Co zawiera interpretacja VAT 0111-KDIB3-3.4012.464.2022.2.WR?

Wnioskodawca, będący polską spółką prawa handlowego, w ramach swojej działalności gospodarczej nabywa towary od Spółki Matki, a następnie sp... Pełna interpretacja podatkowa VAT z 2022 roku.

Kiedy została wydana ta interpretacja podatkowa?

Interpretacja została wydana w Listopad 2022 roku przez Krajową Informację Skarbową.

Wnioskodawca, będący polską spółką prawa handlowego, w ramac - Interpretacja VAT

Interpretacja indywidualna stanowisko jest prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 9 września 2022 r. wpłynął 12 września 2022 r. Wniosek dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

- uznania Państwa za podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), w ramach opisanych we wniosku transakcji;

- prawa do zastosowania przez Państwo stawki podatku VAT (podatek od towarów i usług) w wysokości 0% dla dostawy dokonanej przez Państwa na rzecz kolejnego uczestnika opisanych we wniosku transakcji.

Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 4 października 2022 r. (data wpływu: 6 października 2022 r.), które stanowiło odpowiedź na wezwanie z 30 września 2022 r., znak : 0111-KDIB3-3.4012.464.2022.1.PJ.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Główny przedmiot działalności Spółki stanowi (`(...)`). Spółka należy do grupy kapitałowej Y. (dalej: Grupa), której jednostkę dominującą stanowi Z. - będący jedynym udziałowcem Wnioskodawcy (dalej: Spółka Matka).

Zarówno Spółka jak i Spółka Matka posiadają status czynnego podatnika podatku od towarów i usług (dalej: VAT), jak również są zarejestrowane jako podatnik VAT UE.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka pełni również rolę (`(...)`) w ramach Grupy.

Spółka m.in. nabywa wymienione wyroby od Spółki Matki, a następnie odsprzedaje je na rzecz kontrahentów mających siedzibę na terytorium Unii Europejskiej w ramach tzw. transakcji łańcuchowych (dalej: Transakcje Łańcuchowe). Wyroby będące przedmiotem dwóch lub większej ilości dostaw, są/będą dostarczane fizycznie, bezpośrednio od Spółki Matki do ostatniego w kolejności nabywcy (dalej: Ostateczny Odbiorca), posiadającego siedzibę działalności lub stałe miejsce prowadzenia działalności w innym niż Polska państwie członkowskim UE.

Wnioskodawca uczestniczy/może uczestniczyć w następujących rodzajach Transakcji Łańcuchowych:

- trójstronnych, w ramach których Spółka Matka dokonuje/dokonywać będzie dostawy towarów na rzecz Spółki, następnie Wnioskodawca odsprzedaje/będzie odsprzedawać te same towary na rzecz Ostatecznego Odbiorcy;

- wielostronnych, w ramach których Spółka zakupione od Spółki Matki towary będzie odsprzedawać na rzecz pośrednika, a następnie pośrednik będzie dokonywać ich dostawy na rzecz Ostatecznego Odbiorcy.

W przypadku Transakcji Łańcuchowych wielostronnych, może się zdarzyć, iż w dostawę towarów będzie zaangażowany więcej niż jeden pośrednik.

Obecnie, organizacją transportu towarów będących przedmiotem Transakcji Łańcuchowych zajmuje się Wnioskodawca, a towary przemieszczane są do Ostatecznego Odbiorcy przez podmiot świadczący usługi transportowe bądź spedycyjne (dalej: Przewoźnik).

