Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania odszkodowania za bezumowne korzystania z nieruchomości oraz dokumentowania tego świadczenia. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego:

Nadleśnictwo „(…)” (dalej: zamiennie Wnioskodawca lub Nadleśnictwo) jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, wchodzącą w skład Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (dalej: PGLP LP), reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Nadleśnictwo działa na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U.2022, poz. 672), w ramach struktury Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych (…) i w zakresie swojej właściwości prowadzi gospodarkę leśną.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach, gospodarką leśną jest działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu. PGL LP zarządza lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzi gospodarkę leśną, gospodaruje gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzi ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustala jego wartość (art. 4 ustawy o lasach). Jak wynika z treści art. 4 ust. 1 ustawy o lasach, zarząd lasami przysługuje PGL LP z mocy ustawy, natomiast lasem w rozumieniu art. 3 ustawy o lasach jest grunt:

1. o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha, pokryty roślinnością leśną (uprawami leśnymi) - drzewami i krzewami oraz runem leśnym - lub przejściowo jej pozbawiony:

a) przeznaczony do produkcji leśnej lub

b) stanowiący rezerwat przyrody lub wchodzący w skład parku narodowego albo

c) wpisany do rejestru zabytków;

2. związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne.

Wskazujecie Państwo, że zarządzacie zarówno składnikami majątkowymi, jak i prawami majątkowymi Skarbu Państwa, w tym przede wszystkim lasami Skarbu Państwa położonymi na swoim obszarze terytorialnym, sprawując nad nimi władztwo i wykonując tym samym uprawnienia Skarbu Państwa.

Nadleśnictwo, będące jednostką organizacyjną PGL LP, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług oraz prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, 974, 1137; dalej jako u.p.t.u).

Nadleśnictwo w zakresie realizowanych zadań określonych przepisami ustawy o lasach wykonuje również czynności, które są wyłączone z systemu VAT (podatek od towarów i usług), tj. czynności które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 u.p.t.u. Stosownie do postanowień § 3 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz.U. 1994.134.692), działalność Nadleśnictwa jest prowadzona na podstawie rachunku ekonomicznego. Nadleśnictwo w ramach prowadzonej gospodarki leśnej pozyskuje produkty gospodarki leśnej, które następnie są przedmiotem dokonywanej przez jednostkę sprzedaży (dostawy) opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (VAT). W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Nadleśnictwo dokonuje czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o lasach, Nadleśnictwo prowadzi trwale zrównoważoną gospodarkę leśną według planu urządzania lasu lub uproszczonego planu urządzenia lasu.

