie Zbywcy Lokal będący przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo, organizacyjne, czy funkcjonalnie wyodrębniane części przedsiębiorstwa, a stanowił jeden z lokali składających się na zrealizowane przedsięwzięcie deweloperskie.

Zbywca wystawi Spółce fakturę VAT, dokumentującą dla celów podatku od towarów i usług czynność sprzedaży Lokalu w momencie wydania Lokalu (co nastąpi po zawarciu umowy kupna-sprzedaży), obejmując ją opodatkowaniem w wysokości 23%. Spółka zamierza dokonać odliczenia podatku od towarów i usług, ponieważ jako czynny podatnik podatku VAT, będzie wykorzystywała Lokal do świadczenia usług opodatkowanych tym podatkiem.

Lokal jako odrębna nieruchomość sam w sobie nie ma zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy. Jest to po prostu majątek należący do Zbywcy, który wybudował budynek mieszkalny z lokalem użytkowym i zaoferował różne wybudowane przez siebie lokale (mieszkalne i niemieszkalne) na sprzedaż. Z uwagi zaś na wielkość lokalu użytkowego i konkurencję na rynku pozyskał na ten lokal najemcę i zwiększył jego atrakcyjność na rynku.

Pytanie

Czy Spółka będzie miała prawo odliczyć podatek od towarów i usług wynikający z nabycia w drodze umowy kupna-sprzedaży Lokalu opisanego w stanie faktycznym uznając, że nie dokonała nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a podatek naliczony od dokonanej transakcji pozostaje w związku z czynnościami opodatkowanymi?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 powołanej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 powołanej ustawy. W tym miejscu wskazać należy, że przedmiotem dostawy jest lokal użytkowy stanowiący odrębną nieruchomość.

W okolicznościach sprawy istotny pozostaje także art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, który wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl art. 6 pkt 1 powołanej ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Mając na uwadze zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie.

Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa można odnaleźć w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie oraz finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań o charakterze gospodarczym.

Dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się również regulację zawartą w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje również na art. 55(2) Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalność gospodarczej. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Istotne w sprawie jest to, że Lokal opisany we wniosku przeznaczony jest przez Zbywcę do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. został wzniesiony celem sprzedaży w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego a Umowa Najmu intensyfikuje jego zysk ze sprzedaży i czasowo (do momentu zbycia Lokalu) stanowi dla Zbywcy źródło przychodu. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa w świetle powyższych orzeczeń jest zorganizowanym zespołem składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak zostało to wskazane w okolicznościach zdarzenia przyszłego Spółka będzie kontynuować zawartą Umowę Najmu, niemniej Wnioskodawca nie przejmuje ani pracowników Zbywcy, ani żadnych innych składników aktywów czy pasywów Zbywcy, zaś przejęcie Umowa Najmu następuje z mocy prawa.

W wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że bez dodatkowych składników, które pozwalają na wykonywanie działalności gospodarczej, w szczególności szeregu umów, dana nieruchomość nie może stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej” powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności.

Kluczowym elementem definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, że obejmuje ona zespół składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, których występowanie decyduje o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak zaakcentował NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., I FSK 1316/15: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (`(...)`) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy”.

W związku z powyższym przedmiotowa Transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Stanowisko Spółki znajduje oparcie w treści interpretacji wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym wydanej w dniu 11 maja 2022 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.111.2022.2.AKA. Lokal opisany w stanie faktycznym nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa tylko z tego względu, że objęty jest Umową Najmu.

Skoro czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to zasadne jest rozważenie właściwej stawki tego podatku. W art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca wskazał, że w przypadku dostawy budynków (budowli lub ich części) trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że także przy zbyciu prawa wieczystego użytkowania zabudowanego gruntu opodatkowane powinno być one tak, jak budynki posadowione na tym gruncie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nabyty w drodze umowy kupna-sprzedaży Lokal będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, która będzie opodatkowana, gdyż Wnioskodawca jako czynny podatnik VAT, który nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania ani też nie będzie dokonywał czynności podlegających zwolnieniu od opodatkowania, będzie wykorzystywał Lokal do działalności opodatkowanej VAT.

Celem usunięcia wątpliwości, Wnioskodawca wskazuje, iż stoi na stanowisku, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowaną Transakcją nabycia Lokalu, ponieważ:

1. nabyty w drodze umowy kupna-sprzedaży Lokal będzie wykorzystywał do prowadzenia opodatkowanej VAT działalności gospodarczej;

2. Wnioskodawca na moment nabycie Lokalu będzie czynnym podatnikiem VAT, który nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania ani też nie dokonuje czynności podlegających zwolnieniu od opodatkowania;

3. Zbywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, który dokonał odliczenia podatku VAT w związku z budową Lokalu;

4. nabyty Lokal wraz z zawartą Umową Najmu, w której prawa i obowiązki wejdzie z mocy prawa Nabywca nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnioskodawca nie przejął pracowników ani żadnych innych składników majątku Zbywcy, a z uwagi na fakt, że od dnia pierwszego zasiedlenia nie minęły dwa lata, czynność zbycia nieruchomości winna zostać opodatkowana.

Przepisy prawne stanowiące podstawę tej oceny to przede wszystkim: art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zw. z art. 5 i 7 oraz art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e wskazanej ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) w tym zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa (por. wyrok TSUE w sprawie C-497/01).

Z opisu sprawy wynik, że postanowili Państwo nabyć lokal użytkowy. Zbywca przeniesie własność Lokalu na Państwa rzecz wskutek umowy kupna-sprzedaży, lecz poza ta Transakcją i związanym z nią przejściem na Państwa jako Nabywcę praw i obowiązków wskazanych w Umowie Najmu, między Zbywcą a Spółką nie dojdzie do innych czynności, tj. nie przejmą Państwo żadnych pracowników Zbywcy, żadnych zobowiązań Zbywcy, żadnych należności czy innych praw będących częścią składową przedsiębiorstwa Zbywcy. Nie przejmą Państwo wskutek Transakcji działalności gospodarczej Zbywcy w żadnej części. W przedsiębiorstwie Zbywcy Lokal będący przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo, organizacyjne, czy funkcjonalnie wyodrębniane części przedsiębiorstwa, a stanowił jeden z lokali składających się na zrealizowane przedsięwzięcie deweloperskie. Lokal jako odrębna nieruchomość sam w sobie nie ma zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy.

Z powyższego opisu wynika zatem, że lokal użytkowy nie jest organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy. Lokal użytkowy jest przedmiotem najmu, ale nie posiada zdolności jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wobec powyższego nie można uznać, że podlegający sprzedaży lokal użytkowy stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, którym służy w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

W konsekwencji, sprzedawany lokal użytkowy nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jego sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedaż ww. składnika majątkowego przedsiębiorstwa Sprzedającego tj. lokalu użytkowego stanowi w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia przez Państwa podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem ww. lokalu użytkowego, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynik, że postanowili Państwo nabyć lokal użytkowy. Jak wyżej wskazano przedmiotowy lokal użytkowy nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e. W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że Zbywca wystawi Państwu fakturę VAT, dokumentującą dla celów podatku od towarów i usług czynność sprzedaży Lokalu w momencie wydania Lokalu, obejmując ją opodatkowaniem w wysokości 23%. Zamierzają Państwo dokonać odliczenia podatku od towarów i usług, ponieważ jako czynny podatnik podatku VAT, będziecie Państwo wykorzystywać przedmiotowy Lokal do świadczenia usług opodatkowanych tym podatkiem. Zarówno Państwo, jak i Zbywca, w momencie dokonywania Transakcji będziecie zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT.

W związku z tym, że ww. lokal użytkowy będzie służył Państwu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, będą mieli Państwo jako czynny podatnik VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem ww. lokalu użytkowego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę lokalu użytkowego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Należy podkreślić, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – niniejsza interpretacja jest wiążąca wyłącznie dla Państwa, jako występującego z wnioskiem. Interpretacja ta nie chroni natomiast Sprzedającego.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania, stąd wszelkie inne kwestie poruszone w Państwa stanowisku, a nie objęte pytaniem nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Dodatkowo należy zauważyć, że nie badaliśmy możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a i 2 ustawy o VAT dostawy lokalu użytkowego, gdyż wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego, że czynność sprzedaży lokalu będzie opodatkowana stawką 23%. Powyższa informacja została przyjęta jako element opisu zdarzenia przyszłego i nie była przedmiotem rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.