0111-KDIB3-3.4012.431.2022.1.JS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, w zakresie braku stałego meisjca prowadzenia działalności na terytorium kraju, określenia miejsca świadczenia usług na rzecz Spółki oraz dokumentowania usług świadczonych na rzecz Spółki – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący braku stałego meisjca prowadzenia działalności na terytorium kraju, określenia miejsca świadczenia usług na rzecz Spółki oraz dokumentowania usług świadczonych na rzecz Spółki wpłynął 17 sierpnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: (…),

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…).

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

- posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech, gdzie prowadzi działalność w zakresie dystrybucji produktów oświetleniowych, iluminacyjnych i fotonicznych (dalej: Spółka).

- Spółka jest zarejestrowana jako podatnik podatku od wartości dodanej w Niemczech.

- Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT (podatek od towarów i usług) w Polsce, w tym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

- Spółka planuje zaimplementować nowy model biznesowy w Polsce, zgodnie z którym:

- Spółka zawrze umowę serwisową z zewnętrznym usługodawcą C. w zakresie usług magazynowania towarów Spółki w Polsce (dalej: Usługodawca),

- Usługodawca jest podmiotem mającym siedzibę w Polsce i zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny oraz dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

- Spółka dokona przemieszczenia własnych towarów z Francji do magazynu Usługodawcy w Polsce,

- Towary umieszczane w magazynie mogą również zostać zaimportowane z kraju trzeciego przez Spółkę lub nabyte w innym kraju UE i przetransportowane do Polski,

- Magazyn w Polsce będzie prowadzony przez Usługodawcę, który wynajmuje obiekt na potrzeby własnej działalności gospodarczej,

- Towary Spółki umieszczone w magazynie w Polsce będą następnie odsprzedane przez Spółkę:

- polskiej spółce zależnej Spółki – B., w której Spółka posiada 100% udziałów (dalej: Polska Spółka), a następnie Polska Spółka odsprzeda towary polskim klientom/konsumentom, lub

- spółkom zależnym/powiązanym Spółki z krajów UE (innych niż Polska) lub krajów poza UE, które następnie sprzedadzą towary klientom/konsumentom z krajów UE/poza UE, lub

- kontrahentom (podatnikom VAT) mającym siedzibę w Polsce lub w innych krajach UE (np. filie i oddziały (…)).

- Klienci (B2B): w pierwszej kolejności zamówienia klientów składane są do spółki zależnej, następnie spółka zależna składa zamówienie do Spółki, nabywa towary od Spółki i sprzedaje je klientowi,

- Konsumenci (B2C): konsumenci składają zamówienia w sklepie internetowym. Przez „sklep internetowy” rozumie się usługę świadczoną przez zewnętrznego usługodawcę, który nie będzie zaangażowany w sprzedaż towarów Spółki. W sklepie internetowym będą oferowane konsumentom przez spółkę zależną w danym państwie towary marki (…). W tym modelu zamówienia konsumentów będą składane do spółki zależnej, a następnie spółka zależna złoży zamówienie do Spółki, zakupi od niej towary oraz odsprzeda konsumentowi.

- Zasadniczo, towary będą transportowane z polskiego magazynu bezpośrednio do finalnego klienta/konsumenta.

- W większości przypadków transport towarów będzie organizowany przez Spółkę, która wyznaczy przewoźnika zajmującego się transportem towarów z polskiego magazynu do miejsca przeznaczenia (do klienta lub konsumenta). Towary mogą być również w niektórych przypadkach odebrane z magazynu przez klienta/konsumenta - w przypadku dostaw na terytorium Polski.

- Spółka nie posiada w Polsce zarządu, ani też oddziału, przedstawicielstwa, biura, fabryki, warsztatu lub jakiekolwiek innego miejsca wydobywania bogactw naturalnych.

- Spółka nie posiada w Polsce i nie będzie posiadać własnych pracowników, przedstawicieli handlowych ani żadnego zaplecza personalnego jak również własnego zaplecza technicznego tj. maszyn, urządzeń, nieruchomości etc. w związku z planowanym modelem biznesowym.

- Współpraca z Usługodawcą:

- Umowa z Usługodawcą będzie obejmowała usługi związane z magazynowaniem towarów Spółki w Polsce,

- Na podstawie umowy zawartej między Usługodawcą a Spółką, Usługodawca będzie świadczył na rzecz Spółki następujące usługi dotyczące magazynowania, które obejmować będą m.in.:

- magazynowanie palet oraz towarów:

- miejsce składowania palet/towarów jest przyporządkowane Spółce – oznacza to, że towary należące do różnych podmiotów nie zostaną zmieszane w magazynie,

- Usługodawca decyduje o prawidłowej (odpowiedniej) przestrzeni magazynowej oraz lokalizacji (tj. szerokość alejek/ rozmieszczenie regałów),

- przyjęcie towarów do magazynu,

- kompletowanie zamówień klientów/konsumentów (Spółka otrzymuje zamówienia i przekazuje je Usługodawcy, którego pracownicy przygotowują zamówienia zgodnie z ich treścią),

- przekazanie towarów przewoźnikowi - „przestrzeń wychodząca” może być „mieszana”, ponieważ Usługodawca może konsolidować dostawy u tego samego przewoźnika dla różnych klientów,

- obsługa zwrotów towarów (po odesłaniu towarów przez klienta/konsumenta, Usługodawca sprawdzi informacje o zwrocie takie jak ilość, typ produktu, w przypadku niektórych defektów – dalsza techniczna ewaluacja/zwrot następuje/jest obsługiwana przez dział jakości Spółki znajdujący się poza Polską),

- specjalne usługi (VAS), które obejmują specjalne pakowanie towarów w zakresie palet oraz instrukcji pakowania.

- Towary przechowane w magazynie nie będą przedmiotem żadnych zmian/wykonania żadnych prac przez Usługodawcę w dającej się przewidzieć przyszłości, tj. Usługodawca nie będzie wykonywał żadnych zmian w towarach Spółki, które wpływałyby na zmianę ich właściwości i w efekcie których doszłoby do powstania innego towaru,

- Na podstawie planowanych uzgodnień pomiędzy Usługodawcą a Spółką:

- Usługodawca dostarcza określoną przestrzeń, za którą ustalona jest stała opłata (w odniesieniu do m2) (definiowana w dokumentacji jako koszt wynajmu lub usługa magazynowa),

- dodatkowo Spółka będzie płaciła:

- za media (np. prąd, ochrona itp.) związane z udostępnioną powierzchnią magazynową,

- za usługi dodatkowe wykraczające poza zakres głównej usługi magazynowania (jeśli takie będą świadczone).

- Wyznaczeni pracownicy Spółki lub osoba działająca w imieniu Spółki będą mieli:

- dostęp do magazynu. Wymagane jest zapowiedzenie wizyty z co najmniej 1-dniowym wyprzedzeniem (brak nieograniczonego dostępu do magazynu),

- prawo do przeprowadzenia audytu jakościowego oraz procesowego oraz

- prawo do zweryfikowania, inspekcji, inwentaryzacji i przeliczenia jakiegokolwiek lub wszystkich towarów Spółki za wcześniejszą zapowiedzią.

- Jeżeli Spółka poprosi o dostęp do magazynu poza normalnymi godzinami działania magazynu, Usługodawca podejmie racjonalne działania celem umożliwienia takiego dostępu.

- Spółka nie jest uprawniona, aby wydawać jakiekolwiek instrukcje lub wytyczne pracownikom Usługodawcy dot. sposobu wykonywania usług. Spółka nie sprawuje kontroli oraz nadzoru nad pracownikami Usługodawcy w tym zakresie. Usługodawca odpowiada wyłącznie w zakresie wyników związanych z prawidłowym wykonaniem usług wskazanych w umowie.

- Usługodawca świadczy takie same usługi również na rzecz innych podmiotów - tj. Usługodawca nie świadczy usług wyłącznie na rzecz Spółki.

- Zasadniczo, Usługodawca nie ma kontaktu z klientami/konsumentami/ dostawcami (w zakresie importu towarów). Tylko w wyjątkowych przypadkach konieczne może być aby Usługodawca skontaktował się z klientem/ konsumentem/dostawcą oraz działem konsumenta w Spółce celem skoordynowania lub skorygowania dostaw Spółki. Niezależnie od powyższego – Usługodawca nie jest zaangażowany w proces nabywania towarów przez Spółkę jak również w proces pozyskania zamówień dla Spółki.

- Jeżeli towary umieszczone w magazynie będą importowane z kraju trzeciego lub eksportowane do kraju trzeciego w ramach sprzedaży dokonywanej przez Spółkę:

- Usługodawca w oparciu o udzielone mu pełnomocnictwo będzie odpowiedzialny za odprawę importową/odprawę eksportową towarów w Polsce,

- na podstawie pełnomocnictwa Usługodawca będzie działał jako pośredni przedstawiciel celny Spółki,

- Spółka udzieli Usługodawcy szczegółowych instrukcji jak dokonać odprawy celnej w imieniu Spółki.

- Usługi świadczone przez Usługodawcę nie stanowią usług, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT, tj. usług związanych z nieruchomością.

- Współpraca z Polską Spółką:

- Polska Spółka nie działa w imieniu i na rzecz Spółki w zakresie transakcji z klientami/konsumentami. Polska Spółka prowadzi w Polsce własną działalność gospodarczą, w ramach której sprzedaje towary polskim klientom i konsumentom we własnym imieniu i na własną rzecz.

- Spółka zleci Polskiej Spółce świadczenie usług koordynacji związanej z polskim magazynem. W tym sensie, pracownik Polskiej Spółki będzie podejmował następujące działania w zakresie opisanym poniżej:

- Koordynacji logistycznej dla regionów wschodniej Europy,

- optymalizacja i usprawnianie procesów we współpracy z Usługodawcą i innymi partnerami logistycznymi (wspólnie z zespołem logistycznym UE),

- zapewnianie i zarządzanie codzienną operacyjną częścią pracy (dostawy na czas i o wymaganej jakości z uwzględnieniem optymalizacji kosztów),

- zapewnianie rozwiązywania problemów związanych z funkcjonowaniem magazynu oraz sytuacji doraźnych z udziałem Usługodawcy,

- wdrożenie skutecznego zarządzania reklamacjami,

- zarządzanie i optymalizacja działań pomiędzy centralą a poszczególnymi krajami objętymi wsparciem,

- zapewnienie koordynacji z działaniami logistycznymi dla Europy Zachodniej,

- współpraca z działem SCM (zarządzania łańcuchem dostaw).

- Pracownik ten nie będzie miał nieograniczonego dostępu do magazynu w Polsce. Każda wizyta będzie musiała zostać zapowiedziana Usługodawcy z jednodniowym wyprzedzeniem.

- Polska Spółka obciąży Spółkę za tą usługę koordynacji.

- Zarówno Polska Spółka jak i Spółka są odpowiedzialne za kontakt z klientem w zakresie polskich dostaw (w zakresie dostaw dla klientów spoza Polski odpowiedzialni są Spółka oraz odpowiednia spółka zależna w danym państwie).

- Spółka nie jest uprawniona aby dawać jakiekolwiek instrukcje, wytyczne pracownikom Polskiej Spółki w zakresie wykonywanych usług (sposobu ich wykonania) - zakres usług został ustalony między stronami, jednak sposób ich wykonania oraz szczegóły z tym związane pozostają po stronie Polskiej Spółki lub innej spółki z grupy (…).

- _S_półka wyznaczy cele np. ogólne cele dla magazynu (corocznie: np. zadowolenie klienta itp.). Cele te są omawiane z tzw. kierownikiem magazynu (inna firma z grupy (…)) a następnie są przekazywane do każdego reprezentanta/kierownika magazynu (w tym pracownika Polskiej Spółki).

- Spółka nie sprawuje żadnej kontroli oraz nadzoru nad pracownikami Polskiej Spółki. Polska Spółka odpowiada wyłącznie w zakresie wyników związanych z prawidłowym wykonaniem usług wskazanych w umowie zawartej między Polską Spółką oraz Spółką.

