0112-KDIL1-3.4012.317.2022.3.AKR

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

‒ nieprawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) otrzymanej dotacji na realziację programu „(…)”,

‒ prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania w ramach programu „(…)”.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realziację programu „(…)” oraz prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania w ramach programu „(…)”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 września 2022 r. (wpływ 22 września 2022 r.) oraz pismem z 29 września 2022 r. (wpływ 29 września 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina zamierza realizować program „(…)” w celu ograniczenia emisji zanieczyszczeń i poprawy jakości powietrza oraz poprawy efektywności energetycznej budynków poprzez realizację przedsięwzięć niskoemisyjnych na rzecz najmniej zamożnych gospodarstw domowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, w tym w szczególności tych, których członkami są osoby mające prawo do korzystania ze świadczeń pieniężnych na podstawie ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej.

W tym celu został przygotowany przez Gminę Regulamin realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych i lokalach mieszkalnych w ramach Programu „(…)”, usytuowanych na terenie Gminy (…).

Pomoc udzielana przez Gminę obejmuje wykonanie usługi na cele przedsięwzięcia niskoemisyjnego, która obejmuje działania niezbędne dla osiągnięcia poprawy efektywności energetycznej budynku, wynikające z oceny energetycznej/audytu energetycznego, w szczególności:

1. przygotowanie dokumentacji technicznej (projektowej),

2. uzyskanie niezbędnych zgód, pozwoleń, opinii i innych decyzji administracyjnych zezwalających na realizację interwencji w ramach Pomocy,

3. przyłączenia budynku mieszkalnego jednorodzinnego do sieci elektroenergetycznej lub modernizacji przyłącza do takiej sieci, jeżeli ma to związek z realizacją przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w wysokości równej opłacie za przyłączenie do sieci lub opłacie za modernizację przyłącza, do poniesienia której byłaby zobowiązana osoba, z którą została zawarta Umowa,

4. wykonanie prac/robót budowlanych wraz z niezbędnymi materiałami w tym m.in. ocieplenie ścian, wymiana okien i drzwi, parapetów zewnętrznych, obróbek blacharskich, niezbędna modernizacja instalacji c.o., wymiana źródła ciepła, montaż instalacji odnawialnych źródeł energii,

5. inne prace, o ile zostaną uznane za niezbędne do prawidłowego wykonania przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w tym zostały ujęte w ocenie/audycie energetycznym budynku,

6. pomoc będzie realizowana tylko w zakresie niezbędnym do uzyskania celów Programu zgodnych z zaleceniami oceny/audytu energetycznego.

W uzasadnionych przypadkach, wynikających w szczególności ze stanu technicznego budynku mieszkalnego jednorodzinnego, w ramach przedsięwzięcia niskoemisyjnego podlegającego współfinansowaniu ze środków Funduszu, Gmina może nabywać urządzenia i instalacje, o których mowa w art. 11c ust. 3 pkt 2, 3, 6 i 13 Ustawy, jako własny środek trwały i w ramach realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego udostępniać je Beneficjentowi w ramach Umowy.

Ostateczny zakres i forma Pomocy będą określone przez Doradcę Energetycznego, kierującego się maksymalizacją zysku energetycznego i ekologicznego, polepszenia jakości życia mieszkańców, kosztami eksploatacji urządzenia oraz będą uzgodnione z Wnioskodawcą.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie oraz podpisała porozumienie z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na udzielenie dotacji na realizację programu „(…)”.

Program „(…)” jest skierowany do osób ubogich energetycznie zamieszkujących domy jednorodzinne i obejmuje realizację w ww. gospodarstwach domowych przedsięwzięć niskoemisyjnych polegających na:

‒ wymianie lub likwidacji wysokoemisyjnych źródeł ciepła na niskoemisyjne,

‒ przyłączaniu do sieci ciepłowniczej lub gazowej,

‒ termomodernizacji budynku,

‒ zapewnienie budynkom dostępu do energii z instalacji OZE,

‒ zmniejszenie zapotrzebowania budynków mieszkalnych jednorodzinnych na energię dostarczoną na potrzeby ich ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej.

