0114-KDIP1-2.4012.315.2022.2.RST

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług kurierskich, wystawienia faktur korygujących oraz obniżenia podstawy opodatkowania jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy miejsca świadczenia usług kurierskich, wystawienia faktur korygujących oraz obniżenia podstawy opodatkowania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

„A.” Sp. z o.o. (Wnioskodawca) jest spółką z siedzibą w Polsce zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług) czynny. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi kurierskie.

Spółka od dnia 1 października 2019 r. współpracuje z B. LTD (dalej jako „B.”). Wnioskodawca świadczy dla B. usługi kurierskie na trasach krajowych (z miejsca nadania na terytorium Polski do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski - dalej: „usługi kurierskie krajowe”) i międzynarodowych (z miejsca nadania na terytorium Polski, do miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty lub z miejsca nadania na terytorium UE do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski - dalej „usługi kurierskie międzynarodowe”).

W momencie podpisywania umowy z Wnioskodawcą, B. przedstawiła nadany dla celów rozliczania podatku VAT numer: (…) oraz poinformowała Wnioskodawcę, że jej siedziba w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług (podatkiem od wartości dodanej) znajduje się w Wielkiej Brytanii, a także że nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności. Jako miejsce prowadzenia działalności został wskazany kraj siedziby firmy, czyli Wielka Brytania. Taka sytuacja trwała do dnia 1 lutego 2020 r., kiedy to klient zwrócił się o zmianę numeru dla celów podatku VAT na numer (…). Klient został poinformowany, że będzie otrzymywał faktury z podatkiem VAT i nie zakwestionował tego. Według informacji przekazanych przez B, z tytułu otrzymanych od Wnioskodawcy faktur podatek naliczony nie był odliczany.

Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1. z B. ma zawartą umowę o stałe odbieranie przesyłek kurierskich; czyli kurier codziennie podjeżdża do ustalonej lokalizacji i odbiera przygotowane przesyłki. Do awizacji przesyłek B. korzysta z API Wnioskodawcy (informacje o przesyłkach do podjęcia są przekazywane z systemu B. do systemu Wnioskodawcy). Według informacji Wnioskodawcy, sprawdzenie gdzie następują wywołania tego API jest trudne i może nie być miarodajne;

2. Płatności wykonywane są z konta umiejscowionego w Wielkiej Brytanii, adres przekazywany w płatności: B (…).

W dniu 18 stycznia 2022 r. B. przedstawiła Wnioskodawcy uzyskaną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.492.2021.2.RST (dalej również „Interpretacja”), obejmującą w szczególności kwestię posiadania przez B. stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Mając na względzie ocenę prawną wyrażoną w tej interpretacji, B. domaga się od Wnioskodawcy:

1. korekty faktur, które dotychczas zawierały należny podatek od towarów i usług,

2. stosowania w bieżących rozliczeniach art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., tj. wystawiania faktur za usługi kurierskie bez kwoty i stawki podatku, z uwagi na brak stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce przez B.

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym przez B. w postępowaniu w sprawie wydania Interpretacji, B. jest spółką prawa brytyjskiego, dla której miejscem prowadzenia działalności jak i siedzibą jest Wielka Brytania. B. prowadzi dystrybucję odzieży i akcesoriów outdoorowych różnymi kanałami sprzedaży do kontrahentów Spółki na rynku lokalnym w Polsce oraz na rynkach międzynarodowym (do krajów Unii Europejskiej).

Podstawowym przedmiotem działalności B. (w tym realizowanej w Polsce) jest sprzedaż towarów - odzieży turystycznej i sportowej (m.in. kurtki, polary, bluzy, koszule i koszulki, spodnie, stroje kąpielowe) oraz akcesoriów turystycznych (m.in. plecaki, torby, obuwie, czapki, szaliki, rękawiczki). Towary będące przedmiotem sprzedaży są głównie importowane od kontrahentów B. z Azji (tylko niewielka część sprzedawanego asortymentu jest nabywana od kontrahentów brytyjskich).

1. Działalność w kraju siedziby

W kraju siedziby (Wielkiej Brytanii) B. dysponuje odpowiednim zapleczem personalnym (zasobami ludzkimi) oraz wyposażeniem technicznym, którego charakter i rozmiar pozwala wykonywać działalność gospodarczą zarówno w kraju siedziby jak i poza nim.

Całość operacji związanych z zaopatrzeniem jak i sprzedażą jest zarządzana i nadzorowana przez centralę B. z Wielkiej Brytanii (np. negocjowanie umów z dostawcami, zawieranie i akceptacja umów sprzedażowych).

W kraju siedziby działalność B. jest prowadzona w trzech obszarach, tj.: decyzyjno-operacyjnym, logistycznym (realizowana poprzez globalne centrum dystrybucyjne) oraz sprzedażowym.

Główna siedziba B. znajduje się w Wielkiej Brytanii, gdzie podejmowane są wszelkie decyzje strategiczne oraz decyzje o charakterze operacyjnym (m.in. związane ze sprzedażą jak i zaopatrzeniem) odnoszące się do działalności zarówno w Wielkiej Brytanii jak i innych krajach, w których B. sprzedaje swoje towary. Ponadto w siedzibie B realizowane są procesy związane z marketingiem, IT, wsparciem sprzedaży, handlem e-commerce, planowaniem, kwestiami personalnymi, księgowością.

W Wielkiej Brytanii znajduje się także globalne centrum dystrybucyjne, którego podstawę stanowi wysoko zautomatyzowany magazyn.

Z kolei działalność sprzedażowa na terytorium Wielkiej Brytanii obejmuje zarówno sprzedaż hurtową jak i sprzedaż detaliczną realizowaną poprzez sklepy własne, sklepy współpracujące oraz sprzedaż internetową (wysyłkową).

2. Działalność w Polsce

Działalność B. na terytorium Polski polega na wysyłce towarów z centrum dystrybucyjnego prowadzonego przez operatora logistycznego, którego wcześniej wybrała centrala B. w Wielkiej Brytanii.

W związku z planowanym rozwojem operacji prowadzonych przez B. w Polsce, B w listopadzie 2017 r. podpisała list intencyjny odnośnie rozpoczęcia współpracy z operatorem logistycznym. W kwietniu 2018 r. B. podpisała kolejny list (stanowiący aneks pierwszego), w którym obie strony wyraziły chęć rozszerzenia współpracy (przejścia do tzw. fazy drugiej projektu) i zobowiązały się do zawarcia finalnej umowy.

W sierpniu 2018 r. B. zawarła długoterminową umowę o świadczeniu usług logistycznych (dalej: Umowa). W myśl przedmiotowej Umowy Operator logistyczny zobowiązał się do świadczenia usług magazynowania (przechowywania towaru przekazanego mu przez B., do zwrotu takiego towaru w stanie nieuszkodzonym na polecenie B) oraz do świadczenia usług przeładunkowych i dodatkowych jakie zostały wymienione w Załączniku nr 1 do przedmiotowej Umowy, m.in. do odbioru towarów przychodzących (rozładunku przyczep i kontenerów, kontroli jakości i ilości towaru, odbioru); odstawienia towarów; magazynowania towarów zgodnie z ustaleniami; uzupełniania towarów do lokalizacji kompletacji, kompletacji i pakowania zamówionych towarów; przygotowania produktów do wysyłki i załadunku na pojazdy transportowe; działań np. oznakowania towarów cenami i/lub innymi ustalonymi elementami; liczenia zapasów.

Dodatkowo Operator logistyczny zobowiązał się do następujących czynności:

‒ rejestracji towarów w komputerowej bazie danych B;

‒ dostawy z magazynu do kupującego (klienta Wnioskodawcy) w uzgodnionych terminach realizacji;

‒ przygotowanie dokumentów przewozowych;

‒ czynności związanych z odprawą celną i składowaniem celnym;

‒ powiadamiania o stwierdzonych uszkodzeniach i brakach towaru;

‒ organizowania inwentaryzacji i/lub inwentaryzacji ciągłej zgodnie z odrębnymi ustaleniami;

‒ podejmowania wszelkich środków i wszelkich starań w celu zapewnienia ochrony produktów w jak najlepszy sposób, ich kontroli i przechowywanie zgodnie z instrukcjami;

‒ podejmowania wszelkich środków w celu osiągnięcia uzgodnionego dziennego/tygodniowego odbioru, a także przepustowości odbioru i pakowania na określonych poziomach usług.

Z kolei B. w przedmiotowej Umowie zobowiązała się do dostarczania Operatorowi logistycznemu niezbędnych informacji, instrukcji, harmonogramów w celu realizacji ww. Umowy (m.in. informacji o przyjęciach towarów, informacji o zamówieniach, opisy towarów, informacji o towarach do wysyłki, harmonogramów wysyłki, danych adresowych do wysyłek itp.).

W maju 2020 r. obie strony podpisały aneks do ww. Umowy w zakresie:

‒ miejsca świadczenia usług (aneks uregulował uruchomienie tzw. nowego magazynu),

‒ czasu trwania kontraktu (aneks wydłużył obowiązywanie ww. Umowy),

‒ obowiązujących warunków handlowych.

Obecna umowa z Operatorem logistycznym - obowiązuje do końca czerwca 2026 r. - tak więc, B. planuje dokonywać sprzedaży towarów z terytorium Polski co najmniej do końca czerwca 2026 r.

Usługi będące przedmiotem Umowy Operator logistyczny wykonuje w centrum dystrybucyjnym w swoich magazynach zarejestrowanych (tzw. stary magazyn) oraz tzw. nowym magazynie, do których posiada prawo najmu.