W ramach centralizacji zadań realizowanych w Grupie, Spółka rozważa zawrzeć ze Spółką Matką umowę o świadczenie usług zarządzania logistyką drogową (dalej: Umowa), w oparciu o którą Spółka Matka zobowiąże się do wykonywania na rzecz Wnioskodawcy w szczególności następujących czynności:

- przekazywania do Przewoźnika informacji na temat zapotrzebowania Spółki na usługi transportowe, w tym wysyłania zlecenia transportowego, przekazywania numeru zamówienia upoważniającego do odbioru towarów w wyznaczonym miejscu i o wyznaczonym czasie;

- tworzenia i przesyłania wszelkiej dokumentacji związanej ze świadczonymi usługami, w tym awizacji transportowej bądź innego podobnego dokumentu (informacji) zawierających dane takie jak np. nazwa Przewoźnika, imię i nazwisko kierowcy, numery rejestracyjne pojazdu;

- wyjaśniania niezgodności i sporów pomiędzy Przewoźnikiem a stronami Umowy;

- możliwie najbardziej optymalnego planowania we współpracy z Przewoźnikiem dostaw produktów do miejsc wskazanych przez Spółkę;

- weryfikacji realizowanych transportów oraz informowania Spółki o wszelkich zdarzeniach, które mogą wpłynąć na prawidłowość i terminowość dostawy;

- dokonywania korekt w przypadku zmian w zleceniach zgłoszonych przez Spółkę i uzgadniania zmian z Przewoźnikiem;

- definiowania wymagań w stosunku do Przewoźnika na potrzeby organizacji postępowania zakupowego mającego na celu wybór Przewoźnika i zawarcie umowy przewozowej;

- sprawowania nadzoru nad prawidłowością wykonywanych planów dostaw przez Przewoźnika;

- zgłaszania Przewoźnikowi reklamacji, błędów, nieprawidłowości i opóźnień w realizacji planu dostaw oraz umowy przewozu;

- prowadzenia wobec Przewoźnika procesu reklamacji usługi przewozu świadczonej przez Przewoźnika w imieniu i na rzecz Spółki;

- dokonywania rozliczeń wynagrodzenia należnego Przewoźnikowi z tytułu świadczenia usług przewozu, przy czym Spółka Matka nie będzie pośredniczyć w uiszczeniu wynagrodzenia dla Przewoźnika;

- kalkulacji wielkości zasobów transportowych niezbędnych do realizacji dostaw produktów wraz z wymaganym wyposażeniem w oparciu o roczne plany sprzedażowe oraz przekazywania tych informacji do Przewoźnika;

- negocjacji umów transportowych i ich zawierania w ramach współpracy ze Spółką w procesie wyboru Przewoźnika.

Zgodnie z postanowieniem projektowanej Umowy w relacji z Przewoźnikiem, Spółka Matka działałaby w powyższym zakresie jako pełnomocnik Spółki.

Po zawarciu Umowy, Spółka odpowiadałaby wciąż za następujące obowiązki związane z organizacją transportu towarów będących przedmiotem Transakcji Łańcuchowych:

- przygotowywanie dostaw, ilości i rozmiaru opakowań transportowych;

- ustalanie sposobu załadunku towarów i wymogów jakie muszą spełniać środki transportu używane do ich przemieszczenia;

- ustalanie terminu, miejsca załadunku i daty dostawy;

- wysyłanie zapotrzebowania na rodzaj transportu z podaniem terminów, miejsca załadunku/rozładunku i rodzaju produktów do Spółki Matki;

- ponoszenie odpowiedzialności za przygotowanie i załadunek towarów;

- sporządzanie dokumentacji transportowej;

- rozliczanie kosztów transportu.

W organizację transportu towarów po zawarciu Umowy, nie byłyby zaangażowane inne podmioty będące uczestnikami Transakcji Łańcuchowych tj. pośrednicy i Ostateczny Odbiorca.

W przypadku zawarcia Umowy, opisane usługi zarządzania logistyką drogową, Spółka Matka świadczyłaby na rzecz Wnioskodawcy, zarówno w ramach zdefiniowanych wyżej Transakcji Łańcuchowych, tj. w których Spółka Matka będzie uczestniczyć jako pierwszy dostawca towarów, jak również w przypadku pozostałych transakcji łańcuchowych, w których Spółka Matka nie będzie uczestniczyć jako dostawca bądź nabywca towarów.

Niezależnie od powyższego, Spółka podkreśliła, iż przedmiotem pytań objętych zakresem niniejszego wniosku, są tylko pierwsze z wyżej wskazanych transakcji, tj. Transakcje Łańcuchowe, w których Spółka Matka uczestniczy jako pierwszy dostawca towarów.