- Dodatkowe informacje:

- Pracownicy Spółki nie posiadają faktycznej kontroli nad zapleczem personalnym oraz technicznym Usługodawcy oraz Polskiej Spółki (zakres usług świadczonych przez te podmioty na rzecz Spółki został ustalony i podmioty te odpowiadają za jego realizacje),

- Żaden z pracowników Usługodawcy lub Polskiej Spółki nie jest uprawniony do działania w imieniu i na rzecz Spółki w szczególności w zakresie zawierania umów handlowych dot. towarów (brak będzie pełnomocnictwa, na podstawie którego którykolwiek pracownik Polskiej Spółki lub Usługodawcy mógłby działać w imieniu i na rzecz Spółki - poza pełnomocnictwem udzielonym Usługodawcy dla potrzeb dokonania odpraw celnych),

- Wszelkie decyzje dotyczące współpracy z Polską Spółką oraz Usługodawcą podejmowane są przez Spółkę w Niemczech, jak również wszelkie umowy, w tym handlowe dot. nabywania oraz sprzedaży towarów są zawierane/podpisywane przez Spółkę w Niemczech. Wszelkie negocjacje oraz czynności prawne i faktyczne zmierzające do zawarcia przez Spółkę umów handlowych prowadzone/podejmowane są przez Spółkę w Niemczech.

- Dodatkowo, dla potrzeb ww. modelu biznesowego – Spółka będzie nabywała również usługi transportowe.

- W przyszłości planowane jest również zaimplementowanie procesu uzupełnienia magazynu w Rosji:

- Towary przechowywane w polskim magazynie będą sprzedawane i przetransportowane do rosyjskiej spółki zależnej w Rosji (do magazynu w Rosji),

- Towary wyprodukowane przez rosyjską spółkę zależną przechowywane w magazynie w Rosji będą sprzedane Spółce i przetransportowane do polskiego magazynu.

- W przyszłości może się zdarzyć, że Spółka będzie nabywała w Polsce również usługi przetwarzania towarów od innego usługodawcy (nie od Usługodawcy).

- Poza powyższym planowanym modelem, Spółka może również świadczyć usługi marketingowe m.in. dla Polskiej Spółki. Usługi będą świadczone z terytorium Niemiec przez Spółkę.

Pytania

1. Czy w planowanym modelu biznesowym Spółka będzie posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT?

2. Czy w planowanym modelu biznesowym usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki będą podlegać opodatkowaniu w miejscu siedziby Spółki zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym Usługodawca będzie postępował prawidłowo dokumentując przedmiotowe usługi na rzecz Spółki fakturami niezawierającymi podatku VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1. W planowanym modelu biznesowym Spółka nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT.

2. W planowanym modelu biznesowym usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki będą podlegać opodatkowaniu VAT w miejscu siedziby Spółki zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym Usługodawca będzie postępował prawidłowo dokumentując przedmiotowe usługi na rzecz Spółki fakturami niezawierającymi podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Uzasadnienie:

Ad. 1

Ustawa o VAT nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to ma swoje źródło w Dyrektywie 2006/112/WE, a zdefiniowane zostało w Rozporządzeniu 282/2011.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia 282/2011, cyt.:

„1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

2. Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Dodatkowo należy również wskazać, iż zgodnie ze zdaniem drugim art. 53 Rozporządzenia 282/2011, cyt. „W przypadku gdy zasoby stałego miejsca prowadzenia działalności wykorzystuje się jedynie do zadań administracyjnych, takich jak księgowość, fakturowanie i odzyskiwanie należności, uznaje się, że nie są one wykorzystywane do celów realizacji dostawy towarów lub świadczenia usług”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem Rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej Rozporządzenie 282/2011 nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

W punkcie (14) preambuły do Rozporządzenia 282/2011 wskazane zostało, iż aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak m.in. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce. Przy czym należy uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

Zaznaczyć przy tym również należy, co podkreślał niejednokrotnie Trybunał w wydawanych orzeczeniach (wyrok z 7 maja 2020 r. C-547/18), cyt. „jeżeli najbardziej użytecznym łącznikiem w celu określenia miejsca świadczenia usług z podatkowego punktu widzenia, a zatem łącznikiem głównym, jest miejsce, w którym podatnik ma siedzibę działalności gospodarczej, uwzględnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika stanowi odstępstwo od tej ogólnej zasady, jeżeli są spełnione określone warunki (wyrok z dnia 16 października 2014 r., Welmory, C-605/12, EU:C:2014:2298, pkt 53, 56).

Powyższe znajduje potwierdzenie również w polskim orzecznictwie. Przykładowo, w wyroku z dnia 22 października 2021 r. sygn. akt I FSK 1519/19, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż, cyt.:

„Prawidłowo podniósł Sąd, odwołując się do orzecznictwa TSUE, że przy ustalaniu miejsca opodatkowania podstawowym punktem odniesienia jest siedziba działalności gospodarczej. Inne miejsce są brane pod uwagę tylko wtedy, gdy odniesienie do siedziby prowadzi do nieracjonalnych rezultatów lub stwarza konflikt w odniesieniu do innego państwa członkowskiego (wyroki TSUE z: 4 lipca 1984 r. [`(...)`], EU:C:1985:299, pkt 17, z dnia 2 maja 1996r., [`(...)`], C-231/94, EU:C:1996:184, pkt 16, z 16 października 2014 r. [`(...)`]., C-605/12, EU:C:2014:2298, pkt 53). To inne miejsce powinno zostać ustalone jedynie w wyjątkowych sytuacjach i nie może być domniemywane. Celem przepisów określających miejsce opodatkowania usług jest uniknięcie z jednej strony zbiegu właściwości, mogącego prowadzić do podwójnego opodatkowania, a z drugiej strony do braku opodatkowania przychodów (zob. w szczególności wyrok C-218/10, EU:C:2012:35, pkt 27 i przytoczone tam orzecznictwo). Analiza w tym zakresie musi przebiegać z poszanowaniem zasady jednokrotności opodatkowania, proporcjonalności i neutralności podatku VAT”.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe oraz definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającą z Rozporządzenia 282/2011, dokonując oceny, czy dane przedsiębiorstwo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju należy zweryfikować czy łącznie spełnione zostały następujące warunki:

a) wystarczająca stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,

oraz

b) obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego,

oraz

c) możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca - niezależność tego miejsca.

W definicji pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” zawartej w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 zastosowano koniunkcję poprzez użycie spójnika „oraz”, co oznacza, że wypełnienie dyspozycji zawartej w tej definicji wymaga spełnienia wszystkich wskazanych w niej przesłanek.

W przypadku, gdy nie jest spełniony chociażby jeden z wyżej wymienionych warunków, nie można uznać, że obecność danego podmiotu na terytorium państwa członkowskiego nosi znamiona stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie jest spełniony żaden z ww. warunków. Spółka nie będzie zatem posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, co potwierdza poniższe uzasadnienie.

Ad a) Wystarczająca stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

Warunek wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie został zdefiniowany ani w ustawie o VAT, ani w Dyrektywie 2006/112/WE, ani też w rozporządzeniach wykonawczych do tych aktów prawnych.

Pod pojęciem „stały” – zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego - należy rozumieć „pozostający w tym samym miejscu i położeniu”, „trwale związany z jakimś miejscem” [https://sjp.pwn.pl/szukaj/stały.html – przyp. Wnioskodawcy]. Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi zatem charakteryzować się pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu w sposób trwały, nieprzemijający.

Sposób wykładni warunku wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej był niejednokrotnie przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Przykładowo: wyrok TSUE z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz, przeciwko Finanzamt Gamburg-Mitte-Altstand, cyt.:

„Z kontekstu koncepcji użytych w art. 9 oraz z jego celu wynika, że, jak stwierdzono powyżej, usług tych nie można uznać za świadczone w miejscu prowadzenia działalności innym, niż miejsce siedziby usługodawcy, chyba że to miejsce prowadzenia działalności jest pewnych minimalnych rozmiarów oraz stale obecne są w nim zasoby zarówno ludzkie, jak i techniczne konieczne do świadczenia usług. (`(...)`.)

Na pierwsze pytanie Finanzgericht należy zatem odpowiedzieć następująco: art. 9(1) VI Dyrektywy z 17.5.1977 r. należy interpretować tak, iż instalacja dla celów prowadzenia działalności komercyjnej, takiej jak eksploatacja automatów do gry, na pokładzie statku żeglującego po otwartym morzu poza terytorium kraju może być uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie, jeśli to stałe miejsce prowadzenia działalności pociąga za sobą stałą obecność zasobów tak ludzkich, jak i technicznych, koniecznych do świadczenia tych usług i nie jest właściwe uznanie tych usług za wykonane w miejscu, gdzie usługodawca posiada swoją siedzibę.”

Jak wynika ze stanowiska TSUE, cechą miejsca prowadzenia działalności niezbędną do uznania, iż ma ono charakter stały jest nieprzemijające zaangażowanie odpowiedniej struktury osobowej i technicznej. Powyższe potwierdza również linia interpretacyjna sądów administracyjnych, przykładowo:

- wyrok WSA w Szczecinie z dnia 6 kwietnia 2022 sygn. akt I SA/Sz 64/22, cyt.:

„Zdaniem sądu o zaistnieniu przesłanek do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącą w kraju nie może przesądzać także okoliczność wynajmowania przez skarżącą pojazdów w kraju jedynie spółce zależnej, czy też okres najmu pojazdów, bowiem strona umowy najmu ani okres trwania tejże umowy nie świadczą o miejscu prowadzenia działalności przez właściciela wynajmującego pojazdy. Ponadto odnośnie czasu trwania najmu wskazać należy, że organy nie wykazały aby okresy na jakie skarżąca wynajmowała pojazdy spółce z o.o. w odniesieniu do umów zawieranych przez inne podmioty charakteryzowały się wyjątkową długotrwałością”.

- wyrok WSA w Gliwicach z 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 141/20, cyt.:

„Kierując się powyższymi wskazaniami, wynikającymi również z innych wyroków TSUE, dotyczących ustalenia miejsca stałego prowadzenia działalności wskazać należy, że konieczna jest pewna określona minimalna skala aktywności, która stanowi zewnętrzne znamię, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale (orzeczenie C-231/94), tj. w sposób stały, powtarzalny i nieprzemijający (orzeczenie 168/84), wymagana jest też minimalna trwałość poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług w sposób niezależny (orzeczenie C-73/06 czy C-260/95)”.

- wyrok WSA w Gliwicach z 12 października 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1051/19, cyt.:

„Zdaniem organu interpretacyjnego, wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w sposób zorganizowany oraz ciągły, kwalifikuje planowaną aktywność Wnioskodawcy na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

(`(...)`)

W ocenie Sądu, organ interpretacyjny zatem błędnie przyjął, że skarżąca posiada wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w Polsce, aby uznać, że posiada tu stałe miejsce prowadzenia działalności. Sąd podziela stanowisko skarżącej, że błędne uznanie przez Dyrektora, iż Skarżąca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, doprowadziło również do błędnego uznania, iż miejscem świadczenia usług wykonywanych przez Spółkę Powiązaną na podstawie Umowy Produkcyjnej na rzecz Spółki jest terytorium Polski”.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności” należy się również odnieść do orzeczenia TSUE z dnia 7 maja 2020 r. w polskiej sprawie C-547/18 Dong Yang Electronics, w którym TSUE wprost wskazał, iż cyt.:

„(`(...)`) nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki z siedzibą w państwie trzecim z samego faktu, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną, (`(...)`)”.

Jak wynika z powyższego, sam fakt iż podmiot zagraniczny posiada w innym kraju UE swoją spółkę zależną nie oznacza automatycznie, iż podmiot ten ma w tym państwie stałe miejsce prowadzenia działalności. TSUE podkreślił w tym wyroku, iż „o ile możliwe jest, aby spółka zależna stanowiła stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej swej spółki dominującej (zob. podobnie wyrok z dnia 20 lutego 1997 r., DFDS, C-260/95, EU:C:1997:77, pkt 25, 26), o tyle taka kwalifikacja zależy od materialnych przesłanek ustanowionych rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011, w szczególności w jego art. 11, które należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej.”

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym:

- Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech, gdzie prowadzi działalność w zakresie dystrybucji produktów oświetleniowych, iluminacyjnych i fotonicznych.