Nadleśnictwo występuje o interpretację indywidualną dotyczącą poniżej przedstawionej sprawy: 13 maja 2021 r. Nadleśnictwo zostało poinformowane przez służby terenowe o bezprawnym zajęciu nieruchomości Skarbu Państwa w zarządzie Lasów Państwowych poprzez posadowienie ogrodzenia nietrwale związanego z gruntem na fragmencie działki nr 1 (…) bez podania powierzchni. Zajęcie to miało związek z prowadzoną na sąsiedniej działce przebudową hotelu, prowadzoną przez spółkę (…) na zlecenie inwestora (…). Na zajętej nieruchomości nie zostały znalezione słupy graniczne, a przy określaniu przebiegu granicy oparto się jedynie na pomiarze urządzeniem GPS klasy GIS. Kolejną notatką z 13 sierpnia 2021 r. leśniczy poinformował, iż grunt Nadleśnictwa, tzn. fragment działki 1 w (…) został zajęty poprzez ścięte drzewa i gałęzie, bez podania czasookresu oraz powierzchni. Na późniejszym etapie wyjaśniania okoliczności sprawy okazało się, iż są to drzewa i gałęzie nie będące własnością Spółki prowadzącej inwestycję. Po raz pierwszy, 10 marca 2021 r., Inwestor tj. (…) sp. z o.o. w imieniu, którego działał wykonawca spółka (…), zwracał się z wnioskiem o możliwość dzierżawy tego gruntu w pasie o szerokości 8 m. Ze względu na fakt, iż dzierżawa taka wiązałaby się z koniecznością uzyskania zgody na wyłączenie gruntu z produkcji, na co nie zezwala miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ponieważ kierunek zagospodarowania działki jest określony jako RL, czyli kierunek leśny, Nadleśnictwo odmówiło przystąpienia do procedury zawarcia umowy (pismo nr 1 w załączeniu). Przy kolejnym wniosku o dzierżawę fragmentu działki 1 w obręb 0001 gm. (…), Nadleśnictwo ponownie odmówiło zawarcia umowy (pismo nr 2 w załączeniu). Tym niemniej spółka (…) 24 września 2021 r. wystąpiła ponownie o możliwość zawarcia umowy dzierżawy argumentując to faktem, iż układy geologiczne okazały się inne niż wynikało to z pierwotnych badań, a co się z tym wiąże skarpa wykopu zmieniła się w rumosz skalny i zaczęła osypywać powodując naruszenie na działce będącej własnością Nadleśnictwa. Ponadto intensywne opady deszczu doprowadziły do utworzenia dwóch źródeł wody w przedmiotowej skarpie. Kolejnym problemem okazał się wodociąg, który był zlokalizowany w gruncie, a który na skutek osunięcia się gruntu uległ awarii. W związku z tym, w trybie awaryjnym grunt został rozkopany i wybudowany by-pass, który został posadowiony na działce Nadleśnictwa. 4 października 2021 r. w notatce służbowej pracowników Nadleśnictwa zostało stwierdzone bezprawne naruszenie granic nieruchomości Skarbu Państwa zarządzanej przez Państwa przy granicy z działką nr 2, na której odbywa się przebudowa hotelu. Naruszenie polegało na zabezpieczeniu skarpy wykopu metalowymi kotwami (na odcinku ok. 100 m wykop na głębokość ok. 30-40 cm, długości 70 m i szerokości 0,5 m) oraz brzegu skarpy ogrodzeniem nietrwale związanym z gruntem (na odcinku ok. 115 m oraz szerokości ok. 5-15 m). 13 października 2021 r. Nadleśnictwo wysłało wezwanie do wydania gruntu oraz udzielenia wyjaśnień w sprawie. 16 października 2021 r. Inwestor udzielił wyjaśnień łącznie z załączeniem geodezyjnej mapy pomiaru naruszenia.

21 października 2021 r. Nadleśnictwo wysłało wniosek do Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych we (…), dalej Dyrektora RDLP, o zawarcie umowy dzierżawy, zgodnie z wymogami ustawy o lasach. Wniosek nie stanowił wyrazu woli Nadleśnictwa zawarcia umowy dzierżawy, lecz było to działanie podyktowane wymogami ustawowymi. Zgodnie bowiem z art. 39 ustawy o lasach Nadleśnictwo nie ma możliwości zawierania umów dzierżawy bez zgody Dyrektora RDLP.

W opisywanym przypadku istniała wątpliwość, czy konieczność zajęcia przedmiotowego gruntu przez Spółkę (…) może zostać uznane za przypadek losowy, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (tj. D.U. z 2021 r.., poz. 1326, 2163). 29 listopada 2021 r. Dyrektor RDLP odmówił wydania zgody na zawarcie umowy dzierżawy, jednoznacznie wskazując, że to naruszenie stanu posiadania nie spełnia definicji przypadku losowego. 9 grudnia 2021 r. Nadleśnictwo poinformowało RDLP o prawdopodobieństwie naruszenia przepisów ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Dyrektor RDLP wszczął postępowanie w tym zakresie 28 stycznia 2022 r. 8 marca 2022 r. Dyrektor RDLP zawiadomił strony o zakończeniu postępowania wyjaśniającego.

8 kwietnia 2022 r. Dyrektor RDLP (…) wydał Decyzję nr (…) dot. ustalenia opłaty w wysokości dwukrotnej należności w związku ze stwierdzeniem wyłączenia gruntów leśnych z produkcji niezgodnie z przepisami ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych. 21 grudnia 2021 r. Nadleśnictwo wysłało do Inwestora projekt porozumienia w przedmiocie sposobu i trybu rozliczenia odszkodowania za bezumowne korzystanie z gruntu, w związku z zaistniałym bezprawnym naruszeniem. Projekt porozumienia zakładał, iż Inwestor naruszający posiadanie zobowiązuje się do zapłaty odszkodowania za bezumowne korzystanie z gruntu oraz do zwrotu nieruchomości. Warunki porozumienia były przez strony uzgadniane i ostatecznie zostało ono podpisane 14 lutego 2022 r. W świetle brzmienia porozumienia Inwestor zobowiązał się do zapłaty odszkodowania za bezumowne korzystanie z gruntu za okres od 13 maja 2021 r. do 7 lutego 2022 r. w kwocie 54.827,73 zł. (wyliczonej jako iloczyn pow. zależnej od charakteru naruszenia, liczby dni oraz stawki 8,33 zł/m2/rok za zajęcie gruntu przez posadowienie ogrodzenia nietrwale związanego z gruntem oraz stawki 200 zł/m2/rok za naruszenie polegające na ingerencji w grunt) oraz za okres od 8 lutego 2022 r. do dnia wydania gruntu, ale nie później niż do 31 marca 2022 r. w kwocie 322,62 zł za każdy dzień bezumownego korzystania z gruntu.

Termin wydania gruntu został ustalony na dzień 31 marca 2022 r. Uzgodniona data zwrotu gruntu bezprawnie zajmowanego przez Inwestora była podyktowana okolicznościami związanymi z naruszeniem gruntu oraz obowiązkiem Inwestora doprowadzenia go do stanu pierwotnego, co z kolei było zdeterminowane warunkami pogodowymi w okresie zimowym. Zatem konieczność tolerowania bezprawnego korzystania z gruntu Nadleśnictwa do czasu jego doprowadzenia do stanu pierwotnego była spowodowana czynnikami niezależnymi od Nadleśnictwa, a w pewnym zakresie także czynnikami niezależnymi od Inwestora, a dokładniej warunkami atmosferycznymi niepozwalającymi na kontynuowanie prac budowlanych. Z uwagi na brak możliwości prowadzenia prac budowlanych w okresie zimowym konieczne było uzgodnienie możliwie najszybszego, racjonalnego terminu wydania gruntu jakim jest 31 marca 2022 r. Inwestor, z uwagi na panujące warunki atmosferyczne w okresie zimy nie miał zatem możliwości wcześniejszego usunięcia naruszenia. Termin zwrotu gruntu był zatem wymuszony przez okoliczności niezależne do stron, a trwanie tej sytuacji nie przynosiło korzyści inwestorowi. Zaznaczyć należy, że Inwestor w treści porozumienia oświadcza, iż zajmował grunt bez tytułu prawnego i korzystał z niego w sposób bezprawny. Zapisy porozumienia mówią jednoznacznie, że porozumienie to nie stanowi uregulowania uprawnień Inwestora - Spółki (…) do przedmiotowej nieruchomości, a ma jedynie na celu polubowne ustalenie sposobu zapłaty odszkodowania i wydania nieruchomości Nadleśnictwu. Nadleśnictwo od samego początku wyrażało brak zgody na zaistniałą sytuację i podejmowało działania ukierunkowane na odzyskanie bezprawnie zajmowanego gruntu. Z uwagi na zaistniałe okoliczności było jednak przymuszone przejściowo do tolerowania istniejącego naruszenia, co nie stanowiło jednak zgody na zaistnienie tej sytuacji, czego wyrazem było żądanie do wydania gruntu oraz dążenie do doprowadzenia do jak najszybszego opuszczenia gruntu przez Inwestora. Inwestor korzystał z gruntu zatem bez zgody Nadleśnictwa i ten stan rzeczy nie był akceptowany przez Nadleśnictwo.

Jednakże z uwagi na charakter naruszenia - wykop oraz czasowe posadowienie wodociągu, podjęcie przez Nadleśnictwo kroków prowadzących do natychmiastowego opuszczenia przez Inwestora zajmowanego gruntu i wystąpienie o odszkodowanie na drodze sądowej, powodowałoby konieczność poniesienia przez Nadleśnictwo kosztów zabezpieczenia wykopu do czasu rozstrzygnięcia postępowania lub też kosztów przywrócenia gruntu do stanu pierwotnego i późniejszego dochodzenia ich zwrotu. W obu tych przypadkach należało spodziewać się, że będzie to proces długotrwały, stąd też bardziej racjonalne było zawarcie porozumienia ze sprawcą naruszenia regulujące warunki zwrotu gruntu w stanie sprzed naruszenia, w jak najszybszym możliwym terminie. Nadleśnictwo na mocy porozumienia za okres bezumownego korzystania z gruntu naliczyło odszkodowanie i wystawiło na rzecz Spółki notę księgową za okres bezprawnego korzystania z gruntu. W ocenie Wnioskodawcy nie zaistniały okoliczności mogące świadczyć o jawnej lub dorozumianej zgodzie Nadleśnictwa na zajmowanie gruntu przez Inwestora, wobec czego zasadnym było naliczenie odszkodowania i niestosowanie ustawy o podatku od towarów i usług. Ostatecznie zwrot gruntu przez naruszającego posiadanie nastąpił 15 kwietnia 2022 r.

Pytanie

Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego odszkodowanie za okres bezumownego korzystania z nieruchomości pozostającej w zarządzie PGL LP Nadleśnictwa „(…)”, tj. od 13 maja 2021 r. do 7 lutego 2022 r. oraz kolejne za okres bezprawnego korzystania od 8 lutego 2022 r. do 14 kwietnia 2022 r. powinno być opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz udokumentowane fakturą VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie w opisanej sytuacji zasadnym było naliczenie odszkodowania za okres bezumownego korzystania z gruntu i niestosowanie ustawy o podatku od towarów i usług.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia bezumownego korzystania. Kwestie bezumownego korzystania z cudzej rzeczy regulują przepisy art. 224, 225 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.).

Należy w tym przypadku z całą stanowczością odróżnić wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z cudzej nieruchomości od odszkodowania z tytułu szkody. Wynagrodzenie w rozumieniu art. 224 § 2 w związku z art. 225 k.c. - jak sama nazwa wskazuje - ma na celu „wynagrodzenie”, „zapłatę”, „cenę” za bezumowne korzystanie z cudzej rzeczy, a nie naprawienie szkody wyrządzonej właścicielowi rzeczy. W opisanej przez Nadleśnictwo sytuacji naliczonego odszkodowania nie można traktować jako należności z tytułu świadczenia usługi, jest to bowiem rekompensata za niemożność pobierania pożytków i używania nieruchomości w okresie bezumownego korzystania. Dodatkowo, w trakcie bezumownego korzystania z gruntu przez naruszającego posiadanie, nastąpiło także jego uszkodzenie, które uniemożliwiało przejęcie gruntu przez Nadleśnictwo w stanie sprzed naruszenia, bez konieczności naprawienia powstałej szkody.

Negocjowanie warunków i w efekcie podpisanie przez Nadleśnictwo porozumienia z naruszającym posiadanie nie miało na celu usankcjonowania korzystania przez naruszającego posiadanie z zajętego gruntu, ale jego jak najszybsze odzyskanie przez Nadleśnictwo w stanie sprzed naruszenia, co wymagało wyznaczenia takiego terminu zwrotu gruntu, który umożliwiałby spełnienie tego warunku.

Kwestią „odpłatności” TSUE zajmował się w swoim orzecznictwie wielokrotnie (np. w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99) podkreślając, iż o dostawie towarów i usług za wynagrodzeniem można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami. Związek, o którym mowa, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za to świadczenie. Z treści zawartego z naruszającym posiadanie porozumienia jednoznacznie wynika, że Nadleśnictwo zaistniałej sytuacji nie toleruje, a podpisanie porozumienia ma na celu jedynie polubowne ustalenie sposobu zapłaty odszkodowania i wydania nieruchomości Nadleśnictwu. Nie może tu więc być mowy o świadczeniu i zapłacie za nie wynagrodzenia. Przyjęcie takiego toku postępowania pozwalało Nadleśnictwu na uniknięcie długotrwałego postępowania sądowego i wcześniejsze uzyskanie zwrotu gruntu w stanie sprzed naruszenia oraz odszkodowania za bezumowne korzystanie z niego przez naruszającego posiadanie.

W związku z powyższym Nadleśnictwo stoi na stanowisku, że obciążenie naruszającego posiadanie odszkodowaniem na podstawie not księgowych i niestosowanie w tym zakresie ustawy o podatku od towarów i usług było działaniem prawidłowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji, może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednio beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „bezumowne korzystanie”. Kwestie związane z bezumownym korzystaniem z cudzej rzeczy regulują przepisy art. 224, art. 225 oraz art. 674 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Na podstawie art. 224 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne. Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył.

W oparciu natomiast o art. 225 Kodeksu cywilnego:

Obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Z ww. regulacji wynika, że w sytuacji wytoczenia powództwa – przeciwko samoistnemu posiadaczowi w złej wierze – jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy oraz jest odpowiedzialny za jej stan. Ponadto, spoczywa na nim obowiązek zwrotu pobranych od powyższej chwili pożytków, których nie zużył, jak również winny jest uiścić wartość tych, które zużył.

Zgodnie z art. 674 Kodeksu cywilnego:

jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nieoznaczony.

Podkreślenia wymaga również, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania, zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

Na gruncie prawa cywilnego, odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą, musi istnieć związek przyczynowy.

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego:

dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych, szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Państwa wątpliwości w analizowanym przypadku dotyczą tego, czy odszkodowanie za okres bezumownego korzystania z nieruchomości pozostającej w zarządzie PGL LP Nadleśnictwa „(…)”, tj. od 13 maja 2021 r. do 7 lutego 2022 r. oraz kolejne za okres bezprawnego korzystania od 8 lutego 2022 r. do 14 kwietnia 2022 r. powinno być opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz udokumentowane fakturą.

Odnosząc się do powyższego na podstawie analizy powołanych przepisów Kodeksu cywilnego i ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że przy rozstrzyganiu wątpliwości, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydują w każdym przypadku konkretne okoliczności.

Kluczową kwestią jest fakt istnienia zgody (choćby dorozumianej) na użytkowanie przez np. nierzetelnego posiadacza, bądź czynienie jakichkolwiek kroków przez uprawniony podmiot celem odzyskania tejże nieruchomości, w przypadku braku takiej zgody.

W przypadku wystąpienia przeciwko podmiotowi korzystającemu z określonej rzeczy bez tytułu prawnego np. z powództwem sądowym lub też w przypadku czynienia jakichkolwiek innych kroków celem wyegzekwowania tejże nieruchomości – nie można powiedzieć, że pomiędzy stronami zdarzenia istnieje określony stosunek prawny – jawny czy też dorozumiany – skutkujący realizacją wzajemnych świadczeń. W takiej sytuacji świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług jak i wynagrodzenie za to świadczenie – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody, zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego.

Inaczej należy jednak oceniać sytuację, gdy korzystający z nieruchomości użytkuje ją za zgodą właściciela (nawet dorozumianą) płacąc z tego tytułu określone kwoty, a także sytuację kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości) – z różnych względów – toleruje sytuację, w której przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i na podstawie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanym przypadku wskazaliście Państwo, że Nadleśnictwo od samego początku wyrażało brak zgody na zaistniałą sytuację i podejmowało działania ukierunkowane na odzyskanie bezprawnie zajmowanego gruntu. Z uwagi na zaistniałe okoliczności byliście Państwo jednak przymuszeni przejściowo do tolerowania istniejącego naruszenia, co nie stanowiło jednak zgody na zaistnienie tej sytuacji, czego wyrazem było żądanie do wydania gruntu oraz dążenie do doprowadzenia do jak najszybszego opuszczenia gruntu przez Inwestora. Inwestor korzystał z gruntu zatem bez Państwa zgody i ten stan rzeczy nie był przez Państwa akceptowany. Zatem należy uznać, że korzystający, tj. Inwestor użytkował nieruchomość wbrew Państwa woli.

W przypadku bezumownego korzystania z cudzej własności właścicielowi przysługuje roszczenie o wynagrodzenie za bezprawne korzystanie z jego nieruchomości. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wiąże się z prawem żądania naprawienia wynikłej szkody z tytułu bezprawnego korzystania z nieruchomości. Żądanie wynagrodzenia (roszczenia pieniężnego) w swojej istocie nie stanowi należności za wykonanie usług, lecz jest rekompensatą za niemożność pobierania pożytków i używania nieruchomości w okresie bezumownego korzystania.

Przy takim opisie sprawy nie można zatem mówić o jakimkolwiek jawnym lub dorozumianym stosunku prawnym łączącym Państwa z korzystającym bezumownie z nieruchomości. Opłata za bezumowne korzystanie w tym przypadku ma charakter odszkodowawczy i nie podlega opodatkowaniu VAT.

We wniosku wskazaliście Państwo, że Inwestor zwracał się dwukrotnie z wnioskiem o możliwość dzierżawy gruntu, jednak za każdym razem nie wyrażaliście Państwo na to zgody. Ostatecznie 21 grudnia 2021 r. wysłaliście Państwo do Inwestora projekt porozumienia w przedmiocie sposobu i trybu rozliczenia odszkodowania za bezumowne korzystanie z gruntu, w związku z zaistniałym bezprawnym naruszeniem. Projekt porozumienia zakładał, iż Inwestor naruszający posiadanie zobowiązuje się do zapłaty odszkodowania za bezumowne korzystanie z gruntu oraz do zwrotu nieruchomości. Termin wydania gruntu został ustalony na dzień 31 marca 2022 r. a ostatecznie zwrot gruntu nastąpił 15 kwietnia 2022 r. Zakres zawartego porozumienia wskazuje, że jego intencją nie było usankcjonowanie tolerowania obecności spółki na Państwa gruncie ale jak wskazano w opisie sprawy miało ono na celu polubowne ustalenie sposobu zapłaty odszkodowania i wydania nieruchomości Nadleśnictwu.

Tym samym bezumowne korzystanie z nieruchomości bez tytułu prawnego i bez zgody Państwa (wyraźnej lub dorozumianej), nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a zapłata z tego tytułu odszkodowania nie stanowi należności za jej wykonanie.

W konsekwencji nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Art. 2 pkt 22 ustawy wskazuje, że:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podkreślić należy, że – jak wyżej wskazano – otrzymane odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości nie będzie stanowiło wynagrodzenia za świadczenie usług na rzecz Inwestora. Oznacza to, że w tej sytuacji nie dojdzie do sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

Tym samym w związku z otrzymanym odszkodowaniem nie będziecie Państwo zobowiązani do dokumentowania otrzymanego świadczenia fakturą. Z kolei na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT brak jest przeciwwskazań do wystawienia przez Państwa noty księgowej. Należy jednak zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przepisami podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).