W uzupełnieniu wskazali Państwo również, że:

Miejsce odbioru towarów przez Ostatecznego Odbiorcę będzie znajdować się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innego niż terytorium kraju.

W przypadku uznania przez tut. organ, iż w ramach wielostronnych transakcji łańcuchowych będących przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, dostawę ruchomą stanowić będzie dostawa dokonana przez Spółkę na rzecz pośrednika, pośrednik będzie przekazywał Spółce numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych uzyskany w innym niż Polska państwie członkowskim UE.

Pytania w zakresie podatku do towarów i usług

1. Czy w ramach, przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Transakcji Łańcuchowych, Wnioskodawca spełniać będzie definicję podmiotu pośredniczącego, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy o VAT?

2. W przypadku twierdzącej odpowiedzi organu na pytanie nr 1, czy w sytuacji gdy Wnioskodawca przekaże Spółce Matce numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych uzyskany w Polsce, dostawę ruchomą w ramach Transakcji Łańcuchowych stanowić będzie dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz kolejnego uczestnika tych transakcji i w konsekwencji dostawa ta będzie mogła przy spełnieniu warunków określonych w art. 42 ustawy o VAT zostać opodatkowana stawką VAT w wysokości 0%?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1. Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego Transakcji Łańcuchowych, Wnioskodawca spełniać będzie definicję podmiotu pośredniczącego, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy o VAT.

2. W ocenie Spółki, w sytuacji gdy Wnioskodawca przekaże Spółce Matce numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych uzyskany w Polsce, dostawę ruchomą w ramach Transakcji Łańcuchowych, stanowić będzie dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz kolejnego uczestnika tych transakcji i w konsekwencji dostawa ta będzie mogła przy spełnieniu warunków określonych w art. 42 ustawy o VAT zostać opodatkowana stawką VAT w wysokości 0%.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Wobec powyższego, w przypadku transakcji łańcuchowej, tylko jednej dostawie można przyporządkować wysyłkę lub transport towarów. Dostawa ta stanowi tzw. dostawę ruchomą, która po spełnieniu określonych warunków może korzystać z preferencyjnych zasad opodatkowania. Dostawy poprzedzające dostawę ruchomą lub następujące po niej, stanowią natomiast tzw. dostawy nieruchome, które podlegają opodatkowaniu odpowiednio w miejscu rozpoczęcia/zakończenia wysyłki lub transportu towarów (art. 22 ust. 3 ustawy o VAT).

W myśl art. 22 ust. 2b, w przypadku towarów będących przedmiotem transakcji łańcuchowych, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, co do zasady, wysyłkę lub transport towarów przyporządkowuje się wyłącznie dostawie dokonywanej na rzecz podmiotu pośredniczącego (dalej: Podmiot Pośredniczący). Przez Podmiot Pośredniczący rozumie się natomiast innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz (art. 22 ust. 2d ustawy o VAT).

W ustawie o podatku VAT nie zdefiniowano, co należy rozumieć przez pojęcie „przyporządkowania” wysyłki lub transportu towarów. Zgodnie jednak z ugruntowaną praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych, w tym zakresie należy ustalić, który podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej odpowiada za organizację transportu towarów.

Dla przykładu, w wyroku WSA w Krakowie z dnia 16 grudnia 2016 r. o sygn. I SA/Kr 704/16 stwierdzono, iż:

„w kwestii przyporządkowania transportu do danej dostawy należy dokonać oceny, kto jest faktycznym organizatorem transportu. Bez wpływu na powyższe pozostaje okoliczność, że kosztami transportu obciążany jest inny podmiot w łańcuchu (np. ostateczny odbiorca towarów). Dostawę ruchomą należy przyporządkować spółce, która organizuje transport (na której spoczywa zasadniczo ciężar zorganizowania wywozu towarów poza terytorium kraju)”.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w notach wyjaśniających wydanych przez Komisję Europejską w związku z wprowadzeniem pakietu zmian „quick fixes”, obejmujących m.in. Dyrektywę Rady (UE) 2018/1910, w oparciu o którą do polskiego porządku prawnego zostały implementowane przepisy w zakresie Podmiotu Pośredniczącego. Na stronie 59 przedmiotowych not, wskazano, iż:

„Ogólnie rzecz biorąc, podmiotem pośredniczącym będzie dostawca w łańcuchu, który organizuje (bezpośrednio sam albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz) transport towarów; osoba, która albo sama dokonuje transportu we własnym imieniu, albo zleca go osobie trzeciej działającej na jego rzecz”.

