Interpretacja dotyczy usług kursów na prawo jazdy kategorii "B" oraz "AM", "A2" i "A" świadczonych przez wnioskodawcę. W odniesieniu do kursów na prawo jazdy kategorii "B", organ uznał, że usługi te są zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, ponieważ stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzone zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o kierujących pojazdami oraz przepisach wykonawczych do tej ustawy. Z kolei w przypadku kursów na prawo jazdy kategorii "AM", "A2" i "A", organ stwierdził, że zasadniczo nie są one uznawane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, a zatem nie kwalifikują się do zwolnienia. Wyjątek może dotyczyć sytuacji, gdy szkolenie w tych kategoriach jest powiązane z wykonywaną przez uczestnika pracą.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnyInterpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.
13 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 8 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku
· dla usług obejmujących kursy na prawo jazdy kategorii „B”,
· dla usług obejmujących kursy na prawo jazdy kategorii „AM”, „A2”, „A”.
Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 sierpnia 2022 r. (data wpływu 1 września 2022 r.)
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 24 grudnia 2007 r. na podstawie wpisu do CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej), w zakresie przeważającym „Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 85.59.B)”. Od dnia 1 stycznia 2008 r. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług) czynnym.
W dniu (…) 2022 r. Wnioskodawca został wpisany przez Prezydenta (…) do „(…)” pod numerem (…), w zakresie prawa jazdy:
a) kategorii AM – uprawnia do prowadzenia: motorowerów, czterokołowców lekkich np. mały quad,
b) kategorii A2 – uprawnia do prowadzenia: motocykli o mocy do 35 kW, motocykli trójkołowych, pojazdów z kategorii AM,
c) kategorii A – uprawnia do prowadzenia: każdego motocyklu, pojazdów z kategorii AM,
d) kategorii B – uprawnia do prowadzenia np: pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 t, pojazdów z kategorii AM, ciągnika rolniczego, pojazdu wolnobieżnego. Wnioskodawca w dniu (…) 2022 r. dokonał zmian w CEIDG poprzez rozszerzenie dotychczasowej działalności gospodarczej o „Pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu” sklasyfikowane w PKD 85.53.Z. Działalność w zakresie prowadzenia ośrodka szkolenia kierowców jest działalnością regulowaną, w związku z czym musi być prowadzona w sposób ściśle przewidziany przepisami prawa.
Urząd Miasta (…) zaktualizował/potwierdził (…) 2022 r. dokonanie wpisu do rejestru działalności regulowanej pod nr (…) w rejestrze przedsiębiorców prowadzących ośrodek szkolenia kierowców od (…) 2022 r.
Oznacza to, że Wnioskodawca ma obowiązek:
- szczegółowe wymagania w zakresie wyposażenia dydaktycznego, warunków lokalowych i placu manewrowego,
- szczegółowy program oraz szczegółowe warunki, tryb, zakres i sposób prowadzenia szkolenia osób ubiegających się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdami silnikowymi,
- szczegółowe warunki i tryb postępowania z dokumentami dotyczącymi osób ubiegających się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdami silnikowymi lub tramwajem i kandydatów na instruktorów oraz wzory stosowanych dokumentów oraz prowadzenia dokumentacji przez ośrodki szkolenia kierowców;
Wnioskodawca zawiera z osobami ubiegającymi się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem lub pojazdami silnikowymi (zwanymi dalej: kursantami) umowy cywilno – prawne, określające m.in.
a) kategorię prawa jazdy objętej danym kursem,
b) rodzaj kursu tzn. czy jest to:
- kurs podstawowy, czy
- kurs uzupełniający, tj. kurs doszkalający w sytuacji, gdy ilość godzin kursu podstawowego jest niewystarczająca do dopuszczenia kursanta do egzaminu państwowego,
c) ilość godzin: zajęć teoretycznych, zajęć teoretycznych i ćwiczeń w zakresie udzielania pierwszej pomocy ofiarom wypadków drogowych, zajęć w zakresie części praktycznej szkolenia,
d) wysokość i sposób wniesienia opłaty za kurs, która obejmuje egzamin wewnętrzny praktyczny poza godzinami kursowymi, dostęp do testów online oraz materiałów szkoleniowych na okres 3 m-cy,
e) prawa i obowiązki szkoły oraz prawa i obowiązki kursanta.
Obowiązujące przepisy dopuszczają, aby osoby ubiegające się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem lub pojazdami silnikowymi, w ramach samo – nauki zdobyły wiedzę teoretyczną i po złożeniu egzaminu teoretycznego w Wojewódzkim Ośrodku Ruchu Drogowego (WORD) przystąpiły wyłącznie do kursu praktycznego.
Z uwagi na to, że Wnioskodawca dopiero rozpoczął działalność ośrodka szkolenia kierowców, organizuje kurs prawa jazdy kat. B. Opłaty za kurs szkoleniowy wnoszone przez kursantów, Wnioskodawca ewidencjonuje na kasie rejestrującej, jako zwolnione od podatku od towarów i usług.
W przypadku kursów kat. AM, A2 i A, Wnioskodawca zamierza stosować zwolnienie od podatku VAT.
W uzupełnieniu odpowiedział Pan na pytania zadane w wezwaniu przez Organ:
Odp. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz.U. z 2021 r., poz. 1082 ze zm.). Wnioskodawca zamierza podjąć czynności związane z uzyskaniem statusu placówki kształcenia ustawicznego.