- Spółka nie posiada w Polsce zarządu, ani tez oddziału, przedstawicielstwa, biura, fabryki, warsztatu lub jakiekolwiek innego miejsca wydobywania bogactw naturalnych.

- Spółka nie posiada w Polsce i nie będzie posiadać własnych pracowników, przedstawicieli handlowych ani żadnego zaplecza personalnego jak również własnego zaplecza technicznego tj. maszyn, urządzeń, nieruchomości etc. w związku z planowanym modelem biznesowym.

- W ramach planowanego modelu biznesowego Spółka zawrze umowę z polskim Usługodawcą obejmującą świadczenie usług związanych z magazynem położonym w Polsce, który Usługodawca wynajmuje na potrzeby własnej działalności gospodarczej,

- Spółka będzie korzystała z usług Usługodawcy w następującym zakresie: magazynowanie palet/towarów, przyjęcie towarów do magazynu, kompletowanie zamówień, przekazanie towarów przewoźnikowi, obsługę zwrotów, oraz specjalne usługi VAS,

- Usługodawca świadczy takie same usługi również na rzecz innych podmiotów - tj. Usługodawca nie świadczy usług wyłącznie na rzecz Spółki.

- Spółka nie będzie dokonywała sprzedaży bezpośrednio do polskich klientów/konsumentów. Obsługą rynku polskiego zajmować się będzie Polska Spółka, która w tym zakresie działa we własnym imieniu i na własną rzecz dokonując sprzedaży towarów nabytych uprzednio od Spółki.

- Spółka zawrze umowę z Polską Spółką w zakresie usług koordynacji polskiego magazynu. W tym sensie, pracownik Polskiej Spółki będzie podejmował następujące działania w zakresie opisanym poniżej:

- koordynacji logistycznej dla regionów wschodniej Europy,

- optymalizacja i usprawnianie procesów we współpracy z Usługodawcą i innymi partnerami logistycznymi (wspólnie z zespołem logistycznym UE),

- zapewnianie i zarządzanie codzienną operacyjną częścią pracy (dostawy na czas i o wymaganej jakości z uwzględnieniem optymalizacji kosztów),

- zapewnianie rozwiązywania problemów związanych z funkcjonowaniem magazynu oraz sytuacji doraźnych z udziałem Usługodawcy,

- wdrożenie skutecznego zarządzania reklamacjami,

- zarządzanie i optymalizacja działań pomiędzy centralą a poszczególnymi krajami objętymi wsparciem,

- zapewnienie koordynacji z działaniami logistycznymi dla Europy Zachodniej,

- współpraca z działem SCM (zarządzania łańcuchem dostaw).

- Żaden z pracowników Usługodawcy lub Polskiej Spółki nie jest uprawniony do działania w imieniu i na rzecz Spółki, w szczególności w zakresie zawierania umów handlowych dot. towarów (brak będzie pełnomocnictwa na podstawie którego jakikolwiek pracownik Polskiej Spółki lub Usługodawcy może działać w imieniu i na rzecz Spółki - poza pełnomocnictwem udzielnym Usługodawcy dla potrzeb dokonania odpraw celnych).

- Wszelkie decyzje dotyczące współpracy z Polską Spółką oraz Usługodawcą podejmowane są w Niemczech, jak również wszelkie umowy, w tym handlowe dot. nabywania oraz sprzedaży towarów są zawierane/podpisywane przez Spółkę w Niemczech. Wszelkie negocjacje oraz czynności prawne i faktyczne zmierzające do zawarcia przez Spółkę umów handlowych prowadzone/podejmowane są w Niemczech.

- Spółka nie jest uprawniona, aby wydawać instrukcje lub wytyczne pracownikom Usługodawcy/Polskiej Spółki dot. sposobu wykonywania usług. Spółka nie sprawuje kontroli oraz nadzoru nad pracownikami Usługodawcy/Polskiej Spółki w tym zakresie. Usługodawca/Polska Spółka odpowiada wyłącznie w zakresie wyników związanych z prawidłowym wykonaniem usług wskazanych w umowie.

- Poza powyższym planowanym modelem, Spółka może również świadczyć usługi marketingowe m.in. dla Polskiej Spółki. Usługi będą świadczone z terytorium Niemiec przez Spółkę.

W konsekwencji, w sytuacji, gdy:

- Spółka nie posiada w Polsce ani zasobów ludzkich ani technicznych

- Spółka nie ma żadnej kontroli nad pracownikami oraz zapleczem technicznym ani Usługodawcy ani Polskiej Spółki,

- cała działalność operacyjna (handlowa) Spółki prowadzona jest z Niemiec,

- jednocześnie Usługodawca nie ma żadnej realnej możliwości do prowadzenia działalności w zakresie prowadzonym przez Spółkę, natomiast Polska Spółka prowadzi działalność gospodarczą w Polsce we własnym imieniu i na własną rzecz,

- pomimo że w rozumieniu temporalnym transakcje Spółki opodatkowane VAT w Polsce mają charakter powtarzalny, to sam fakt wykonywania przez Spółkę tych czynności nie przesądza o posiadaniu przez Spółkę „stałego” miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Wskazany powyżej brak zasobów ludzkich i technicznych w Polsce uniemożliwia bowiem Spółce prowadzenie zorganizowanej (stałej) działalności gospodarczej, jaką Spółka prowadzi na terytorium Niemiec.

Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt, iż Spółka oraz Polska Spółka są podmiotami powiązanymi (w myśl orzeczenia TSUE z dnia 7 maja 2020 r. w sprawie C-547/18 Dong Yang Electronics).

Tym samym, warunek dotyczący stałości miejsca prowadzenia działalności nie jest spełniony w sytuacji Spółki.

Ad b) Obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego

Sposób wykładni warunku odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego prezentują niżej cytowane orzeczenia TSUE:

- wyrok TSUE z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, cyt.:

„W konsekwencji, aby można je było traktować, w drodze odstępstwa od głównego kryterium siedziby głównej, jako miejsce świadczenia usług przez podatnika, miejsce prowadzenia działalności musi posiadać dostateczny poziom stałości oraz strukturę wystarczającą pod względem zasobów ludzkich i technicznych do świadczenia podmiotowych usług w sposób niezależny”.

- wyrok TSUE z dnia 3 czerwca 2021 r. w sprawie C-931/19 Titanium Ltd przeciwko Finanzamt Osterreich, dawniej Finanzamt Wien,, cyt.:

„Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” wymaga stałej obecności zasobów ludzkich i technicznych niezbędnych do świadczenia określonych usług. Wymaga ono zatem wystarczającego stopnia trwałości oraz struktury, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić samodzielne świadczenie rozpatrywanych usług (wyrok z dnia 28 czerwca 2007 r., Planzer Luxembourg, C-73/06, EU:C:2007:397, pkt 54 i przytoczone tam orzecznictwo). W szczególności struktura pozbawiona własnego personelu nie może mieścić się w zakresie pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” (zob. podobnie wyrok z dnia 17 lipca 1997 r., ARO Lease, C-190/95, EU:C:1997:374, pkt 19)”.

Zarówno orzecznictwo TSUE, jak i sama definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” jednoznacznie wskazują, że aby dane miejsce traktować dla potrzeb VAT jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi ono charakteryzować się „odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego”.

Zastosowanie koniunkcji poprzez użycie spójnika „i” oznacza, że przesłanka ta będzie spełniona wyłącznie wówczas, gdy dane miejsce posiada zarówno odpowiednią strukturę personalną, jak i odpowiednią strukturę techniczną. Znajduje to również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo wyrok NSA z dnia 16 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 2004/13, cyt.:

„Drugą z przesłanek, którą należy wziąć pod uwagę przy kwalifikacji stałego miejsca prowadzenia działalności to odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. (`(...)`)

Dla uznania bowiem danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności konieczne jest spełnienie dwóch warunków - obecności personelu oraz zaplecza technicznego. Stałe miejsce prowadzenia działalności to struktura wyposażona zarówno w środki techniczne, jak i w czynnik ludzki. Bez czynnika ludzkiego dana struktura nie jest stałym miejsce prowadzenia działalności”.

Dodatkowo, przy wykładni pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób pominąć stanowiska zaprezentowanego przez TSUE w wyroku z dnia 7 kwietnia 2022 r. sprawa C-333/20, w którym TSUE wskazał, cyt.:

„Tymczasem to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług”.

TSUE w wyroku tym orzekł, iż cyt.:

„(`(...)`) spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

W świetle powyższego nie ulega zatem wątpliwości, iż zaplecze personalno-techniczne jednego podmiotu działającego jako podwykonawca danych usług nie może być jednocześnie uznane za zaplecze innego podmiotu będącego usługobiorcą tych samych usług.

Przyjęcie przeciwnego stanowiska doprowadziłoby do sytuacji absurdalnej, w której dany podmiot świadczyłby usługi „samemu sobie” – co zostało wprost odrzucone przez TSUE w ww. wyroku.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w polskim orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 6 kwietnia 2022 r. sygn. I SA/Sz 64/22, wskazał, cyt.:

„Na wstępie także zaznaczyć należy, że ocena stałego miejsca prowadzenia działalności nie może prowadzić do sytuacji w której poprzez przyjęcie innego miejsca prowadzenia działalności aniżeli siedziba podatnika w istocie zakwestionowane zostaną zawarte pomiędzy odrębnymi podmiotami umowy cywilnoprawne, bez wykazywania przez organy jakiegokolwiek nadużycia prawa w tym zakresie.

Również przyjęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie może prowadzić do zakwestionowania odrębności konkretnego podmiotu gospodarczego jako podatnika”.

W planowanym modelu biznesowym:

- Spółka nie posiada w Polsce zarządu, ani też oddziału, przedstawicielstwa, biura, fabryki, warsztatu lub jakiekolwiek innego miejsca wydobywania bogactw naturalnych.

- Spółka nie posiada w Polsce i nie będzie posiadać własnych pracowników, przedstawicieli handlowych ani żadnego zaplecza personalnego, jak również własnego zaplecza technicznego w związku z planowanym modelem biznesowym.

- Polska Spółka nie działa w imieniu i na rzecz Spółki w zakresie transakcji z polskimi klientami/konsumentami. Polska Spółka prowadzi w Polsce własną działalności gospodarczą, w ramach której sprzedaje towary polskim klientom i konsumentom we własnym imieniu i na własną rzecz.

- W ramach planowanego modelu biznesowego Spółka zawrze umowę z polskim Usługodawcą obejmującą świadczenie usług związanych z magazynem położonym w Polsce, który Usługodawca wynajmuje na potrzeby własnej działalności gospodarczej,

- Spółka będzie korzystała z usług Usługodawcy w następującym zakresie: magazynowanie palet/to warów, przyjęcie towarów do magazynu, kompletowanie zamówień, przekazanie towarów przewoźnikowi, obsługę zwrotów, oraz specjalne usługi VAS,

- Usługodawca świadczy takie same usługi również na rzecz innych podmiotów – w szczególności Usługodawca nie świadczy usług wyłącznie na rzecz Spółki.

- Spółka zawrze umowę z Polską Spółką w zakresie usług koordynacji polskiego magazynu. W tym sensie, pracownik Polskiej Spółki będzie podejmował następujące działania w zakresie opisanym poniżej:

- koordynacji logistycznej dla regionów wschodniej Europy,

- optymalizacja i usprawnianie procesów we współpracy z Usługodawcą i innymi partnerami logistycznymi (wspólnie z zespołem logistycznym UE),

- zapewnianie i zarządzanie codzienną operacyjną częścią pracy (dostawy na czas i o wymaganej jakości z uwzględnieniem optymalizacji kosztów),

- zapewnianie rozwiązywania problemów związanych z funkcjonowaniem magazynu oraz sytuacji doraźnych z udziałem Usługodawcy,

- wdrożenie skutecznego zarządzania reklamacjami,

- zarządzanie i optymalizacja działań pomiędzy centralą a poszczególnymi krajami objętymi wsparciem,

- zapewnienie koordynacji z działaniami logistycznymi dla Europy Zachodniej,

- współpraca z działem SCM (zarządzania łańcuchem dostaw).