Ponadto z informacji zawartych w prezentacji programu na stronie internetowej Ministerstwa Środowiska i Klimatu oraz Regulaminu realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych wynika m.in.:

‒ Program jest skierowany do wszystkich gmin, na terenie których jest problem z jakością powietrza i obowiązuje wojewódzka uchwała antysmogowa,

‒ Gmina pełni rolę inwestora i jest odpowiedzialna za cały proces naboru i realizacji inwestycji,

‒ przedsięwzięcia niskoemisyjne są planowane, przygotowywane, realizowane przez Gminę,

‒ wsparcie NFOŚiGW polega na przekazaniu dotacji w wysokości 70% kosztów, ale nie więcej niż średnio 37 100 zł do jednego budynku (czyli 70% od kwoty 53 tys. zł) w całej puli budynków zgłoszonych do Programu – w przypadku gmin pow. 100 tys. mieszkańców dofinansowanie jest mniejsze niż 70%,

‒ Gmina dokonuje inwentaryzacji i selekcji obiektów na przedsięwzięcia niskoemisyjne – dobór rodzaju przedsięwzięcia niskoemisyjnego do obiektu,

‒ Gmina podpisuje umowy z beneficjentami umożliwiające wykonywanie przedsięwzięć na terenie nieruchomości,

‒ Gmina przeprowadza zamówienie na usługi i dostawy oraz roboty budowlane w ramach przedsięwzięć niskoemisyjnych (zaplanowanie sposobu kontraktacji, przygotowanie dokumentacji przetargowej, warunków udziału, kryteriów wyboru),

‒ Gmina musi potwierdzić osiągnięcie efektów realizacji porozumienia,

‒ Gmina organizuje zasoby niezbędne na przygotowanie i nadzór nad realizacją przedsięwzięć niskoemisyjnych oraz nad trwałością inwestycji.

Przedsięwzięcia są realizowane na rzecz beneficjenta końcowego przez Gminę i finansowane ze środków publicznej do 100% ich wartości. Gmina zapewnia 30% wkładu własnego (w przypadku gmin powyżej 100 tys. mieszkańców wkład musi być wyższy). Pozostała część Programu (70%) jest finansowana z budżetu państwa, poprzez Fundusz Termomodernizacji i Remontów. Gmina nie będzie pobierać od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w związku z czym mieszkańcy nie będą ponosić żadnych kosztów.

Mieszkańcy ubiegający się o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego, składają do Gminy wniosek o wykonanie tych usług na ich posesji. Gmina kwalifikuje wnioski składane przez Mieszkańców ubiegających się o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego do otrzymania pomocy. Wnioski zawierają oświadczenia woli mieszkańców w ramach umowy cywilnoprawnej pomiędzy Gminą a mieszkańcem składającym wniosek.

Po poprawnej weryfikacji przez Gminę wniosku i wykonaniu oceny/audytu energetycznego w budynku Mieszkańca Gmina przekazuje informację do Wnioskodawcy o zakwalifikowaniu do udzielenia Pomocy i wpisania na listę Wnioskodawców otrzymujących Pomoc. Warunkiem skorzystania z przyznanej Pomocy jest zawarcie przez Wnioskodawcę Umowy z Gminą.

Gmina zakupione towary i usługi w ramach realizowanego zadania będzie wykorzystywać do realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego na rzecz mieszkańców Gminy w ramach Programu „(…)”.

Gmina będzie świadczyła usługi na rzecz mieszkańców (nie będzie jednak pobierać od nich jakichkolwiek opłat).

W związku z nabyciem usług związanych z realizacją zadania polegającego na czynnościach w ramach przedsięwzięć niskoemisyjnych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych i lokalach mieszkalnych w ramach Programu „(…)”, usytuowanych na terenie Gminy (…) faktury wystawiane będą na Gminę (…).

Gmina (…) zawiera umowy z wykonawcą dokonującym faktycznych usług w ramach przedsięwzięć niskoemisyjnych.

Czynności wykonywane przez Gminę, będącą inwestorem i stroną umów z mieszkańcami, polegające np. na koordynacji prac związanych z realizacją programu (m.in. inwentaryzacja i selekcja obiektów, przeprowadzanie zamówień na usługi i dostawy oraz roboty budowlane, nadzór) stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. Przy czym dotacje przeznaczoną na realizację takiego przedsięwzięcia, tj. realizację w określonych gospodarstwach domowych przedsięwzięć niskoemisyjnych, (która to dotacja nie może być wykorzystana przez JST (jednostka samorządu terytorialnego) w żaden inny sposób), należy uznać za część wynagrodzenia z tego tytułu. W przypadku zatem nabycia towarów i usług, które mają być wykorzystywane w całości do prowadzenia ww. działalności opodatkowanej, co do zasady podatnikowi (Gminie) przysługuje prawo do odliczenia podatku zapłaconego w cenie nabywanych towarów i usług.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, 8% stawkę podatku, stosuje się do dostawy, budowy, remontu modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Podstawa opodatkowania VAT obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia (art. 73 Dyrektywy, który został implementowany w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT).