Niezależnie od omówionej wyżej zasady dot. Podmiotu Pośredniczącego, jeżeli w ramach transakcji łańcuchowej, towary są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego przez pierwszego dostawcę lub ostatniego nabywcę, wysyłkę lub transport towarów przyporządkowuje się odpowiednio dostawie dokonywanej przez pierwszego dostawcę lub dostawie dokonywanej na rzecz ostatniego nabywcy (art. 22 ust. 2e ustawy o VAT).

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, iż kluczowe jest określenie, która z dostaw dokonywanych w ramach transakcji łańcuchowej stanowi dostawę ruchomą, oraz który uczestnik tej transakcji jest organizatorem transportu. Po wskazaniu organizatora transportu, celem prawidłowego opodatkowania transakcji łańcuchowej należy przyjąć następujące zasady:

- jeżeli organizatorem transportu towarów jest Podmiot Pośredniczący, co do zasady dostawę ruchomą stanowi dostawa dokonywana na rzecz tego podmiotu;

- jeżeli za organizację transportu odpowiada pierwszy dostawca w ramach transakcji łańcuchowej, dostawę ruchomą stanowi dostawa dokonywana przez ten podmiot;

- jeżeli za organizację transportu odpowiedzialny jest ostatni nabywca w transakcji łańcuchowej, dostawą ruchomą stanowi dostawa dokonywana na rzecz tego nabywcy.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „organizacji” transportu, w konsekwencji w tym zakresie należy posługiwać się powszechnym (potocznym) rozumieniem tego pojęcia oraz praktyką organów podatkowych. Zgodnie ze słownikiem PWN „organizacja” oznacza: „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”.

Organy podatkowe podkreślają natomiast, iż dla ustalenia organizatora transportu w ramach transakcji łańcuchowej, kluczowym jest poddanie analizie czynności podjętych przez każdego z jej uczestników. Dla przykładu, w interpretacji wydanej 10 lutego 2020 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.50.2019.2.AW, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż:

„W celu ustalenia dostawy, której przyporządkowany jest transport towarów należy poddać analizie okoliczności związane z organizacją transportu, tzn. jakie czynności faktyczne związane z transportem podjął każdy z uczestników transakcji łańcuchowej. Przy czym, dla ustalenia, który z podmiotów jest odpowiedzialny za wysyłkę lub transport towarów kluczową okolicznością jest to, który podmiot rzeczywiście jest odpowiedzialny za techniczne i organizacyjne aspekty związane z organizacją oraz wysyłką towarów. Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt kto jest obciążony kosztami transportu”.

Ponadto, zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną organów podatkowych (tak np. interpretacje Dyrektora KIS z 2 września 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.243.2021.2.MR oraz z 20 maja 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.102.2021.2.MR), następujące czynności/przesłanki stanowią zasadnicze elementy składające się na proces przygotowania i organizacji transportu towarów:

- ustalenie z przewoźnikiem terminu i miejsca odbioru towarów i ich dostawy, rozmiaru i ilości dostarczanych towarów;

- potwierdzenie dostępności towarów i ich gotowości do odbioru;

- uzgodnienie sposobu załadunku towarów i wymogów, jakie muszą spełniać środki transportu;

- ponoszenie odpowiedzialności za przygotowanie i załadunek towarów.