- Spółka nie jest uprawniona aby wydawać instrukcje lub wytyczne pracownikom Usługodawcy w zakresie sposobu wykonywania usług. Spółka nie sprawuje kontroli oraz nadzoru nad pracownikami Usługodawcy, w szczególności potwierdzają to m.in. następujące okoliczności:

- Usługodawca decyduje o prawidłowej (odpowiedniej) przestrzeni magazynowej oraz lokalizacji (tj. szerokość alejek/ rozmieszczenie regałów),

- Usługodawca może konsolidować dostawy u tego samego przewoźnika dla różnych klientów,

- Spółka lub określona przez nią osoba (działająca w tym zakresie na jej rzecz) będzie miała dostęp do magazynu tylko za wcześniejszą zapowiedzią u Usługodawcy = brak swobodnego/nieograniczonego dostępu do magazynu.

- Spółka nie jest uprawniona aby wydawać instrukcje lub wytyczne pracownikom Polskiej Spółki w zakresie sposobu wykonywania usług. Polska Spółka odpowiada wyłącznie w zakresie wyników związanych z prawidłowym wykonaniem usług wskazanych w umowie.

- Żaden z pracowników Usługodawcy lub Polskiej Spółki nie jest uprawniony do działania w imieniu i na rzecz Spółki w szczególności w zakresie zawierania umów handlowych dot. towarów (brak będzie pełnomocnictwa na podstawie którego którykolwiek pracownik Polskiej Spółki lub Usługodawcy mógłby działać w imieniu i na rzecz Spółki – poza pełnomocnictwem udzielnym Usługodawcy dla potrzeb dokonania odpraw celnych).

- Wszelkie decyzje dotyczące współpracy z Polską Spółką oraz Usługodawcą podejmowane są w Niemczech, jak również wszelkie umowy, w tym handlowe dot. nabywania oraz sprzedaży towarów są zawierane/podpisywane przez Spółkę w Niemczech. Wszelkie negocjacje oraz czynności prawne i faktyczne zmierzające do zawarcia przez Spółkę umów handlowych prowadzone/podejmowane są w Niemczech.

Mając na uwadze powyższe nie ulega wątpliwości, iż Spółka nie posiada w Polsce zaplecza personalnego i technicznego, ponieważ:

- Spółka nie posiada w Polsce własnych pracowników,

- Spółka nie posiada w Polsce żadnego zaplecza technicznego, bowiem Spółka:

- nie posiada żadnego sprzętu/innych urządzeń służących do prowadzenia działalności gospodarczej,

- nie posiada nieruchomości w Polsce (w tym nie posiada dostępu do nieruchomości innych podmiotów),

- Spółka nie wykorzystuje zaplecza technicznego ani personalnego Usługodawcy oraz Polskiej Spółki, ponieważ nie ma nad nimi realnej kontroli (nie nadzoruje działań tych podmiotów ani ich pracowników),

- Usługodawca oraz Polska Spółka nie mają żadnych uprawnień do działania w imieniu i na rzecz Spółki w zakresie nabywania oraz odsprzedaży towarów. Bez znaczenia pozostaje w tym zakresie pełnomocnictwo dla potrzeb celnych udzielone przez Spółkę Usługodawcy, gdyż dopełnienie formalności celnych i wywiązanie się z obowiązków celnych ciążących na importerze nie stanowi przejawu prowadzenia działalności gospodarczej.

W tym stanie rzeczy warunek posiadania przez Spółkę w Polsce zaplecza personalnego oraz technicznego nie jest spełniony.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach oraz orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo:

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach oraz orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo:

- Wyrok WSA w Szczecinie z dnia 6 kwietnia 2022 r. sygn. I SA/Sz 64/22, cyt.:

„Organy zakwestionowały także przyjęty przez skarżącą i spółkę z o. o. model współpracy twierdząc, że umowy najmu i współpraca zostały ukształtowane w taki sposób, by "spółka z o. o. działając w swoim imieniu automatycznie zastępowała skarżącą". Istotnie działając na polskim rynku i będąc polskim podmiotem spółka z o. o. ze względów oczywistych miała łatwiejszy dostęp do ostatecznego klienta na terytorium Polski. Mając dostęp do takiego klienta mogła uzyskać wiedzę dotyczącą parametrów technicznych pojazdu, który następnie sama temu klientowi miała wynająć. Nie ulega jednak wątpliwości, że działania spółki z o. o. były nakierowane na poszukiwanie własnego kontrahenta (`(...)`) organy podatkowe nie wykazały, aby skarżąca posiadała w kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

- Wyrok WSA w Gliwicach z 28 sierpnia 2021 r. sygn. I SA/Gl 527/21, cyt.:

„W tym miejscu należy zauważyć, że wbrew okolicznościom przedstawionym we wniosku organ przyjął, że Spółka posiada kontrolę nad zapleczem personalnym i technicznym polskich usługodawców nie wskazując, przy tym na czym kontrola ta ma polegać i czego dotyczyć. Na kontrolę taką nie wskazała również Spółka, przy czym organ nie wyjaśnił ani nie próbował wyjaśnić co jego zdaniem świadczy o dostępności innego zaplecza niż posiadanego przez Spółkę oraz dlaczego uznał, że Spółce w stosunku do tego zaplecza przysługuje kontrola porównywalna co do kontroli zaplecza własnego, mimo iż z wniosku wynika, że Spółka nie nadzoruje, nie kieruje ani nie kontroluje działalności produkcyjnej i usługowej E czy B, ani nie wydaje poleceń lub instrukcji pracownikom tych podmiotów, zaś o kontroli takiej nie może stanowić wyłącznie to, że Spółka nawiązała współpracę z E czy B, czy też że upoważniła pracownika E do dokonywania w jej imieniu zgłoszeń celnych i formalności związanych z importem towarów”.

- wyrok WSA w Gliwicach z 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 141/20, cyt.:

„Podkreślenia wymaga, że owej koniecznej kontroli skarżącej nad personelem i zapleczem technicznym w Polsce nie można wywodzić z ustalonych między skarżącą, a Usługodawcami zasad świadczenia usług, które – co oczywiste – określane są pomiędzy stronami każdej tego rodzaju umowy i z uprawnień strony do żądania spełnienia warunków ustalonych przez kontrahentów.

Na pełną aprobatę zasługuje pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/WA 1979/16, w którym WSA orzekł, że pominięcie wymogu "władztwa" (czego dopuścił się organ także w niniejszej sprawie) oznaczałoby, że to kryterium jest spełnione co zasady zawsze, gdy podmiot nabywa usługi świadczone w innym kraju niż jego siedziba, niezależnie od zakresu uprawnień podmiotu do władczego kierowania takim personelem, sprawowania nad nim kontroli albo narzucania sposobu wykonywania zleconej usługi.

Wbrew stanowisku organu interpretacyjnego, o dostępności zaplecza personalnego i technicznego porównywalnej z dostępnością zaplecza własnego nie decyduje ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. Niewątpliwie bowiem zakup każdej usługi, nabywanej przez podmiot gospodarczy ukierunkowany jest na określone korzyści ekonomicznej, co jednak nie kreuje automatycznie miejsca prowadzenia stałej działalności w kraju, na terenie którego usługodawca świadczy usługi”.

- wyrok WSA w Gliwicach z 11 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1029/19, cyt.:

„Podkreślenia wymaga, że owej koniecznej kontroli skarżącej nad personelem i zapleczem technicznym w Polsce nie można wywodzić z ustalonych między skarżącą a Podwykonawcą zasad świadczenia usług, które – co oczywiste – określane są pomiędzy stronami każdej tego rodzaju umowy i z uprawnień strony do żądania spełnienia warunków ustalonych przez kontrahentów. Zanegować także należy twierdzenie organu interpretacyjnego, że skarżąca posiada faktyczne władztwo nad zapleczem technicznym i personalnym, bowiem jest w stanie odpowiednio wykorzystywać je przy sprzedaży towarów (urządzeń elektrycznych i elektronicznych oraz ich akcesoriów). Na poparcie tej tezy organ stwierdził, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe Podwykonawcy, wykorzystywane przez Wnioskodawcę pozostają w ścisłym związku z dokonywaniem przez niego czynności podlegających opodatkowaniu”.

Brak posiadania własnego personelu w danym miejscu wprost wyklucza możliwość powstania w tym miejscu stałego miejsca prowadzenia działalności – na gruncie wyroku TSUE z dnia 3 czerwca 2021 r. w sprawie C-931/19 (cyt. „struktura pozbawiona własnego personelu nie może mieścić się w zakresie pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”).

Ad c) Możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca – niezależność tego miejsca

Jak wynika z treści przepisu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 dla wykreowania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie wystarczy, że dany podmiot posiada w Polsce jakąkolwiek strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Struktura ta musi umożliwiać jej odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - w sposób niezależny od działalności prowadzonej w miejscu siedziby.

Potwierdził to również TSUE w wyroku z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, cyt.:

„(`(...)`) Z celu art. 9 oraz kontekstu, w którym użyto w nim przedmiotowych pojęć, wyraźnie wynika, że nie można uznać usług za świadczone w miejscu prowadzenia działalności innym, niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że to inne miejsce prowadzenia działalności posiada minimalny poziom stabilności wynikający ze stałej obecności zarówno zasobów ludzkich, jak i technicznych koniecznych do świadczenia usług (sprawa 168/84 Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte- Altshtadt [1985] Zb. Orz. Str. 2251, pkt 17 i 18).

16. W konsekwencji, aby można je było traktować, w drodze odstępstwa od głównego kryterium siedziby głównej, jako miejsce świadczenie usług przez podatnika, miejsce prowadzenia działalności musi posiadać dostateczny poziom stałości oraz strukturę wystarczającą pod względem zasobów ludzkich i technicznych do świadczenia przedmiotowych usług w sposób niezależny”.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo:

- wyrok NSA z dnia 3 października 2019 r. I FSK 980/17, cyt.:

„Stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się m.in. odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. To zaplecze personalne i techniczne powinno być stosowne do tego, aby umożliwić odpowiednio: odbiór i wykorzystanie usług dla własnych potrzeb bądź świadczenie usług. To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności”.

- wyrok WSA w Gliwicach z 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 141/20, cyt.:

„Uwzględnić należy, że decyzje zarządcze dotyczące funkcjonowania skarżącej podejmowane są poza terytorium Polski, zaś żaden z Usługodawców nie posiada uprawnień do podejmowania decyzji, zaciągania zobowiązań w imieniu skarżącej, w tym także do zawierania umów w jej imieniu i na jej rzecz. Skarżąca, powołując się na ww. wyrok TSUE w sprawie Welmory, zasadnie wskazała, iż w oparciu wyłącznie o zasoby Usługodawców zlokalizowane na terytorium Polski, nie byłoby możliwe odebranie i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tej struktury (z uwagi na fakt, iż żaden z pracowników Usługodawców nie jest upoważniony do zaciągania zobowiązań, czy też podejmowania jakichkolwiek decyzji w imieniu spółki). Sąd podziela stanowisko skarżącej, że w stanie faktycznym sprawy/zdarzeniu przyszłym zasoby Usługodawców nie charakteryzują się wystarczającą samodzielnością i autonomicznością, aby można było przy ich wykorzystaniu wykonywać przedmiot działalności gospodarczej skarżącej w sposób niezależny”.

- interpretacja indywidualna z dnia 19 marca 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.19.2018.2.MC, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, cyt.:

„Przy wykładni pojęcia "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej", odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o. o.”.

W planowanym modelu biznesowym:

- Spółka nie posiada w Polsce zarządu, ani tez oddziału, przedstawicielstwa, biura, fabryki, warsztatu lub jakiekolwiek innego miejsca wydobywania bogactw naturalnych.

- Polska Spółka nie działa w imieniu i na rzecz Spółki w zakresie transakcji z polskimi klientami/konsumentami. Polska Spółka prowadzi w Polsce własną działalności gospodarczą, w ramach której sprzedaje towary polskim klientom i konsumentom we własnym imieniu i na własną rzecz.

- Spółka nie jest uprawniona, aby wydawać instrukcje lub wytyczne pracownikom Usługodawcy w zakresie sposobu wykonywania usług. Spółka nie sprawuje kontroli oraz nadzoru nad pracownikami Usługodawcy.

- Spółka nie jest uprawniona, aby wydawać instrukcje lub wytyczne pracownikom Polskiej Spółki dot. sposobu wykonywania usług. Polska Spółka odpowiada wyłącznie w zakresie wyników związanych z prawidłowym wykonaniem usług wskazanych w umowie.

- Żaden z pracowników Usługodawcy czy też Polskiej Spółki nie jest uprawniony do działania w imieniu i na rzecz Spółki, w szczególności w zakresie zawierania umów handlowych dot. towarów (brak pełnomocnictwa na podstawie którego którykolwiek pracownik Polskiej Spółki lub Usługodawcy mógłby działać w imieniu i na rzecz Spółki - poza pełnomocnictwem udzielnym Usługodawcy dla potrzeb dokonania odpraw celnych).

- Wszelkie decyzje dotyczące współpracy z Polską Spółką oraz Usługodawcą podejmowane są w Niemczech, jak również wszelkie umowy, w tym handlowe dot. nabywania oraz sprzedaży towarów są zawierane/podpisywane przez Spółkę w Niemczech.

- Wszelkie negocjacje oraz czynności prawne i faktyczne zmierzające do zawarcia przez Spółkę umów handlowych prowadzone/podejmowane są w Niemczech.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż również warunek niezależności miejsca nie jest spełniony w sytuacji Spółki bowiem Spółka nie posiada w Polsce struktury techniczno- personalnej, która odznaczałaby się stałością i umożliwiałaby niezależne prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce w oderwaniu do działalności prowadzonej w miejscu siedziby.

W kontekście powyższego w planowanym modelu biznesowym nie będzie spełniona żadna przesłanka dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Tym samym, w planowanym modelu biznesowym Spółka nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza również linia interpretacyjna organów podatkowych oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych, m.in.:

- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 czerwca 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.165.2022.2.RST, cyt.:

„Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności. Jak wynika z wniosku, Spółka prowadzi w kraju siedziby działalność w zakresie handlu, dystrybucji, importu i eksportu produktów i urządzeń zdrowotnych, suplementów diety, kosmetyków, artykułów toaletowych, urządzeń kuchennych, artykułów i akcesoriów odzieżowych, artykułów gospodarstwa domowego i mebli. Natomiast w Polsce Spółka prowadzi działalność handlową w zakresie podobnym do działalności realizowanej w kraju siedziby. Spółka zawarła umowę o świadczenie usług magazynowych i logistycznych z polską spółką świadczącą kompleksowe usługi magazynowe i logistyczne (Usługodawca). Spółka nie jest jednak właścicielem, nie wynajmuje i nie posiada w Polsce żadnych obiektów, pomieszczeń, czy też maszyn lub urządzeń służących do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie wynajmuje również na terytorium kraju żadnych powierzchni użytkowych w postaci biura lub magazynów ani nie posiada żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek pomieszczeń, w których przechowywane są jej towary. Spółka nie posiada też personelu, ani oddziału czy przedstawicielstwa na terytorium Polski. Natomiast wszelkie decyzje o charakterze zarządczym mające wpływ na działalność Spółki są i będą podejmowane przez osoby upoważnione w kraju siedziby tj. w Niemczech.

Co prawda dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej Usługodawcy. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa z usług magazynowych i logistycznych świadczonych przez Usługodawcę nie oznacza, że jego zaplecze osobowe i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa i stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności. W analizowanej sprawie bowiem nie posiadacie Państwo bezpośredniej kontroli nad personelem zaangażowanym w świadczenie usług magazynowych i logistycznych realizowanych przez Usługodawcę. Usługodawca, na podstawie obowiązującej strony umowy, zobowiązany jest wykonać świadczenie z należytą starannością w wymaganym czasie. Usługodawca, jako racjonalnie działający przedsiębiorca, musi dostosować posiadane zasoby ludzkie do potrzeb swoich kontrahentów. Spółka nie ma również wpływu na to, jaka część oraz jakie zasoby osobowe Usługodawcy mają świadczyć usługi magazynowe i logistyczne na jej rzecz, jak również w jakich godzinach pracownicy Usługodawcy mają świadczyć pracę. Dodatkowo, pracownicy Usługodawcy nie posiadają pełnomocnictwa do zawierania w imieniu i na rzecz Spółki umów handlowych. Nie realizują w imieniu Spółki żadnych czynności prawnych i faktycznych. Ponadto Spółka nie posiada kontroli nad zasobami technicznymi oraz rzeczowymi wykorzystywanymi przez Usługodawcę. Wyposażanie magazynu pozostaje we własności i posiadaniu Usługodawcy. Spółka nie ma także wpływu na to, jaka część zasobów technicznych czy rzeczowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do wykonania usług przez Usługodawcę. Należyte wykonanie świadczenia leży po stronie Usługodawcy.

Zatem, należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że Spółka nawiązała współpracę z Usługodawcą i planuje stosować opisywany model biznesowy, dopóki nie ustaną przesłanki biznesowe związane z jego stosowaniem, należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 maja 2022 r. sygn. 0114- KDIP1-2.4012.71.2022.2.JO, cyt.:

„Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zakres działalności, którą B. SAS (Usługobiorca) prowadzi w Polsce nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Należy zauważyć, że Usługobiorca posiada siedzibę we Francji, natomiast w związku prowadzoną działalnością polegającą na dystrybucji odzieży z materiałów tekstylnych zawarł umowę z Wnioskodawcą 1 (Usługodawcą) w zakresie usług o charakterze logistyczno-magazynowym, w tym wsparcia w organizacji transportu - wykonywane na terenie magazynów zlokalizowanych w R. w Polsce. W ramach Umowy, Usługodawca zobowiązany jest m.in. do: odbioru towarów, inspekcji i weryfikacji towarów, składowania, przygotowania zamówień oraz wysyłki do odbiorców końcowych oraz ewentualną obsługę przesyłek zwróconych przez klientów, dodatkowo, w sytuacjach gdy będzie to niezbędne, uprawniony jest do dokonania czynności specjalnych/nadzwyczajnych, do których zaliczyć można przepakowywanie, etykietowanie oraz zmiany etykiet na inne (zgodnie z ustaleniami z Usługobiorcą). Natomiast rola B. SAS ogranicza się głównie do dostarczenia towaru do magazynów w Polsce należących do Usługodawcy. Usługobiorca nie posiada bezpośredniej kontroli ani nad zasobami technicznymi ani rzeczowymi, jak również nie ma bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Wnioskodawcy 1. B. SAS nie ma również wpływu na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych/osobowych Wnioskodawcy 1 ma zostać wykorzystana do świadczenia usług logistyczno-magazynowych, stan magazynowy ustalany jest według ilości zamówień od klientów i to jest główny czynnik wpływający na długość czasu przechowywania towarów. Wnioskodawca 1 jest podmiotem w pełni odpowiedzialnym za realizację usługi na rzecz Usługobiorcy m.in. w zakresie zarządzania zasobami wykorzystywanymi do świadczenia usług, Usługobiorca na żadnym etapie realizacji umowy nie posiada zwierzchnictwa nad pracownikami Wnioskodawcy 1 i nie może wydawać im poleceń. Wszystkie reklamacje i zwroty od klientów Usługobiorcy dotyczące zamówień wysyłanych z magazynu w Polsce są rozpatrywane, zarządzane i wykonywane przez B. SAS we Francji. Wszystkie zwroty są wysyłane do magazynu we Francji i tam, przy wykorzystaniu francuskich zasobów technicznych i personalnych, następuje obsługa zwrotów. Dodatkowo B. SAS nie zatrudnia na terytorium Polski personelu, nie posiada na terytorium Polski żadnych zatrudnionych przedstawicieli/handlowców (osób pozyskujących nowych klientów), nie posiada ani nie udostępnia innemu podmiotowi na terytorium Polski zasobów technicznych, urządzeń czy maszyn.

Zatem, pomimo dostarczania towarów do magazynów znajdujących się na terytorium Polski oraz nabywania w tym celu usług od Wnioskodawcy 1 nie można uznać, że B. SAS na terytorium Polski niezależnie od działalności prowadzonej we Francji posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały działalność gospodarczą. Co prawda, dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez B. SAS z personelu i infrastruktury technicznej Wnioskodawcy 1. Niemniej jednak korzystanie przez B. SAS z usług Wnioskodawcy 1 nie oznacza, że jego zaplecze personalne i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od B. SAS i stanowi jego stałe miejsce prowadzenia działalności. B. SAS mimo, że podjęła współpracę z Wnioskodawcę 1 i planuje dokonywać sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski przez czas nieograniczony, nie zorganizowała w Polsce zaplecza traktowanego jak własne świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jak wskazano w opisie sprawy B. SAS nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi i technicznymi/rzeczowymi Wnioskodawcy 1. Jednocześnie B. SAS nie posiada w Polsce żadnych pracowników, przedstawicieli, ani handlowców (osób pozyskujących klientów). Co więcej, B. SAS także nie posiada ani nie udostępnia innemu podmiotowi na terytorium Polski żadnych zasobów technicznych, urządzeń, maszyn. Zatem należy stwierdzić, że B. SAS nie posiada zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że B. SAS na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że B. SAS w sposób długotrwały zamierza dokonywać sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski oraz korzystać z usług Wnioskodawcy 1, należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.39.2022.2.RST, cyt.:

„Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności. Jak wynika z wniosku, działalność Spółki koncentruje się w Niemczech i dotyczy produkcji i sprzedaży skór wykorzystywanych do produkcji obuwia i torebek. Na terytorium Polski Spółka współpracuje ze Spółką polską, która wykonuje usługi garbowania, wyprawiania i farbowania skór. Spółka nie zatrudnia jednak w Polsce żadnych pracowników, ani nie posiada w Polsce żadnego zaplecza technicznego. Ponadto Spółka nie wynajmuje na terytorium Polski żadnych nieruchomości, ruchomości, lokali, ani miejsc magazynowych, ani też nie udostępnia żadnemu podmiotowi na terytorium Polski żadnych zasobów osobowych ani żadnego zaplecza technicznego. Faktem jest, że jedynym członkiem zarządu Spółki polskiej jest jedyny członek zarządu spółki, która pełni funkcję komplementariusza Spółki. Jednak członek zarządu jest zobligowany działać w interesie spółki w której zarządzie zasiada i podejmując decyzję dotyczące Spółki polskiej musi kierować się jej interesem, a nie interesem innej spółki, w której również jest członkiem zarządu. Co prawda dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa z usług Spółki polskiej nie oznacza, że jej zaplecze osobowe i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa i stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności. W analizowanej sprawie bowiem nie posiadacie Państwo kontroli nad zasobami osobowymi Spółki polskiej. Spółka polska zatrudnia własnych pracowników nad którymi nie sprawują kontroli pracownicy Spółki, ani organy Spółki. Spółka polska samodzielnie zatrudnia pracowników, planuje i organizuje ich pracę, a także w razie potrzeby podejmuje decyzje o zwolnieniu pracowników. Pracownicy Spółki nie są uprawnieni do wydawania jakichkolwiek poleceń pracownikom Spółki polskiej. Państwa Spółka nie posiada również bezpośredniej kontroli nad zapleczem technicznym/rzeczowym należącym do Spółki polskiej, która nie wynikałaby z uprawnień właścicielskich przysługujących Spółce. Spółka, ani organy Spółki nie mogą podejmować bezpośrednio decyzji dotyczących maszyn, urządzeń czy innego zaplecza technicznego należącego do Spółki polskiej. Spółka nie ingeruje w to w jaki sposób Spółka polska wykona usługi i jakimi środkami uzyska wskazany przez Spółkę efekt, byle były to środki dopuszczalne prawnie i gwarantujące jak najlepszą jakość usługi. Spółka polska nie jest "kontrolowana" przez Spółkę, bowiem posiada własne organy, które nią kierują i podejmują decyzję w zakresie jej bieżącej działalności. Zatem należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że Spółka nawiązała współpracę ze Spółką polską w zakresie usług garbowania, wyprawiania i farbowania skór i współpraca ta ma charakter trwały, należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo, współpraca Państwa Spółki z podmiotem powiązanym jakim jest Spółka polska realizowana jest na zasadach rynkowych, bowiem Spółka polska za świadczone usługi garbowania, wyprawiania i farbowania skór pobiera od Spółki wynagrodzenie. Po wykonaniu usługi Spółka polska wystawia fakturę za wykonaną usługę, a Spółka płaci za usługę przelewem na rachunek bankowy Spółki polskiej. Współpraca Spółki ze Spółką polską stanowi zwyczajną relację handlową na linii "usługodawca – usługobiorca". W konsekwencji, należy stwierdzić, że prawidłowe jest Państwa stanowisko, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

- Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 kwietnia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.12.2022.2.PC, cyt.:

„Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zakres działalności, którą Państwa Spółka prowadzi w Polsce nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Spółka dokonuje sprzedaży towarów za pośrednictwem sklepu internetowego "ABC" do większości państw europejskich, w tym Danii. Spółka nie posiada natomiast na terytorium Danii magazynu. Produkty Państwa Spółki nie są wytwarzane w Polsce, natomiast są wysyłane z Polski do klientów Spółki. Zgodnie z przyjętym modelem biznesowym, wszystkie produkty zakupione przez "ABC" w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów są transportowane z Danii do magazynu w Polsce. Następnie wszystkie produkty sprzedawane za pośrednictwem sklepu internetowego "ABC" są wysyłane z magazynu w Polsce do miejsca wskazanego przez klienta. Należy zauważyć, że w celu sprzedaży towarów za pośrednictwem sklepu internetowego zawarliście umowę z Usługodawcą - spółką zarejestrowaną w Polsce jako czynny podatnik VAT na czas określony do dnia 1 maja 2023 r., któremu zleciliście kompleksową obsługę magazynowo logistyczną. W związku z korzystaniem z magazynu położonego w Polsce będą świadczone przez Usługodawcę usługi magazynowo logistyczne obejmujące usługi magazynowe i usługi transportowe, w skład których wchodzą następujące usługi/świadczenia: przyjmowanie towarów Spółki do magazynu; przechowywanie, kompletację i pakowanie produktów; zapewnienie (utrzymanie) jakości przechowywanych produktów; dystrybucję produktów "ABC" do klientów; dystrybucję i obsługę zwrotów od klientów "ABC"; uzupełnianie zapasów materiałów konsumpcyjnych; inwentaryzację dla celów bieżącej działalności, obowiązkowych audytów bądź audytów zlecanych przez Wnioskodawcę; planowanie dostaw; sporządzanie deklaracji eksportowych, jeśli ich złożenie jest konieczne; planowanie, zarządzanie i wykonywanie usług związanych z utylizacją lub zwrotem produktów do Spółki na jego żądanie. Państwa Spółka prowadzi działalność operacyjną z terytorium Danii i tam podejmowane są decyzje biznesowe Spółki. Na terytorium Danii Spółka posiada biuro wraz z niezbędną infrastrukturą, zaś zatrudnieni tam pracownicy odpowiedzialni są za wykonywanie zadań w zakresie Finansów, obsługi klienta, IT, marketingu oraz zakupów. W Polsce Spółka nie posiada oddziału ani stałego przedstawicielstwa, nie posiada również żadnych zasobów ludzkich, a pracownicy Spółki nie przebywają okresowo na terenie Polski. Jednocześnie Państwa Spółka nie upoważniła żadnych podmiotów/osób w Polsce do negocjowania warunków umów w imieniu Spółki, zawierania umów z klientami lub przyjmowania zamówień składanych przez klientów. Ponadto, Państwa Spółka nie posiada, nie wynajmuje ani nie używa na potrzeby swojej działalności gospodarczej w Polsce nieruchomości, takich jak biura, punkty sprzedaży, żadnych maszyn, urządzeń lub narzędzi. Zatem, pomimo dostarczania towarów do Magazynu znajdującego się na terytorium Polski oraz nabywania w tym celu usług od Usługodawcy nie można uznać, że Państwa Spółka na terytorium Polski niezależnie od działalności prowadzonej w Danii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały działalność gospodarczą.

Co prawda dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej Usługodawcy. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa z usług Usługodawcy nie oznacza, że jego zaplecze osobowe i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa i stanowi jego stałe miejsce prowadzenia działalności. W analizowanej sprawie bowiem nie posiadacie Państwo jakiekolwiek kontroli nad zasobami osobowymi Usługodawcy oraz nad zasobami technicznymi/ rzeczowymi Usługodawcy. Nie posiadacie również wpływu na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Usługodawcy zostanie wykorzystana do świadczenia usług, nie posiadacie wpływu na to jaka część zasobów osobowych Usługodawcy zostanie wykorzystana do świadczenia usług na rzecz Spółki. Państwa Spółka nie ma również wpływu na czas pracy zasobów osobowych Usługodawcy. Zatem należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W analizowanym przypadku nie można więc uznać, że Państwa Spółka zorganizowała odpowiednie zasoby świadczące o prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej na terytorium Polski. Państwa Spółka nie dysponuje odpowiednimi zasobami osobowymi i technicznymi oraz nie sprawuje kontroli nad takimi zasobami należącymi do Usługodawcy co oznacza brak spełnienia podstawowych przesłanek świadczących o prowadzeniu w sposób stały działalności gospodarczej na terytorium kraju. Zatem, Państwa Spółka nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, a sam fakt nabywania usług magazynowo logistycznych od Usługodawcy nie może powodować automatycznego uznania, że istnieje na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 marca 2022 r., nr 0114- KDIP1-2.4012.549.2021.3.JO, cyt.:

„Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zakres działalności, którą Państwa Spółka prowadzi w Polsce nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Należy zauważyć, że posiadacie Państwo siedzibę w Niemczech, natomiast w celu rozwoju wsparcia sprzedaży towarów całej Grupy X przez Internet zawarliście umowę z A. Sp. z o.o. na czas nieokreślony, któremu zleciliście część funkcji związanych z utrzymaniem i prowadzeniem magazynów w Polsce – w (`(...)`) i (`(...)`). W związku z korzystaniem z Magazynu będą świadczone przez A. kompleksowe usługi magazynowe obejmujące takie usługi jak: usługa tzw. fulfilment, polegająca na przetwarzaniu zamówień klientów, zarządzaniu zamówieniami, wykonaniu usługi magazynowania zapasów oraz obsługi zwrotów, magazynowanie, zarządzanie zapasami, obsługa zwrotów, zapewnienie systemu zarządzania magazynem zgodnie z wymogami funkcjonowania sklepów internetowych. Natomiast rola Państwa Spółki ogranicza się głównie do dostarczenia towaru do Magazynu w Polsce należącego do A. Państwa Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi, jak również Państwa Spółka nie ma bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi A., gdyż jak wskazaliście jesteście tylko odbiorcą usług świadczonych przez A. Państwa Spółka nie ma również wpływu na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych/osobowych A. ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w Magazynie w ramach umowy. A. prowadzi i utrzymuje na własny koszt i ryzyko Magazyn, który gwarantuje właściwie tymczasowe przechowywanie towarów, zgodnie z minimalnymi standardami określonymi przez Spółkę. Państwa Spółka nie ma wpływu na ilość wykorzystywanych zasobów przez A., gdyż w dużej mierze zależy to od ilości/zapotrzebowania towarów (wielkość sprzedaży w danym miesiącu) nabywanych przez klientów Spółki. A. jako dostawca usług sam decyduje ilu pracowników powinien zatrudniać, aby prawidłowo wykonywać świadczone usługi w Magazynie, jest zobowiązany do świadczenia usług określonych w umowie, samodzielnie określa czynniki nakładów (personel, zasoby, aktywa itp.). Zwroty towarów będą obsługiwane przez A. Sp. z o.o. na podstawie zawartej umowy, natomiast reklamacje klientów rozpatrywane są przez B. zgodnie ze specyfikacją Spółki. Dodatkowo Państwa Spółka nie posiada/nie będzie posiadać na terytorium Polski pracowników ani współpracowników, którzy byliby zatrudnieni w związku z czynnościami podejmowanymi w Magazynie, jak również przedstawicieli ani handlowców, zajmujących się pozyskiwaniem klientów, nie posiadacie ani nie udostępniacie innemu podmiotowi na terytorium Polski zasobów technicznych, urządzeń czy maszyn.

Zatem, pomimo dostarczania towarów do Magazynu znajdującego się na terytorium Polski oraz nabywania w tym celu usług od A. nie można uznać, że Państwa Spółka na terytorium Polski niezależnie od działalności prowadzonej w Niemczech posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały działalność gospodarczą. Co prawda, dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Państwa Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej A. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa Spółkę z usług A. nie oznacza, że jego zaplecze personalne i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa Spółki i stanowi jego stałe miejsce prowadzenia działalności. Państwa Spółka mimo, że podjęła współpracę z A. i planuje dokonywać sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski przez czas nieograniczony, nie zorganizowała w Polsce zaplecza traktowanego jak własne świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jak wskazano w opisie sprawy Państwa Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi i technicznymi/rzeczowymi A. Jednocześnie Państwa Spółka nie posiada w Polsce żadnych pracowników, przedstawicieli, handlowców ani innych osób pozyskujących klientów. Co więcej, Państwa Spółka także nie posiada ani nie udostępnia innemu podmiotowi na terytorium Polski żadnych zasobów technicznych, urządzeń, maszyn. Zatem należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Państwa Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że Państwa Spółka w sposób długotrwały zamierza dokonywać sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski oraz korzystać z usług A., należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 lutego 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.656.2021.2.MR, cyt.:

„Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie posiadać zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Wnioskodawca na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że Spółka zamierza korzystać z usług świadczonych przez Kontrahenta oraz dokonywać sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski, należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym w związku z działalnością przedstawioną w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.93.2021.3.AC, cyt.:

„Zatem nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w Austrii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Co prawda, Spółka sprowadza Towary na terytorium Polski, które następnie sprzeda w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Jednocześnie Spółka nabywa od polskiej Firmy Logistycznej usługi polegające na transportowaniu, rozpakowywaniu, magazynowaniu, przygotowywaniu do transportu Towarów oraz strojenie Towarów od Firmy strojącej. Jednak Firma logistyczna, poza magazynowaniem i transportem towarów, nie spełnia żadnych innych funkcji. Spółka nie ma prawa udzielać instrukcji, wydawać poleceń, kontrolować ani nadzorować pracy pracowników Firmy logistycznej. Spółka nie ma wpływu na sposób wykonywania usługi przez Firmę logistyczną. Przedstawiciele Spółki nie mają swobodnego wstępu na teren magazynu. Spółka nie jest jedynym i wyłącznym klientem Firmy logistycznej. Również strojenie instrumentów odbywa się bez fizycznego udziału przedstawicieli Spółki. Firma strojąca i jej pracownicy nie są w żaden sposób kontrolowani przez Spółkę. Przy tym Spółka nie posiada w Polsce oddziału, filii ani biura. Spółka nie posiada w Polsce żadnego personelu, ani żadnego zaplecza technicznego takiego jak np. biuro lub inne pomieszczenia, maszyny, samochody i inny sprzęt (w tym również nie wynajmuje ich). Decyzje biznesowe związane ze sprzedażą Towarów podejmowane są w Austrii. Zatem nie można uznać, że Spółka zorganizowała na terytorium Polski zaplecze personalne i techniczne świadczące o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. W tym konkretnym przypadku należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 lipca 2019 r., nr 0114- KDIP1-2.4012.191.2019.3.MC, cyt.:

„Wnioskodawca nie posiada w Polsce oddziału, przedstawiciela, ani biura. Nie posiada także na terytorium kraju żadnej stałej infrastruktury – takiej jak pojazdy, narzędzia, wyposażenie, budynki, czy inne nieruchomości. Spółka nie wynajmuje również żadnego biura, budynku lub powierzchni w Polsce. Innymi słowy, Spółce nie przysługuje żaden tytuł prawny (własność, najem, leasing) do żadnego z wymienionych powyżej rodzajów infrastruktury w Polsce. Spółka nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło lub innych rodzajów umów pracowniczych o podobnym charakterze. W Polsce Spółka nie posiada pracowników handlowych. Niemniej jednak Spółka w celu realizowania swoich zobowiązań handlowych wobec Odbiorców, nabywa na terytorium Polski usługi magazynowe i logistyczne, które są świadczone przez niezależnego Operatora Logistycznego. Oprócz Operatora Logistycznego Spółka w ograniczonym stopniu korzysta z usług innych niezależnych usługodawców na terytorium Polski, w szczególności jeśli chodzi o wsparcie podatkowe w związku z dokonaną rejestracją dla potrzeb VAT czy też usług agencji celnej.

(…)

W konsekwencji, biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy, w tym w szczególności zakres oraz sposób prowadzenia działalności na terytorium Polski należy stwierdzić, że nie są spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce”.

- wyrok WSA w Gliwicach z 12 października 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1051/19, cyt.:

„Z opisu zdarzenia przyszłego, którym związany jest zarówno organ interpretacyjny, jak i Sąd (art. 14c O.p.), wynika, że warunek ustalenia miejsca stałego prowadzenia działalności w postaci zgromadzenia stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług w sposób niezależny nie został spełniony.

Skarżąca wskazała bowiem, że pracownicy Spółki Powiązanej, w tym Dyrektor Zarządzający, nie mają żadnych uprawnień do działania w imieniu i na rzecz Spółki. W trakcie pobytu w Polsce, Dyrektor Zarządzający będzie świadczył pracę wyłącznie na rzecz Spółki Powiązanej i nie będzie umocowany do jakiegokolwiek działania w imieniu i na rzecz Skarżącej, w tym w szczególności w odniesieniu do czynności podejmowanych przez Spółkę w Polsce. Pracownicy Spółki Powiązanej, realizując czynności związane z wykonaniem usług produkcyjnych, magazynowych czy logistycznych na rzecz Spółki, nie będą posiadali kompetencji niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Wszystkie czynności związane ze sprzedażą produktów, dystrybucją, kontaktami z klientami, czy działalnością marketingową będą nadal prowadzone przez Spółkę bezpośrednio z terytorium Niemiec (niezależnie od tego czy w Polsce będzie odbywał się cały proces przetwarzania czy tylko jego część). (`(...)`)

Zakres czynności pomocniczych wykonywanych przez Spółkę Powiązaną będzie obejmował wyłącznie procesy techniczne, takie jak magazynowanie wyrobów gotowych oraz procesy logistyczne (w oparciu o dokumenty wysyłkowe sporządzone przez Spółkę w Niemczech). Czynności te będą miały wyłącznie charakter pomocniczy, wtórny do działań podejmowanych przez Spółkę na terytorium Niemiec. Realizacja zamówień oraz wszystkie inne czynności będą się odbywały zgodnie z wytycznymi i wymogami przekazanymi z siedziby Spółki w Niemczech.

(…)

Reasumując, z opisu zdarzenia przyszłego (stanu faktycznego) wynika, że Skarżąca nie będzie dysponować wymaganą strukturą w zakresie zaplecza technicznego i personalnego, konieczną dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności”.

- wyrok WSA w Gliwicach z 6 października 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1401/19, cyt.:

„Działalność usługodawców posiadających magazyny zlokalizowane w Polsce, jak wynika z treści wniosku, na rzecz skarżącej, jest tylko częścią jej działalności bez możliwości nadzoru nad wykonywaniem zakupionych usług, bez dysponowania personelem ani konieczną infrastrukturą. Skarżąca nie zatrudnia bowiem na terytorium Polski pracowników, nie oddelegowuje swoich pracowników do wykonywania zadań na terytorium Polski, ani też nie pozyskuje ich w ramach outsourcingu. Nie sprawuje kontroli usługodawców, poza umownym określeniem warunków świadczenia usługi kontrolą przestrzegania wykonania umownych warunków. Personel usługodawców, wykonując czynności (techniczne) składające się na świadczenie usług pomocniczych nabywanych przez skarżącą, nie działa w imieniu skarżącej ani na jej rzecz. Jest zatrudniony przez usługodawców, wykonuje ich polecenia. Podobnie rzecz ma się z infrastrukturą, która nie podlega nadzorowi skarżącej i może być wykorzystywana do świadczenia analogicznych usług na rzecz innych podmiotów. (`(...)`) Nie można tracić z pola widzenia tego, że usługi świadczone na rzecz skarżącej w Polsce są tylko częścią jej działalności gospodarczej, prowadzonej także poza Polską, w tym w państwie, w którym spółka ma siedzibę. (`(...)`). Uwzględniając wskazane przesłanki ustalania stałego miejsca prowadzenia działalności oraz przedstawiony przez skarżącą stan faktyczny stwierdzić należy, że skarżąca jedynie nabywa w Polsce usługi pomocnicze dla głównej działalności prowadzonej poza Polską”.

WNIOSEK:

W planowanym modelu biznesowym Spółka nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT albowiem żaden z warunków wpływający na powstanie tego miejsca nie jest spełniony.

Ad 2)

Jako że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki będą podlegać opodatkowaniu VAT w miejscu siedziby Spółki zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Jednakże, do tego typu usług stosuje się polskie przepisy dot. fakturowania. Zgodnie bowiem z przepisami art. 106a pkt 2 lit a) ustawy o VAT przepisy dotyczące wystawiania faktur stosuje się m.in. do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika.

Ponadto, zgodnie z przepisami art. 106b ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle powyższych przepisów, jakkolwiek usługi świadczone przez Usługodawcę nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, Usługodawca jest zobowiązany do wystawienia faktury zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o VAT.

W przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a ustawy o VAT, tj. wystawienia faktur z tytułu świadczenia usług na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej, faktura może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 10 i 12-14 ustawy o VAT, czyli:

- kwot wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

- stawki podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

- sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

- kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku

- (art. 106e ust. 5 pkt 1) ustawy o VAT).

Z związku z powyższym Usługodawca będzie postępował prawidłowo dokumentując przedmiotowe usługi na rzecz Spółki fakturami niezawierającymi podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie sformułowanych pytań jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju – rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Z powołanych przepisów wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności – ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy:

1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału [Dział V., Rozdział 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”]:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ustawy:,

1. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

2. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

3. W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech, gdzie prowadzi działalność w zakresie dystrubucji produktów. Wnioskodawca (Spółka) jest również zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT w Polsce.

Wnioskodawca zamierza rozpocząć współpracę z zwenętrznym Usługodawcą (Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania) w zakresie usług magazynowania jego towarów w Polsce. Usługodawca ma siedzibę w Polsce, jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Towary będą przemieszczone na terytorium kraju do magazynu Usługodawcy w Polsce, który wynajmuje ww. obiekt na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Na podstawie umowy między Spółką a Usługodawcą, Usługodawca zapewnia określoną przestrzeń, za którą ustalona jest stała opłata oraz będzie świadczył usługi, które obejmować będą m.in. magazynowanie palet i towarów, przyjęcie towarów do magazynu, kompletowanie zamówień klientów i konsumentów na podstawie informacji przekazywanych przez Spółkę (Wnioskodawcę), przekazanie towarów przewoźnikowi, specjalne usługi dotyczące pakowania towarów oraz instrukcji pakowania.

Jednocześnie, Zainteresowany będący stroną postępowania zamierza współpracować z Polską Spółką Zależną, w której posiada 100% udziałów. Polska Spółka Zależna prowadzi w kraju własną działalność gospodarczą. Wnioskodawca będzie dokonywać sprzedaży towarów umieszczonych w magazynie w Polsce m.in. na rzecz Spółki Zależnej (która będzie odprzedawać je klientom lub kontrahentom) oraz zleci Spółce Zależnej świadczenie usług koordynacji związanej z polskim magazynem.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia, czy w planowanym modelu biznesowym Spółka, tj. Zainteresowany będący stroną postępowania będzie posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, a także, czy usługi świadczone przez Usługodawcę, tj. Zainteresowanego niebędącego stroną podlegać będa opodatkowaniu w miejscu siedziby Wnioskodawcy, a Usługodawca prawidłowo będzie dokumentował te usługi w zakresie magazynowania na rzecz Spółki fakturami niezawierającymi podatku VAT.

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać w pierwszej kolejności, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu, definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) – punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Zauważyć należy ponadto, że wykładnia pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” wielokrotnie była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Odwołując się do wyroków TSUE, należy wskazać, że o stałym miejscu prowadzenia działalności można mówić, jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne pozostają wyroki C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, C-73/06 Planzer Luxembourg Sśrl v. Bundeszentralamt fur Steuern, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również w związku z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwem polskich sądów administracyjnych w tym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”.

Jak wynika z samej nazwy, „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa, powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

W tym miejscu warto jednak zauważyć, że kluczowe znaczenie ma w tym zakresie rodzaj działalności, jaki prowadzi dany podmiot. Działalność gospodarcza prowadzona w różnych sektorach gospodarki ze względu na swoją specyfikę wymaga innego zaplecza technicznego i personalnego, np. inne jest zaplecze niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie handlu towarem, a inne w zakresie świadczenia usług niematerialnych. Mimo tego, w każdym przypadku dla potwierdzenia bądź wykluczenia posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności przez podmiot, należy mieć na względzie przynajmniej minimalną (odpowiadająca rodzajowi działalności) strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Przy czym, pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wyżej wskazane kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności jest aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także by samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków podmiot sam świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne, aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego (własnych zasobów osobowych i rzeczowych) – podatnikowi musi jednak przysługiwać, na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności, porównywalna kontrola nad tym zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast – co należy podkreślić – czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Zatem jako stałe miejsce prowadzenia działalności należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

- w miejscu tym znajduje się zaplecze personalne i techniczne usługobiorcy,

- ww. zaplecze posiada strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb,

- ww. zaplecze charakteryzuje się stałością wystarczającą do odbioru i wykorzystania nabywanych usług dla własnych potrzeb, a także w stosunku do świadczenia usług z tego miejsca.

W świetle powyższego, mając na uwadze ww. orzecznictwo TSUE, cytowane przepisy oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Zainteresowany będący stroną postępowania w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizuje bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych, umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności.

Jak wynika z wniosku, Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech, gdzie prowadzi działalność w zakresie dystrybucji produktów oświetleniowych, iluminacyjnych i fotonicznych. Wszelkie umowy, w tym handlowe, dotyczące nabywania oraz sprzedaży towarów są zawierane/podpisywane przez Spółkę w Niemczech. Wszelkie negocjacje oraz czynności prawne i faktyczne zmierzające do zawarcia przez Spółkę umów handlowych prowadzone/podejmowane są przez Spółkę w Niemczech. W przyszłości Spółka może również świadczyć usługi marketingowe, które będą świadczone z terytorium Niemiec.

Natomiast na terytorium Polski Spółka nie posiada zarządu, ani też oddziału, przedstawicielstwa, biura, fabryki, warsztatu lub jakiegokolwiek innego miejsca wydobywania bogactw naturalnych. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – Spółka nie posiada w Polsce i nie będzie posiadać własnych pracowników, przedstawicieli handlowych ani żadnego zaplecza personalnego, jak również własnego zaplecza technicznego, tj. maszyn, urządzeń, nieruchomości etc. w związku z planowanym modelem biznesowym.

Spółka zawrze wprawdzie umowę z Usługodawcą, posiadającym magazyn na terytorium kraju, w zakresie usług magazynowania towarów – należy jednak wskazać, że nabywania przez Wnioskodawcę opisanych usług w zakresie magazynowania towarów nie można uznać za posiadanie przez Spółkę odpowiednich zasobów technicznych i osobowych do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Umowa z Usługodawcą będzie bowiem obejmowała ściśle usługi związane z magazynowaniem towarów Spółki w Polsce i będzie obejmować: magazynowanie palet oraz towarów (przy czym miejsce składowania palet/towarów jest przyporządkowane Spółce, ale to Usługodawca decyduje o prawidłowej (odpowiedniej) przestrzeni magazynowej oraz lokalizacji towarów Spółki), przyjęcie towarów do magazynu, kompletowanie zamówień klientów/konsumentów (przy czym, to Spółka otrzymuje zamówienia i przekazuje je do Usługodawcy, którego pracownicy przygotowują zamówienia zgodnie z ich treścią), przekazanie towarów przewoźnikowi, obsługę zwrotów towarów oraz specjalne usługi (VAS), które obejmują specjalne pakowanie towarów w zakresie palet oraz instrukcji pakowania. Towary Spółki umieszczone w magazynie Usługodawcy będą odsprzedawane przez Nią innym podmiotom – przy czym, nie będą one przedmiotem żadnych zmian ani prac przez Usługodawcę.