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, że dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną dostarczonego towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji stanowi bowiem wynagrodzenie (bądź jego część) płacone przez osobę trzecią w zamian za dostarczony towar/usługę świadczoną przez otrzymującego dofinansowanie.

Doprecyzowanie opisu sprawy

W uzupełnieniu wniosku z 22 września 2022 r. Gmina na pytanie:

1. Czy otrzymana dotacja z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, może być przeznaczona wyłącznie na sfinansowanie konkretnych czynności wykonywanych w ramach realizacji programu „(…)”, czy też Gmina może przeznaczyć ją na inny cel, który nie jest związany z realizacją ww. programu? Czy otrzymana dotacja może zostać przeznaczona na ogólną działalność Gminy?

wskazała, że zgodnie z (…) Porozumienia nr (…) na współfinansowanie przedsięwzięć niskoemisyjnych ze środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów Środki Funduszu nie mogą być wykorzystywane na inne cele niż w Porozumieniu. Środki Funduszu w ramach współfinansowania są wykorzystywane na pokrycie kosztów, o których mowa w art. 11c ust. 3 Ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2021 r. poz. 554 ze zm.), w tym kosztów, o których mowa w (…) Porozumienia i przy zachowaniu proporcji odpowiadającej udziałowi Środków Funduszu w całkowitych kosztach realizacji Porozumienia.

2. Czy realizacja przedmiotowego programu jest uzależniona od otrzymania dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, tj. czy w sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dotacji to realizowałaby przedmiotowy program?

wskazała, że realizacja przedmiotowego programu jest uzależniona od otrzymania dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. W przypadku braku otrzymania dotacji Gmina nie będzie realizowała przedmiotowego programu.

3. Jakie konkretnie wydatki i działania pokrywa otrzymana dotacja?

wskazała, że w ramach porozumienia Gmina zobowiązuje się do realizacji 22 przedsięwzięć niskoemisyjnych w 22 budynkach mieszkalnych jednorodzinnych na rzecz najmniej zamożnych gospodarstw domowych:

a) wymiany urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych, na spełniające standardy niskoemisyjne, z wyłączeniem kotłów na paliwo stałe spełniających wymagania klasy 5 zgodnie z normą przenoszącą europejską normę EN 303-5:2012, a w przypadku wydania nowszej wersji tej normy zgodnie z normą ją przenoszącą,

b) likwidacji urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych, z wyłączeniem kotłów na paliwo stałe spełniających wymagania klasy 5 zgodnie z normą przenoszącą europejską normę EN 303-5:2012, a w przypadku wydania nowszej wersji tej normy zgodnie z normą ją przenoszącą, oraz przyłączenie budynku mieszkalnego jednorodzinnego odpowiednio do sieci ciepłowniczej, elektroenergetycznej lub gazowej albo modernizacja tego przyłączenia, wraz z zainstalowaniem w tych budynkach niezbędnych urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową,

c) likwidacji urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych, oraz zapewnienie budynkowi mieszkalnemu jednorodzinnemu dostępu do energii z zewnętrznej instalacji odnawialnego źródła energii w rozumieniu ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376) oraz dostępu do pompy ciepła, wraz z zainstalowaniem urządzeń służących doprowadzaniu energii elektrycznej z tej instalacji oraz zainstalowaniem w tych budynkach niezbędnych urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową,

d) zmniejszenie zapotrzebowania budynków mieszkalnych jednorodzinnych na energię dostarczaną na potrzeby ich ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej, jeżeli równocześnie:

‒ następuje wymiana urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych, na spełniające standardy niskoemisyjne albo

‒ następuje wymiana urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych, oraz budowa albo modernizacja przyłącza gazowego albo elektroenergetycznego do budynku mieszkalnego jednorodzinnego, albo