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, iż z opisu zdarzenia przyszłego jednoznacznie wynika, iż wszystkie z wyżej wskazanych szczegółów dot. organizacji transportu będą leżały wyłącznie w kompetencji Wnioskodawcy, który jednocześnie będzie ponosił odpowiedzialność za przygotowanie i załadunek towarów. Szczegóły te będą wprawdzie przekazywane bezpośrednio Przewoźnikowi przez Spółkę Matkę, należy jednak zaznaczyć, iż Spółka Matka będzie w tym zakresie działać na zlecenie Wnioskodawcy jako jego pełnomocnik.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, fakt, iż to Spółka Matka zamiast Wnioskodawcy będzie przekazywać Przewoźnikowi informacje dot. transportu towarów, nie powinien wpłynąć w żaden sposób na ustalenie, iż za organizację transportu odpowiadać będzie Spółka i to ona w tym stanie faktycznym będzie pełniła rolę Podmiotu pośredniczącego.

Spółka pragnie również zwrócić uwagę, iż powszechną praktykę stanowi korzystanie przez uczestników transakcji łańcuchowych z usług zewnętrznych podmiotów świadczących usługi spedycyjne bądź transportowe, celem zlecenia im wykonania części lub całości czynności związanych z organizacją transportu. Należy także podkreślić, iż w analizowanej sprawie, w przypadku zawarcia Umowy, Spółka Matka świadczyłaby na rzecz Wnioskodawcy usługi zarządzania logistyką drogową obejmujące m.in. kontaktowanie się z Przewoźnikiem w imieniu Spółki, zarówno w ramach Transakcji Łańcuchowych będących przedmiotem niniejszego wniosku (tj. w których Spółka Matka będzie uczestniczyć jako pierwszy dostawca towarów), jak również w przypadku pozostałych transakcji łańcuchowych, w których Spółka Matka nie będzie uczestniczyć jako dostawca bądź nabywca towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe dodatkowo potwierdza, iż Spółka Matka kontaktując się z Przewoźnikiem, będzie działać wyłącznie jako usługodawca i pełnomocnik Spółki, którą należy uznać za faktycznego organizatora transportu.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.21.2021.1.JK, wydanej 18 marca 2021 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie transakcji łańcuchowej, w ramach której jej uczestnicy rozważali zawarcie umowy, w oparciu o którą drugi w kolejności dostawca towarów miałby podzlecić realizację usługi transportowej towarów podmiotowi, który jednocześnie dostarczałby towary na jego rzecz tj. byłby pierwszym w kolejności dostawcą towarów - mechanizm ten jest zatem analogiczny do rozwiązania będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Co istotne, w ramach ww. umowy, rola drugiego w kolejności dostawcy towarów, miała się ograniczać wyłącznie do dokonania wyboru podmiotu realizującego usługę transportową (pierwszego dostawcy towarów) i złożenia zlecenia przewozowego. Obowiązek wykonania pozostałych kluczowych czynności związanych z organizacją transportu takich jak m.in. potwierdzenie dostępności towarów i ich gotowości do odbioru przez wybranego przez siebie przewoźnika działającego na rzecz pierwszego dostawcy, uzgodnienie terminu i miejsca odbioru towarów oraz dokonanie ustaleń w zakresie rozmiaru i ilości przewożonych towarów, miałby natomiast spoczywać na pierwszym dostawcy, który jednocześnie bezpośrednio kontaktowałby się z przewoźnikiem.

Organ na tle opisanego wyżej zdarzenia przyszłego, zgodził się z wnioskodawcą, iż podmiotem organizującym transport będzie drugi w kolejności dostawca towarów, choć jego rola była w tym zakresie znikoma w porównaniu z rolą pełnioną przez Spółkę w Transakcjach Łańcuchowych będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Spółka pragnie zwrócić również uwagę na interpretację o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.243.2021.2.MR wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 2 września 2021 r.

We wskazanej interpretacji przedmiotem rozważań organu była trójstronna transakcja łańcuchowa, w ramach której:

- ostatni w kolejności nabywca towarów miał wybierać przewoźnika działającego na jego rzecz, opłacać go i informować drugiego dostawcę o tym, kto będzie odbierał towary,

- pierwszy dostawca wszystkie czynności związane z procesem organizacji transportu: uzgodnienie terminu i miejsca odbioru towaru, rozmiaru i ilości dostarczanych towarów, potwierdzenie dostępności towaru i gotowości towaru do odbioru oraz uzgodnienie sposobu załadunku towarów i przekazanie wymogów jakie musi spełniać środek transportu dla transportu określonego towaru miał przekazywać drugiemu dostawcy,

- drugi dostawca w łańcuchu miał przekazywać:

- pierwszemu dostawcy informację o tym, kto będzie odbierał towary,

- ostatniemu w kolejności nabywcy informacje niezbędne do organizacji transportu otrzymane od pierwszego dostawcy.

Na tle opisanego wyżej zdarzenia przyszłego, organ uznał, iż pomimo, że pierwszy dostawca nie będzie kontaktował się bezpośrednio z przewoźnikiem, zakres wykonywanych przez niego czynności przesądza o tym, że to pierwszy dostawca będzie organizatorem transportu.

Na ustalenie podmiotu organizującego transport towarów w ramach analizowanych Transakcji Łańcuchowych, nie powinna również wpływać okoliczność związana z wyborem przewoźnika realizującego usługę transportową towarów przez Spółkę Matkę. Zgodnie bowiem z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych:

„Kryterium przy ocenie tego, do której dostawy powinien zostać przyporządkowany transport jest to kto organizuje/zleca przedmiotowy transport, nie zaś kto wskazuje przewoźnika i jest obciążany kosztami transportu”.

Powyższe stwierdzenie wynika m.in. z następujących indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z 20 maja 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.102.2021.2.MR;

- z 2 września 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.243.2021.2.MR;

- z 30 sierpnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.357.2019.2.PR;

- z 6 listopada 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.533.2019.1.PRP.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, pomimo, iż w analizowanych Transakcjach Łańcuchowych to nie ona będzie dokonywać wyboru Przewoźnika, jak również nie będzie bezpośrednio kontaktować się z Przewoźnikiem, przez wzgląd na:

- zakres wykonywanych przez nią czynności związanych z organizacją transportu;

- fakt iż Spółka Matka będzie wykonywać zlecone jej w Umowie czynności w imieniu Spółki jako jej pełnomocnik i usługodawca;

należy uznać, iż to Spółka będzie organizować transport towarów w ramach analizowanych Transakcji Łańcuchowych. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie spełniać definicję Podmiotu Pośredniczącego, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, w myśl art. 22 ust. 2c ustawy o VAT:

„W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.”

Wobec powyższego, w przypadku transakcji łańcuchowych, w ramach których występuje Podmiot Pośredniczący w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, należy przyjąć następujące zasady przy ustalaniu dostawy ruchomej:

- co do zasady, dostawę ruchomą stanowi dostawa dokonana na rzecz Podmiotu Pośredniczącego;

- jeżeli jednak, Podmiot Pośredniczący przekaże swojemu dostawy [winno być nr podatnika VAT UE uzyskany w państwie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, dostawę ruchomą stanowi dostawa dokonywana przez podmiot pośredniczący.

Przenosząc powyższe na grunt zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, należy stwierdzić, iż w przypadku potwierdzenia przez organ, iż w ramach analizowanych Transakcji Łańcuchowych Spółka będzie spełniać definicję Podmiotu Pośredniczącego, jeżeli Wnioskodawca przekaże Spółce Matce numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych uzyskany w Polsce, dostawę ruchomą stanowić będzie dostawa dokonana przez Spółkę.

Zdaniem Spółki, ww. dostawa ruchoma spełniać będzie definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ustawy o VAT. W konsekwencji po spełnieniu warunków określonych w art. 42 ustawy o VAT, dostawa ta będzie mogła zostać opodatkowana stawką VAT w wysokości 0%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju. W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej […].

Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel […].

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jak stanowi art. 13 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jak stanowi art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 2b ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

Zgodnie z art. 22 ust. 2c ustawy:

W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Definicja podmiotu pośredniczącego została zawarta w art. 22 ust. 2d ustawy. W myśl wskazanego przepisu:

Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Jak stanowi art. 42 ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług:

Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Przywołane powyżej przepisy regulują kwestie dotyczące sprzedaży towarów które w ramach ich dostawy są przemieszczane z terytorium kraju na terytorium innego państwa, w tym w sytuacji gdy towar jest przedmiotem kilku następujących po sobie dostaw gdzie towar jest wysyłany od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy.

