Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 6 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

- podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży działek nr …, …, …, …, …, …, …,…, …, będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzupełnili go Państwo pismem 19 sierpnia 2022 r. (data wpływu 24 sierpnia 2022 r.) oraz pismem – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 września 2022 r. (data wpływu 26 września 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: ….

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: ….

Opis zdarzenia przyszłego

Małżonkowie … (zwany dalej: „Wnioskodawcą”) oraz … (zwani dalej łącznie: „Wnioskodawcami”) są współwłaścicielami nieruchomości (współwłasność łączna wynikająca z ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej), których część planują sprzedać.

Przedmiotowe nieruchomości pierwotnie zostały nabyte przez rodziców Wnioskodawcy. Stanowiły one grunty orne, na których rodzice Wnioskodawcy prowadzili działalność rolniczą. W 1991 roku Wnioskodawcy poprzez notarialną umowę darowizny otrzymali od rodziców Wnioskodawcy dwie nieruchomości gruntowe do majątku objętego ustawową wspólnością małżeńską, stając się tym samym jedynymi jej właścicielami.

Wnioskodawcy wykorzystują przedmiotowe nieruchomości, od ich momentu nabycia, do kontynuowania prowadzenia działalności rolniczej. Nabyte przez Wnioskodawców w drodze umowy darowizny nieruchomości składały się z dwóch sąsiadujących ze sobą działek niezabudowanych stanowiących grunty orne (oznaczone w ewidencji gruntów i budynków nr … i …) objętych jedną księgą wieczystą. Na działce nr … Wnioskodawcy wybudowali budynek mieszkalny i budynek gospodarczy. Natomiast na działce nr … Wnioskodawcy nadal prowadzą działalność rolniczą. Wnioskodawcy nie posiadają żadnych innych nieruchomości. Wnioskodawcy z tytułu prowadzonej działalności rolniczej podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym. Nie prowadzą działów specjalnych produkcji rolnej, ani żadnej innej działalności gospodarczej. Wnioskodawcy nie są, ani nie byli w przeszłości zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT (podatek od towarów i usług).

Z uwagi na postępujący spadek opłacalności prowadzonej produkcji rolnej, wzrastające ryzyko wystąpienia suszy oraz rosnące koszty związane z utrzymaniem gruntów rolnych w stanie nadającym się do uprawy (przedmiotowa część nieruchomości obejmie grunty rolne oznaczone klasą IVa i V, tym samym dla osiągnięcia odpowiedniego poziomu produkcji wymagane jest regularne nawożenie) Wnioskodawcy podjęli decyzję o wycofaniu w przyszłości części posiadanych nieruchomości (działki nr …) z działalności rolniczej do majątku prywatnego i jej sprzedaży. Pozostawienie nieruchomości niezabudowanej (działka nr `(...)`) poza produkcją rolną, również generowałoby koszty związane z regularnym wykaszaniem, co biorąc pod uwagę powierzchnię (prawie … ha) przedmiotowej nieruchomości, byłoby dość znacznym obciążeniem finansowym. Z tego powodu Wnioskodawcy zdecydowali się na sprzedaż działki nr …, po uprzednim wycofaniu jej z działalności rolniczej do majątku prywatnego.

Nieruchomość przeznaczona do sprzedaży (działka nr …) wraz z nieruchomością na terenie której Wnioskodawcy mieszkają (działka nr …, która została nie przeznaczona do sprzedaży), były objęte jedną księgą wieczystą w związku z tym, w celu sprzedaży konieczne było przeprowadzenie podziału. Dla obszaru, gdzie położona jest przedmiotowa nieruchomość przeznaczona do sprzedaży nie ma opracowanego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z informacjami uzyskanymi w urzędzie gminy, w celu przeprowadzenia podziału przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy musieli w pierwszej kolejności wystąpić o wydanie warunków zabudowy dla obszaru przeznaczonego do sprzedaży. Dopiero po wydaniu takiej decyzji, w oparciu o jej założenia, możliwe było przeprowadzenie podziału.

Działka Wnioskodawców nr … sąsiaduje z działką nr … i … należącą do siostry Wnioskodawcy. Po konsultacjach z geodetą oraz przeprowadzonej analizie obowiązującego dla przedmiotowego obszaru Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego (uchwała … Rady Gminy … z dnia 27.01.2011 r., zmieniona uchwałą nr … Rady Gminy … z dnia 30 czerwca 2016 r. zwane dalej: „Studium”) Wnioskodawcy zdecydowali się na dokonanie podziału działki, przy jednoczesnym podziale działek nr … i … należącej do siostry Wnioskodawcy. Podział ten umożliwi późniejsze połączenie niektórych wydzielonych działek i optymalizację powierzchni przeznaczonej pod zabudowę. Dzięki temu możliwe będzie uzyskanie działek o powierzchniach ok. 800 m2 według zaleceń Studium. Ze względu na kształt działki nr …, niemal niemożliwe byłoby uzyskanie działek o optymalnej powierzchni, które nadawałyby się do sprzedaży i zapewnienie dojazdu do nich. Zgodnie z załącznikiem nr 2 do Studium (Część B) w części dotyczącej wskaźników zagospodarowania terenu wskazano, że optymalna wielkość działki budowlanej dla budynku wolnostojącego w zabudowie mieszkaniowej jednorodzinnej wynosi 800 m2.

Na wniosek złożony w maju 2020 roku przez Wnioskodawców oraz siostry Wnioskodawcy 15 września 2020 roku została wydana decyzja Wójta Gminy … o ustaleniu warunków zabudowy. Na mocy wyżej wymienionej decyzji dla działki nr … należącej do Wnioskodawców oraz działek oznaczonych w ewidencji gruntów nr … i … należących do siostry Wnioskodawcy zostały ustalone warunki zabudowy z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową. Zgodnie z decyzją o ustaleniu warunków zabudowy na terenie działek nr … oraz … oraz … możliwa jest budowa maksymalnie jedenastu budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz budowa drogi wewnętrznej.

W związku z otrzymaną przez Wnioskodawców decyzją o warunkach zabudowy w celu sprzedaży działek konieczne było ich wyodrębnienie. Decyzją Wójta Gminy … na wniosek z dnia 14 kwietnia 2022 został zatwierdzony podział nieruchomości gruntowych. W wyniku podziału z działki nr … o pow. … ha zostały utworzone nowe działki:

• działka nr … o powierzchni … ha,

• działka nr … o powierzchni … ha,

• działka nr … o powierzchni … ha,

• działka nr … o powierzchni … ha,

• działka nr … o powierzchni … ha,

• działka nr … o powierzchni … ha,

• działka nr … o powierzchni … ha,

• działka nr … o powierzchni … ha,

• działka nr … o powierzchni … ha.

Działki nr …, …, …, …, …, …, …, … są przeznaczone do zabudowy na mocy decyzji o ustaleniu warunków zabudowy z 15 września 2020 roku. Działka nr … na ten moment nie jest przeznaczona pod zabudowę, stanowi grunt orny. Wszystkie wymienione wyżej działki, powstałe w wyniku podziału działki nr … zostały przeznaczone do sprzedaży. Wydzielone w opisany powyżej sposób działki zostaną sprzedane razem z działkami należącymi do siostry Wnioskodawcy, dzięki czemu możliwe będzie uzyskanie finalnie działek o optymalnej powierzchni wynoszącej ok. 800 m2 wynikającej ze Studium. Osiągnięcie optymalnej powierzchni będzie odbywało się w następujący sposób: nabywca w celu nabycia gruntu do budowy domu, dokona zakupu działki należącej do Wnioskodawców oraz siostry Wnioskodawcy, które po nabyciu będą stanowiły jedną nieruchomość. Nie wszystkie działki będą sprzedane w tym samym czasie. Wnioskodawcy przewidują, iż sprzedaż działek przeznaczonych do sprzedaży nastąpi stopniowo i może zająć kilka lat.

Wydzielone przez Wnioskodawców działki przeznaczone do sprzedaży nie są ogrodzone. Nie ma do nich również doprowadzonych mediów (brak indywidualnych przyłączy na wydzielanych działkach). Wnioskodawcy nie zamierzają grodzić przedmiotowych działek oraz dokonywać ich uzbrajania w media (woda, gaz, prąd itp.). Nabywcy będą musieli samodzielnie dokonać wskazanych czynności. Przy poszukiwaniu nabywców Wnioskodawcy nie korzystają z usług pośrednika nieruchomości. O zamiarze sprzedaży przedmiotowych działek informowali poprzez dostępny w sieci internetowej serwis ogłoszeniowy.

Wnioskodawcy nigdy nie prowadzili działalności polegającej na obrocie nieruchomościami, zaś przedmiotowe nieruchomości nie zostały nabyte w celach odsprzedaży, czy też inwestycyjnych. Decyzja o sprzedaży części nieruchomości, po uprzednim wycofaniu ich z działalności rolniczej do majątku prywatnego Wnioskodawców jest spowodowana koniecznością ograniczenia rozmiaru prowadzonej działalności rolniczej (pogarszająca się opłacalność produkcji rolnej, wzrastające ryzyko występowania suszy, koszty utrzymania nieuprawianej ziemi).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że pragną doprecyzować opis stanu faktycznego. Na działce nr … Wnioskodawcy wybudowali budynek mieszkalny i budynek gospodarczy. Działka nr … nie jest przedmiotem Wniosku o wydanie interpretacji. W budynku mieszkalnym znajdującym się na działce nr … Wnioskodawcy obecnie mieszkają. Na działce nr … Wnioskodawcy prowadzą działalność rolniczą i działka ta jest nieruchomością niezabudowaną. Działki powstałe w wyniku podziału działki nr … zostały przeznaczone do sprzedaży.

Wnioskodawca, oczekuje wydania interpretacji indywidualnej w odniesieniu do działek nr …, …, …, …, …, …, …, …, …. Działki te powstały w wyniku podziału działki nr ….

Działki objęte zakresem postawionych we wniosku pytań nie były, nie są i nie będą udostępniane innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych. Również działka nr … przed jej podziałem nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych.

W odpowiedzi na pytanie nr 4 wskazali Państwo, że wszystkie działki objęte zakresem postawionych pytań we wniosku o interpretację, które Wnioskodawcy zamierzają sprzedać są działkami niezabudowanymi.

W odpowiedzi na pytania „Jeżeli którakolwiek z działek - objętych zakresem postawionych we wniosku pytań - jest działką zabudowaną to należy wskazać, jakie budynki lub budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane Dz. U. 2021 r., poz. 2351 ze zm.) znajdują się na ww. działkach; czy będą znajdować się na działkach w dniu sprzedaży? Kiedy budynki/budowle zostały wzniesione przez Państwo i w jakim celu? W jaki sposób budynki/budowle były przez Państwo wykorzystywane i od kiedy (proszę wskazać odrębnie dla każdego budynku/budowli)?” wskazali Państwo, że nie dotyczy, ponieważ jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 4, przedmiotowe nieruchomości są działkami niezabudowanymi.

Przed sprzedażą działek wyodrębnionych geodezyjnie z działki nr … Wnioskodawcy nie zamierzają dokonywać żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości działek ani nie zamierzają ponosić żadnych nakładów w celu podniesienia wartości działek ani dokonywać żadnych remontów.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego w dniu 15 września 2020 r. została wydana przez wójta Gminy … decyzja o ustaleniu warunków zabudowany na wniosek Wnioskodawców i siostry Wnioskodawczyni. Natomiast w dniu 14 kwietnia 2022 r. została wydana decyzja o podziale działek. Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy było niezbędne do dokonania podziału działek. Przy czym decyzja o warunkach zabudowy nie uprawnia do rozpoczęcia robót budowlanych. Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy i o podziale działek było działaniem niezbędnym do umożliwienia Wnioskodawcom sprzedaży przedmiotowych nieruchomości. W stosunku do działek objętych zakresem wniosku przed ich sprzedażą nie będą wydawane żadne inne pozwolenia ani decyzje.

Na ten moment Wnioskodawcy nie planują podejmować żadnych czynności w związku ze sprzedażą działek objętych zakresem wniosku.

Wnioskodawcy nigdy wcześniej dokonywali sprzedaży żadnych nieruchomości.

Wnioskodawcy nie posiadają żadnych innych nieruchomości, które mogliby sprzedać.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawcy nie poczynili żadnych działań dotyczących zwiększenia wartości poszczególnych działek wyodrębnionych geodezyjnie z działki nr … ani uatrakcyjnienia poszczególnych działek wyodrębnionych geodezyjnie z działki nr …. Wnioskodawcy nie wystąpili o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, nie zamierzają grodzić przedmiotowych działek ani uzbrajać ich w media (woda, gaz, prąd, itd.) Wnioskodawcy nie zamierzają również wydzielać dróg.

W stosunku do przedmiotowych działek Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych działań takich jak: zmiana przeznaczenia terenu, wystąpienie o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej ani żadnych innych działań.

W celu sprzedaży działek nr …, …, …, …, …, …, …, …, … nie były, nie są i nie będą podjęte żadne działania marketingowe.

Wnioskodawcy zamierzają pozyskać nabywcę/nabywców dla sprzedawanych działek w ramach tzw. poczty pantoflowej, czyli dzieląc się informacją o zamiarze sprzedaży działek wśród swojej rodziny i znajomych.

W celu sprzedaży przedmiotowych działek Wnioskodawcy na ten moment nie zawarli umowy przedwstępnej sprzedaży działek z nabywcą. W chwili obecnej Wnioskodawcy nie są w stanie określić, czy w przyszłości będzie zawarta umowa przedwstępna, będzie to bowiem zależało od Kupującego.

W związku z planowaną sprzedażą działek objętych zakresem wniosku Wnioskodawcy nie udzielili ani nie zamierzają udzielić pełnomocnictwa/zgody/upoważnienia w celu występowania w imieniu Wnioskodawców w sprawach dotyczących tych działek.

W ocenie Wnioskodawców obrót nieruchomościami nie będzie miał charakteru ciągłego i zorganizowanego. Sprzedaż wszystkich nieruchomości może zająć kilka lat. Jak wskazano bowiem w opisie stanu faktycznego i uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej Wnioskodawcy nie prowadzą żadnych działań marketingowych w celu dokonania sprzedaży działek, nie korzystają również z usług profesjonalnego pośrednika, ani nie ponosili żadnych nakładów mających na celu podniesienie wartości działek. Działania Wnioskodawców ograniczyły się (ograniczą się) tylko do podziału nieruchomości, co jest standardowym działaniem przy sprzedaży gruntów o większym, niż okoliczne działki, rozmiarze (wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy było koniczne dla przeprowadzenia podziału z uwagi na brak obowiązującego dla przedmiotowego obszaru miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, tj. bez uprzedniej decyzji w tym zakresie wójt gminy nie dokonałby podziału nieruchomości). W ocenie Wnioskodawców takie działania nie noszą znamion ciągłości i zorganizowania. W ocenie Wnioskodawców sprzedaż przedmiotowych nieruchomości ma charakter incydentalny i okazjonalny.

Wnioskodawcy nie posiadają już żadnych innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży oprócz wymienionych we wniosku.

Wnioskodawcy nabyli nieruchomości do wspólności ustawowej małżeńskiej i wykonując dotychczasowe czynności pozostawali we wspólności ustawowej małżeńskiej. Jednak Wnioskodawcy obecnie są w trakcie sprawy rozwodowej. Sprzedaż przedmiotowych działek może zająć nawet kilka lat. W związku z tym na ten moment trudno jest określić, czy Wnioskodawcy będą pozostawać we wspólności ustawowej małżeńskiej w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku.

Wnioskodawcy nie prowadzą działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.). Wnioskodawcy prowadzą działalność rolniczą wyłącznie na własny użytek. Wnioskodawcy nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.). Z działek objętych zakresem wniosku są/były dokonywane zbiory. Jednak produkty rolne i zbiory nie są/nie były sprzedawane, ponieważ Wnioskodawcy prowadzą działalność rolniczą wyłącznie na własny użytek.

Pytanie

1. Czy planowana przez Wnioskodawców sprzedaż działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2. Czy planowana przez Wnioskodawców sprzedaż działek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 dotyczące podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie pytania nr 2, dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W opinii Wnioskodawców planowana sprzedaż wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego działek nie będzie podlegała opodatkowaniu ani podatkiem od towarów i usług (zwany dalej: „podatkiem VAT”), ani podatkiem dochodowym od osób fizycznych (zwany dalej: „podatkiem PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”). Wnioskodawcy nie będą występować w roli podatników podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej: „UPTU”) w ramach planowanej sprzedaży, tym samym nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do podatku PIT, brak opodatkowania wynikać będzie zdaniem Wnioskodawców z faktu, że planowana sprzedaż działek będzie kwalifikowana do źródła przychodów, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128), zwanej dalej UPDOF). Zgodnie z tym przepisem źródłem przychodów jest odpłatne zbycie (`(...)`) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (`(...)`), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (`(...)`) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (`(...)`). Przedmiotowa nieruchomość została otrzymana przez Wnioskodawców w 1991 roku w drodze darowizny, tym samym sprzedaż części przedmiotowej nieruchomości będzie dokonywana już po upływie wskazanego 5-letniego okresu. Przedmiotowa sprzedaż, jako realizacja zarządu nad majątkiem prywatnym Wnioskodawców nie będzie również dokonywana w ramach działalności gospodarczej. Z tego względu zdaniem Wnioskodawców nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem PIT.

Podatek od towarów i usług

Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT Wnioskodawcy wskazują, że na gruncie UPTU sprzedaż nieruchomości lub udziału w nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 UPTU. Przy czym nie każda czynność będąca dostawą towarów w rozumieniu UPTU podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby czynność podlegała opodatkowaniu tymże podatkiem, niezbędnym jest, aby została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Na podstawie art. 15 ust. 1 UPTU podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 2 niniejszego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższe regulacje stanowią odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 2006 Nr 347, str. 1; zwana dalej: „Dyrektywa 112”), zgodnie z treścią którego „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Określony w ustawie zakres opodatkowania VAT wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Jednym z elementów, który musi podlegać ocenie przy kwalifikacji danego podmiotu jako podatnika, jest zamiar wykorzystania nabywanego towaru lub usługi. Zasada ta nabiera szczególnego znaczenia w przypadku podmiotów, u których wyróżnić można zarówno sferę profesjonalną (polegającą na samodzielnym prowadzeniu działalności gospodarczej), jak i prywatną - w ramach której dany podmiot może być wyłącznie konsumentem, pozostającym poza systemem podatku od towarów i usług. O ile wydzielenie sfery prywatnej, osobistej, nieprofesjonalnej w przypadku np. spółek handlowych jest niemożliwe, o tyle w przypadku osób fizycznych staje się konieczne - gdyż każda osoba fizyczna w sposób naturalny taką sferę posiada. Wspólnotowy Prawodawca dostrzega tę konieczność i daje jej wyraz w sformułowaniu przepisów Dyrektywy 112. Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 dany podmiot dokonujący odpłatnej dostawy towaru będzie podatnikiem, jednakże wyłącznie pod warunkiem, że działa w charakterze podatnika dokonując tej dostawy. Jeżeli zaś osoba fizyczna ma być uznana za podatnika z tytułu prowadzonej działalności handlowej, to należy zbadać czy dostarczany przez nią towar został uprzednio nabyty w celu odprzedaży. W ramach systemu podatku od wartości dodanej (a więc również podatku od towarów i usług) zamiar ujawnia się dobitnie poprzez odliczenie podatku naliczonego przy zakupie towaru - gwarantując neutralność podatku dla podatnika. Nieskorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w większości przypadków wskazuje na prywatne przeznaczenie nabytego towaru, czy też nabytej usługi.

Powyższe rozumowanie wyraźnie potwierdza orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (zwany dalej: „ETS”). W wyroku ETS z dnia 4 października 1995 r. (sprawa C-291/92) Sąd stwierdził, że rozróżnienie pomiędzy sferą prywatną a profesjonalną (a więc badanie zamiaru) musi się odbyć już w momencie nabycia i może dotyczyć nawet tego samego przedmiotu (w tym przypadku chodziło o budynek przeznaczony na działalność hotelową i gastronomiczną oraz na cele mieszkalne przedsiębiorcy). Centralne znaczenie zbadania zamiaru wynika także z późniejszego orzeczenia ETS z dnia 8 czerwca 2000 r. (sprawa C-400/98), w którym Sąd uznał za dopuszczalne uznanie danego podmiotu za podatnika na podstawie jego zamiarów przy nabywaniu towarów lub usług nawet w sytuacji, gdy taki podmiot nie zrealizuje później własnej sprzedaży i taki stan rzeczy można było przewidzieć już w momencie nabycia.

W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych wskazuje się, że działalność gospodarczą należy oceniać na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych. Przyjąć należy, że wszelkie działania cechujące się fachowością (stałym, nieokazjonalnym, nieamatorskim charakterem), podporządkowaniem regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (np. seryjnością produkcji, stypizowaniem działań, ciągłością współpracy) i uczestnictwem w obrocie gospodarczym, wypełniają znamiona działalności gospodarczej (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 23 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 37/16; orzeczenie prawomocne).

Na płaszczyźnie podatku VAT w przedmiocie ustalenia statusu podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości wypowiedział się także NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) wskazujące na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku VAT, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zdaniem NSA (`(...)`) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód”. Zatem w opinii NSA „ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym zagadnieniu istotne znaczenie mają tezy przedstawione przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz E. K. i H. J.-K. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) - ECLI:EU:C:2011:589. W tym wyroku bowiem TSUE wskazał na kryteria uznania tego rodzaju sprzedaży za działalność gospodarczą. TSUE stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres dokonanych transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Inaczej jest natomiast zdaniem Trybunału w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy nie prowadzili i nie prowadzą działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, zaś nabywając przedmiotowy grunt w 1991 roku celem Wnioskodawców nie była dalsza odsprzedaż nabytego gruntu, ani nie został on nabyty w celach inwestycyjnych. W żadnym czasie w okresie dysponowania przedmiotowymi nieruchomościami Wnioskodawcy nie działali w charakterze handlowca, o którym mowa w art. 15 ust. 2 UPTU. Również planując i podejmując działania w celu sprzedaży części nieruchomości, w postaci działek o nr …, …, …, …, …, …, …, …, ….. Wnioskodawcom nie można przypisać cech charakterystycznych dla działania w charakterze podatnika podatku VAT. Działania przedsięwzięte przez Wnioskodawców ograniczyły się (ograniczą się) tylko do podziału nieruchomości, co jest standardowym działaniem przy sprzedaży gruntów o większym, niż okoliczne działki, rozmiarze (wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy było koniczne dla przeprowadzenia podziału z uwagi na brak obowiązującego dla przedmiotowego obszaru miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, tj. bez uprzedniej decyzji w tym zakresie wójt gminy nie dokonałby podziału nieruchomości). Wnioskodawcy nie uatrakcyjniają również działek powstałych z podziału w postaci uzbrajania działek w media, czy też ich ogrodzenia. W konsekwencji należy stwierdzić brak po stronie Wnioskodawców aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Tym samym Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że planowana sprzedaż działek nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, lecz będzie dokonana w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawców.

Przedmiotowe zagadnienie było przedmiotem wielu orzeczeń sądów administracyjnych, które również potwierdzają stanowisko Wnioskodawców. Przykładowo NSA w wyroku z dnia 17 kwietnia 2019 r. o sygn. akt I FSK 578/17 (orzeczenie prawomocne) wydanym w następującym stanie faktycznym - Działka rolna została nabyta w 1999 r., w wyniku darowizny. W roku 2015, właściciel wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Następnie, wnioskodawca wydzielił z gruntu 7 działek i przekształcił je w budowlane. W 2016 r. dokonano podziału na kilka działek, w tym jedną stanowiącą drogę wewnętrzną. Dokonano częściowego utwardzenia działki gruzem budowlanym. Informacja o ofercie sprzedaży jest powieszona na płocie działki. Działki nie zostały uzbrojone w żadne przyłącza (energetyczne, wodne, kanalizacyjne). Właściciel nie prowadzi działalności gospodarczej. Przed dokonaniem sprzedaży działek, właściciel nie podejmował czynności w celu ich uatrakcyjnienia - stwierdził, że działania podejmowane w stosunku do nieruchomości, tj.: podział nieruchomości na 7 mniejszych działek, wydzielenie drogi wewnętrznej, utwardzenie tej drogi, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy (która ostatecznie stała się bezprzedmiotowa i wygasła), nie dowodzi, że właściciel działa jak osoba prowadząca działalność w zakresie handlu nieruchomościami. Sąd zwrócił uwagę, że w dokonanie podziału nieruchomości w celu jej stopniowej sprzedaży mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Podobne stanowisko NSA zajął w wyroku z dnia 05 marca 2019 r. o sygn. akt I FSK 385/17 (orzeczenie prawomocne), wydanym w następującym stanie faktycznym - Działka została nabyta z przeznaczeniem na działkę siedliskową jako majątek prywatny. Była dzierżawiona - za oddanie przedmiotowego gruntu w dzierżawę, dzierżawca zobowiązany był ponosić koszty podatku rolnego, które co do zasady obciążały właściciela. Nieruchomość w momencie nabycia stanowiła grunt rolny. Po zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (co dokonane zostało z urzędu, nie występowano do wójta gminy o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanej nieruchomości), zmieniło się przeznaczenie ww. nieruchomości. W obowiązującym obecnie planie zagospodarowania przestrzennego nieruchomość znajduje się na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną lub bliźniaczą, o niskiej intensywności zabudowy. Działka nie była dzielona ani uzbrajana w żadne media, nie były na niej wydzielane drogi wewnętrzne, a działania marketingowe w zakresie jej sprzedaży nie wykraczały poza zwykłe formy ogłoszenia. NSA również uznał, że sprzedaż dokonana była w ramach zarządu majątkiem prywatnym, zaś dokonane przez właściciela działania nakierowane były wyłącznie na zachowanie składnika majątkowego w majątku osobistym. Dzierżawa przedmiotowej nieruchomości związana była z zachowaniem rolnego charakteru nieruchomości.

W kolejnym wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 16 stycznia 2019 r. o sygn. akt I SA/Bd 880/18 (orzeczenie prawomocne), wydanym w następującym stanie faktycznym - Nieruchomości zostały nabyte na podstawie umów sprzedaży w latach 2003-2004. Działki nie są i nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomości zostały podzielone na 22 działki. Na chwilę obecną znajdują się na obszarze, który jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. W latach 2005-2008 dokonano sprzedaży 3 działek. Dla poszczególnych działek zostały wydane warunki zagospodarowania terenu. Nie podejmowano żadnych innych działań marketingowych w celu sprzedaży tej nieruchomości. Warunki zagospodarowania zostały wydane na wniosek właściciela. Do nieruchomości nie doprowadzono przyłączy wodnych, kanalizacyjnych, itp. - sąd stwierdził, że właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczną ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy analogicznie nie świadczy o zaangażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy jest bowiem warunkiem dokonania uprzedniego podziału nieruchomości, które jak wynika z powyższych rozważań nie jest czynnością świadczącą o podjęciu profesjonalnej działalności w dziedzinie obrotu nieruchomościami. Występowanie z wnioskiem o tego rodzaju decyzje nie pozwala w żadnej mierze na rozróżnienie działalności profesjonalnej od działań związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Decyzja w przedmiocie warunków zabudowy nie jest bowiem aktem, o którego wydanie zwracają się jedynie podmioty prowadzące zorganizowaną działalność w dziedzinie obrotu nieruchomościami. W ocenie Sądu również wykorzystanie przez potencjalnego nabywcę działek do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na budowie domów nie może przemawiać za uznaniem, że działalność sprzedającego zyskała znamiona działalności gospodarczej.

Podobny pogląd został również zaprezentowany w orzeczeniu NSA z dnia 28 października 2020 r. o sygn. akt I FSK 246/19, w następującym stanie faktycznym - działki gruntu o powierzchni 0,5 ha oraz działki gruntu o powierzchni 0,52 ha zostały nabyte w 1997 roku na podstawie umowy sprzedaży. Dokonano ich podziału na mniejsze działki - łącznie na 25 działek. Działki przeznaczone do sprzedaży nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w związku z tym Właściciel wystąpił o wydanie warunków zabudowy. Nowopowstałe działki, nie są i nie były w przeszłości zabudowane, uzbrojone, ogrodzone, ani wykorzystywane w żaden komercyjny sposób. Właściciel działek nie wystąpił z wnioskiem o lokalizację sieci wodociągowej i energetycznej oraz o wydanie warunków technicznych przyłączenia do sieci wody i innych mediów. Nie wykazał też chęci wykonywania działań marketingowych w celu sprzedaży działek (np. wystawienie tablicy na działce, zamieszczanie ogłoszeń w Internecie, reklama w innych środkach masowego komunikowania itp.). Działki stanowiły składnik majątku osobistego właściciela, w stosunku do których nie zostały poczynione żadne nakłady inwestycyjne. W przedmiotowej sprawie NSA uznał, że „aktywności skarżącego w zakresie przedstawionego we wniosku zamiaru zbycia kilku działek gruntu nie można uznać za aktywność porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. Trafnie ocenił Sąd pierwszej instancji, że planowane przez skarżącego transakcje nie będą miały charakteru działalności stałej i oceny tej nie zmienia fakt, że transakcji może być kilka lub kilkanaście. Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że skarżący zamierza skorzystać okazjonalnie z możliwości zbycia zgromadzonego wcześniej majątku prywatnego, nie wykorzystywanego wcześniej do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Działki te do dnia złożenia wniosku były przez skarżącego uprawiane. W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza bowiem podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Z treści przedstawionego wniosku wynika, że podjęcie decyzji o podziale gruntu na mniejsze działki w kilku przypadkach implikowało konieczność wcześniejszego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, gdyż teren, na którym są położone te działki nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Poza tym skarżący nie podejmował ani nie planuje podjęcia innych działań podejmowanych zwykle przez podmioty zajmujące się profesjonalnie handlem działkami budowlanymi, a więc nie podejmował działań marketingowych, nie uzbrajał działek, nie utwardzał drogi wewnętrznej, nie doprowadzał mediów lub załatwiał jakichkolwiek formalności związanych z zabudową. W rezultacie na aprobatę zasługuje stanowisko Sądu pierwszej instancji, że nie można upatrywać aktywnych działań o charakterze profesjonalnej działalności gospodarczej skarżącego w przypadku podziału 2 dużych działek na mniejsze i na drogę wewnętrzną oraz wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy”.

Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane również w orzeczeniu NSA z dnia 28 sierpnia 2020 r. o sygn. akt I FSK 1476/17 w następującym stanie faktycznym - działka niezabudowana stanowiąca gospodarstwo rolne została nabyta w 1990 r. na podstawie aktu notarialnego od rodziców właścicielki. W związku z tym, że od pewnego czasu działka ta nie jest uprawiana, właścicielka postanowiła ją sprzedać. Z uwagi na fakt, że dla obszaru na której położona jest działka, brak było miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego właścicielka wystąpiła do Urzędu Miejskiego z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy dla tej działki. Działka została podzielona na 5 mniejszych działek. Ponadto, powyższa działka nie jest uzbrojona, tzn. brak jest kanalizacji, wody. Na działce usytuowany jest słup energetyczny, dlatego też będzie możliwość podłączenia prądu. Właścicielka nie będzie jednak tych działek uzbrajała w ww. media. W celu sprzedaży działek, właścicielka zamieściła ogłoszenie w lokalnej telewizji i wywiesi ogłoszenie w mieście. Na działce usytuowany jest słup energetyczny, dlatego też będzie możliwość podłączenia prądu. Właścicielka nie będzie jednak tych działek uzbrajała w ww. media. W celu sprzedaży działek, właścicielka zamieściła ogłoszenie w lokalnej telewizji i wywiesi ogłoszenie w mieście. W niniejszej sprawie Sąd uznał, iż „pomiędzy nabyciem przez Skarżącą nieruchomości (działki nr (`(...)`) a sprzedażą poszczególnych działek, powstałych z podziału tej nieruchomości upłynie długi czas (21 lat). Poza podziałem działki oraz wystąpieniem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy działki (przed jej podziałem), Skarżąca nie podjęła żadnych innych działań przygotowujących działki do sprzedaży. W sytuacji zaś, gdy działka otrzymana przez Skarżącą nie była objęta planem zagospodarowania przestrzennego, nie wykracza poza zarząd majątkiem prywatnym uzyskanie warunków zabudowy i tym samym uzyskanie wskazówki co do możliwego przeznaczenia tej działki. Przeznaczenie działki, określające możliwy sposób jej wykorzystania, wpływa na wartość działki, a uzyskanie informacji o tym przeznaczeniu, istotnej z punktu widzenia ceny sprzedaży, jest uzasadnione przy każdej transakcji sprzedaży i nie może być uznane za charakterystyczne tylko dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami”.

Powyższe orzeczenia podkreślają, że sam fakt podziału nieruchomości na kilka działek i ich późniejsza sprzedaż w żaden sposób nie wpływa na uznanie działań sprzedającego za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu UPTU. Podstawowe znaczenie, co podkreślają Wnioskodawcy, ma ustalenie, czy taki sprzedawca działa w charakterze podatnika podatku VAT, co przejawia się tym, że dokonując nabycia nieruchomości kieruje się przede wszystkim zamiarem jej dalszej odsprzedaży oraz podejmuje dalsze działania charakterystyczne dla działań podejmowanych przez producentów, handlowców i usługodawców, takie jak uatrakcyjnianie swojej oferty poprzez m.in. ogrodzenie poszczególnych działek, uzbrajanie ich w media, utwardzanie dróg dojazdowych itp.

Jak wskazano powyżej, żaden z tych elementów nie występuje w przypadku przedstawionym przez Wnioskodawców, tym samym planowana sprzedaż przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego działek niezabudowanych będzie dokonana w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawców, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podatek dochodowy od osób fizycznych

Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie braku opodatkowania podatkiem PIT Wnioskodawcy wskazują, że wykorzystywali przedmiotową część nieruchomości do prowadzonej działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem rolnym. Nie prowadzili, ani nie prowadzą, żadnej innej działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tj. działalności gospodarczej oraz działów specjalnych produkcji rolnej. Następnie podjęli decyzję o ograniczeniu zakresu prowadzonej działalności rolniczej i sprzedaży wycofanej z tej działalności części nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe w opinii Wnioskodawców planowana sprzedaż, jako odpłatne zbycie nieruchomości, będzie zaliczona do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) UPDOF. Zgodnie z tym przepisem źródłem przychodów jest odpłatne zbycie (`(...)`) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (`(...)`), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (`(...)`) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (`(...)`).

Jak wskazano, Wnioskodawcy nie prowadzili oraz nie prowadzą działalności gospodarczej, a tym samym nigdy nie wykorzystywali przedmiotowej nieruchomości w ramach takiej działalności. Tym samym w analizowanym przypadku nie będzie miał zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3 UPDOF zgodnie z którym art. 10 ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. W opinii Wnioskodawców nie można w przedstawionym przypadku również stwierdzić, że planowana sprzedaż nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, co wyłączałoby zastosowanie wskazanego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) UPDOF.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 UPDOF za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W orzecznictwie ugruntował się pogląd, że prowadzenie działalności gospodarczej oraz osiąganie z jej tytułu przychodów jest uporządkowanym ciągiem czynności i zdarzeń mających charakter obiektywny. Przyjmuje się ponadto, że dla osiągania przychodów ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza nie jest co do zasady konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. O kwalifikacji danych czynności jako działalności gospodarczej decydują zatem zorganizowany i ciągły charakter podejmowanych działań, prowadzonych w celu zarobkowym we własnym imieniu oraz na własny rachunek. Co istotne, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, podejmowanie przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, nie należy kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 UPDOF - wyrok NSA z dnia 04 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17. NSA stwierdził, że spełnienie jednak tylko tych dwóch warunków (z czterech wymienionych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.) (przyp. red. działanie w celach zarobkowych, we własnym imieniu i na własny rachunek] nie pozwala na przyjęcie, że przychody ze sprzedaży 9 działek uzyskane w latach 2010-2016 można zaliczyć do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Nie można przyjąć, aby działalność skarżącej miała cechy zorganizowania i ciągłości w przedstawionym wyżej rozumieniu. O spełnieniu tej przesłanki absolutnie nie świadczy ani podział działki na mniejsze, ani wydzielenie drogi, jak również uzyskanie służebności przejazdu (drogi koniecznej), a dalej zlecenie czynności związanych ze sprzedażą wyodrębnionych działek pośrednikowi, a nawet wystąpienie do operatorów poszczególnych mediów o wskazanie warunków przyłączenia działek do poszczególnych sieci.

Jako zostało wskazane w wyroku NSA z dnia 09 kwietnia 2015 r., o sygn. akt II FSK 773/13, działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. NSA uznał również, że jedynie aktywność podatnika wykazująca łącznie wszystkie wymienione powyżej cechy może - w świetle art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. - zostać zakwalifikowana jako pozarolnicza działalność gospodarcza. Oznacza to, że brak którejkolwiek z wymienionych cech funkcjonalnych, pozbawia daną działalność charakteru gospodarczego, co w efekcie wyklucza możliwość rozpoznania przychodu uzyskanego z takiej działalności, jako przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

NSA w wyroku z dnia 20 czerwca 2017 r. o sygn. akt II FSK 1443/15 uznał, że na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym.

Natomiast w orzeczeniu NSA z dnia 5 marca 2019 r. o sygn. akt II FSK 829/17 NSA wskazał, że „brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 PDoFizU, podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą (por. cyt. wyroki NSA w sprawach II FSK 855/14, II FSK 1423/14 oraz II FSK 379/14). Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie podziela i przyjmuje za własny pogląd wyrażony w wyroku z 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14, że: „(`(...)`) zwłaszcza w warunkach rozregulowanej sytuacji na rynku pracy, niepewności co do sposobu zaspokojenia w przyszłości potrzeb własnych i rodziny, do naturalnych zachowań należy lokowanie wolnych środków finansowych w różne dobra, które w określonej perspektywie czasowej mogą zostać korzystnie spieniężone. Do takich dóbr należą m.in. nieruchomości. Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy - w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. „Błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi”.

Z kolei w wyroku NSA z dnia 14 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 2072/18 Sąd wskazał, iż „o fakcie dokonania sprzedaży gruntu w charakterze podatnika prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym (wykonywania prawa własności), decyduje stopień aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażowane są środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej”.

Z powyższych orzeczeń wynika, że czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. takich, których celem jest prawidłowe i racjonalne gospodarowanie, a także zaspokajanie potrzeb rodziny nie należy kwalifikować jako prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu zawartego w art. 5a pkt 6 UPDOF. Prowadzenie działalności gospodarczej to ciąg czynności oraz zdarzeń faktycznych o obiektywnym charakterze. Co jest podkreślane w orzecznictwie, sam podział nieruchomości na kilka działek z zamiarem ich sprzedaży sam w sobie w żaden sposób nie świadczy o tym, że podatnik działa w charakterze przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy nie prowadzą działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, nie nabyli przedmiotowej nieruchomości w celach inwestycyjnych, ani w celu dalszej odprzedaży. Jedynymi czynnościami, które Wnioskodawcy dokonali na nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży był podział tej nieruchomości na kilka działek o powierzchni odpowiadającej zaleceniom zawartym w Studium oraz zamieszczenie ogłoszenia w serwisie internetowym o zamiarze ich sprzedaży. W opinii Wnioskodawców tego rodzaju działania w pełni mieszczą się tylko i wyłącznie w czynnościach dotyczący zwykłego zarządu własnym majątkiem.

Podsumowując, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że planowana sprzedaż wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego działek wydzielonych z nieruchomości stanowiących majątek prywatny Wnioskodawców, nie będzie podlegała opodatkowaniu ani podatkiem VAT, ani podatkiem PIT. Wnioskodawcy w ramach planowanej sprzedaży nie będą występować w roli podatników podatku VAT, ani w roli podatników prowadzących działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 UPDOF. Dokonywane przez Wnioskodawców czynności mieszą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem prywatnym, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości powinien być zakwalifikowany do źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) UPDOF. Z uwagi na upływ 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym przedmiotowa nieruchomość została przez Wnioskodawców nabyta, uzyskany ze sprzedaży przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s.1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 § 1 ww. ustawy:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Na podstawie art. 196 § 2 ww. ustawy:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Art. 198 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 tej ustawy wynika, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowi, że:

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jak wskazano powyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa terenu budowlanego.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie wykonuje czynności opodatkowane, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu sprzedaży ww. gruntów podjęli/podejmą Państwo aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Państwa za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, iż są Państwo współwłaścicielami (współwłasność majątkowa małżeńska) działek nr … i …, które otrzymali Państwo w darowiźnie od rodziców. Nie posiadają Państwo żadnych innych nieruchomości. Nie są, ani nie byli Państwo w przeszłości zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Z uwagi na postępujący spadek opłacalności prowadzonej produkcji rolnej, wzrastające ryzyko wystąpienia suszy oraz rosnące koszty związane z utrzymaniem gruntów rolnych w stanie nadającym się do uprawy podjęli Państwo decyzję o sprzedaży działki nr …. Działki nr … i nr … były objęte jedną księgą wieczystą w związku z tym konieczne było przeprowadzenie podziału. W celu przeprowadzenia podziału przedmiotowej nieruchomości musieli Państwo w pierwszej kolejności wystąpić o wydanie warunków zabudowy dla obszaru przeznaczonego do sprzedaży. Dopiero po wydaniu takiej decyzji możliwe było przeprowadzenie podziału. Na Państwa wniosek została wydana decyzja Wójta o ustaleniu warunków zabudowy. Na mocy tej decyzji dla działki nr … zostały ustalone warunki zabudowy z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową. W związku z otrzymaną przez Państwa decyzją o warunkach zabudowy w celu sprzedaży działek konieczne było ich wyodrębnienie. Decyzją Wójta został zatwierdzony podział działki nr … na działki nr …, …, …, …, …, …, …, …, ….. Działki nr …, …, …, …, …, …, …, … są przeznaczone do zabudowy na mocy decyzji o ustaleniu warunków zabudowy. Działka nr … na ten moment nie jest przeznaczona pod zabudowę, stanowi grunt orny. Wszystkie wymienione wyżej działki, powstałe w wyniku podziału działki nr … zostały przeznaczone do sprzedaży. Nie wszystkie działki będą sprzedane w tym samym czasie. Sprzedaż działek przeznaczonych do sprzedaży nastąpi stopniowo i może zająć kilka lat. Działki przeznaczone do sprzedaży nie są ogrodzone. Nie ma do nich również doprowadzonych mediów (brak indywidualnych przyłączy na wydzielanych działkach). Nie zamierzają Państwo grodzić przedmiotowych działek oraz dokonywać ich uzbrajania w media (woda, gaz, prąd itp.). Przy poszukiwaniu nabywców nie korzystają Państwo z usług pośrednika nieruchomości. O zamiarze sprzedaży przedmiotowych działek informowali Państwo poprzez dostępny w sieci internetowej serwis ogłoszeniowy. Nigdy nie prowadzili Państwo działalności polegającej na obrocie nieruchomościami, zaś przedmiotowe nieruchomości nie zostały nabyte w celach odsprzedaży, czy też inwestycyjnych. Decyzja o sprzedaży części nieruchomości jest spowodowana koniecznością ograniczenia rozmiaru prowadzonej działalności rolniczej. Działki nie były, nie są i nie będą udostępniane innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych. Przed sprzedażą działek nie zamierzają Państwo dokonywać żadnych czynności ani nakładów mających na celu podniesienie ich wartości. Nigdy wcześniej nie dokonywali Państwo sprzedaży żadnych nieruchomości. Nie prowadzą Państwo działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Prowadzą Państwo działalność rolniczą wyłącznie na własny użytek. Nie posiadają Państwo statusu rolnika ryczałtowego, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Z działek objętych zakresem wniosku są/były dokonywane zbiory, jednak produkty rolne i zbiory nie są/nie były sprzedawane, ponieważ prowadzą Państwo działalność rolniczą wyłącznie na własny użytek.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpią okoliczności, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W okolicznościach wskazanych w opisie sprawy sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr …, będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Państwa aktywności w przedmiocie zbycia ww. działek, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży działek nr …, …, …, …, …, …, …, …, …. wystąpią Państwo w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

W okolicznościach wskazanych w przedstawionym we wniosku opisie sprawy planowaną sprzedaż działek nr …, …, …, …, …, …, …, …, …. należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, będą Państwo korzystali z przysługującego Państwu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego, sprzedaż ww. działek będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan … (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).