‒ następuje likwidacja urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych, oraz budowa przyłącza ciepłowniczego do budynku mieszkalnego jednorodzinnego, albo

‒ istniejące urządzenia lub systemy grzewcze spełniają standardy niskoemisyjne, albo

‒ budynek mieszkalny jednorodzinny jest przyłączony do sieci ciepłowniczej, albo

‒ budynek mieszkalny jednorodzinny jest przyłączony, na potrzeby ogrzewania budynku, do sieci gazowej lub elektroenergetycznej, albo

‒ w budynku mieszkalnym jednorodzinnym jest wykorzystywany kocioł na paliwo stałe spełniający wymagania klasy 5 zgodnie z normą przenoszącą europejską normę EN 303-5:2012, a w przypadku wydania nowszej wersji tej normy zgodnie z normą ją przenoszącą.

Wydatki obejmujące wykonanie usługi na cele przedsięwzięcia niskoemisyjnego, które obejmują działania niezbędne dla osiągnięcia poprawy efektywności energetycznej budynku, wynikającą z oceny energetycznej/audytu energetycznego, ponoszone są w szczególności:

1. przygotowanie dokumentacji technicznej (projektowej),

2. uzyskanie niezbędnych zgód, pozwoleń, opinii i innych decyzji administracyjnych zezwalających na realizację interwencji w ramach Pomocy,

3. przyłączenia budynku mieszkalnego jednorodzinnego do sieci elektroenergetycznej lub modernizacji przyłącza do takiej sieci, jeżeli ma to związek z realizacją przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w wysokości równej opłacie za przyłączenie do sieci lub opłacie za modernizację przyłącza, do poniesienia której byłaby zobowiązana osoba, z którą została zawarta Umowa,

4. wykonanie prac/robót budowlanych wraz z niezbędnymi materiałami w tym m.in. ocieplenie ścian, wymiana okien i drzwi, parapetów zewnętrznych, obróbek blacharskich, niezbędna modernizacja instalacji c.o., wymiana źródła ciepła, montaż instalacji odnawialnych źródeł energii,

5. inne prace, o ile zostaną uznane za niezbędne do prawidłowego wykonania przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w tym zostały ujęte w ocenie/audycie energetycznym budynku.

Wydatki będą realizowane tylko w zakresie niezbędnym do uzyskania celów Programu zgodnych z zaleceniami oceny/audytu energetycznego.

4. Czy w przypadku niezrealizowania programu Gmina jest zobowiązana do zwrotu otrzymanej dotacji?

wskazała, że w przypadku, gdy ostateczne całkowite koszty realizacji porozumienia będą niższe niż wskazane w porozumieniu, współfinansowanie z Funduszu nie może być wyższe niż wynikające z udziału procentowego o którym mowa w porozumieniu, całą kwotę nadwyżki Środków Funduszu przekazanych do Gminy ponad ww. udział procentowy w ostatecznych całkowitych kosztach realizacji Porozumienia, Gmina zobowiązana jest zwrócić do Funduszu jako środki niewykorzystane.

5. Czy towary i usługi nabywane w ramach realizacji programu „(…)” są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?

wskazała, że Gmina zakupione towary i usługi w ramach realizowanego zadania będzie wykorzystywać do realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego na rzecz mieszkańców Gminy w ramach Programu „(…)”.

Gmina (…) zawiera umowy z wykonawcą dokonującym faktycznych usług w ramach przedsięwzięć niskoemisyjnych.

Czynności wykonywane przez Gminę, będącą inwestorem i stroną umów z mieszkańcami, polegające np. na koordynacji prac związanych z realizacją programu (m.in. inwentaryzacja i selekcja obiektów, przeprowadzanie zamówień na usługi i dostawy oraz roboty budowlane, nadzór) stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. Przy czym dotacje przeznaczoną na realizację takiego przedsięwzięcia, tj. realizację w określonych gospodarstwach domowych przedsięwzięć niskoemisyjnych (która to dotacja nie może być wykorzystana przez jst w żaden inny sposób), należy uznać za część wynagrodzenia z tego tytułu.

Podstawa opodatkowania VAT obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia (art. 73 dyrektywy, który został implementowany w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT).

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, że dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną dostarczonego towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji stanowi bowiem wynagrodzenie (bądź jego część) płacone przez osobę trzecią w zamian za dostarczony towar/usługę świadczoną przez otrzymującego dofinansowanie.