Jak wskazano wprost w opisie sprawy, Spółka nie jest uprawniona, aby wydawać jakiekolwiek instrukcje lub wytyczne pracownikom Usługodawcy dotyczące sposobu wykonywania usług. Spółka nie sprawuje kontroli oraz nadzoru nad pracownikami Usługodawcy w tym zakresie. Wprawdzie wyznaczeni pracownicy Spółki lub osoby działające w imieniu Spółki będą mogli mieć prawo do przeprowadzenia audytu jakościowego oraz procesowego, a także będą mieć dostęp do magazynu Usługodawcy, ale będzie to możliwe po zapowiedzeniu wizyty z co najmniej 1-dniowym wyprzedzeniem (brak nieograniczonego dostępu do magazynu), a w zakresie prawa do zweryfikowania, inspekcji, inwentaryzacji i przeliczenia towarów Spółki – za wcześniejszą zapowiedzią. Usługodawca nie ma kontaktu z klientem/konsumentami/dostawcami Spółki. Tylko w wyjątkowych przypadkach konieczne może być aby Usługodawca skontaktował się z klientem/konsumentem/dostawcą oraz działem konsumenta w Spółce celem skoordynowania lub skorygowania dostaw Spółki. Niezależnie od powyższego, Usługodawca nie jest zaangażowany w proces nabywania towarów przez Spółkę, jak również w proces pozyskania zamówień dla Spółki. Jeżeli towary umieszczone w magazynie będą importowane z kraju trzeciego lub eksportowane do kraju trzeciego w ramach sprzedaży dokonywanej przez Spółkę, wówczas Usługodawca w oparciu o udzielone mu pełnomocnictwo będzie odpowiedzialny za odprawę importową/odprawę eksportową towarów w Polsce (na podstawie pełnomocnictwa Usługodawca będzie działał jako pośredni przedstawiciel celny Spółki). Przy czym, Spółka udzieli Usługodawcy szczegółowych instrukcji, jak dokonać odprawy celnej w imieniu Spółki.

Magazyn Usługodawcy w Polsce jest przez niego prowadzony i wynajmowany na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Ponadto, Usługodawca świadczy takie same usługi również na rzecz innych podmiotów, tj. Usługodawca nie świadczy usług wyłącznie na rzecz Spółki.

Tym samym, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, korzystanie przez Wnioskodawcę z usług Usługodawcy w zakresie magazynowania towarów nie oznacza, że zaplecze osobowe i techniczne Usługodawcy pozostaje w bezpośredniej zależności od Spółki, a tym samym, w ocenie Organu nie spełnia przesłanek stanowienia stałego miejsca prowadzenia działalności Wnioskodawcy. W analizowanej sprawie, Wnioskodawca nie będzie posiadał kontroli nad zasobami osobowymi Usługodawcy (tj. pracownikami) ani nad jego zasobami technicznymi i rzeczowymi, które wskazywałyby na posiadanie przez niego stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Jednocześnie, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca (Spółka) będzie również współpracować z Polską Spółką Zależną, w której posiada 100% udziałów. Wnioskodawca będzie sprzedawać swoje towary znajdujące się w magazynie Usługodawcy m.in. tej Polskiej Spółce Zależnej, podobnie jak innym spółkom zależnym/powiązanym z krajów UE, jak również kontrahentom.

Jak podkreślono we wniosku, Polska Spółka Zależna nie działa w imieniu i na rzecz Spółki (Wnioskodawcy) w zakresie transakcji z klientami/konsumentami. Polska Spółka Zależna prowadzi w Polsce własną działalność gospodarczą, w ramach której sprzedaje towary polskim klientom i konsumentom we własnym imieniu i na własną rzecz. Wnioskodawca zleci Polskiej Spółce Zależnej ściśle świadczenie usług koordynacji związanej z polskim magazynem. W tym sensie, pracownik Polskiej Spółki będzie podejmował działania w postaci koordynacji logistycznej dla regionów wschodniej Europy, optymalizacji i usprawniania procesów we współpracy z Usługodawcą i innymi partnerami logistycznymi (wspólnie z zespołem logistycznym UE), zapewniania i zarządzania codzienną operacyjną częścią pracy (dostawy na czas i o wymaganej jakości z uwzględnieniem optymalizacji kosztów), zapewniania rozwiązywania problemów związanych z funkcjonowaniem magazynu oraz sytuacji doraźnych z udziałem Usługodawcy, wdrożenia skutecznego zarządzania reklamacjami, zarządzania i optymalizacji działań pomiędzy centralą a poszczególnymi krajami objętymi wsparciem, zapewnienia koordynacji z działaniami logistycznymi dla Europy Zachodniej, współpracy z działem SCM (zarządzania łańcuchem dostaw).

Polska Spółka Zależna obciąży Spółkę za tą usługę koordynacji. Zarówno Polska Spółka, jak i Wnioskodawca, są odpowiedzialne za kontakt z klientem w zakresie polskich dostaw (w zakresie dostaw dla klientów spoza Polski, odpowiedzialni są Wnioskodawca oraz odpowiednia spółka zależna w danym państwie). Przy czym, pracownik Polskiej Spółki Zależnej nie będzie miał nieograniczonego dostępu do magazynu w Polsce. Każda wizyta będzie musiała zostać zapowiedziana Usługodawcy z jednodniowym wyprzedzeniem.

Wnioskodawca nie jest uprawniony aby dawać jakiekolwiek instrukcje czy wytyczne pracownikom Polskiej Spółki w zakresie wykonywanych usług (sposobu ich wykonania) – zakres usług został ustalony między stronami, jednak sposób ich wykonania oraz szczegóły z tym związane pozostają po stronie Polskiej Spółki Zależnej lub innej spółki z grupy. Wnioskodawca wyznaczy jedynie cele np. ogólne cele dla magazynu (corocznie: np. zadowolenie klienta itp.). Cele te są omawiane z tzw. kierownikiem magazynu (inna firma z grupy), a następnie są przekazywane do każdego reprezentanta/kierownika magazynu (w tym pracownika Polskiej Spółki Zależnej).

Jak wskazano wprost we wniosku, Wnioskodawca nie sprawuje żadnej kontroli oraz nadzoru nad pracownikami Polskiej Spółki. Polska Spółka odpowiada wyłącznie w zakresie wyników związanych z prawidłowym wykonaniem usług wskazanych w umowie zawartej między Polską Spółką Zależną oraz Spółką. Pracownicy Spółki (Wnioskodawcy) nie posiadają faktycznej kontroli nad zapleczem personalnym oraz technicznym Polskiej Spółki Zależnej (zakres usług świadczonych przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki został ustalony i podmiot ten odpowiada za jego realizację). Żaden z pracowników Polskiej Spółki Zależnej nie jest uprawniony do działania w imieniu i na rzecz Spółki, w szczególności w zakresie zawierania umów handlowych dot. towarów (brak będzie pełnomocnictwa, na podstawie którego którykolwiek pracownik Polskiej Spółki mógłby działać w imieniu i na rzecz Spółki. Ponadto, jak wskazano również powyżej – wszelkie decyzje dotyczące współpracy z Polską Spółką (jak i z Usługodawcą) podejmowane są przez Spółkę w Niemczech, a wszelkie umowy, w tym handlowe dot. nabywania oraz sprzedaży towarów, są zawierane/podpisywane przez Spółkę (Wnioskodawcę) w Niemczech. Wszelkie negocjacje oraz czynności prawne i faktyczne zmierzające do zawarcia przez Spółkę umów handlowych prowadzone/podejmowane są przez Wnioskodawcę w Niemczech. Jednocześnie, Wnioskodawca może również świadczyć usługi marketingowe m.in. dla Polskiej Spółki Zależnej. Usługi będą świadczone z terytorium Niemiec.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że również w odniesieniu do współpracy z Polską Spółką Zależną – Wnioskodawca nie będzie posiadać własnego zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, ani też nie będzie mu przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Tym samym, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Wnioskodawca na terytorium Polski będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, pomimo że Spółka zawrze umowę z Usługodawcą o świadczenie usług magazynowania towarów oraz zleci Polskiej Spółce Zależnej świadczenie usług koordynacji związanej z polskim magazynem – to w ocenie Organu nie zostaną spełnione przesłanki do uznania, że na Wnioskodawca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym w planowanym modelu biznesowym opisanym w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Spółka (Zainteresowany będący stroną postępowania) nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT – należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności należy zauważyć, że opisane we wniosku usługi magazynowania towarów, świadczone w ramach umowy między Wnioskodawcą a Usługodawcą, stanowić będą usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT (tj. są to usługi, do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). W szczególności, jak wskazał Wnioskodawca, usługi świadczone przez Usługodawcę nie stanowią usług, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT, tj. usług związanych z nieruchomością.

Jednocześnie, Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech i – co wskazano w powyższym uzasadnieniu – w ocenie Organu nie będzie posiadać na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, usługi magazynowania towarów świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy, nie będą opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Usługi te będą opodatkowane, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, w kraju siedziby Spółki, tj. w Niemczech.

Stosownie do art. 106a pkt 2 lit. a ustawy o VAT, przepisy Działu XI Rozdziału 1 „Faktury” stosuje się do:

2. dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika (…).

Natomiast w myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

1. Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem (…).

Na podstawie art. 106e ust. 1 pkt 1-14 ustawy:

1. Faktura powinna zawierać:

1. datę wystawienia;

2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12. stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku; (…).

Przy czym, zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT:

5. Faktura może nie zawierać:

1. w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a – danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14; (…).

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy zatem wskazać, że w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Usługodawca (Zainteresowany niebędący stroną postepowania) będący podatnikiem, będzie zobowiązany do wystawiania faktur na rzecz Spółki (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) będącego podatnikiem z siedzibą działalności w Niemczech, w związku ze świadczeniem przez Usługobiorcę na rzecz Spółki usług magazynowania towarów.

Przy czym, zgodnie ze wskazaniem Zainteresowanych – Usługodawca będzie postępował prawidłowo, dokumentując w opisanym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedmiotowe usługi na rzecz Spółki fakturami niezawierającymi podatku VAT na mocy art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy w zw. z art. 106e ust. 1 pkt 10 i 12-14 ustawy.

Stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do sformułowanego pytania nr 2 należało zatem uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i skutków podatkowych po stronie Zainteresowanych. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Zainteresowani, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. W szczególności, rozstrzygnięcie nie odnosi się do praw i obowiązków na gruncie podatku od towarów i usług Polskiej Spółki Zależnej, świadczącej usługi na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania.

Organ zaznacza również, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Jako Zainteresowani ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanych na poparcie własnego stanowiska interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych należy zauważyć, że dotyczą one konkretnych okoliczności i nie są wiążące w sprawach innych podatników. Jednocześnie, zgodnie z ukształtowaną linią orzeczniczą, ocena dotycząca posiadania bądź braku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej winna być w szczególności dokonywana przez pryzmat konkretnego przypadku – bowiem w zależności od branży, w jakiej działa dany podmiot, okoliczności wymaganego i wykorzystywanego zaplecza m.in. technicznego i organizacyjnego mogą przyjmować różne formy. Tym samym, niezbędna w danym przypadku struktura organizacyjna i infrastruktura osobowa/rzeczowa będą różnić się zależnie od typu działalności, której sprawa dotyczy. Z tego powodu, powołane przez Zainteresowanych rozstrzygnięcia, dotyczące każdorazowo konkretnych spraw podatników, osadzone w określonych stanach faktycznych bądź okolicznościach zdarzeń przyszłych (odmiennych od przedstawionego przez Wnioskodawcę) – nie mogą mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów – to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, gdyż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykł adni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).