We wspomnianym centrum dystrybucyjnym przechowywane są towary, które wcześniej zostały nabyte i sprowadzone z Azji lub przemieszczone (a od stycznia 2021 r. zaimportowane) z innego centrum dystrybucyjnego B. znajdującego się w Wielkiej Brytanii (globalne centrum dystrybucyjne). Następnie towary te są dystrybuowane do kontrahentów B (główne biznesowych) na rynku lokalnym w Polsce oraz na rynkach międzynarodowych (do krajów UE).

Na dzień składania niniejszego wniosku, na terytorium Polski B. realizuje transakcje towarowe (B. nie świadczy usług na terytorium Polski).

Projekt współpracy obu stron od początku podzielono na trzy fazy:

‒ fazę 1 - obejmującą zainicjowanie współpracy i magazynowanie około 4000 jednostek (dalej: SKU) na 2000 metrach kwadratowych (dalej: świadczenie podstawowych usług) (m.in. przechowywanie, oznakowanie, pakowanie), obsługę wysyłek do zaledwie 3 krajów;

‒ fazę II - obejmującą rozszerzenie powierzchni magazynowej do około 10 000 mkw, składowanie około 28 000 SKU, przejście do działania w ramach docelowego modelu świadczenia i korzystania z usług logistycznych (tj. wdrożenie większości zakontraktowanych usług logistycznych, rozszerzenie obsługi dostaw o kluczowe kraje, wdrożenie obsługi e-commerce do odbiorców indywidulanych w wybranych krajach UE, monitorowanie procesów logistycznych przez B);

‒ fazę III - obejmującą uruchomienie nowego magazynu i powiększenie powierzchni magazynowej o kolejne 23 000 mkw.

Jednocześnie z punktu widzenia działalności operacyjnej centrum dystrybucyjnego można wyróżnić etap wdrożenia (rozruchu) oraz etap rzeczywistej działalności operacyjnej.

Etap wdrożenia trwał od początku nawiązania współpracy do momentu implementacji docelowego modelu świadczenia i korzystania z usług logistycznych wykonywanych przez Operatora logistycznego. Podczas tego etapu wdrożono i zoptymalizowano (tj. dostosowano do wymagań B) większość zakontraktowanych usług logistycznych wskazanych w ww. Umowie, uruchomiono usługę dostaw do kluczowych krajów w UE (m.in. na rynek niemiecki i austriacki) oraz wdrożono obsługę e-commerce do odbiorców indywidulanych w wybranych krajach UE.

Z kolei etap rzeczywistej działalności operacyjnej obejmuje działanie w ramach docelowego modelu świadczenia i korzystania z usług logistycznych wykonywanych przez Operatora logistycznego (tj. okres po implementacji i dostosowaniu zakontraktowanych usług logistycznych, obsługę dostaw do kluczowych krajów w UE m.in. na rynek niemiecki i austriacki i obsługę e-commerce do odbiorców indywidulanych w wybranych krajach UE).

Wraz z zainicjowaniem rzeczywistej działalności operacyjnej - i rozpoczęciem działania w ramach docelowego modelu - monitorowanie wdrożonych i świadczonych usług logistycznych w centrum dystrybucyjnym przejął (w imieniu B) Menadżer ds. logistyki kontraktowej.

B formalnie nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników. Jednocześnie, w centrum dystrybucyjnym B reprezentują dwie osoby: Menadżer ds. logistyki kontraktowej oraz Koordynator ds. logistyki (dalej jako: Pracownicy). Obie ww. osoby formalnie pozostają pracownikami spółki córki - tj. C. (spółki utworzonej zgodnie z prawem polskim). Niemniej jednak, Pracownicy Ci w pełni podlegają pod centralę B w Wielkiej Brytanii i są nadzorowani przez brytyjskich przełożonych.

W marcu 2019 r. zatrudniono Menadżera ds. logistyki kontraktowej, który po okresie kilkumiesięcznego szkolenia i zakończeniu wyżej omawianego etapu wdrożenia wraz z zainicjowaniem rzeczywistej działalności operacyjnej, przejął w imieniu B obowiązki związane z procesem monitorowania procesów logistycznych w centrum dystrybucyjnym.

Do jego zadań przede wszystkim należy monitorowanie procesów logistycznych w centrum dystrybucyjnym na zlecenie centrali do Wielkiej Brytanii. Ponadto w skład jego obowiązków wchodzi m.in.:

‒ ścisła współpraca z kierownictwem Operatora logistycznego celem maksymalizacji wydajności operacyjnej, osiągnięcia lub przekroczenia wyznaczonych wskaźników KPI i celów, dotrzymania terminów ich realizacji;

‒ monitowanie jakości pracy wykonywanej przez pracowników Operatora logistycznego;

‒ planowanie strategiczne obecnych i przyszłych wymagań operacyjnych oraz ścisła współpraca z kierownictwem Operatora logistycznego w tym zakresie;

‒ nieustannie ulepszanie procesów i procedur, aby zapewnić jak najmniejsze przestoje w świadczeniu usług;

‒ zapewnienie obsługi klienta na wyjątkowym poziomie poprzez rozwijanie i utrzymanie dobrych relacji między poszczególnymi zespołami w centrum dystrybucji a interesariuszami biznesowymi;

‒ budżetowanie oraz zapewnienie, że wszystkie potrzeby operacyjne są realizowane w ramach wyznaczonego budżetu i bez wpływu na wydajność.

Jednocześnie, w związku z intensywnym rozwojem operacji prowadzonych przez B, w kwietniu 2021 r. zatrudniono Koordynatora ds. logistyki (m.in. celem wsparcia i zastępstwa Menedżera w czasie jego nieobecności). Obie ww. osoby na stałe przebywają w centrum dystrybucyjnym, gdzie Operator logistyczny udostępnia im umeblowane stanowiska pracy oraz zapewnia działające bez zarzutu łącze telefoniczne/internetowe. Ponadto udostępniana jest im także sala konferencyjna, toaleta i kuchnia.

Wspomniani pracownicy w żaden sposób nie uczestniczą operacyjnie w bezpośredniej realizacji zamówień. Z punktu widzenia działalności operacyjnej centrum dystrybucyjnego, za wszelkie realizowane zamówienia pełną odpowiedzialność ponosi Operator logistyczny i jego pracownicy.

Jednakże świadczenie usług logistycznych realizowanych przez Operatora logistycznego na rzecz B. odbywa się zgodnie z wytycznymi / oczekiwaniami / ilościami wskazanymi / określonymi przez B.

Szczegóły zostały uregulowane w umowie o świadczeniu usług logistycznych - zgodnie z jej zapisami, m.in.:

‒ kompletacja i pakowanie zamówionych produktów oraz przygotowanie dokumentów przewozowych odbywa się zgodnie z instrukcjami B (na ustalonych poziomach dziennych i tygodniowych);

‒ przygotowanie produktów do wysyłki i załadunku na pojazdy transportowe jest realizowane na podstawie harmonogramu załadunku ustalonego według priorytetów określonych przez Spółkę;

‒ dostawy z magazynu do kupującego autoryzowanego przez B odbywają się w uzgodnionych terminach realizacji;

‒ Operator logistyczny jest zobowiązany do kontrolowania produktów i przechowywania ich zgodnie z instrukcjami B.

Powyższe zadania są realizowane przez pracowników Operatora logistycznego (własnych lub najmowanych), któremu przysługuje pełna swoboda ich angażowania oraz wydawania im poleceń. B. jak i osoby reprezentujące ją w centrum dystrybucyjnym nie mogą wydawać poleceń pracownikom Operatora logistycznego.

Jednocześnie każdego miesiąca wydajność świadczonych przez Operatora logistycznego usług jest mierzona według Kluczowych Wskaźników Efektywności zdefiniowanych w Załączniku nr 6 przedmiotowej umowy.

Przestrzeń, w której towary są przechowywane jest określona i znana B. oraz została przydzielona wyłącznie w celu zaspokojenia potrzeb B. przez okres obowiązywania umowy (B jest świadoma, że Operator logistyczny zawarł umowę najmu tzw. nowego magazynu wyłącznie w celu realizacji usług na rzecz B. zgodnie z zwartą umową o świadczeniu usług logistycznych). Jednocześnie wszelkie zmiany w tym zakresie (np. zwiększenie powierzchni magazynowej, potencjalne wykorzystanie powierzchni tzw. starego magazynu na rzecz nowych klientów Operatora logistycznego) pozostają odpowiednio uregulowane (aneksowane) pomiędzy B. a Operatorem logistycznym.

Dodatkowo, Operator logistyczny stworzył plan zatowarowania, który został zaakceptowany przez B. Można więc uznać, że B. ma także pośredni wpływ na rozmieszczenie towarów w przydzielonej przestrzeni.

Na dzień składania niniejszego wniosku tzw. stary magazyn nie jest już wykorzystywany na potrzeby usług realizowanych na rzecz B. Z dostępnych dla B informacji wynika, że Operator logistyczny od około 5 miesięcy wykorzystuje tzw. stary magazyn do świadczenia usług logistycznych na rzecz innego podmiotu (niepowiązanego z B). Należy nadmienić, że Operator logistyczny oferuje swe usługi na rynku polskim również na rzecz innych podmiotów niepowiązanych ze Spółką (w swoich oddziałach).

Poza świadczeniami nabywanymi od Operatora logistycznego, B nabywa także inne usługi/towary na terytorium Polski - przykładowo:

‒ usługi kurierskie na potrzeby wywozu (transportu) towarów;

‒ usługi celne związane m.in. z realizacją transakcji importowych;

‒ zakup materiałów (np. kartonów) do pakowania sprzedawanych towarów.

Towary będące przedmiotem sprzedaży z Polski są importowane od kontrahentów B z Azji lub importowane z globalnego centrum dystrybucyjnego w Wielkiej Brytanii (B nie nabywa żadnych towarów handlowych od polskich kontrahentów).

Dla potrzeb podatku VAT B. jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT- UE od grudnia 2014 r. Spółka wykonuje na terytorium Polski wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu VAT i nie nabywa towarów, czy usług w związku z czynnościami zwolnionymi z VAT lub niepodlegającymi opodatkowaniu VAT. W świetle powyższego B. posiada pełne prawo do odliczenia VAT.

Podsumowując wyżej opisany stan faktyczny, działalność B. na terytorium Polski obejmuje dokonywanie następujących transakcji:

‒ przemieszczenia towarów własnych w ramach własnego przedsiębiorstwa (między krajami UE jako WDT (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów));

‒ lokalne dostawy towarów z magazynu w Polsce do polskich kontrahentów;

‒ lokalne dostawy towarów z magazynu w Polsce do zagranicznych podmiotów zarejestrowanych w Polsce na potrzeby VAT;

‒ wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów;

‒ wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość;

‒ import towarów handlowych spoza UE;

‒ lokalne zakupy usług (np. usługi logistyczne);

‒ lokalne zakupy towarów (np. materiałów do pakowania).

Ponadto, od 2012 r. działalność w Polsce prowadzi spółka córka - C której 100% udziałowcem jest B. (w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości B. jest jednostką dominującą wyższego szczebla nad spółką córką).

Współpraca pomiędzy podmiotami polega głównie na sprzedaży towarów handlowych przez B na rzecz spółki córki, która jest podmiotem odpowiedzialnym za ich dalszą sprzedaż (głównie detaliczną oraz wysyłkową) na rynku lokalnym w Polsce, Czechach i Słowacji. Innymi słowy, B. zaopatruje w towary handlowe sklepy prowadzone lub współpracujące ze spółką zależną (C). Dodatkowo, B. wspiera finansowo spółkę córkę udzielając jej pożyczek. Wszelkie transakcje pomiędzy oba podmiotami realizowane są na zasadach rynkowych.

Ponadto, jak wskazano w stanie faktycznym, B. formalnie nie zatrudnia żadnych pracowników w Polsce. W centrum dystrybucyjnym B. reprezentują dwie osoby: Menadżer ds. logistyki kontraktowej oraz Koordynator ds. logistyki.

Choć obie ww. osoby formalnie pozostają pracownikami spółki córki, to pracownicy Ci w pełni podlegają pod centralę B. w Wielkiej Brytanii i są nadzorowani przez brytyjskich przełożonych. Tym samym, spółka córka zapewnia B. zaplecze personalne na terytorium Polski (na stałe: w osobie Menadżera ds. logistyki kontraktowej oraz Koordynatora ds. logistyki; jeśli zachodzi taka konieczność - także w postaci innych osób np. Koordynatora ds. podatków).

W Interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ocenił, że B nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

Wnioskodawca nie był stroną/zainteresowanym niebędącym stroną postępowania, w którym wydana została Interpretacja.

3. Charakter usług Spółki

W odniesieniu do usług świadczonych dla B, Spółka wyjaśnia, że obejmują one w szczególności przesyłki kurierskie, o których mowa w art. 3 pkt 19 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 896). Spółka wyjaśnia również, że jest wpisana na listę operatorów pocztowych.

Podstawą świadczenia usług kurierskich jest zawarta z B. umowa (dalej także „Umowa”), a także Regulamin Świadczenia Usług w Obrocie Krajowym A. (dalej także „Regulamin”) oraz Szczegółowe Warunki Świadczenia Usług A. (dalej „Warunki”). Zgodnie z Regulaminem świadczone przez A. pocztowe usługi kurierskie polegają wyłącznie na przyjmowaniu, sortowaniu, przemieszczaniu i doręczaniu przesyłek kurierskich na podstawie Umowy i podlegają przepisom ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe („Prawo pocztowe”, Dz. U. z 2012 r., poz. 1529). Do takich przesyłek zalicza się wszystkie przesyłki listowe rejestrowane (zwane dalej przesyłkami zawierającymi korespondencję), albo przesyłki o wadze do 20 000 g i wymiarach:

a. z których żaden nie może przekroczyć 2000 mm; albo

b. które nie mogą przekroczyć 3000 mm dla sumy długości i największego obwodu mierzonego w innym kierunku niż długość.

A nie świadczy usług pocztowych dla przesyłek innych niż przesyłki kurierskie nadane na podstawie Umowy, o których mowa powyżej. A. nie jest ani operatorem wyznaczonym ani operatorem publicznym i zastrzega sobie prawo do odmowy wykonania usług, wedle swojego wyłącznego uznania, w odniesieniu do przesyłek przekazanych mu w celu wykonania usług.

Zgodnie z Regulaminem usługi przewozowe świadczone są przez A. na podstawie Umowy oraz na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. Prawo przewozowe (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1173, ze zm.), w odniesieniu do niezawierających korespondencji przesyłek o wadze powyżej 20 000 g, bądź przesyłek o wadze 20 000 g lub niższej i wymiarach:

a. z których choć jeden przekracza 2000 mm; albo

b. które przekraczają 3000 mm dla sumy długości i największego obwodu mierzonego w innym kierunku niż długość.

Przesyłka doręczana jest do rąk własnych adresata, jeżeli tak zaznaczono na liście przewozowym. W przeciwnym razie za skuteczne i właściwe przyjmuje się doręczenie do rąk dorosłego domownika lub innej osoby uprawnionej.

Każda przesyłka jest ubezpieczona w trakcie przewozu na warunkach określonych w Cennikach A., niniejszym Regulaminie oraz w umowie zawartej pomiędzy A., a ubezpieczycielem.

Zgodnie z Regulaminem, jeżeli A. świadczy usługi do których znajduje zastosowanie Prawo pocztowe odpowiedzialność A. za niewykonanie lub nienależyte wykonanie takich usług jest ponoszona zgodnie i w granicach określonych w art. 88 ust. 4 i 5 Prawa pocztowego:

a. za utratę, ubytek lub uszkodzenie pocztowej przesyłki kurierskiej nie będącej przesyłką zawierającą korespondencję A odpowiada w wysokości nie wyższej niż zwykła wartość utraconych lub uszkodzonych rzeczy;

b. za utratę, ubytek lub uszkodzenie przesyłki z zadeklarowaną wartością A odpowiada w wysokości żądanej przez Reklamującego, nie wyższej jednak niż zadeklarowana wartość przesyłki;

c. za utratę przesyłki zawierającej korespondencję A. odpowiada w wysokości dziesięciokrotności opłaty za usługę, nie niżej jednak niż pięćdziesięciokrotność opłaty za traktowanie przesyłki listowej jako poleconej, określonej w cenniku usług powszechnych;

d. za opóźnienie w doręczeniu pocztowej przesyłki kurierskiej w stosunku do gwarantowanego terminu doręczenia - w wysokości nie przekraczającej dwukrotności opłaty za usługę;

e. za uszkodzenie przesyłki zawierającej korespondencję, A. odpowiada w wysokości nie przekraczającej wartości nośnika zawierającego korespondencję;

f. z innych tytułów niż wymienione powyżej - A. odpowiada do wysokości podwójnej kwoty przewoźnego.

Regulamin przewiduje, że dopóki przesyłka znajduje się w posiadaniu A., A. przysługuje prawo zastawu na niej celem zabezpieczenia należności A., w szczególności należnego wynagrodzenia A oraz innych kosztów, opłat, wydatków poniesionych w związku z wykonywaniem usługi, oraz wszelkich uzasadnionych, dodatkowych kosztów świadczenia usługi, powstałych z przyczyn leżących po stronie Zleceniodawcy, Nadawcy lub Odbiorcy. W odniesieniu do konsumentów A realizuje prawo zastawu na zasadach przewidzianych Prawem pocztowym i Prawem przewozowym.

Zgodnie z Regulaminem, w przypadku opóźnienia w doręczeniu przesyłki, Odbiorca musi zaznaczyć ten fakt na liście przewozowym w obecności przedstawiciela A. Wymagane jest podanie daty i godziny doręczenia oraz przyczyny opóźnienia doręczenia przesyłki (podana przez przedstawiciela A). W przypadku udokumentowanej odmowy przyjęcia przesyłki przez Odbiorcę przesyłka jest zwracana do Nadawcy na koszt Zleceniodawcy. Przesyłkę, która nie nadeszła do miejsca przeznaczenia wskazanego w liście przewozowym w ciągu 30 dni od upływu terminu wykonania usługi, uważa się za utraconą. Roszczenie z tytułu nienależytego wykonania usługi wygasa wskutek przyjęcia przesyłki bez zastrzeżeń. Nie dotyczy to jednak roszczeń z tytułu niewidocznych ubytków lub uszkodzeń przesyłki zgłoszonych przez Odbiorcę do A nie później niż w terminie 7 dni od przyjęcia przesyłki.

Jak stanowi Regulamin, wszelkie reklamacje związane z niewykonaniem usługi, opóźnieniem, zagubieniem, uszkodzeniem, ubytkiem przesyłki, przyjmuje Centrala A.

W odniesieniu do reklamacji dotyczących pocztowych przesyłek kurierskich zastosowanie mają przepisy ustawy Prawo pocztowe oraz rozporządzenia właściwego ministra wydanego na podstawie art. 92 ust. 4 Prawa pocztowego w sprawie reklamacji usługi pocztowej. W takiej sytuacji przepisy Regulaminu stosuje się, o ile nie pozostają one w sprzeczności z ustawą Prawo pocztowe i rozporządzeniem w sprawie reklamacji usługi pocztowej. Podmiotami uprawnionymi do zgłoszenia reklamacji są:

a. Zleceniodawca;

b. Odbiorca w przypadku, gdy Zleceniodawca zrzeknie się na jego rzecz swego prawa do dochodzenia roszczeń; z zastrzeżeniem lit c) i d);

c. Odbiorca, któremu przysługuje prawo rozporządzania przesyłką i będący jednocześnie konsumentem;

d. Odbiorca, gdy przesyłka do której zastosowanie mają przepisy Prawa pocztowego zostanie mu doręczona; zwani dalej Reklamującym. Nadawca oraz Odbiorca przesyłki, do której mają zastosowanie przepisy Prawa pocztowego, może żądać sporządzenia przez A pisemnego protokołu szkody, w przypadku ubytku zawartości lub uszkodzenia przesyłki kurierskiej.