Przywołane przepisy art. 13 ustawy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów)). Warunkiem rozpoznania danej dostawy towarów (której towarzyszy przemieszczenie z Polski do innego kraju członkowskiego), jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest dokonanie jej na rzecz podmiotu zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

WDT jest tzw. dostawą ruchomą (transgraniczną) dla której, przy spełnieniu warunków określonych w art. 42 ustawy, przewidziano preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 0%.

Szczególnym przypadkiem są transakcje łańcuchowe (szeregowe) gdzie mamy do czynienia tylko z jednym przemieszczeniem towaru, od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy, i z wieloma transakcjami dostawy (sprzedaży). W transakcja tych występują pośrednicy którzy nabywają i odsprzedają towar.

W takich sytuacjach, w których ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów (może być to WDT albo eksport towarów), pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.

W takich sytuacjach zachodzi konieczność określenia która transakcja jest dostawą ruchomą (mogącą być opodatkowaną preferencyjną stawką podatku VAT), a które transakcje są nieruchome (opodatkowane stawką przewidziana dla danego towaru w danym kraju).

Art. 22 ust. 2b ustawy wprowadza zasadę, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 2c ustawy, że w przypadku transakcji łańcuchowych gdzie towar jest transportowany pomiędzy państwami unijnymi za dostawę ruchomą - czyli taka, którą przy spełnieniu określonych warunków, można uznać za WDT - uznaję się pierwszą w kolejności dostawę czyli dostawę na rzecz podmiotu pośredniczącego. Przy czym należy zauważyć, że aby dany podmiot uznać za podmiot pośredniczący nie wystarczy być w łańcuchu dostaw jednocześnie kupującym i sprzedającym, konieczne jest jeszcze wykonywanie transportu towaru (samodzielnie lub z wykorzystaniem przewoźnika).

Natomiast, na postawie art. 22 ust. 2c ustawy w przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, transakcje ruchomą (WDT) przypisuje się dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Państwa wątpliwości dotyczą tego czy spełniacie warunki do uznania Spółki za podmiot pośredniczący, a w konsekwencji czy w opisanych schematach transakcji łańcuchowych, dostaw dokonana przez Spółkę będzie dostawą ruchomą (WDT), która przy spełnieniu warunków określonych w art. 42 ustawy, będzie podlegać opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 0%.

Z przedstawionego opisu zdarzeń przyszłych wynika, że zarówno Państwo, jak i Spółka Matka posiadacie status czynnego podatnika podatku od towarów i usług, jak również jesteście zarejestrowani jako podatnik VAT UE.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywają Państwo towary od Spółki Matki, a następnie odsprzedają je na rzecz kontrahentów mających siedzibę na terytorium Unii Europejskiej w ramach tzw. transakcji łańcuchowych. Wyroby będące przedmiotem dwóch lub większej ilości dostaw są/będą dostarczane fizycznie bezpośrednio od Spółki Matki do ostatniego w kolejności nabywcy, posiadającego siedzibę działalności lub stałe miejsce prowadzenia działalności w innym, niż Polska, państwie członkowskim UE. Uczestniczą i mogą uczestniczyć Państwo w następujących transakcjach:

- trójstronnych, w ramach których Spółka Matka dokonuje/dokonywać będzie dostawy towarów na rzecz Spółki, następnie Państwa Spółka odsprzedaje/będzie odsprzedawać te same towary na rzecz Ostatecznego Odbiorcy;

- wielostronnych, w ramach których Państwa Spółka zakupione od Spółki Matki towary będzie odsprzedawać na rzecz pośrednika, a następnie pośrednik będzie dokonywać ich dostawy na rzecz Ostatecznego Odbiorcy.

W ramach centralizacji zadań w Grupie rozważają Państwo zawarcie ze Spółką Matką umowy o świadczenie usług zarządzania logistyką drogową. W oparciu o wskazaną umowę Spółka Matka zobowiąże się do wykonywania na Państwa rzecz, w szczególności, następujących czynności: