Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒ prawa do pełnego odliczenia oraz zwrotu naliczonego podatku VAT (podatek od towarów i usług) w związku z realizacją rozbudowy sieci kanalizacyjnej oraz wydatków bieżących – Model nr 1

‒ prawa do pełnego odliczenia oraz zwrotu naliczonego podatku VAT w związku z realizacją rozbudowy sieci kanalizacyjnej – Model nr 2

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT), jako podatnik VAT czynny. Gmina od 1 stycznia 2017 r. dokonuje scentralizowanych rozliczeń VAT wraz z podległymi jednostkami.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych i zaopatrzenia w wodę.

Gmina zamierza zrealizować projekt pn. „(…)” (dalej: Projekt lub Inwestycja).

W ramach Projektu zaplanowano wybudowanie:

‒ kanalizacji sanitarnej (1813 metrów) z 9 przyłączami do budynków mieszkalnych oraz 11 przyłączami do działek budowlanych (jest to stworzenie technicznych warunków do przyłączenia tych działek w określonym czasie),

‒ wodociąg 321 metrów – na tym odcinku jest jeden budynek, który ma być wpięty do sieci,

‒ wodociąg 478 metrów – budowa tego odcinka będzie do działek przeznaczonych pod zabudowę.

Zakończenie projektu planowane jest na grudzień 2024 r. Wybudowana sieć kanalizacji i wodociągi znacząco wpłyną na poprawę środowiska naturalnego. W sposób kompleksowy zostanie rozwiązany problem odprowadzenia i zagospodarowywania ścieków socjalno-bytowych.

Wytworzona w ramach Projektu sieć kanalizacyjna będzie stanowiła mienie komunalne Gminy. Wartość nakładów całkowitych dla Projektu oszacowano (na podstawie kosztorysów, dokumentacji projektowej oraz na podstawie doświadczenia przy realizacji podobnych projektów) na kwotę (…) zł brutto. Gmina ma otrzymać dofinansowanie w wysokości (…) zł.

Faktury związane z realizacją Projektu są wystawiane na Gminę.

Gmina, po zakończeniu Inwestycji rozważa dwa modele postępowania.

Model nr 1 - Zarządzenie powstałą siecią kanalizacyjną przez Gminę.

Gmina podpisze umowy z mieszkańcami na odbiór ścieków sanitarno-bytowych oraz będzie pobierać opłaty z tego tytułu. Będzie w tym zakresie wykonywała działalność gospodarczą. Wybudowana sieć będzie wykorzystywana przez Gminę do działalności gospodarczej, tj. sprzedaż usług dla mieszkańców (odprowadzanie ścieków zgodnie z zawartymi umowami cywilnoprawnymi). Odbioru ścieków z przyłączy dokonywać będzie Gmina, za co będzie wystawiać faktury VAT – Gmina będzie rozliczać podatek VAT należny (w deklaracjach JPK_V7M), przy czym nabywcami usług będą mieszkańcy, na rzecz których wybudowano sieć kanalizacyjną.

Gmina poza wykorzystywaniem przedmiotów Projektu do działalności gospodarczej, tj. do czynności opodatkowanych – pobierania opłat od mieszkańców za odbiór ścieków sanitarno-bytowych z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych, nie zamierza dodatkowo wykonywać innych czynności (opodatkowanych, zwolnionych z VAT, niepodlegających VAT) za pomocą sieci kanalizacyjnej.

Model nr 2 – Dzierżawa sieci kanalizacyjnej na rzecz Zakładu (…) Sp. z o.o.

Gmina wydzierżawi wybudowaną sieć kanalizacyjną dla Zakładu (…) Sp. z o.o. (dalej: Spółka). Wtedy to Spółka podpisze umowy z mieszkańcami na odbiór ścieków sanitarno-bytowych i będzie pobierać opłaty z tego tytułu.

Zakład U jest podmiotem gospodarczym prowadzącym działalność w zakresie ujmowania, uzdatniania i dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Opisana działalność jest regulowana przez ustawę z 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2020 r. poz. 2028). Spółka będzie odpowiadać za utrzymanie i eksploatację wybudowanej sieci kanalizacyjnej. 100% udziałów Spółki należy do Gminy. Spółka komunalna posiada swój odrębny NIP i rozlicza się indywidualnie z podatku VAT.

Po zakończeniu Inwestycji, Wnioskodawca udostępni odpłatnie sieć kanalizacyjną wytworzoną w ramach Projektu Spółce na podstawie umowy dzierżawy. Z tytułu odpłatnego udostępniania przedmiotowej sieci Spółce, Gmina pobierać będzie określony w umowie czynsz dzierżawny, na podstawie wystawianych faktur. Spółka już teraz dzierżawi całą infrastrukturę wodno-kanalizacyjną i z tego tytułu opłaca czynsz dzierżawny, więc naturalną koleją rzeczy będzie „włączenie” do dzierżawy wytworzonej kanalizacji i wodociągów. Nie będzie to stanowiło odrębnej dzierżawy (nowej umowy dzierżawy), a jedynie kolejny „element”, który będzie dzierżawić Spółka, z tytułu działalności w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Gmina posiada interpretację indywidualną (sygn. …) potwierdzającą prawo do odliczenia VAT z tytułu działań w Modelu nr 1 i Modelu nr 2. Gmina poza dzierżawą przedmiotów Projektu nie planuje dodatkowo wykonywać innych czynności (opodatkowanych, zwolnionych z VAT, niepodlegających VAT) za pomocą sieci kanalizacyjnej.

Pytania

1. Czy Gmina jako czynny podatnik VAT, prowadzący sprzedaż opodatkowaną w zakresie odprowadzania ścieków socjalno-bytowych, będzie miała możliwość pełnego odliczenia VAT naliczonego i zwrotu podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację przedmiotowej Inwestycji budowy kanalizacji sanitarnej oraz z tytułu bieżących wydatków na utrzymanie sieci kanalizacyjnej na terenie Gminy przy realizacji działań opisanych w Modelu nr 1?

2. Czy Gmina będzie miała możliwość do pełnego odliczenia VAT naliczonego i zwrotu podatku VAT z tytułu wydatków związanych z realizacją przedmiotowej Inwestycji (budowa kanalizacji sanitarnej) na terenie Gminy przy realizacji działań opisanych w Modelu nr 2?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikom podatku VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z tym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ponieważ warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostanie spełniony, gdyż wydatki w ramach przedmiotowej inwestycji będą służyły czynnościom opodatkowanym.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikom podatku VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z zamiarem Gminy, bezpośrednio po zakończeniu realizacji zadania powstałe składniki majątku (sieć kanalizacyjna) zostaną przekazane do użytkowania Spółce na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy. Wobec powyższego, w ocenie Gminy w związku z odpłatnym udostępnieniem sieci kanalizacyjnej na rzecz Spółki, Gmina będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z jej budową.

Uzasadnienie Państwa stanowiska

Ad 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanego powyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Żaden z nich nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnikami są podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat tej działalności. Za podatników nie uznaje się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przepisów zatem wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, skoro Gmina zawrze umowy cywilnoprawne z mieszkańcami i będzie dokonywała poboru opłat od mieszkańców za odbiór ścieków sanitarno-bytowych z tytułu zawartych umów – będzie występowała jako podatnik VAT, a nie jako organ władzy publicznej.

Dodatkowo, Gmina wskazuje, że przedstawione przez nią stanowisko dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie kanalizacji sanitarnej znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

‒ Interpretacja z 9 lipca 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.289.2021.2.WL: „W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowych inwestycji będą spełnione, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – efekty projektów wymienione w pytaniu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a ponadto Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wytworzona w trakcie inwestycji infrastruktura komunalna będzie wykorzystywana wyłącznie odpłatnie w sposób dostępny dla każdego potencjalnego odbiorcy, generując tym samym podatek należny VAT. Do nowopowstałej sieci kanalizacyjnej zostaną przyłączone jedynie osoby fizyczne oraz podmioty gospodarcze nie planuje się przyłączenia jednostek gminnych”.

‒ interpretacja z 4 października 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.427.2019.1.PG: „Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz zrealizowaną inwestycję będzie wykorzystywała wyłącznie w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. do świadczenia usług odprowadzania ścieków z budynków mieszkańców Gminy (przedsiębiorców działających na terenie Gminy) na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Jak wynika z opisu sprawy – po zakończeniu zadania z mieszkańcami Gminy zawierane będą umowy cywilnoprawne na odbiór ścieków. Za korzystanie z kanalizacji pobierane będą opłaty na podstawie wystawianych przez podatnika faktur VAT. Co również istotne w sprawie budynki jednostek organizacyjnych nie są objęte kanalizacją. Zatem wskazane wyżej zadanie będzie w całości wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zakupy dotyczące budowy kanalizacji będą związane wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji mającej na celu budowę sieci kanalizacji sanitarnej”.

Podsumowując, mając na względzie związek poniesionych wydatków na realizację przedmiotowego Projektu oraz wydatków, które będą ponoszone w związku z utrzymaniem sieci kanalizacyjnej, ze świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem VAT (zawarcie odpłatnych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami), w ocenie Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie. Spełniona zostanie podstawowa przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest związek nabywanych towarów i usług z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanego powyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Żaden z nich nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnikami są podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat tej działalności. Za podatników nie uznaje się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Umowa dzierżawy jest zaliczana na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT do świadczenia usług, lub na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, stanowi dostawę towarów, o ile spełnione są warunki określone w tym przepisie – zgodnie z tym artykułem dzierżawę (najem, leasing) uznaje się za dostawę towarów pod warunkiem, że umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty zostanie przeniesione prawo własności. Jeśli umowa dzierżawy nie zawiera tego typu warunku, czynność taka stanowi świadczenie usług, opodatkowane podatkiem VAT.

Odnosząc się do przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, umowa dzierżawy stanowi umowę cywilnoprawną, więc Gmina w takim przypadku, działa jako podatnik VAT. W zakresie związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, jako że z tytułu dzierżawy infrastruktury kanalizacyjnej Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż świadczenia wykonywane będą na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej pomiędzy Gminą a Spółką, w konsekwencji uznać należy, że Gmina dokonywać będzie odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem Gminy istnieje zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budowę infrastruktury z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usługi dzierżawy.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnienie infrastruktury kanalizacyjnej przez Gminę na rzecz Spółki poprzez umowę dzierżawę stanowi wykorzystanie infrastruktury kanalizacyjnej do czynności opodatkowanych. Umowa dzierżawy nie przewiduje opcji przeniesienia na Dzierżawcę prawa własności przedmiotu umowy. Dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, w której wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. W związku z tym, umowa dzierżawy uznana za świadczenia usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowo, Gmina wskazuje, że przedstawione przez nią stanowisko dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie kanalizacji sanitarnej znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS):

‒ interpretacja z 27 stycznia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.887.2021.2.ŻR: „W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Państwa Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki związane z budową tranzytu sieci kanalizacyjnej, który będzie przedmiotem dzierżawy, będą miały związek z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina wybudowany tranzyt sieci kanalizacyjnej będzie wykorzystywała do czynności opodatkowanych, tj. odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki w oparciu o umowę dzierżawy, która to czynność – jak rozstrzygnięto powyżej – będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione, bowiem wykorzystując wybudowany tranzyt sieci kanalizacyjnej wyłącznie do czynności opodatkowanych – w celu odpłatnej dzierżawy na rzecz Spółki – Państwa Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego”.

‒ Interpretacja z 16 lipca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.361.2021.1.EJU: „w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki inwestycyjne oraz bieżące poniesione na budowę kanalizacji sanitarnej będą miały związek – jak wskazano wyżej – z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatnym udostępnieniem przez Gminę kanalizacji sanitarnej na rzecz Zakładu (Gminy)”.

‒ interpretacja z 10 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.167.2019.2.MN, w której Dyrektor KIS uznał, że: „Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji na warunkach wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem że nie wystąpią przesłanki wskazane w art. 88 ustawy. Oznacza to, że skoro – jak wynika z wniosku – opisana przez Wnioskodawcę inwestycja pn. „B.” związana będzie wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną VAT, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wskazanych wydatków.”

Podsumowując, mając na względzie związek poniesionych wydatków na realizację przedmiotowego Projektu, ze świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem VAT (odpłatna umowa dzierżawy), w ocenie Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie. Spełniona zostanie podstawowa przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest związek nabywanych towarów i usług z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy

w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy,

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy,

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym,

krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (…)

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559 ze zm.), zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym,

gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,

do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym,

zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,

w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości dotyczą m.in. kwestii czy będą Państwo mieli możliwość pełnego odliczenia VAT naliczonego i zwrotu podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację przedmiotowej Inwestycji budowy kanalizacji sanitarnej oraz z tytułu bieżących wydatków na utrzymanie sieci kanalizacyjnej na terenie Gminy przy realizacji działań opisanych w Modelu nr 1.

Jak Państwo wskazali w opisie zdarzenia przyszłego, poza wykorzystywaniem przedmiotów Projektu do działalności gospodarczej, tj. do czynności opodatkowanych – pobierania opłat od mieszkańców za odbiór ścieków sanitarno-bytowych z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych, nie zamierzają Państwo dodatkowo wykonywać innych czynności (opodatkowanych, zwolnionych z VAT, niepodlegających VAT) za pomocą sieci kanalizacyjnej.

Z uwagi na powołane przepisy oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz będą wykorzystywali Państwo przedmiotową infrastrukturę kanalizacyjną do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji budowy kanalizacji sanitarnej oraz z tytułu bieżących wydatków na utrzymanie przedmiotowej sieci kanalizacyjnej. W konsekwencji, w przypadku gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to będzie Państwu przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem, będą Państwo mieli prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją rozbudowy sieci kanalizacyjnej oraz wydatków bieżących – Model nr 1 w pełnej wysokości. Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy będą Państwo mieli możliwość pełnego odliczenia VAT naliczonego i zwrotu podatku VAT z tytułu wydatków związanych z realizacją przedmiotowej Inwestycji (budowa kanalizacji sanitarnej) na terenie Gminy przy realizacji działań opisanych w Modelu nr 2.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.),

przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną – odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Świadczenie usług dzierżawy sieci kanalizacyjnej nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie opodatkowane według właściwej stawki podatku.

Tytułem podsumowania, z uwagi na okoliczność, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), w związku z czynnością dzierżawy sieci kanalizacyjnej będą Państwo występowali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu. Jednocześnie transakcja ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług, jak również rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

W odniesieniu do kwestii prawa do pełnego odliczenia oraz zwrotu podatku naliczonego podatku z tytułu wydatków związanych z realizacją przedmiotowej Inwestycji, w związku z odpłatnym wydzierżawieniem majątku powstałego w wyniku realizacji Projektu polegającego na budowie sieci kanalizacji sanitarnej (Model 2) należy wskazać, że analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a wydatki ponoszone w ramach Projektu dotyczące wybudowana sieci kanalizacji sanitarnej, będą miały związek z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z odpłatnym wydzierżawieniem majątku powstałego w wyniku realizacji Inwestycji budowy kanalizacji sanitarnej (Model 2), będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją ww. Projektu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, w przypadku gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to będzie Państwu przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem, będą Państwo mieli prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją rozbudowy sieci kanalizacyjnej – Model nr 2 w pełnej wysokości. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).