W uzupełnieniu wniosku z 29 września 2022 r. Gmina wskazała, że Program „(…)” realizowany jest w celu ograniczenia emisji zanieczyszczeń i poprawy jakości powietrza oraz poprawy efektywności energetycznej budynków poprzez realizację przedsięwzięć niskoemisyjnych na rzecz najmniej zamożnych gospodarstw domowych z budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, w tym w szczególności tych, których członkami są osoby mające prawo do korzystania ze świadczeń pieniężnych na podstawie ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej.

Przedsięwzięcia w ramach programu „(…)” są realizowane przez Gminę i finansowane ze środków publicznych z budżetu Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej i budżetu Gminy. W przypadku tego programu Gmina zapewnia 30% wkładu własnego brutto i kwotę VAT dotyczącą wartości zadania dofinansowanego przez NFOŚiGW. Pozostała część Programu (70% wartości netto zadania) jest finansowana z budżetu państwa, poprzez Fundusz Termomodernizacji i Remontów z dotacji otrzymanej z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Gmina nie będzie pobierać od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące realizacji programu „(…)”, w związku z czym mieszkańcy nie będą ponosić żadnych kosztów.

Kwota dotacji stanowi dofinansowanie do wartości „netto” realizowanego przez Gminę (…) programu „(…)”. Gmina skorzystała z możliwości otrzymania dofinasowania do realizacji programu dofinansowanego w 70% kosztów netto zadania.

Środki na realizację programu „(…)” są rozliczane zgodnie z Porozumieniem z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Niezrealizowanie założeń programu może skutkować koniecznością zwrotu otrzymanych środków.

Gmina zakupione towary i usługi w ramach realizowanego zadania będzie wykorzystywać do realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego na rzecz mieszkańców Gminy w ramach Programu „(…)”.

Gmina (…) zawiera umowy z wykonawcą dokonującym faktycznych usług w ramach przedsięwzięć niskoemisyjnych.

Czynności wykonywane przez Gminę, będącą inwestorem i stroną umów z mieszkańcami, polegające np. na koordynacji prac związanych z realizacją programu (m.in. inwentaryzacja i selekcja obiektów, przeprowadzanie zamówień na usługi i dostawy oraz roboty budowlane, nadzór) stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy Gmina (…) musi opodatkować dotację otrzymaną z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację programu „(…)”?

2. Czy Gmina (…) ma prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacja zadania w ramach programu „(…)”?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Pytanie 1

Otrzymanie dofinansowania, zdaniem Gminy, nie powinno być opodatkowane. Kwota dotacji stanowi dofinansowanie do wartości „netto” realizowanego przez Gminę (…) programu „(…)”. Gmina skorzystała z możliwości otrzymania dofinasowania do realizacji programu dofinansowanego w 70% kosztów netto zadania.

Środki na realizację programu „(…)” są rozliczane zgodnie z Porozumieniem z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Niezrealizowanie założeń programu może skutkować koniecznością zwrotu otrzymanych środków.

Z tego tytułu Gmina (…) stoi na stanowisku, iż nie powinna opodatkować dotacji otrzymanej z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację programu „(…)”.

Pytanie 2

Czynności wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego, będącej inwestorem i stroną umów z mieszkańcami, polegające np. na koordynacji prac związanych z realizacją programu, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT. W przypadku zatem nabycia towarów i usług, które są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia ww. działalności opodatkowanej, co do zasady podatnikowi (Gminie) przysługuje prawo do odliczenia podatku zapłaconego w cenie nabywanych towarów i usług.

Z tego tytułu Gmina (…) stoi na stanowisku, iż ma prawo do odliczenia pełnych kwota podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania „(…)”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

‒ nieprawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realziację programu „(…)”,

‒ prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania w ramach programu „(…)”.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle natomiast art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym, gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), z treści którego wynika, że:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie pomniejszone o kwotę podatku, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna. Wynagrodzenie za wykonywane czynności dostawy i usługi montażu instalacji ma charakter ryczałtowy a cena obejmuje całość świadczenia.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina zamierza realizować program „(…)” w celu ograniczenia emisji zanieczyszczeń i poprawy jakości powietrza oraz poprawy efektywności energetycznej budynków poprzez realizację przedsięwzięć niskoemisyjnych na rzecz najmniej zamożnych gospodarstw domowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, w tym w szczególności tych, których członkami są osoby mające prawo do korzystania ze świadczeń pieniężnych na podstawie ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej. W tym celu został przygotowany przez Gminę Regulamin realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych i lokalach mieszkalnych w ramach Programu „(…)”, usytuowanych na terenie Gminy.

Pomoc udzielana przez Gminę obejmuje wykonanie usługi na cele przedsięwzięcia niskoemisyjnego, która obejmuje działania niezbędne dla osiągnięcia poprawy efektywności energetycznej budynku, wynikające z oceny energetycznej/audytu energetycznego, w szczególności:

1. przygotowanie dokumentacji technicznej (projektowej),

2. uzyskanie niezbędnych zgód, pozwoleń, opinii i innych decyzji administracyjnych zezwalających na realizację interwencji w ramach Pomocy,

3. przyłączenia budynku mieszkalnego jednorodzinnego do sieci elektroenergetycznej lub modernizacji przyłącza do takiej sieci, jeżeli ma to związek z realizacją przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w wysokości równej opłacie za przyłączenie do sieci lub opłacie za modernizację przyłącza, do poniesienia której byłaby zobowiązana osoba, z którą została zawarta Umowa,

4. wykonanie prac/robót budowlanych wraz z niezbędnymi materiałami w tym m.in. ocieplenie ścian, wymiana okien i drzwi, parapetów zewnętrznych, obróbek blacharskich, niezbędna modernizacja instalacji c.o., wymiana źródła ciepła, montaż instalacji odnawialnych źródeł energii,

5. inne prace, o ile zostaną uznane za niezbędne do prawidłowego wykonania przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w tym zostały ujęte w ocenie/audycie energetycznym budynku,

6. pomoc będzie realizowana tylko w zakresie niezbędnym do uzyskania celów Programu zgodnych z zaleceniami oceny/audytu energetycznego.

W uzasadnionych przypadkach, wynikających w szczególności ze stanu technicznego budynku mieszkalnego jednorodzinnego, w ramach przedsięwzięcia niskoemisyjnego podlegającego współfinansowaniu ze środków Funduszu, Gmina może nabywać urządzenia i instalacje, o których mowa w art. 11c ust. 3 pkt 2, 3, 6 i 13 Ustawy, jako własny środek trwały i w ramach realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego udostępniać je Beneficjentowi w ramach Umowy.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie oraz podpisała porozumienie z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na udzielenie dotacji na realizację programu „(…)”.

Program „(…)” jest skierowany do osób ubogich energetycznie zamieszkujących domy jednorodzinne i obejmuje realizację w ww. gospodarstwach domowych przedsięwzięć niskoemisyjnych polegających na:

‒ wymianie lub likwidacji wysokoemisyjnych źródeł ciepła na niskoemisyjne,

‒ przyłączaniu do sieci ciepłowniczej lub gazowej,

‒ termomodernizacji budynku,

‒ zapewnienie budynkom dostępu do energii z instalacji OZE,

‒ zmniejszenie zapotrzebowania budynków mieszkalnych jednorodzinnych na energię dostarczoną na potrzeby ich ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej.

Przedsięwzięcia są realizowane na rzecz beneficjenta końcowego przez Gminę i finansowane ze środków publicznej do 100% ich wartości. Gmina zapewnia 30% wkładu własnego (w przypadku gmin powyżej 100 tys. mieszkańców wkład musi być wyższy). Pozostała część Programu (70%) jest finansowana z budżetu państwa, poprzez Fundusz Termomodernizacji i Remontów. Gmina nie będzie pobierać od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w związku z czym mieszkańcy nie będą ponosić żadnych kosztów. Mieszkańcy ubiegający się o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego, składają do Gminy wniosek o wykonanie tych usług na ich posesji. Gmina kwalifikuje wnioski składane przez Mieszkańców ubiegających się o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego do otrzymania pomocy. Wnioski zawierają oświadczenia woli mieszkańców w ramach umowy cywilnoprawnej pomiędzy Gminą a mieszkańcem składającym wniosek. Po poprawnej weryfikacji przez Gminę wniosku i wykonaniu oceny/audytu energetycznego w budynku Mieszkańca Gmina przekazuje informację do Wnioskodawcy o zakwalifikowaniu do udzielenia Pomocy i wpisania na listę Wnioskodawców otrzymujących Pomoc. Warunkiem skorzystania z przyznanej Pomocy jest zawarcie przez Wnioskodawcę Umowy z Gminą.

Gmina zakupione towary i usługi w ramach realizowanego zadania będzie wykorzystywać do realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego na rzecz mieszkańców Gminy w ramach Programu „(…)”.

Gmina będzie świadczyła usługi na rzecz mieszkańców (nie będzie jednak pobierać od nich jakichkolwiek opłat). Gmina zawiera umowy z wykonawcą dokonującym faktycznych usług w ramach przedsięwzięć niskoemisyjnych. Czynności wykonywane przez Gminę, będącą inwestorem i stroną umów z mieszkańcami, polegające np. na koordynacji prac związanych z realizacją programu (m.in. inwentaryzacja i selekcja obiektów, przeprowadzanie zamówień na usługi i dostawy oraz roboty budowlane, nadzór) stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Zgodnie z Porozumieniem Środki Funduszu nie mogą być wykorzystywane na inne cele niż w Porozumieniu. Realizacja przedmiotowego programu jest uzależniona od otrzymania dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. W przypadku braku otrzymania dotacji Gmina nie będzie realizowała przedmiotowego programu. W przypadku, gdy ostateczne całkowite koszty realizacji Porozumienia będą niższe niż wskazane w Porozumieniu, współfinansowanie z Funduszu nie może być wyższe niż wynikające z udziału procentowego o którym mowa w Porozumieniu, całą kwotę nadwyżki Środków Funduszu przekazanych do Gminy ponad ww. udział procentowy w ostatecznych całkowitych kosztach realizacji Porozumienia, Gmina zobowiązana jest zwrócić do Funduszu jako środki niewykorzystane.

Wątpliwości Gminy dotyczą kwestii niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realziację programu „(…)”.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Otrzymana dotacja stanowi świadczenie wypłacane w zamian za świadczenie usług przez Gminę (w tym przypadku realizacja przedsięwzięć niskoemisyjnych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych i lokalach mieszkalnych w ramach Programu „(…)” usytuowanych na terenie Gminy) i wchodzi tym samym w zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Mieszkaniec nie ponosi kosztów świadczonej prze Gminę usługi, bowiem zapłatą za tą usługę jest otrzymane dofinansowanie, czyli zapłata od podmiotu trzeciego. W analizowanej sprawie przedmiotowe dofinansowanie przybiera postać konkretnej kwoty za realizowaną usługę, które stanowi więc wynagrodzenie za świadczoną usługę dla mieszkańca, który nie ponosi kosztów tej usługi. Nie stanowi ono zaś dopłaty o charakterze ogólnym, które pozostawałoby poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z powyższym należy wskazać, że przekazane Gminie dofinansowanie na realizację programu „(…)” należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej), które będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę przedmiotowych usług. Kwota dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej stanowi istotną część realizowanego przez Gminę programu „(…)” i jest w bezpośredniej korelacji z brakiem płatności po stronie mieszkańców.

Podsumowując, otrzymana przez Gminę dotacja z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację programu „(…)” stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Gminy dotyczą kwestii prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania w ramach programu „(…)”.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W opisie sprawy wskazano, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Czynności wykonywane przez Gminę, będącą inwestorem i stroną umów z mieszkańcami, polegające np. na koordynacji prac związanych z realizacją programu (m.in. inwentaryzacja i selekcja obiektów, przeprowadzanie zamówień na usługi i dostawy oraz roboty budowlane, nadzór) stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. W związku z nabyciem usług związanych z realizacją zadania polegającego na czynnościach w ramach przedsięwzięć niskoemisyjnych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych i lokalach mieszkalnych w ramach Programu „(…)”, usytuowanych na terenie Gminy faktury wystawiane będą na Gminę.

W związku z powyższym, w omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją programu „(…)” zostaną spełnione. Jak wynika z okoliczności sprawy – Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a ponadto czynności wykonywane przez Gminę, będącą inwestorem i stroną umów z mieszkańcami stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie będącej zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowego programu, ponieważ, jak wskazano Gmina wykonuje czynności opodatkowane w związku z realizacją programu „(…)”, a w konsekwencji towary i usługi nabywane w ramach realizowanego programu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).