Wszelkie reklamacje dotyczące niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy, winny być zgłoszone:

a. w odniesieniu do pocztowej usługi kurierskiej - nie później niż w terminie 12 miesięcy od dnia nadania pocztowej przesyłki kurierskiej,

b. w odniesieniu do pozostałych przesyłek - nie później niż w terminie roku od dnia, w którym zaistniało zdarzenie uzasadniające ich złożenie, a w przypadku niewykonania usługi, z zastrzeżeniem, iż w przypadku, o którym mowa w art. 77 ust. 2 ustawy Prawo przewozowe (tj. w przypadku zwłoki w przewozie, która nie spowodowała ubytku lub uszkodzenia przesyłki) - nie później niż w terminie dwóch miesięcy od dnia, w którym zaistniało zdarzenie uzasadniające ich złożenie. Reklamujący zobowiązany jest dostarczyć wszelkie dokumenty niezbędne do rozpatrzenia jego reklamacji w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania przez A. W przypadku pocztowej usługi kurierskiej oraz usługi przewozowej reklamacja może być wniesiona pisemnie lub poprzez formularz elektroniczny dostępny na stronie (…). W przypadku pocztowej usługi kurierskiej reklamacja może być także wniesiona w formie ustnej do protokołu w Centrali A.

Zgodnie ze Szczegółowymi Warunkami Świadczenia Usług A (dalej także „Warunki”) - Usługi - to świadczone przez A na rzecz Zleceniodawcy na podstawie Umowy o stałej współpracy lub Umowy usługi przewozowe, spedycyjne lub pocztowe usługi kurierskie polegające na przyjmowaniu, sortowaniu, przemieszczaniu i doręczaniu przesyłek kurierskich, w ramach których wyróżnia się: (i) Usługi krajowe - Usługi, w przypadku których miejsce nadania i doręczenia Przesyłki znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z zastrzeżeniem, iż Usługi krajowe stanowić mogą pocztowe usługi kurierskie polegające na przyjmowaniu, sortowaniu, przemieszczaniu i doręczaniu przesyłek kurierskich w rozumieniu Prawa pocztowego lub przewóz w rozumieniu Prawa przewozowego; (ii) Usługi międzynarodowe - Usługi, w przypadku których Przesyłka będzie przemieszczana z przekroczeniem granicy Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem, iż Usługi międzynarodowe stanowią usługi spedycji; (iii) Usługi dodatkowe - usługi opisane w Warunkach.

Zgodnie z Warunkami (Przedmiot Usług) Zakres Usług obejmuje:

i. w przypadku Usług świadczonych na podstawie Umowy o stałej współpracy - odbiór Przesyłki od Nadawcy, organizację przewozu (włącznie z wykonaniem lub zleceniem wykonania przewozu Kurierowi) oraz dostarczenie Przesyłki do Odbiorcy, a w przypadku realizacji Usług międzynarodowych, świadczenie usług spedycyjnych,

ii. w przypadku Usług świadczonych na podstawie Umowy za pośrednictwem serwisu A. (…) - przyjęcie Przesyłki od Nadawcy w Punkcie A., odbiór Przesyłki przez Kuriera z Punktu A, organizację przewozu (włącznie z wykonaniem lub zleceniem wykonania przewozu Kurierowi) oraz dostarczenie Przesyłki do Odbiorcy, w tym również przy zastosowaniu automatu paczkowego A, a w przypadku realizacji usług międzynarodowych, świadczenie usług spedycyjnych. W przypadkach określonych powyżej, zakres Usług może zostać rozszerzony o Usługi dodatkowe.

Usługi krajowe obejmujące wyłącznie przyjmowanie, sortowanie, przemieszczanie i doręczanie przesyłek kurierskich w rozumieniu Prawa pocztowego świadczone są przez A w oparciu o przepisy Prawa pocztowego. W sposób wyraźny postanawia się, iż A. nie świadczy usług pocztowych w rozumieniu Prawa pocztowego dla przesyłek innych niż przesyłki kurierskie. A. nie jest operatorem wyznaczonym w rozumieniu Prawa pocztowego ani operatorem publicznego transportu zbiorowego w rozumieniu ustawy z dnia 16 grudnia 2010 roku o publicznym transporcie zbiorowym i zastrzega sobie prawo do odmowy wykonania Usługi. A. świadczy Usługi w oparciu o postanowienia Umowy o stałej współpracy, Umowy, Warunki, Cennik, Regulamin świadczenia usług w obrocie krajowym lub Regulamin świadczenia usług w obrocie międzynarodowym, z uwzględnieniem postanowień K.c., Prawa pocztowego, prawa przewozowego oraz innych powszechnie obowiązujących przepisów prawa.

Zgodnie z Warunkami, Zleceniodawca (tj. osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, która zawarła z A. Umowę lub Umowę o stałej współpracy, na podstawie której zleciła A. wykonanie Usługi) przyjmuje do wiadomości, iż A., dla celów realizacji Usług, może łączyć Przesyłkę lub Przesyłki z innymi Przesyłkami. Zleceniodawca przyjmuje także do wiadomości, iż A. jest wyłącznym decydentem w zakresie ustalania trasy przewozu. Zleceniodawca przyjmuje do wiadomości, iż odbiór Przesyłek od Nadawcy lub z Punktów A (…), ich przewóz oraz dostarczenie Odbiorcy lub dostarczenie do Punktu A (…) w celu odbioru przez Odbiorcę realizowane będzie przez Kuriera (Kurier to przedstawiciel A odbierający Przesyłkę od Nadawcy lub doręczający Przesyłkę do Odbiorcy). Zleceniodawca przyjmuje do wiadomości, iż postanowienia Umowy odnoszące się wprost do Paczki znajdują odpowiednie zastosowanie także w odniesieniu do Palety.

Jak stanowią Warunki, ze względu na charakter prawny, Usługi świadczone przez A mogą stanowić:

(i) usługi pocztowe polegające na przyjmowaniu, sortowaniu, przemieszczaniu i doręczaniu przesyłek kurierskich w rozumieniu Prawa pocztowego obejmujące Paczki o masie nieprzekraczającej 20 kg i wymiarach rzeczywistych, z których żaden nie może przekraczać 200 cm albo 300 cm dla sumy długości oraz największego obwodu mierzonego w innym kierunku niż długość lub Paczki zawierające Korespondencję, dla których miejsce nadania i odbioru znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

(ii) usługi przewozowe obejmujące Przesyłki niespełniające kryteriów opisanych w pkt (i) powyżej, dla których miejsce nadania i odbioru znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

(iii) usługi spedycji obejmujące Przesyłki, dla których miejsce nadania lub odbioru znajduje się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przedmiotem świadczonych przez Spółkę pocztowych usług kurierskich są przesyłki kurierskie. W rozumieniu art. 3 pkt 19) ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe przesyłka kurierska oznacza przesyłkę listową będącą przesyłką rejestrowaną lub paczkę pocztową, przyjmowaną, sortowaną, przemieszczaną i doręczaną w sposób łącznie zapewniający:

a. bezpośredni odbiór przesyłki pocztowej od nadawcy,

b. śledzenie przesyłki pocztowej od momentu nadania do doręczenia,

c. doręczenie przesyłki pocztowej w gwarantowanym terminie określonym w regulaminie świadczenia usług pocztowych lub w umowach o świadczenie usług pocztowych,

d. doręczenie przesyłki pocztowej bezpośrednio do rąk adresata lub osoby uprawnionej do odbioru,

e. uzyskanie pokwitowania odbioru przesyłki pocztowej w formie pisemnej lub elektronicznej.

W ramach usług dodatkowych, Spółka może rozszerzyć zakres usługi przesyłki kurierskiej o dodatkowe elementy, które obejmują w szczególności:

1. pobranie należności od odbiorcy przesyłki,

2. odbiór własny przesyłki w placówce Spółki lub A (…) (punktach przyjmowania i wydawania przesyłek),

3. zwrot do nadawcy,

4. zmianę adresu doręczenia,

5. przekierowanie przesyłki,

6. dodatkowe ubezpieczenie,

7. odprawa celna importowa/eksportowa.

Pytania (oznaczone we wniosku numerem 2 i 3)

1. Czy usługi kurierskie świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz B. powinny zostać opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 w miejscu siedziby działalności gospodarczej B, czy też w miejscu położenia stałego miejsca prowadzenia działalności B w Polsce?

2. Czy Wnioskodawca powinien dokonać korekty faktur wystawionych na rzecz B. w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. oraz czy Wnioskodawca może dokonać obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu wystawionych faktur zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w miesiącu wystawienia faktur korygujących?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Usługi kurierskie świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz B powinny zostać opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w miejscu siedziby działalności gospodarczej B.

2. Wnioskodawca powinien dokonać korekty faktur wystawionych na rzecz B za usługi kurierskie (krajowe i międzynarodowe), wykonane od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 31 grudnia 2020 r.

W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku względem usług kurierskich mają zastosowanie zasady ogólne wynikające z art. 28b ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

W związku z tym, usługi świadczone na rzecz podatników, których siedziba działalności gospodarczej lub miejsce stałego prowadzenia działalności gospodarczej znajduje się w Polsce miejscem świadczenia usługi kurierskiej będzie Polska, a więc usługi będą opodatkowane w Polsce.

Natomiast w przypadku gdy usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium Polski, miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 tej ustawy).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

W myśl art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powołany przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b tej ustawy, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku dla ustalenia miejsca świadczenia usług kurierskich znajduje zasada wyrażona w art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Zgodnie z tą zasadą miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej lub miejsce stałego prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, B. nie posiada na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności. Zgodnie zatem z art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., usługi kurierskie międzynarodowe powinny zostać opodatkowane w kraju siedziby B, tj. w Wielkiej Brytanii.

Jak wynika z Interpretacji (interpretacja DKIS z dnia 5 stycznia 2022 r. sygn. 01114-KDIP1-2.4012.492.2021.2.RST): „Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju odpowiednich zasobów umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności w kraju. Z opisu sprawy wynika, że jesteście spółką prawa brytyjskiego i prowadzicie dystrybucję odzieży i akcesoriów outdoorowych różnymi kanałami sprzedaży do kontrahentów Spółki na rynku lokalnym w Polsce oraz na rynkach międzynarodowych (m.in. do krajów Unii Europejskiej). Towary będące przedmiotem sprzedaży są głównie importowane od kontrahentów Spółki z Azji (tylko niewielka część sprzedawanego asortymentu jest nabywana od kontrahentów brytyjskich). W kraju siedziby działalność Spółki jest prowadzona w trzech obszarach, tj.: decyzyjno-operacyjnym (realizowana głównie w biurze w (`(...)`)), logistycznym (realizowana poprzez globalne centrum dystrybucyjne - (`(...)`)) oraz sprzedażowym.

Działalność Spółki na terytorium Polski polega na wysyłce towarów z centrum dystrybucyjnego prowadzonego przez zakontraktowanego operatora logistycznego, którego wcześniej wybrała centrala Spółki w Wielkiej Brytanii. W sierpniu 2018 r., Spółka zawarła długoterminową umowę o świadczeniu usług logistycznych w Polsce (Umowa).

W myśl przedmiotowej Umowy Operator logistyczny zobowiązał się do świadczenia usług magazynowania (przechowywania towaru przekazanego mu przez Spółkę, do zwrotu takiego towaru w stanie nieuszkodzonym na polecenie Spółki) oraz do świadczenia usług przeładunkowych i dodatkowych jakie zostały wymienione w załączniku do przedmiotowej Umowy, m.in. do odbioru towarów przychodzących (rozładunku przyczep i kontenerów, kontroli jakości i ilości towaru, odbioru w (`(...)`)); odstawienia towarów; magazynowania towarów zgodnie z ustaleniami; uzupełniania towarów do lokalizacji kompletacji, kompletacji i pakowania zamówionych towarów; przygotowania produktów do wysyłki i załadunku na pojazdy transportowe; działań (`(...)`) (np. oznakowania towarów cenami i/lub innymi ustalonymi elementami); liczenia zapasów. Dodatkowo Operator logistyczny zobowiązał się także do realizacji następujących czynności: rejestracji towarów w komputerowej bazie danych Spółki; dostawy z magazynu do kupującego (klienta Wnioskodawcy) w uzgodnionych terminach realizacji; przygotowanie dokumentów przewozowych; czynności związanych z odprawą celną i składowaniem celnym; powiadamiania o stwierdzonych uszkodzeniach i brakach towaru; organizowania inwentaryzacji i/lub inwentaryzacji ciągłej zgodnie z odrębnymi ustaleniami; podejmowania wszelkich środków i wszelkich starań w celu zapewnienia ochrony produktów w jak najlepszy sposób, ich kontroli i przechowywania zgodnie z instrukcjami; podejmowania wszelkich środków w celu osiągnięcia uzgodnionego dziennego/tygodniowego odbioru, a także przepustowości odbioru i pakowania na określonych poziomach usług. Z kolei Spółka w przedmiotowej Umowie zobowiązała się do dostarczania Operatorowi logistycznemu niezbędnych informacji, instrukcji, harmonogramów w celu realizacji ww. Umowy (m.in. informacji o przyjęciach towarów, informacji o zamówieniach, opisów towarów, informacji o towarach do wysyłki, harmonogramów wysyłek, danych adresowych do wysyłek itp.). Obecna umowa z Operatorem logistycznym obowiązuje do końca czerwca 2026 r. - tak więc, Spółka planuje dokonywać sprzedaży towarów z terytorium Polski co najmniej do końca czerwca 2026 r. Usługi będące przedmiotem Umowy Operator logistyczny wykonuje w centrum dystrybucyjnym w swoich magazynach do których posiada prawo najmu.

Z punktu widzenia działalności operacyjnej centrum dystrybucyjnego można wyróżnić etap wdrożenia (rozruchu) oraz etap rzeczywistej działalności operacyjnej. Etap wdrożenia trwał od początku nawiązania współpracy do momentu implementacji docelowego modelu świadczenia i korzystania z usług logistycznych wykonywanych przez Operatora logistycznego.

(…) budżetowanie oraz zapewnienie, że wszystkie potrzeby operacyjne są realizowane w ramach wyznaczonego budżetu i bez wpływu na wydajność. Jednocześnie, w związku z intensywnym rozwojem operacji prowadzonych przez Spółkę w Polsce, w kwietniu 2021 r. zatrudniono Koordynatora ds. logistyki (m.in. celem wsparcia i zastępstwa Menedżera w czasie jego nieobecności). Spółka ma bezpośredni wpływ na Menadżera ds. logistyki oraz Koordynatora ds. Logistyki, których rolą jest ścisła współpraca z kierownictwem Operatora logistycznego celem maksymalizacji wydajności operacyjnej oraz nieustannie ulepszanie procesów i procedur. Ww. pracownicy wykonuję swoje zadania w centrum dystrybucyjnym przy pomocy zasobów technicznych należących do C. (np. komputery, telefony) i Spółki (np. oprogramowanie z którego korzystają ww. osoby). Obaj pracownicy na stałe przebywają w centrum dystrybucyjnym, gdzie Operator logistyczny udostępnia im umeblowane stanowiska pracy oraz zapewnia działające bez zarzutu łącze telefoniczne/internetowe. Ponadto udostępniana jest im także sala konferencyjna, toaleta i kuchnia. Jednocześnie Operator logistyczny udostępnia obu ww. pracownikom specjalnie stworzoną na potrzeby Spółki dedykowaną stronę internetową (aplikację webową), na której mogą zweryfikować status realizacji poszczególnych zamówień. Wspomniani pracownicy w żaden sposób nie uczestniczę jednak operacyjnie w bezpośredniej realizacji zamówień. Z punktu widzenia działalności operacyjnej centrum dystrybucyjnego, za wszelkie realizowane zamówienia pełną odpowiedzialność ponosi Operator logistyczny i jego pracownicy.

Świadczenie usług logistycznych realizowanych przez Operatora logistycznego na rzecz Spółki odbywa się zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Spółkę. Szczegóły zostały uregulowane w umowie o świadczeniu usług logistycznych - zgodnie z jej zapisami, m.in.: kompletacja i pakowanie zamówionych produktów oraz przygotowanie dokumentów przewozowych odbywa się zgodnie z instrukcjami Spółki (na ustalonych poziomach dziennych i tygodniowych); przygotowanie produktów do wysyłki i załadunku na pojazdy transportowe jest realizowane na podstawie harmonogramu załadunku ustalonego według priorytetów określonych przez Spółkę; dostawy z magazynu do kupującego autoryzowanego przez Spółkę odbywają się w uzgodnionych terminach realizacji; Operator logistyczny jest zobowiązany do kontrolowania produktów i przechowywania ich zgodnie z instrukcjami Spółki. Powyższe zadania są realizowane przez pracowników Operatora logistycznego (własnych lub najmowanych), któremu przysługuje pełna swoboda ich angażowania oraz wydawania im poleceń. Spółka jak i osoby reprezentujące ją w centrum dystrybucyjnym nie mogą wydawać poleceń pracownikom Operatora logistycznego.

Ponadto każdego miesiąca wydajność świadczonych przez Operatora logistycznego usług jest mierzona według Kluczowych Wskaźników Efektywności zdefiniowanych w załączniku przedmiotowej umowy. Jednocześnie Operator logistyczny ma pełną swobodę angażowania swoich zasobów technicznych/rzeczowych, aby zapewnić świadczenie usług na wymaganym przez Wnioskodawcę poziomie (zgodnie z zawartą umową). Spółka nie posiada zatem bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi oraz technicznymi/rzeczowymi Operatora logistycznego, nie ma także wpływu jaka część zasobów osobowych Operatora logistycznego oraz które zasoby osobowe i w jakim wymiarze czasowym realizuje usługi na rzecz Spółki, a także nie ma wpływu jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Operatora logistycznego jest wykorzystana do świadczenia usług na rzecz Spółki. Operator logistyczny ma pełną swobodę angażowania swoich zasobów technicznych/rzeczowych, aby zapewnić świadczenie usług na wymaganym przez Spółkę poziomie (zgodnie z zawartą umową).

Natomiast przestrzeń, w której towary są przechowywane jest określona i znana Spółce oraz została przydzielona wyłącznie w celu zaspokojenia potrzeb Spółki przez okres obowiązywania umowy. Jednocześnie wszelkie zmiany w tym zakresie (np. zwiększenie powierzchni magazynowej) pozostaję odpowiednio uregulowane (aneksowane) pomiędzy Spółkę a Operatorem logistycznym. Dodatkowo, Operator logistyczny stworzył plan zatowarowania, który został zaakceptowany przez Spółkę, więc Spółka ma pośredni wpływ na rozmieszczenie towarów w przydzielonej przestrzeni. Spółka nie ma jednak możliwości bezpośredniego zarządzania powierzchnią magazynów należącą do Operatora logistycznego. Pracownicy reprezentujący Wnioskodawcę posiadają dostęp do magazynu należącego do Operatora logistycznego, ale tylko w czasie obecności pracowników Operatora logistycznego. Ponadto Spółka na terytorium Polski nie posiada ani nie wynajmuje innych nieruchomości, lokali, miejsc magazynowania, a także nie udostępnia i nie planuje udostępniać innemu podmiotowi na terytorium Polski jakichkolwiek zasobów.

Operator logistyczny oferuje swoje usługi na rynku polskim również na rzecz innych podmiotów niepowiązanych ze Spółkę. Poza świadczeniami nabywanymi od Operatora logistycznego. Spółka nabywa także inne usługi /towary na terytorium Polski - przykładowo: usługi kurierskie na potrzeby wywozu (transportu) towarów, usługi celne związane m.in. z realizacją transakcji importowych czy zakup materiałów (np. kartonów) do pakowania sprzedawanych towarów.

Ponadto, od 2012 r. działalność w Polsce prowadzi spółka C., której 100% udziałowcem jest Spółka (w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości Spółka jest jednostkę dominującą wyższego szczebla nad spółkę C.). C jest kontrolowana przez Spółkę.

Współpraca pomiędzy podmiotami polega głównie na sprzedaży towarów handlowych przez Spółkę na rzecz spółki córki, która jest podmiotem odpowiedzialnym za ich dalszą sprzedaż (głównie detaliczną oraz wysyłkową) na rynku lokalnym w Polsce, Czechach i Słowacji. Innymi słowy, Spółka zaopatruje w towary handlowe sklepy prowadzone lub współpracujące ze spółką zależną (C.). Przy czym Spółka nie dokonuje sprzedaży towarów handlowych tylko i wyłącznie na rzecz spółki córki, Spółka prowadzi sprzedaż również do innych kontrahentów. Dodatkowo, Spółka wspiera finansowo spółkę córkę udzielając jej pożyczek. Wszelkie transakcje pomiędzy oba podmiotami realizowane są na zasadach rynkowych.

Zatem pomimo, że nawiązali Państwo współpracę z Operatorem Logistycznym i prowadzicie działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji odzieży i akcesoriów do kontrahentów Spółki na rynku lokalnym w Polsce oraz na rynkach międzynarodowych, nie można uznać, że Państwa Spółka na terytorium Polski niezależnie od działalności prowadzonej w Wielkiej Brytanii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały działalność gospodarczą. Co prawda, Spółka posiada na terytorium Polski zaplecze personalne. W centrum dystrybucyjnym Spółkę reprezentują dwie osoby tj. Menadżer ds. logistyki kontraktowej oraz Koordynator ds. logistyki. Obie ww. osoby formalnie pozostają pracownikami spółki córki - tj. C. Pracownicy Ci jednak w pełni podlegają pod centralę Spółki w Wielkiej Brytanii i są nadzorowani przez brytyjskich przełożonych. Spółka ma bezpośredni wpływ na Menadżera ds. logistyki oraz Koordynatora ds. Logistyki, których rolą jest ścisła współpraca z kierownictwem Operatora logistycznego celem maksymalizacji wydajności operacyjnej oraz nieustannie ulepszanie procesów i procedur. Niemniej jednak obowiązki Menadżera ds. logistyki kontraktowej oraz Koordynator ds. logistyki dotyczą przede wszystkim monitorowania procesów logistycznych w centrum dystrybucyjnym. Pracownicy spółki córki natomiast w żaden sposób nie uczestniczą operacyjnie w bezpośredniej realizacji zamówień. Ponadto całość operacji związanych z zaopatrzeniem jak i sprzedażą (przedmiotem działalności Spółki) jest zarządzana i nadzorowana przez centralę Spółki. Jednocześnie Spółka nie zorganizowała na terytorium Polski odpowiedniego zaplecza technicznego. Spółka na terytorium Polski nie posiada ani nie wynajmuje nieruchomości, lokali, miejsc magazynowania, a także nie udostępnia i nie planuje udostępniać innemu podmiotowi na terytorium Polski jakichkolwiek zasobów. Co prawda dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa z usług Operatora logistycznego nie oznacza, że jego zaplecze techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa i stanowi jego stałe miejsce prowadzenia działalności.

W analizowanej sprawie bowiem nie posiadacie Państwo kontroli nad zasobami technicznymi i rzeczowymi Operatora Logistycznego, jak również nie macie wpływu jaka część tych zasobów ma zostać wykorzystana do świadczenia usług na Państwa rzecz. Jednocześnie telefony i komputery, przy pomocy których Menadżer ds. logistyki oraz Koordynator ds. Logistyki wykonuje swoje zadania w centrum dystrybucyjnym, nie mogą stanowić niezbędnego minimum, tak aby mogły być traktowane jako wystarczające do samodzielnego świadczenia usług, bowiem nie tworzą infrastruktury niezbędnej do tego, by prowadzić w Polsce niezależną działalność. Zatem, pomimo posiadania na terytorium Polski zasobów personalnych w postaci Menadżera ds. logistyki kontraktowej oraz Koordynatora ds. logistyki oraz pewnych zasobów technicznych w postaci komputerów i telefonów Spółka nie dysponuje minimalnym zapleczem technicznym, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą, aby zapewnić prowadzenie działalność w zakresie dystrybucji. Dodatkowo, współpraca Państwa Spółki ze spółką zależną C., która jest podmiotem odpowiedzialnym za dystrybucję i dalszą sprzedaż towarów na rynku detalicznym w Polsce, Czechach i Słowacji, realizowana jest na zasadach rynkowych. Zatem, w tym konkretnym przypadku mimo, że planujecie Państwo współpracować z Operatorem Logistycznym przynajmniej do końca czerwca 2026 r. przy wykorzystaniu zaplecza personalnego spółki zależnej, które jest przez Państwa nadzorowane, należy stwierdzić, że nie jest spełniona przesłanka posiadania odpowiedniego zaplecza do uznania, że na terytorium Polski posiadacie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem nie można się zgodzić z Państwem, że Spółka wykreowała w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej od momentu zainicjowania rzeczywistej działalności operacyjnej rozumianej jako uruchomienie i działanie w ramach docelowego modelu świadczenia i korzystania z usług logistycznych wykonywanych przez Operatora logistycznego”.

Wnioskodawca w całości podziela ocenę prawną działalności B w Polsce, wynikającą z wydanej dla B Interpretacji. Z powyższego wynika, że według oceny DKIS, B nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, dla którego Wnioskodawca świadczył/będzie świadczył usługi kurierskie. Mając na względzie postanowienia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, mającego zastosowanie również w postępowaniu interpretacyjnym, okoliczności te nie mogą być ocenione odmiennie w niniejszej sprawie.

Analogiczny stan faktyczny był także przedmiotem oceny przez DKIS w interpretacjach z dnia 19 maja 2022 r. sygn. 0114-KIDP1-2.4012.99.2022.1.RST oraz 27 kwietnia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.613.2021.2.RST.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z tym, że B, zgodnie z Interpretacją, nie posiada na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca dokonał w sposób nieprawidłowy określenia miejsca świadczenia usługi kurierskiej krajowej i międzynarodowej.

Wnioskodawca jest zdania, że miejsce świadczenia usługi kurierskiej międzynarodowej oraz krajowej należy ustalać na podstawie art. 28a i art. 28b ustawy z dnia 11 marca 2004 r., zatem miejscem opodatkowania usług świadczonych w Polsce znajduje się w miejscu siedziby usługobiorcy, tj. wobec braku stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce - w Wielkiej Brytanii. Ponieważ przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. nie przewidują szczególnego miejsca opodatkowania usług kurierskich, miejsce świadczenia usług doręczenia przesyłki kurierskiej z miejsca nadania na terytorium Polski do odbiorcy na terytorium Polski należy ustalać według zasad ogólnych (art. 28b ustawy z dnia 11 marca 2004 r.). Spółka zwraca uwagę, że jak wynika z Regulaminu oraz Warunków, w zależności od parametrów przesyłki (paczki), usługa może być realizowana jako usługa kurierska (na podstawie Prawa pocztowego), albo jako usługa transportowa (na podstawie Prawa przewozowego).

Powyższe rozróżnienie w Regulaminie i Warunkach jest pochodną odmiennej natury prawnej usługi kurierskiej i transportowej, a także odmiennego zakresu tych usług i odpowiedzialności. Jak wynika z art. 3 pkt 19 Prawa pocztowego przesyłka kurierska to przesyłka listowa będąca przesyłką rejestrowaną lub paczka pocztowa, przyjmowana, sortowana, przemieszczana i doręczana w sposób łącznie zapewniający:

a. bezpośredni odbiór przesyłki pocztowej od nadawcy,

b. śledzenie przesyłki pocztowej od momentu nadania do doręczenia,

c. doręczenie przesyłki pocztowej w gwarantowanym terminie określonym w regulaminie świadczenia usług pocztowych lub w umowach o świadczenie usług pocztowych,

d. doręczenie przesyłki pocztowej bezpośrednio do rąk adresata lub osoby uprawnionej do odbioru,

e. uzyskanie pokwitowania odbioru przesyłki pocztowej w formie pisemnej lub elektronicznej;

Art. 3 pkt 14 tej ustawy stanowi, że paczka pocztowa to przesyłka rejestrowana, niebędąca przesyłką listową, o masie do 20 000 g i wymiarach:

a. z których żaden nie może przekroczyć 2000 mm albo

b. które nie mogą przekroczyć 3000 mm dla sumy długości i największego obwodu mierzonego w innym kierunku niż długość.

Jak wynika z interpretacji z dnia 26 lipca 2016 r. sygn. IPPP3/4512-336/16-2/ISK, wydanej dla operatora pocztowego, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie międzynarodowych przepisów pocztowych lub oddzielnie zawartych umów świadczy zarówno niepowszechne jak i powszechne usługi pocztowe w rozumieniu przepisów Prawa pocztowego, dla usług doręczania przesyłek pocztowych ustawa z dnia 11 marca 2004 r. nie przewiduje szczególnego miejsca świadczenia. Organ podatkowy ocenił, że „Dla świadczonych przez Spółkę usługi ustawa o VAT nie przewiduje szczególnego miejsca świadczenia. Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 28b ustawy o VAT, świadczenie usług podlega opodatkowaniu w kraju siedziby (`(...)`) usługobiorcy, zatem opisane usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce. Wnioskodawca nie posiada w kraju usługobiorcy ani siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia tej działalności. Świadczone przez Pocztę Polską powszechne usługi pocztowe podlegałyby zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy, gdyby były świadczone w kraju”.

Zdaniem Spółki usługa przesyłki kurierskiej jest zbliżona do usługi pocztowej (w szczególności z powodu zakresu odpowiedzialności za przesyłkę, organizacji doręczenia, podejmowania prób doręczenia) i znacząco różni się od zwykłych usług transportowych.

Jak podkreślono w prawomocnym wyroku WSA w Łodzi z dnia 23 września 2021 r. sygn. I SA/Łd 376/21 „Definicja usługi kurierskiej, tj. „usługi nie mającej charakteru powszechnego, polegającej na zarobkowym, przyspieszonym przewozie i doręczaniu w gwarantowanym terminie przesyłek” pojawiła się w ustawie z dnia 23 listopada 1990 r. o łączności, zastąpionej następnie ustawą z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz.U. 2003 nr 130 poz. 1188). Ustawodawca jednak nie zdecydował się na przeniesienie do nowych przepisów definicji „usługi kurierskiej” bądź „przesyłki kurierskiej”. Obecnie usługi kurierskie świadczone są w oparciu o przepisy przewozowe krajowe lub międzynarodowe. Są to tzw. usługi umowne tj. usługi wykonywane na podstawie umowy z klientem (list przewozowy), oferujące szeroki wachlarz opcji dodatkowych.

Odpowiedzialność firmy kurierskiej jest regulowana przepisami przewozowymi krajowymi (Prawo przewozowe) i międzynarodowymi (Konwencje międzynarodowe) i warunkami przewozu wydrukowanymi na odwrocie listów przewozowych, określającymi m.in. odpowiedzialność przewoźnika z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania usługi.

W przypadku usług pocztowych obowiązuje ustawa z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 2041, ze zm. - dalej jako „ustawa pocztowa”).

Zgodnie z art. 1 ustawy pocztowej, określa ona zasady wykonywania działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług pocztowych w obrocie krajowym lub zagranicznym, zwanej dalej „działalnością pocztową”.

W myśl art. 46 ust. 1 ustawy pocztowej, do świadczenia usług powszechnych na terytorium całego kraju jest obowiązany operator wyznaczony a zgodnie z treścią art. 3 pkt 13 cytowanej ustawy, operator wyznaczony, to operator pocztowy obowiązany do świadczenia usług powszechnych.

W odniesieniu do usług kurierskich wskazać należy, iż co prawda nie zostały one obecnie wprost uregulowane w prawie polskim, jednak do zagadnień tych nawiązuje przywoływana już ustawa pocztowa oraz ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. Prawo przewozowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 8 ze zm.).

Przesyłka kurierska w myśl art. 3 pkt 19 ustawy pocztowej stanowi przesyłkę listową będącą przesyłką rejestrowaną lub paczkę pocztową, przyjmowaną, sortowaną, przemieszczaną i doręczaną w sposób łącznie zapewniający:

a. bezpośredni odbiór przesyłki pocztowej od nadawcy,

b. śledzenie przesyłki pocztowej od momentu nadania do doręczenia,

c. doręczenie przesyłki pocztowej w gwarantowanym terminie określonym w regulaminie świadczenia usług pocztowych lub w umowach o świadczenie usług pocztowych,

d. doręczenie przesyłki pocztowej bezpośrednio do rąk adresata lub osoby uprawnionej do odbioru,

e. uzyskanie pokwitowania odbioru przesyłki pocztowej w formie pisemnej lub elektronicznej.

Z treści ustawy Prawo przewozowe wynika, iż usługa przewozu może obejmować przesyłki i w tym zakresie oznacza przyjęcie oraz przemieszczenie z jednego miejsca w drugie przesyłki towarowej na podstawie dokumentu przewozowego.

Pomimo jednak, że w rezultacie wydanie firmie przewozowej paczki na podstawie umowy przewozu w celu jej dostarczenia do adresata da ten sam skutek co nadanie jej u operatora pocztowego jako przesyłki kurierskiej, to różnica, jak słusznie zauważył organ, zasadza się na odpowiedzialności za powierzoną przesyłkę. Odpowiedzialność operatora pocztowego (firmy kurierskiej) jest bowiem pełna i obejmuje niewykonanie lub nienależyte wykonanie usługi (art. 87 - 88 ustawy pocztowej), zaś przewoźnik odpowiada jedynie za utratę, ubytek lub uszkodzenie przesyłki powstałe od przyjęcia jej do przewozu aż do jej wydania oraz za opóźnienie w przewozie przesyłki (art. 65 ustawy Prawo przewozowe).

Podkreślenia wymaga, co również zauważył organ, iż działalność operatora pocztowego, również firmy kurierskiej działającej na podobnych zasadach, zalicza się do działalności regulowanej i w tym sensie wymaga dodatkowej rejestracji oraz spełnienia określonych warunków.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz przytoczone przepisy należy wskazać, jak zasadnie uczynił to organ w zaskarżonej interpretacji, że w przedmiotowej sprawie, w części dotyczącej braku obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, które złożyły zamówienie w sklepie internetowym, zrealizowały płatność on-line oraz dokonały odbioru towaru w wybranym przez siebie punkcie odbioru a towar dostarczony będzie za pośrednictwem firmy (bądź osoby zatrudnionej w Spółce) trudniącej się wysyłką lub transportem towarów lub innej świadczącej usługi z zakresu wysyłki/transportu towarów niebędące pocztą lub firmą kurierską, nie zostaną spełnione łącznie wszystkie warunki umożliwiające zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży przez wnioskodawcę towarów w systemie wysyłkowym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, na podstawie § 2 ust. 1 Rozporządzenia w zw. z poz. 36 załącznika do Rozporządzenia”.

Jak trafnie zauważył WSA, odpowiedzialność Spółki za przesyłkę kurierską w rozumieniu Prawa pocztowego, kształtuje się inaczej niż dla innych przesyłek. Jak wyjaśniono, zgodnie z Regulaminem, jeżeli A. świadczy usługi do których znajduje zastosowanie Prawo pocztowe odpowiedzialność A. za niewykonanie lub nienależyte wykonanie takich usług jest ponoszona zgodnie i w granicach określonych w art. 88 ust. 4 i 5 Prawa pocztowego.

Spółka zwraca uwagę również, że w interpretacji z dnia 22 lipca 2011 r. znak IPPP3/443-548/11-4/KC przyjęto, że „Zasada ogólna, zawarta w art. 28b ustawy jest ograniczana przez wyjątki, które wymienione są w zastrzeżeniach, i tak np. wyjątkiem są usługi związanych z nieruchomościami (art. 28e) czy usługi transportu pasażerskiego (art. 28f). Usługi kurierskie, jakie świadczy Wnioskodawca nie zawierają się w żadnym z wyjątków, określonych w art. 28 ustawy, zarówno w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2011 r. jak i według aktualnego zapisu ustawy. Ponadto, jak wskazuje w stanowisku Wnioskodawca, jego kontrahenci to podmioty, który wykonują działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy, posiadające status podatnika, w myśl art. 28a ustawy.

Zatem Wnioskodawca prawidłowo uznał, że usługi świadczone na rzecz podatników z terytorium Unii Europejskiej i w oparciu o art. 28b ustawy, są opodatkowane przez usługobiorcę a tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce”. Podobny pogląd wyrażono w interpretacji z dnia 12 września 2013 r. sygn. ILPP4/443-276/13-2/BA: „Przepisy regulujące miejsce świadczenia usług nie określają szczególnego sposobu określania miejsca świadczenia usług pocztowych i kurierskich. W konsekwencji miejscem świadczenia usług pocztowych i kurierskich w przypadku świadczenia tych usług dla podatników jest miejsce, w którym podatnik (…).

Reasumując, usługi pocztowe i kurierskie które Wnioskodawca będzie nabywał i następnie refakturował na rzecz podmiotu amerykańskiego, będą opodatkowane - zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy - w miejscu siedziby działalności gospodarczej, tj. w Stanach Zjednoczonych. Zatem usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju”.

Z powyższych powodów, mając na względzie, że B. nie posiadała i nie posiada w Polsce siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, usługi obejmujące dostarczanie przesyłek kurierskich w rozumieniu art. 3 pkt 19 Prawa pocztowego, powinny zostać przez Spółkę opodatkowane w miejscu siedziby działalności gospodarczej B., zarówno w odniesieniu do usług kurierskich krajowych jak i międzynarodowych. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, faktury korygujące, dotyczące powyższych transakcji, obniżające podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy rozliczyć zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., podstawę opodatkowania obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Jak stanowi art. 29a ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zgodnie z art. 29a ust. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., warunku posiadania dokumentacji, o którym mowa w ust. 13, nie stosuje się w przypadku:

1. eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;

2. dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;

3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy.

Mając na względzie, że miejsce świadczenia usług kurierskich krajowych i międzynarodowych, znajduje się poza terytorium kraju, warunek posiadania dokumentacji, o którym mowa powyżej nie ma zastosowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań 1 i 2 (oznaczonych we wniosku nr 2 i 3) jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast art. 29a ust. 10 ustawy stanowi, że:

podstawę opodatkowania, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy:

w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Jak stanowi art. 29a ust. 14 ustawy:

przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zgodnie z art. 29a ust. 15 ustawy:

warunku posiadania dokumentacji, o którym mowa w ust. 13, nie stosuje się w przypadku:

1. eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;

2. dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;

3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,

4. (uchylony);

5. wystawienia faktury korygującej w postaci ustrukturyzowanej.

Na podstawie treści art. 106j ust. 1 ustawy obowiązującej do 31 grudnia 2021 r.:

w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,

2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Natomiast stosownie do brzmienia art. 106j ust. 1 ustawy obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.:

w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2. (uchylony)

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl treści art. 106j ust. 2 ustawy obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";

2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4. przyczynę korekty;

5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Natomiast od 1 stycznia 2022 r. art. 106j ust. 2 ustawy ma brzmienie:

faktura korygująca powinna zawierać:

1. (uchylony);

2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca - w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4. (uchylony);

5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Należy zauważyć, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu, który potwierdza rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Powyższe uregulowania wskazują, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy:

przepisy rozdziału 1 działu XI „Dokumentacje” stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a. państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b. państwa trzeciego.

Na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy:

faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie".

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy:

faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14 (tj. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto; stawki podatku albo stawki podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9; sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku; kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Polsce zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT czynny. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi kurierskie. Spółka od dnia 1 października 2019 r. współpracuje z B. LTD („B.”). Wnioskodawca świadczy dla B. usługi kurierskie na trasach krajowych (z miejsca nadania na terytorium Polski do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski - dalej: „usługi kurierskie krajowe”) i międzynarodowych (z miejsca nadania na terytorium Polski, do miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty lub z miejsca nadania na terytorium UE do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski - dalej „usługi kurierskie międzynarodowe”). W momencie podpisywania umowy z Wnioskodawcą, B. przedstawiła nadany dla celów rozliczania podatku VAT numer: (…) oraz poinformowała Wnioskodawcę, że jej siedziba w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług (podatkiem od wartości dodanej) znajduje się w Wielkiej Brytanii, a także że nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności. Jako miejsce prowadzenia działalności został wskazany kraj siedziby firmy, czyli Wielka Brytania. Taka sytuacja trwała do 1 lutego 2020 r., kiedy to klient zwrócił się o zmianę numeru dla celów podatku VAT na numer (…). Klient został poinformowany, że będzie otrzymywał faktury z podatkiem VAT i nie zakwestionował tego. Według informacji przekazanych przez B., z tytułu otrzymanych od Wnioskodawcy faktur podatek naliczony nie był odliczany. 18 stycznia 2022 r. B przedstawiła Wnioskodawcy uzyskaną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 stycznia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.492.2021.2.RST (dalej również „Interpretacja”), obejmującą w szczególności kwestię posiadania przez B stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Mając na względzie ocenę prawną wyrażoną w tej interpretacji, B domaga się od Wnioskodawcy korekty faktur, które dotychczas zawierały należny podatek od towarów i usług oraz stosowania w bieżących rozliczeniach art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., tj. wystawiania faktur za usługi kurierskie bez kwoty i stawki podatku, z uwagi na brak stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce przez B.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy usługi kurierskie świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz B. powinny zostać opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 w miejscu siedziby działalności gospodarczej B., czy też w miejscu położenia stałego miejsca prowadzenia działalności B. w Polsce (pytanie nr 1).

Wnioskodawca - czynny podatnik VAT, współpracuje ze spółką B., dla której świadczy usługi kurierskie na trasach krajowych (z miejsca nadania na terytorium Polski do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski - dalej: „usługi kurierskie krajowe”) i międzynarodowych (z miejsca nadania na terytorium Polski, do miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty lub z miejsca nadania na terytorium UE do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski - dalej „usługi kurierskie międzynarodowe”). W momencie podpisywania umowy z Wnioskodawcą, B. przedstawiła nadany dla celów rozliczania podatku VAT numer: (…) oraz poinformowała Wnioskodawcę, że jej siedziba w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług (podatkiem od wartości dodanej) znajduje się w Wielkiej Brytanii, a także że nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności. A zatem Wnioskodawca był w posiadaniu informacji wskazujących wyraźnie na brak istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce należącego do nabywcy Jego usług. Zauważyć należy, że kontrahenci posiadający siedziby działalności gospodarczej w odrębnych krajach powinni szczególnie tak ze sobą współpracować i wymieniać informacje o ich statusie aby transakcje gospodarcze, w których uczestniczą były prawidłowo rozliczane. Świadczący usługę powinien dokładnie analizować umowę, zamówienie, okoliczności towarzyszące realizowaniu usługi w sytuacji gdy nie ma jasnego przekazu od strony nabywcy tego świadczenia. Podanie przez zagranicznego nabywcę usług polskiego numeru NIP nie jest wystarczające dla uznania, że nabywca usługi ma stałe miejsce prowadzenia działalności na terenie kraju, którego numerem się posługuje. W przypadku gdy nabywca usługi nie wskazuje, czy ma stałe miejsce prowadzenia działalności w kraju czy też takiego miejsca nie ma, dostawca usług ma prawo, biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności towarzyszące transakcji, w tym numer NIP, do uznania, że takie miejsce istnieje i dla takiego miejsca dokonuje on sprzedaży usług, dokumentując odpowiednio te usługi jako transakcje mające miejsce na terenie Polski.

W okolicznościach opisanej sprawy poza zmianą numeru NIP z brytyjskiego na polski Wnioskodawca nie otrzymał od nabywcy usług informacji o jakichkolwiek zmianach co do posiadania przez tego nabywcę w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem należy stwierdzić, że nabywcą usług świadczonych przez Wnioskodawcę był podatnik nieposiadający na terytorium Polski siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy nie przewiduje szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług kurierskich, gdy ich nabywcą jest podmiot będący podatnikiem, w rozumieniu art. 28a ustawy. Tym samym, miejsce opodatkowania usług kurierskich świadczonych na rzecz podatników, w rozumieniu art. 28a ustawy, należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy.

W konsekwencji miejscem opodatkowania usług kurierskich międzynarodowych oraz krajowych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz B tj. podatnika podatku od wartości dodanej prowadzącego działalność gospodarczą w Wielkiej Brytanii i nieposiadającego na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest państwo, w którym usługobiorca posiada siedzibę, tj. Wielka Brytania. Zatem w przypadku świadczenia przez Państwa Spółkę usług kurierskich znajduje zastosowanie tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia. W konsekwencji wystawione przez Państwa faktury nie powinny zawierać kwoty polskiego podatku VAT a powinny zwierać adnotację „odwrotne obciążenie”.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku nr 2) należało uznać za prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy Spółka powinna dokonać korekty faktur wystawionych na rzecz B w okresie od 1 lutego 2020 r. oraz czy Spółka może dokonać obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu wystawionych faktur zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy w miesiącu wystawienia faktur korygujących (pytanie nr 2).

Tak jak zostało przedstawione powyżej, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej, która, co do zasady, powinna odzwierciedlać właściwe, prawidłowe i zgodne z rzeczywistością kwoty i inne dane, potwierdzające rzetelność wystawionego dokumentu.

Uwzględniając powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że Państwa Spółka jest uprawniona do wystawienia faktur korygujących z tytułu świadczonych usług kurierskich na rzecz B. stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, który obliguje podatnika do wystawienia faktury korygującej w sytuacji gdy podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. W tym przypadku podstawą do dokonania korekt podatku należnego jest uzyskanie informacji od B., że zakres jej działalności, którą prowadzi w Polsce nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju i w związku z tym – jak stwierdzono w niniejszej interpretacji – miejscem opodatkowania usług kurierskich nie jest terytorium Polski – a co za tym idzie – faktura wystawiana na rzecz B zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy nie może zawierać kwoty podatku VAT i powinna posiadać adnotację „odwrotne obciążenie”.

W związku powyższym, skoro usługi kurierskie nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, Państwa Spółka powinna dokonać korekty faktur wystawionych na rzecz B za usługi kurierskie (krajowe i międzynarodowe) wykonane w okresie od 1 lutego 2020 r.

Jednocześnie należy wskazać, że Państwa Spółka ma prawo skorygować wykazany na fakturach pierwotnych podatek należny i ująć korekty „na bieżąco” w momencie, w którym Państwo wystawicie faktury korygujące. Przy czym należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 15 ustawy w przypadku świadczenia usług dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju, obniżenie podstawy opodatkowania nie wymaga posiadania dokumentacji, z której wynikałoby uzgodnienie i spełnienie warunków do korekty. Dodatkowo czynność niepodlegającą opodatkowaniu Państwa Spółka winna wykazać w okresach rozliczeniowych, w których z tego tytułu powstał obowiązek podatkowy, dokonując stosownych korekt deklaracji/ewidencji JPK_VAT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 3) należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii miejsca świadczenia usług kurierskich, wystawienia faktur korygujących oraz obniżenia podstawy opodatkowania, natomiast w zakresie posiadania przez spółkę B stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W niniejszej sprawie przyjęto za element stanu faktycznego, że jak zostało wskazane we wniosku Spółka B nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).