Odp. Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt. 26 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z treścią art. 43 ust. 1 pkt. 26 ww. ustawy, za usługi świadczone w tym zakresie uważa się usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia.
Odp. Usługi szkoleniowe realizowane przez Wnioskodawcę stanowią inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt. 26 ustawy o podatku VAT usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.
Odp. Usługi szkoleniowe, o których mowa we wniosku są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o podatku VAT.
Odp. Osoby biorące udział w szkoleniach prowadzonych przez Wnioskodawcę będą mogły wykorzystać nabytą wiedzę i uprawnienia do wykonywania zawodu kierowcy, zdobyte umiejętności (uprawnienia) umożliwią np. młodym osobom podjęcie pracy w firmach kurierskich (dowóz małych przesyłek), w cateringu (dowóz żywności), w handlu internetowym (dowóz zakupów) itp., osobom już pracującym zmienić zawód. Należy również zauważyć, iż obecnie pracodawcy wymagają, aby osoba niebędąca kierowcą a będąca przykładowo pracownikiem np. działu administracyjnego, kontrolnego (w firmie produkcyjnej) etc. posiadała uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi.
Odp. Wnioskodawca nie posiada wiedzy czy usługi szkoleniowe będą pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia, ponieważ Wnioskodawca nie pozyskuje takich informacji od uczestników szkoleń.
Odp. Celem przedmiotowych usług może być m.in. uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, wskazanych w odpowiedzi na pytanie 5
Odp. Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, które zostały wskazane w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji tj. na podstawie przepisów:
- kursu;
- zajęć szkolnych – w zakresie uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi, z wyłączeniem uprawnień w zakresie prawa jazdy kategorii A1, A2 i A.
W myśl art. 23 ust. 2 ww. ustawy, szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem lub pojazdem silnikowym jest prowadzone zgodnie z programem szkolenia i obejmuje:
- część teoretyczną przeprowadzaną w formie wykładów i ćwiczeń w zakresie:
· podstaw kierowania pojazdem i uczestnictwa w ruchu drogowym,
· obowiązków i praw kierującego pojazdem;
- część praktyczną w zakresie kierowania pojazdem, zwaną dalej „nauką jazdy”, przeprowadzaną:
· na placu manewrowym,
· w ruchu miejskim oraz
· w ruchu poza obszarem zabudowanym;
- naukę udzielania pierwszej pomocy przeprowadzaną w formie wykładów i zajęć praktycznych;
· kontrolne sprawdzenie poziomu osiągniętej wiedzy i umiejętności, zwane dalej „egzaminem wewnętrznym”.
Wykłady, o których mowa w ust. 2 pkt 1 mogą być przeprowadzone w formie nauczania na odległość z wykorzystaniem technik komputerowych i internetu pod nadzorem ośrodka szkolenia kierowców (art. 23 ust. 3 ustawy o kierujących pojazdami).
Zgodnie z art. 23 ust. 4 i 4a ww. ustawy, egzamin wewnętrzny jest przeprowadzany po ukończeniu części teoretycznej i części praktycznej szkolenia oraz nauki udzielania pierwszej pomocy, o których mowa w ust. 2 pkt 1-3, przez instruktora lub wykładowcę wyznaczonych przez kierownika podmiotu prowadzącego szkolenie.
Wykładowca przeprowadza wyłącznie część teoretyczną egzaminu wewnętrznego. Część teoretyczną egzaminu wewnętrznego, o którym mowa w ust. 4. w przypadku zajęć przeprowadzonych w sposób określony w ust. 3 przeprowadza się po zakończeniu zajęć teoretycznych.
W świetle art. 24 ww. ustawy, nauka jazdy jest prowadzona:
· pojazdem:
- odpowiadającym wymaganiom określonym dla danej kategorii prawa jazdy lub dla pozwolenia na kierowanie tramwajem,
- oznakowanym kwadratową tablicą barwy niebieskiej z białą literą „L”,
- przystosowanym do nauki jazdy zgodnie z wymaganiami określonymi w przepisach wydanych na podstawie art. 66 ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – prawo o ruchu drogowym,
- posiadającym adnotację w dokumencie stwierdzającym dopuszczenie do ruchu o spełnieniu wymagań, o których mowa w lit. A-C, dokonywaną przez odpowiedni organ, na podstawie pozytywnego wyniku badania technicznego przeprowadzonego przez stację kontroli pojazdów, o której mowa w art. 83 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – prawo o ruchu drogowym – nie dotyczy tramwaju,
- pojazdem odpowiednio przystosowanym do rodzaju niepełnosprawności spełniającym warunki, o których mowa w pkt 1 lit. A i B – w przypadku szkolenia osoby niepełnosprawnej.
Zgodnie z art. 26 ust. 1 ww. ustawy, szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem lub pojazdem silnikowym w formie kursu, z zastrzeżeniem ust. 3, jest prowadzone przez:
- ośrodek szkolenia kierowców – jednostkę organizacyjną przedsiębiorcy wpisanego do rejestru przedsiębiorców prowadzących Ośrodek szkolenia kierowców,
- jednostkę wojskową – w zakresie szkolenia żołnierzy na potrzeby sił zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej,
- jednostkę organizacyjną służb podległych lub nadzorowanych przez ministra właściwego do spraw wewnętrznych – w zakresie szkolenia osób na potrzeby tych służb.
Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 4 marca 2016 r. w sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców (Dz. U. 2018 r., poz. 1885). Zgodnie z § 5 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia, szkolenie osoby szkolonej jest przeprowadzane jako:
szkolenie podstawowe – przed przystąpieniem po raz pierwszy do egzaminu państwowego, w zakresie określonej kategorii prawa jazdy lub pozwolenia; podstawowe – przeprowadza się zgodnie ze szczegółowym programem szkolenia dla osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi, motorowerami lub tramwajami, który jest określony w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
szkolenie uzupełniające – przeprowadzane na wniosek osoby, która ukończyła szkolenie podstawowe przeprowadza się w zakresie ustalonym przez osobę szkoloną i kierownika ośrodka szkolenia kierowców, na podstawie ww. szczegółowego programu szkolenia.
Stosownie do § 8 ust. 1 pkt. 1 i pkt. 2 ww. rozporządzenia, przeprowadzenie poszczególnych zajęć w ramach szkolenia jest potwierdzane w karcie przeprowadzonych zajęć stosowanej na kursie dla kandydatów na kierowców lub motorniczych każdorazowo:
w momencie rozpoczynania zajęć poprzez wpisanie daty i godziny rozpoczęcia szkolenia oraz numeru ewidencyjnego osoby prowadzącej zajęcia, jeżeli go posiada,
po zakończeniu zajęć poprzez wpisanie godziny zakończenia szkolenia i złożenie podpisu przez osobę prowadzącą zajęcia i osobę szkoloną.
Minimalną liczbę godzin zajęć w zakresie części teoretycznej i praktycznej szkolenia dla każdej osoby podlegającej szkoleniu podstawowemu określa § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, który stanowi, że liczbę godzin zajęć w zakresie części teoretycznej i praktycznej szkolenia dla każdej osoby podlegającej szkoleniu podstawowemu ustala indywidualnie instruktor prowadzący w porozumieniu z tą osobą, przy czym:
a) 26 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii A1, A2, A, B1, B, T lub pozwolenia,
b) 4 godziny zajęć teoretycznych i ćwiczeń w zakresie udzielania pierwszej pomocy ofiarom wypadków drogowych – dotyczy prawa jazdy kategorii A1, A2, A, B1, B, T i pozwolenia,
c) 20 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii C1, C, D1, D,
d) 5 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii AM,
e) 1 godziny zajęć teoretycznych i ćwiczeń w zakresie udzielania pierwszej pomocy ofiarom wypadków drogowych – dotyczy prawa jazdy kategorii AM;
a) 5 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii AM,
b) 15 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii B+E,
c) 20 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii A1, A2, A, C1, C1+E, D1+E lub T,
d) 25 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii C+E lub D+E,
e) 30 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii B1, B, C, D1 lub pozwolenia, z zastrzeżeniem pkt 5,
f) 60 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii D.
Stosownie do treści § 10 i § 11 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia, godzina zajęć w zakresie części teoretycznej szkolenia równa się 45 minutom, a zajęć w zakresie części praktycznej szkolenia – 60 minutom; przy czym zajęcia w zakresie części praktycznej szkolenia nie mogą być dłuższe niż:
a) 4 godzin szkolenia – w zakresie prawa jazdy kategorii AM, A1, A2 lub A,
b) 8 godzin szkolenia – w zakresie prawa jazdy kategorii innych niż określone w lit. a oraz pozwolenia;
3 godziny dziennie – po określonych w pkt 1 godzinach dla zajęć w zakresie) części praktycznej szkolenia dla prawa jazdy poszczególnych kategorii oraz pozwolenia;
4 godziny dziennie – po zakończeniu 50% godzin zajęć w zakresie części praktycznej szkolenia dla prawa jazdy kategorii C1, C1+E, C, C+E, D1, D1+E, D, D+E oraz pozwolenia.
Podczas zajęć w zakresie części praktycznej szkolenia z osobą szkoloną dopuszcza się stosowanie urządzeń technicznych wspomagających komunikację, jeżeli osoba szkolona jest osobą, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o języku migowym i innych środkach komunikowania się (Dz. U. z 2017 r. poz. 1824).
Zgodnie z § 19 ww. rozporządzenia, egzamin wewnętrzny składa się z części:
teoretycznej – przeprowadzanej w sali wykładowej przy użyciu testu komputerowego,
praktycznej – przeprowadzanej na placu manewrowym i w ruchu drogowym po uzyskaniu przez osobę szkoloną pozytywnego wyniku z części teoretycznej egzaminu – jeżeli jest wymagana.
Zasady przeprowadzania egzaminów wewnętrznych regulują przepisy § 20, § 21 ww. rozporządzenia, które stanowią m.in., że:
a) plac manewrowy, który powinien:
- mieć odpowiednią nawierzchnię (asfaltową, betonową lub kostkową),
- być wyłączony z ruchu pojazdów innych niż pojazdy szkoleniowe,
- umożliwiać, przez trwałe wyznaczenie odpowiednich stanowisk, wykonanie każdego z zadań egzaminacyjnych przewidzianych do wykonania na placu manewrowym na egzaminie państwowym, z wyjątkiem ruszania na wzniesieniu, odpowiednio do zakresu prowadzonego szkolenia,
b) pojazdy wykorzystywane do prowadzenia szkolenia,
c) w przypadku wykorzystywania do poruszania się za osobą szkoloną w zakresie prawa jazdy kat. AM, A1, A2 i A motocykla, instruktor powinien być ubrany w kamizelkę odblaskową z napisem „Instruktor”.
Ponadto, powyższe rozporządzenie określa:
a) szczegółowy program szkolenia dla osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi, motorowerami lub tramwajami,
b) wzór książki ewidencji osób szkolonych,
c) wzór karty przeprowadzonych zajęć stosowanej na kursie dla kandydatów na kierowców lub motorniczych.
Zdaniem Wnioskodawcy, szkolenia kierowców spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT. Należy wskazać, iż uzyskane kwalifikacje po ukończeniu szkolenia są zgodne z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia z dnia 7 sierpnia 2014 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 227) w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu stosowania, które określa klasyfikację zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy. W myśl § 2 pkt. 2 ww. rozporządzenia, klasyfikacja zawodów i specjalności stosowana jest m.in. w zakresie szkolenia zawodowego pod symbolem 832203 sklasyfikowano zawód/specjalność kierowcy samochodu osobowego.
Bezspornie zatem, w świetle klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy, należy przyjąć, iż szkolenia prowadzone przez wyspecjalizowane ośrodki szkolenia kierowców, w formie i na zasadach przewidzianych w przepisach odrębnych, po ukończeniu których osoby uzyskują uprawnienia do prowadzenia pojazdów samochodowych (prawo jazdy kat. B), spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o VAT. Wskazać należy, iż regulacje zawarte w art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o VAT, stanowią implementację art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie.
Informację o wyniku części teoretycznej egzaminu wewnętrznego, liczbie popełnionych błędów oraz dacie przeprowadzenia egzaminu, podpisaną przez instruktora lub wykładowcę, który przeprowadził część teoretyczną egzaminu wewnętrznego, i osobę szkoloną, umieszcza się w dokumentacji kandydata na kierowcę.
Zakres części praktycznej egzaminu wewnętrznego, kryteria oceny oraz czas trwania, z zastrzeżeniem ust. 2, są zgodne ze sposobem przeprowadzania części praktycznej egzaminu państwowego.
W trakcie przeprowadzania części praktycznej egzaminu wewnętrznego realizuje się wszystkie przewidziane dla egzaminu państwowego zadania egzaminacyjne, bez względu na liczbę popełnionych błędów, z wyjątkiem przypadku, gdy zachowanie osoby szkolonej zagraża bezpośrednio życiu i zdrowiu uczestników ruchu drogowego.
Prowadzenie kursów nauki jazdy przez ośrodek szkoleniowy z naruszeniem form i zasad określonych przepisami ww. rozporządzenia i ustawy o kierujących pojazdami – powoduje utratę uprawnienia na prowadzenie tych kursów.
Odp. Wnioskodawca nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe w związku z czym usługi szkoleniowe przez niego świadczone nie są objęte akredytacją. Wnioskodawca w dniu (…) 2022 r. rozpoczął prowadzenie pierwszego kursu nauki jazdy kat. B. Wnioskodawca w przyszłości będzie ubiegać się o otrzymanie akredytacji w rozumieniu art. 118 ustawy Prawo oświatowe. Jednym z wymogów ustawowych, który musi spełnić Wnioskodawca aby mógł ubiegać się o akredytację jest obowiązek prowadzenia kształcenia w formie lub formach pozaszkolnych przez okres co najmniej 3 lat.
W związku z tym, dopiero w 2025 r. Wnioskodawca będzie mógł ubiegać się o udzieleniu mu akredytacji.
Czy realizowane przez Pana szkolenia będące przedmiotem wniosku są w całości albo w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 305 ze zm.) – jeśli tak, należy wskazać, które konkretnie szkolenia.
Czy posiada/będzie posiadać Pan dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania świadczonych usług szkoleniowych są środki publiczne?
Odp. pyt 10 i pyt 11.
Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca w dniu (…) 2022 r. rozpoczął prowadzenie pierwszego kursu nauki jazdy kat. B, który to kurs nie jest finansowany ze środków publicznych.
Wnioskodawca nie wyklucza, że będzie prowadził szkolenia finansowane w całości lub w 70% ze środków publicznych. Jeżeli zaistnieją takie okoliczności, to Wnioskodawca będzie gromadził dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania są środki publiczne.
Pytania
Czy kursy na prawo jazdy kategorii „B” są zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 2 pkt. 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?
Czy kursy na prawo jazdy kategorii „AM”, „A2” i „A” będą zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 2 pkt. 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?
Pana stanowisko w sprawie
Stanowisko w sprawie pyt. 1
Zdaniem Wnioskodawcy, kursy na prawo jazdy kategorii „B” są zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 2 pkt. 29 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
W ocenie Wnioskodawcy, za kształcenia zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, należy uznać kurs na prawo jazdy kat. B. Taki wniosek wynika z tego, że formy i zasady prowadzenia szkolenia uregulowane zostały w ustawie z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. 2021 r., poz. 1212 ze zm. – zwaną dalej: u.k.p.).
Stosownie do art. 3 ust. 1 – ust. 3 u.k.p., kierującym pojazdem może być osoba, która osiągnęła wymagany wiek i jest sprawna pod względem fizycznym i psychicznym oraz spełnia jeden z następujących warunków:
- posiada umiejętność kierowania pojazdem w sposób niezagrażający bezpieczeństwu, nieutrudniający ruchu drogowego i nienarażający kogokolwiek na szkodę oraz odpowiedni dokument stwierdzający posiadanie uprawnienia do kierowania pojazdem,
- odbywa w ramach szkolenia naukę jazdy,
- zdaje egzamin państwowy.
Formy, w jakich odbywa się szkolenie reguluje art. 23 ust. 1 do ust. 4 i ust. 6 u.k.p., który stanowi, że szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdem silnikowym lub uprawnienia do kierowania tramwajem odbywa się w formie:
I – kursu,
II – zajęć szkolnych – w zakresie uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi.
Szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem lub pojazdem silnikowym jest prowadzone zgodnie z programem szkolenia i obejmuje:
a) podstaw kierowania pojazdem i uczestnictwa w ruchu drogowym,
b) obowiązków i praw kierującego pojazdem.
a) na placu manewrowym,
b) w ruchu miejskim oraz
c) w ruchu poza obszarem zabudowanym,
naukę udzielania pierwszej pomocy przeprowadzaną w formie wykładów i zajęć praktycznych,
kontrolne sprawdzenie poziomu osiągniętej wiedzy i umiejętności, zwane „egzaminem wewnętrznym”.
Wykłady mogą być przeprowadzone w formie nauczania na odległość z wykorzystaniem technik komputerowych i Internetu pod nadzorem ośrodka szkolenia kierowców.
Egzamin wewnętrzny jest przeprowadzany po ukończeniu części teoretycznej i części praktycznej szkolenia oraz nauki udzielania pierwszej pomocy, przez instruktora lub wykładowcę wyznaczonych przez kierownika podmiotu prowadzącego szkolenie, przy czym wykładowca przeprowadza wyłącznie część teoretyczną egzaminu wewnętrznego. Czas poświęcony na przeprowadzenie zajęć: teoretycznych, praktycznych, udzielania pierwszej pomocy oraz wykładów, powinien być dostosowany do umiejętności i predyspozycji osoby szkolonej, nie krótszy jednak od minimalnych wymagań określonych dla uprawnień danej kategorii prawa jazdy.
W świetle art. 24 u.k.p., nauka jazdy jest prowadzona:
a) odpowiadającym wymaganiom określonym dla danej kategorii prawa jazdy lub dla pozwolenia na kierowanie tramwajem,
b) oznakowanym kwadratową tablicą barwy niebieskiej z białą literą „L”,
c) przystosowanym do nauki jazdy, zgodnie z wymaganiami określonymi w przepisach wydanych na podstawie art. 66 ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym,
d) posiadającym adnotację w dokumencie stwierdzającym dopuszczenie do ruchu o spełnieniu wymagań, o których mowa w lit. a – c, dokonywaną przez odpowiedni organ, na podstawie pozytywnego wyniku badania technicznego przeprowadzonego przez stację kontroli pojazdów, o której mowa w art.83 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym – nie dotyczy tramwaju;
Zgodnie z art. 26 ust. 1 u.k.p., szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem lub pojazdem silnikowym w formie kursu, z zastrzeżeniem ust. 3, jest prowadzone przez:
ośrodek szkolenia kierowców – jednostkę organizacyjną przedsiębiorcy wpisanego do rejestru przedsiębiorców prowadzących ośrodek szkolenia kierowców,
jednostkę wojskową – w zakresie szkolenia żołnierzy na potrzeby Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej,
jednostkę organizacyjną służb podległych ministrowi właściwemu do spraw wewnętrznych lub nadzorowanych przez tego ministra – w zakresie szkolenia osób na potrzeby tych służb oraz strażaków ratowników ochotniczej straży pożarnej, na zasadach określonych w ustawie z dnia 17 grudnia 2021 r. o ochotniczych strażach pożarnych (Dz. U. poz. 2490).
Natomiast szczegółowe wymagania, jakie powinien spełnić podmiot prowadzący ośrodek szkolenia kierowców zawiera rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 4 marca 2016 r. w sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców (Dz.U. z 2018 r., poz. 1885). Przykładowo, § 3 i § 4 ww. rozporządzenia szczegółowo określają wymagania, jakie powinny spełniać:
a) sale wykładowe w przedmiocie: minimalnej powierzchni, ich wyposażenia w pomoce dydaktyczne, oświetlenia, ogrzewania, odizolowania od innych pomieszczeń, oznaczenia itp.,
b) pomieszczenia biurowe w przedmiocie: oznaczenia (przez wskazanie nazwy, adresu oraz godzin pracy ośrodka szkolenia kierowców), obsługi osób i przechowywania dokumentacji związanej z prowadzonymi szkoleniami w sposób uniemożliwiający dostęp osób postronnych, zapewnienia odpowiednich warunków sanitarnych,
c) plac manewrowy, który powinien:
- mieć odpowiednią nawierzchnię (asfaltową, betonową lub kostkową),
- być wyłączony z ruchu pojazdów innych niż pojazdy szkoleniowe,
- umożliwiać, przez trwałe wyznaczenie odpowiednich stanowisk, wykonanie każdego z zadań egzaminacyjnych przewidzianych do wykonania na placu manewrowym na egzaminie państwowym, z wyjątkiem ruszania na wzniesieniu, odpowiednio do zakresu prowadzonego szkolenia,
d) pojazdy wykorzystywane do prowadzenia szkolenia,
e) w przypadku wykorzystywania do poruszania się za osobą szkoloną w zakresie prawa jazdy kat. AM, A1, A2 i A motocykla, instruktor powinien być ubrany w kamizelkę odblaskową z napisem „Instruktor”.
Ponadto, powyższe rozporządzenie określa:
a) szczegółowy program szkolenia dla osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi, motorowerami lub tramwajami,
b) wzór książki ewidencji osób szkolonych,
c) wzór karty przeprowadzonych zajęć stosowanej na kursie dla kandydatów na kierowców lub motorniczych.
Zdaniem Wnioskodawcy, szkolenia kierowców spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT. Należy wskazać, iż uzyskane kwalifikacje po ukończeniu szkolenia są zgodne z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 227) w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu stosowania, które określa klasyfikację zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy. W myśl § 2 pkt. 2 ww. rozporządzenia, klasyfikacja zawodów i specjalności stosowana jest m in. w zakresie szkolenia zawodowego pod symbolem 832203 sklasyfikowano zawód/specjalność kierowcy samochodu osobowego.
Bezspornie zatem, w świetle klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy, należy przyjąć, iż szkolenia prowadzone przez wyspecjalizowane ośrodki szkolenia kierowców, w formie i na zasadach przewidzianych w przepisach odrębnych, po ukończeniu których osoby uzyskują uprawnienia do prowadzenia pojazdów samochodowych (prawo jazdy kat. B), spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o VAT. Wskazać należy, iż regulacje zawarte w art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o VAT, stanowią implementację art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 listopada 2006 r., ze zm. – zwana dalej Dyrektywą). Powołany przepis Dyrektywy stanowi, że państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Uzupełnieniem art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy jest art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 77/1), które wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.
Zgodnie z definicją zawartą w art. 44 ww. rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia. Definicja ta jest spójna z ww. klasyfikacją zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy.
Z powyższego można wywieść, iż przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa wyżej, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód. Prawo jazdy kat. B w obecnych czasach, w sposób pośredni, pozwala spełnić jedno z podstawowych wymagań stawianych pracownikom.
Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy, uznać należy, iż zarówno usługi szkolenia dla osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kat. B, jak i kat. AM, A i A2 spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT i są prowadzone w formach i na zasadach wskazanych w przepisach odrębnych.
Stanowisko w sprawie pyt. 2.
Również w przypadku kursów na prawo jazdy kategorii AM, A i A2 szkolenia odbywają się w formie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Podstawą prawną prowadzenia szkolenia, tak samo jak w przypadku szkolenia na prawo jazdy kat. B, stanowią przepisy art. 3 ust. 1 do ust. 3, art. 23 ust. 1 do ust. 4 i ust. 6, art. 24, art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami oraz § 2 pkt. 2 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia z dnia 7 sierpnia 2014 r. na potrzeby rynku pracy oraz zakresu stosowania, które określa klasyfikację zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy.
W myśl § 2 pkt. 2 ww. rozporządzenia, klasyfikacja zawodów i specjalności stosowana jest m.in. w zakresie szkolenia zawodowego. I tak, na potrzeby rynku pracy sklasyfikowano zawody i specjalności:
- pod symbolem 8321 – kierowca motocykli,
- pod symbolem 832101 – kurier motocyklowy.
Bezspornie zatem, w świetle klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy, należy przyjąć, iż szkolenia prowadzone przez wyspecjalizowane ośrodki szkolenia kierowców, w formie i na zasadach przewidzianych w przepisach odrębnych, po ukończeniu których osoby uzyskują uprawnienia do prowadzenia motorowerów i motocykli (prawo jazdy kat. AM, A i A2) spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. a) ustawy o VAT.
W przypadku prawa jazdy kat. AM, A i A2 sklasyfikowanych dla potrzeb rynku pracy, jako zawód i specjalność, pod symbolem: 8321 – kierowca motocykli i 832101 – kurier motocyklowy, należy stwierdzić, iż również w tym przypadku na rynku pracy występuje zapotrzebowanie na osoby uprawnione do prowadzenia motorowerów i motocykli wykonujące zawód np. kuriera.
Również w tym przypadku zastosowanie znajdują te same argumenty uzasadnienia wskazane przez Wnioskodawcę dla pytania 1 niniejszego wniosku.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, kursy na prawo jazdy kategorii: AM, A i A2 będą zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 2 pkt. 29 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:
przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:
przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów rozumieniu art. 7 (…).
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.
Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia
- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
Wskazać należy, że ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo–podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Powyższy przepis ma więc zastosowanie wyłącznie do tych usług, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty, tj. w ramach uzyskanego wpisu. Zwolnienie to dotyczy tylko i wyłącznie tych usług kształcenia, które podmiot będący jednostką objętą systemem oświaty wskazał we wpisie do ewidencji placówek oświatowych. W zakresie bowiem tylko tych usług kształcenia, podatnik działa jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy Prawo oświatowe, a w konsekwencji tylko w tym zakresie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.
Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, korzystać mogą uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami w zakresie kształcenia.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
c) finansowane w całości ze środków publicznych
- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy:
zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:
nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
Stosownie do art. 43 ust. 17a ustawy:
zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.
Na podstawie § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem:
zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
Z kolei, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia:
zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
W myśl § 3 ust. 8 rozporządzenia:
zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
Na podstawie § 3 ust. 9 rozporządzenia:
zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:
nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.
Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:
państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).
Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.
Ponadto należy zaznaczyć, że 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.
Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.
Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.
Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.
Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
Wątpliwości Pana dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy świadczone usługi obejmujące kursy na prawo jazdy kategorii „B” korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 2 pkt 29 lit. a ustawy.
Dla oceny tego, czy usługi wykonywane przez Pana są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:
· czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze.
Jak wskazano w opisie sprawy nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów prawo oświatowe i nie świadczy Pan usług w zakresie kształcenia i wychowania. Ponadto z wniosku nie wynika, że jest Pan uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk bądź instytutem badawczym.
Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że analizowane usługi obejmujące kursy na prawo jazdy kategorii „B” w przedstawionym stanie faktycznym nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są spełnione wszystkie przesłanki wynikające z powołanego przepisu.
W konsekwencji należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych. Dla zastosowania ww. zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienioną w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.
W opisie sprawy wskazał Pan, że prowadzone przez Pana szkolenia (kursy na prawo jazdy kategorii „B”) spełniają definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, oraz stanowią inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt. 26 ustawy o podatku VAT usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.
Jednakże, jak zaznaczono powyżej, powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.
W treści wniosku wskazał Pan, że nie posiada Pan akredytacji, o której mowa w przepisach o systemie oświaty. Ponadto wskazał Pan, że świadczone przez Pana usługi nie są finansowane ze środków publicznych.
W związku z powyższym, konieczne jest stwierdzenie, czy usługi szkoleniowe w zakresie kursów na prawo jazdy kat. „B” są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
W opisie sprawy wskazał Pan, że kursy kategorii B prowadzi Pan na podstawie przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy m.in. rozporządzeniu Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 4 marca 2016 r. w sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1212 ze zm.), zwanej dalej ustawą o kierujących pojazdami:
kierującym pojazdem może być osoba, która osiągnęła wymagany wiek i jest sprawna pod względem fizycznym i psychicznym oraz spełnia jeden z następujących warunków:
posiada umiejętność kierowania pojazdem w sposób niezagrażający bezpieczeństwu, nieutrudniający ruchu drogowego i nienarażający kogokolwiek na szkodę oraz odpowiedni dokument stwierdzający posiadanie uprawnienia do kierowania pojazdem;
odbywa w ramach szkolenia naukę jazdy;
zdaje egzamin państwowy.
Stosownie do art. 11 ust. 1 pkt 1-4 ustawy o kierujących pojazdami:
prawo jazdy jest wydawane osobie, która:
osiągnęła minimalny wiek wymagany do kierowania pojazdami odpowiedniej kategorii;
uzyskała orzeczenie:
a) lekarskie o braku przeciwwskazań zdrowotnych do kierowania pojazdem,
b) psychologiczne o braku przeciwwskazań psychologicznych do kierowania pojazdem – nie dotyczy prawa jazdy kategorii AM, A1, A2, A, B1, B, B+E lub T;
odbyła szkolenie wymagane do uzyskania prawa jazdy danej kategorii;
zdała egzamin państwowy wymagany do uzyskania prawa jazdy odpowiedniej kategorii.
W myśl z art. 23 ust. 1 ustawy o kierujących pojazdami:
szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdem silnikowym lub uprawnienia do kierowania tramwajem odbywa się w formie:
kursu;
zajęć szkolnych - w zakresie uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi.
Na podstawie art. 23 ust. 2 ustawy o kierujących pojazdami:
szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem lub pojazdem silnikowym jest prowadzone zgodnie z programem szkolenia i obejmuje:
a) podstaw kierowania pojazdem i uczestnictwa w ruchu drogowym,
b) obowiązków i praw kierującego pojazdem;
a) na placu manewrowym,
b) w ruchu miejskim oraz
c) w ruchu poza obszarem zabudowanym;
naukę udzielania pierwszej pomocy przeprowadzaną w formie wykładów i zajęć praktycznych;
kontrolne sprawdzenie poziomu osiągniętej wiedzy i umiejętności, zwane dalej „egzaminem wewnętrznym”.
Stosownie do art. 23 ust. 3 ustawy o kierujących pojazdami:
wykłady, o których mowa w ust. 2 pkt 1, mogą być przeprowadzone w formie nauczania na odległość z wykorzystaniem technik komputerowych i Internetu pod nadzorem ośrodka szkolenia kierowców.
Zgodnie z art. 23 ust. 4 ustawy o kierujących pojazdami:
egzamin wewnętrzny jest przeprowadzany po ukończeniu części teoretycznej i części praktycznej szkolenia oraz nauki udzielania pierwszej pomocy, o których mowa w ust. 2 pkt 1-3, przez instruktora lub wykładowcę wyznaczonych przez kierownika podmiotu prowadzącego szkolenie. Wykładowca przeprowadza wyłącznie część teoretyczną egzaminu wewnętrznego.
W myśl art. 23 ust. 4a ustawy o kierujących pojazdami:
część teoretyczną egzaminu wewnętrznego, o którym mowa w ust. 4, w przypadku zajęć przeprowadzonych w sposób określony w ust. 3, przeprowadza się po zakończeniu zajęć teoretycznych.
W świetle art. 24 ustawy o kierujących pojazdami:
nauka jazdy jest prowadzona:
a) odpowiadającym wymaganiom określonym dla danej kategorii prawa jazdy lub dla pozwolenia na kierowanie tramwajem,
b) oznakowanym kwadratową tablicą barwy niebieskiej z białą literą „L”,
c) przystosowanym do nauki jazdy, zgodnie z wymaganiami określonymi w przepisach wydanych na podstawie art. 66 ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym,
d) posiadającym adnotację w dokumencie stwierdzającym dopuszczenie do ruchu o spełnieniu wymagań, o których mowa w lit. a-c, dokonywaną przez odpowiedni organ, na podstawie pozytywnego wyniku badania technicznego przeprowadzonego przez stację kontroli pojazdów, o której mowa w art. 83 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym - nie dotyczy tramwaju;
Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o kierujących pojazdami:
szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem lub pojazdem silnikowym w formie kursu, z zastrzeżeniem ust. 3, jest prowadzone przez:
ośrodek szkolenia kierowców – jednostkę organizacyjną przedsiębiorcy wpisanego do rejestru przedsiębiorców prowadzących ośrodek szkolenia kierowców;
jednostkę wojskową – w zakresie szkolenia żołnierzy na potrzeby Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej;
jednostkę organizacyjną służb podległych ministrowi właściwemu do spraw wewnętrznych lub nadzorowanych przez tego ministra - w zakresie szkolenia osób na potrzeby tych służb oraz strażaków ratowników ochotniczej straży pożarnej, na zasadach określonych w ustawie z dnia 17 grudnia 2021 r. o ochotniczych strażach pożarnych (Dz. U. poz. 2490).
Jak zostało wskazane w opisie sprawy, usługi świadczone przez Pana są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, a mianowicie na podstawie ustawy z 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. 2021 r., poz. 1212 ze zm.), ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r., prawo o ruchu drogowym, czy Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 4 marca 2016 r. (Dz. U. 2018r., poz. 1885), w sprawie szkolenia osób ubiegających się do kierowania pojazdami.
Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, stwierdzić należy, że usługi obejmujące kursy na prawo jazdy kategorii „B”, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego/przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i są prowadzone w formach i na zasadach wskazanych w przepisach odrębnych.
Zatem dla świadczonych przez Pana usług obejmujących kursy na prawo jazdy kategorii „B” zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.
Kolejne Pana wątpliwości budzi zagadnienie, czy kursy na prawo jazdy kategorii „AM”, „A2” i „A” będą zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 2 pkt. 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.
Z opisu sprawy wynika, że prawo jazdy w kategorii:
· AM – uprawnia do prowadzenia: motorowerów, czterokołowców lekkich np. mały quad,
· A2 – uprawnia do prowadzenia: motocykli o mocy do 35 kW, motocykli trójkołowych, pojazdów z kategorii AM,
· A – uprawnia do prowadzenia: każdego motocyklu, pojazdów z kategorii AM,
W tym miejscu należy jeszcze raz przywołać wykładnię definicji usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, dokonanej na podstawie art. 44 rozporządzenia do Dyrektywy wskazującą, iż przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
Szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii „AM”, „A2” i „A”nie można co do zasady uznać za kształcenie zawodowe, a tym samym nie można objąć tych szkoleń zwolnieniem od podatku od towarów i usług. Nie można bowiem uznać, iż szkolenia te pozostają w bezpośrednim związku z konkretną branżą lub zawodem.
Odrębną natomiast kwestią są przypadki, gdy szkolenie to dotyczy osób skierowanych np. przez pracodawcę dla zdobycia uprawnień do kierowania motocyklem, jeżeli są one niezbędne do wykonywania obowiązków u tego pracodawcy (np. skierowanie przez Policję funkcjonariuszy na tego rodzaju szkolenie).
Zatem c****o do zasady, szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii „AM”, „A2” i „A” nie stanowią ani kategorii niezbędnej do wykonywania konkretnego zawodu, ani również, tak jak ma to miejsce w przypadku ww. kategorii B, powszechnie już obowiązującego wymagania do podjęcia pracy.
Mogą jednak zdarzyć się sytuacje, w których to właśnie pracodawca skieruje swojego przyszłego bądź obecnego pracownika na szkolenie w zakresie kat. „AM”, „A2” i „A”w celu nabycia uprawnień do wykonywania zawodu takiego jak: kolportażysta poczty, ulotek, osoba do rozwożenia pizzy itp. i w tym wypadku nabyte w trakcie szkolenia wiedza i umiejętności zostaną wykorzystane do wykonywanej pracy.
Zatem w zakresie pytania nr 2 kursów prawa jazdy kat. „AM”, „A2” i „A” należało uznać Pana stanowisko za nieprawidłowe, gdyż jak wskazano powyżej, kategorie te będą mogły skorzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a, jedynie w przypadkach gdy szkolenie w tym zakresie będzie związane z wykonywaną przez uczestnika szkolenia pracą.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili