Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lipca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 27 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy usług szkoleniowych świadczonych na rzecz lekarzy i fizjoterapeutów. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Firma …. posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedmiotem jednoosobowej działalności gospodarczej jest organizacja i prowadzenie szkoleń i warsztatów dla fizjoterapeutów, rehabilitantów, a także lekarzy. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności, firma prowadzi działalność zaklasyfikowaną jako: PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 86.90.A – Działalność fizjoterapeutyczna oraz PKD 85.59.B – Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. W większości prowadzona działalność mieści się w klasyfikacji PKD 85.59.B. Głównym celem jest prowadzenie działalności szkoleniowej, organizacja i prowadzenie szkoleń i kursów umożliwiających uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Instytucja szkoleniowa Wnioskodawcy została wpisana do Rejestru Instytucji Szkoleniowych, o którym mowa w art. 20 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1482 z późn. zm.). Nie posiada Pani statusu jednostki objętej systemem oświaty, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, ponadto nie posiada Pani statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Firma nie świadczy usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Nie jest Pani również podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo Oświatowe.

Szkolenia oferowane przez firmę, adresowane są do osób związanych z branżą medyczną, do których należą rehabilitanci, fizjoterapeuci oraz lekarze, tj. osoby, co do których istnieje obowiązek stałego podnoszenia swoich kwalifikacji zawodowych, celem zapewnienia najwyższych standardów bezpieczeństwa świadczonych usług.

Usługi prowadzone są w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach.

Działalność edukacyjna prowadzona jest w oparciu o Regulamin Kursów, określający warunki i zasady kształcenia, Kodeks Etyki oraz plan kształcenia realizowany w określonym czasie, który definiuje:

I. – cel (cele) kształcenia, opracowany dla każdego kursu, – przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną, – formę (formy) kształcenia, – wymagane kwalifikacje uczestników, – sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia, – sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia,

II. zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;

III. zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;

IV. posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny.

Firma … zajmuje się planowaniem i organizacją szkoleń w zakresie fizjoterapii pediatrycznej, fizjoterapii neurologicznej, fizjoterapii ortopedycznej. W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza kontynuować rozwój działalności edukacyjnej w ww. zakresie poprzez wprowadzenie kolejnych szkoleń dla lekarzy i fizjoterapeutów, w których efekty kształcenia zostaną uzyskane w zakresie wiedzy, umiejętności jak i kompetencji społecznych. Aktualnie realizowane są kursy, w których dominującą część stanowią zajęcia praktyczne w formie warsztatów, ćwiczeń, zajęć klinicznych z pacjentami neurologicznymi, ortopedycznymi oraz pediatrycznymi, tak aby w jak najpełniejszym stopniu przedstawić praktyczne podejście do zagadnień nowoczesnej rehabilitacji. Zakres szkoleń obejmuje techniki i zakres kształcenia określony w przepisach szczególnych. Ponadto w obliczu pandemii firma zmuszona była wprowadzić rozwiązania, które umożliwiają skuteczną działalność edukacyjną w przestrzeni internetowej.

Firma …. prowadzi następujące szkolenia dla lekarzy i fizjoterapeutów: szkolenia stacjonarne, kursy obejmujące zajęcia kliniczne z pacjentami oraz szkolenia online przeznaczone dla fizjoterapeutów. Szkolenia stacjonarne składają się z części teoretycznej i praktycznej. Celem kursów z zakresu fizjoterapii ortopedycznej jest nabycie przez kursantów praktycznych umiejętności w zakresie dokładnej diagnostyki oraz planowania i przeprowadzenia fizjoterapii zachowawczej i pooperacyjnej najczęstszych uszkodzeń w obrębie narządu ruchu. Kursy przygotowują do pracy z pacjentem ortopedycznym w przychodniach, szpitalach, gabinetach oraz w klubach sportowych na każdym etapie usprawniania ruchowego. Celem kursów z zakresu fizjoterapii neurologicznej jest nabycie przez kursantów praktycznych umiejętności w zakresie dokładnej oceny stanu funkcjonalnego pacjentów z uszkodzeniem centralnego układu nerwowego oraz nabycie umiejętności prowadzenia terapii pacjentów zgodnie z założeniami nowoczesnej fizjoterapii. Kursanci nabywają umiejętności planowania i prowadzenia skutecznej terapii. Proces usprawniania przedstawiany na kursie obejmuje zarówno postępowanie w fazie ostrej, jak i przewlekłej. Celem kursów z zakresu fizjoterapii pediatrycznej jest nabycie umiejętności oceny i prowadzenie terapii dzieci z mózgowym porażeniem dziecięcym i innymi schorzeniami wymagającymi interwencji rehabilitacyjnej w oparciu o najnowsze badania z zakresu neurobiologii, klasyfikacji, zasad oceny i leczenia. W trakcie kursów dominującym jest wielodyscyplinarne podejście do pacjenta, rozwiązywania jego problemów ruchowych, problemów w komunikacji, uczestnictwa w życiu grupy rówieśniczej, we współpracy z różnymi specjalistami wchodzącymi w skład leczącego zespołu z uwzględnieniem stanowiska opiekunów dziecka. W części teoretycznej poruszane są między innymi tematy dotyczące prawidłowego i nieprawidłowego rozwoju dziecka, problemy dziecka urodzonego przedwcześnie, narzędzia oceny, kryteria interwencji oparte na koncepcji oraz Integracji Sensorycznej. Kursy prowadzone są w formie wykładów, analizy przypadków – video, demonstracji, zajęć praktycznych z pacjentami oraz ćwiczeń.

Szkolenia stacjonarne budowane są w oparciu o najnowszą i zweryfikowaną wiedzę medyczną oraz dostępne publikacje naukowe. Każdy uczestnik szkolenia stacjonarnego otrzymuje materiały edukacyjne oraz certyfikat ukończenia szkolenia stacjonarnego z wybranego zakresu tematycznego. Kursy prowadzone są przez certyfikowanych instruktorów oraz organizowane zgodne z wytycznymi …. określonymi w aktualnym Minimum Standards. Uczestnicy otrzymają certyfikat …, który jest rozpoznawany i uznawany w europejskich placówkach medycznych.

Szkolenia online realizowane są za pomocą interaktywnej platformy e-learningowej z elementami społecznościowymi umożliwiającej projektowanie asynchronicznego doświadczenia edukacyjnego. Uczestnicy będą mieli możliwość zadawania pytań ekspertom w kontekście zaprezentowanych na lekcjach zagadnień, zaś eksperci na bieżąco odpowiadać będą na pytania uczestników.

Usługi, które świadczy Wnioskodawca nie stanowią usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT (podatek od towarów i usług).

Nadrzędnym celem organizowanych szkoleń jest zdobycie przez uczestników tych szkoleń, tj. lekarzy i fizjoterapeutów wiedzy teoretycznej oraz praktycznych umiejętności z zakresu objętego tematem danego szkolenia, a także uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy do celów zawodowych. Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń mogą być wykorzystane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas zawodu, jak również mogą stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe usługi. Kursy organizowane są zgodnie z przyjętym przez Firmę Regulaminem kursów i szkoleń, określającym zasady ich przeprowadzania, w tym ilość godzin kursu w zakresie każdego poziomu w podziale na zajęcia teoretyczne i praktyczne, tematy poszczególnych zjazdów, zasady potwierdzania i usprawiedliwiania obecności uczestników, zasady przeprowadzania egzaminów i wydawania zaświadczeń. Warunkiem ukończenia kursu jest odbycie całości szkolenia i opanowanie objętego nim materiału. Po zakończeniu kursu wystawiane jest zaświadczenie o odbytym kursie wydawane przez organizatora. Dzięki współpracy z instruktorami zarówno z Polski jak i zagranicy kursanci mają możliwość zdobycia wiedzy oraz uprawnień do pracy nowoczesnymi metodami fizjoterapeutycznymi powszechnie stosowanymi na świecie tj.: …

Szkolenia realizowane są zgodnie ze standardami …. oraz …. odpowiedzialnych za kształcenie w danej metodzie, koncepcji. Tematyka szkoleń dobierana jest w oparciu o najnowsze trendy światowej fizjoterapii. Oferta szkoleniowa ciągle poszerzana jest o dodatkowe kursy przydatne chcącemu podnosić swoje kwalifikacje terapeucie. Szkolenia, które w swojej ofercie posiada firma prowadzone są przez akredytowanych instruktorów, co daje gwarancję wysokiej jakości nauczania oraz realizacji programów szkoleniowych opracowanych przez Rady Dydaktyczne Stowarzyszeń danej metody. Przeprowadzając proces rekrutacji na stanowiska instruktorów w firmie przywiązywana jest ogromna uwaga do kwalifikacji, doświadczenia oraz referencji danej osoby. Zależy Pani również, aby osoba posiadała wysoką kulturę osobistą, umiejętności interpersonalne, umiała utrzymać dobre relacje z uczestnikami szkoleń oraz wykorzystywała w trakcie zajęć techniki aktywizujące kursantów.

Firma współpracuje z trenerami nie tylko z Polski, ale i z zagranicy (Grecja, Niemcy, Holandia, Węgry, Anglia, Stany Zjednoczone, RPA) co daje możliwość stworzenia międzynarodowego teamu, wymiany podglądów, porównania metod kształcenia z różnych szkół stosowanych na całym świecie. Pani Wykładowcy to specjaliści z wieloletnim doświadczeniem, którzy w profesjonalny i przystępny sposób przekazują swoją wiedzę i praktyczne umiejętności.

Siedziba firmy … zlokalizowana jest w …. Centrum szkoleniowe firmy mieści się w … ze względu na dogodny dojazd dla uczestników szkoleń, którzy docierają do Pani z całej Polski. Centrum składa się z sali szkoleniowej, sali terapeutycznej dostosowanej do prowadzenia zajęć fizjoterapeutycznych i z zakresu Integracji Sensorycznej, zaplecza socjalnego dla uczestników szkoleń oraz bazy noclegowej. Ponadto współpracuje Pani z ośrodkami szkoleniowymi w …, gdzie organizuje szkolenia wyjazdowe, aby zwiększyć dostępność swoich szkoleń dla osób z tych regionów. Firma posiada w swoich zasobach niezbędne do realizacji szkoleń środki dydaktyczne tj.: rzutniki multimedialne, flipcharty, komputery przenośne, urządzenia wielofunkcyjne, kamery video, aparat fotograficzny, stoły rehabilitacyjne, maty rehabilitacyjne, zestawy wałków i klinów rehabilitacyjnych, piłki rehabilitacyjne, pełne wyposażenie sali do Integracji Sensorycznej. Na potrzeby firmy właściciel konsultuje i opracowuje z instruktorami i trenerami bibliograficzny wybór materiałów z zasobów … z linkami kierującymi do pełnych tekstów publikacji.

Firma … niemal od początku swojej działalności współpracuje z Urzędami Pracy w kwestii kształcenia osób bezrobotnych delegowanych na szkolenia przez właściwe Urzędy Pracy z terenu całej Polski oraz osób korzystających z dofinansowania z Krajowego Funduszu Szkoleniowego. Firma posiada aktywny wpis do Rejestru Instytucji Szkoleniowych. Firma … posiada certyfikat jakości … oraz jest członkiem … Kształcenia Ustawicznego. Pani oferta szkoleniowa udostępniana jest także w systemie Bazy Usług Rozwojowych, jako usługi szkoleniowo-rozwojowe z możliwością dofinansowania ze środków publicznych. Uzyskała Pani wpis do rejestru podmiotów, które zapewniają należyte świadczenie usług szkoleniowych, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Dz. U. 2020. 299). Wpis do ww. rejestru z możliwością dofinansowania ze środków publicznych wymaga spełnienia szeregu wymagań określonych w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 29 sierpnia 2017 r. w sprawie rejestru podmiotów świadczących usługi rozwojowe (Dz. U. 2017. 1678) w zakresie potencjału technicznego, ekonomicznego oraz kadrowego niezbędnego do należytego świadczenia usług, zapewniania należytej jakości świadczenia usług oraz przestrzegania zasad etyki zawodowej. Ponadto była Pani realizatorem projektów finansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach, których organizowała Pani szkolenia dla fizjoterapeutów.

W rezultacie odbycia szkoleń uczestnicy zdobywają lub pogłębiają praktyczną wiedzę dotyczącą umiejętności diagnozy i prowadzenia procesu terapeutycznego pacjentów niezbędne do prowadzenia samodzielnej praktyki. Wiedza zdobyta w trakcie szkoleń stanowi istotny element dokształcenia zawodowego, ale także daje możliwość zdobycia nowych kompetencji dla osób, które chcą uzyskać nowe umiejętności w celu rozszerzenia katalogu świadczonych usług. Organizowane szkolenia obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z zawodem lekarza i fizjoterapeuty.

Ustawa z dnia z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2020.514) zobowiązuje lekarzy do ustawicznego rozwoju zawodowego, przez co rozumie się m.in. doskonalenie zawodowe, które obejmuje stałą aktywność w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia, potwierdzone odpowiednią liczbą punktów edukacyjnych obliczonych w okresach rozliczeniowych. W celu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego przez lekarza szkolenia muszą odbywać się w określonej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. 2017.1923). Przepis § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia stanowi, że doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej „specjalizacją”, nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej „umiejętnością”, oraz doskonalenie w innych formach kształcenia. Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy określone zostały w § 3 powyższego rozporządzenia.

Zawód fizjoterapeuty uregulowany został ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (Dz. U. 2019.952). Zgodnie z art. 2 tej ustawy, zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym. Fizjoterapeuta wykonuje zawód zgodnie z zasadami etyki zawodowej, wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej (art. 4 ust. 1 ww. ustawy). Wspomniana ustawa wprost nie zobowiązuje osób wykonujących zawód fizjoterapeuty do doskonalenia zawodowego jak to ma miejsce w przypadku lekarzy. Jednak fizjoterapeuci jako osoby wykonujące zawód medyczny mają również obowiązek stałego doskonalenia zawodowego, celem zapewnienia najwyższych standardów bezpieczeństwa świadczonych usług. Zgodnie z Zasadami Etyki Zawodowej Fizjoterapeuta ma obowiązek stałego doskonalenia zawodowego, aby zapewnić udzielanie świadczeń zgodnych z aktualnym poziomem wiedzy (pkt 4). Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego, tj. procesu mobilizującego do stałego podnoszenia kompetencji zawodowych oraz poszerzania wiedzy i umiejętności. Działaniem na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów zajmuje się Samorząd Fizjoterapeutów. Zgodnie z art. 62 ust. 1 pkt 3 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, do zadań samorządu należy w szczególności działanie na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów. Na podstawie art. 77 pkt 7 ww. ustawy, do zakresu działania Krajowej Rady Fizjoterapeutów należy koordynowanie doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów. Na mocy § 1 uchwały nr 227/I KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustalone zostały Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do uchwały. Zgodnie z załącznikiem Ciągłe Doskonalenia Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.

Tym samym usługi szkoleniowe, które Pani oferuje można uznać za pozostające w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem lekarza i zawodem fizjoterapeuty, świadczone są na rzecz osób, które nabywają je w związku z wykonywanym aktualnie zawodem lub w związku z zamiarem zdobycia nowej wiedzy i umiejętności.

Pytanie

Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy że w oparciu o obowiązujące przepisy, Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie od podatku od towarów i usług w zakresie świadczonych usług szkoleniowych na rzecz lekarzy i fizjoterapeutów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie świadczonych usług szkoleniowych na rzecz lekarzy i fizjoterapeutów Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z uwagi na fakt, że mamy do czynienia z usługą kształcenia zawodowego prowadzoną w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2020.106. z późn. zm.) zwanej dalej „ustawa VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do przepisów art. 41 ust. 1 i art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, stawka podatku wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy VAT, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania

b. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c. finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zatem aby świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu.

Należy zauważyć, że powołane wyżej przepisy stanowią odzwierciedlenie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L2006.347 z późn. zm.), zwanej dalej „dyrektywa”.

Należy zaznaczyć, że od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L2011.77.1 z późn. zm.). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Zestawiając przytoczony fragment przepisu dyrektywy z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT należy podkreślić, że przepisy dyrektywy uzależniają skorzystanie ze zwolnienia podatkowego od spełnienia jedynie dwóch warunków:

1. podmiot winien świadczyć usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania;

2. czynności te winny być wykonywane przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Pierwszy warunek zwolnienia wynikający z dyrektywy należy uznać za spełniony, w sytuacji gdy Wnioskodawca świadczyć będzie usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Szkolenia z zakresu fizjoterapii ortopedycznej, fizjoterapii neurologicznej oraz fizjoterapii pediatrycznej organizowane przez Wnioskodawcę obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą i wykonywanym zawodem medycznym. Szkolenia adresowane są zarówno do osób, które chcą podnieść swoje kwalifikacje zawodowe, uaktualnić i pogłębić wiedzę, a także do osób, które chcą zdobyć zupełnie nowe umiejętności, aby rozszerzyć katalog oferowanych usług medycznych.

Drugi warunek zwolnienia, wynikający z dyrektywy, również należy uznać za spełniony. Wnioskodawca nie jest podmiotem prawa publicznego, ani „odpowiednim” (w zakresie edukacji zawodowej) podmiotem prawa publicznego. Działalność Wnioskodawcy może być jednak uznana za działalność w dziedzinie kształcenia zawodowego, której cele zostały przez państwo uznane za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, działających w zakresie kształcenia zawodowego.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2013 r. w sprawie C319/12 stwierdzono, że artykuł 132 ust. 1 lit. i, art. 133 i art. 134 dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one objęciu zwolnieniem od podatku od wartości dodanej usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Z treści tego wyroku wynika również, że w przypadku podmiotów prywatnych konieczne jest wystąpienie przesłanki spełnienia przez te podmioty celów podobnych do celów podmiotów prawa publicznego. Uregulowanie w przepisach prawa powszechnie obowiązującego zasad i form działalności polegającej na świadczeniu usług kształcenia zawodowego przez podmioty inne niż publiczne, jest równoznaczne z uznaniem jej celów publicznych lub co najmniej podobnych. W odniesieniu do lekarzy przepisami regulującymi formę i zasady kształcenia jest ustawa z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty oraz rozporządzenia wykonawcze. Lekarz ma obowiązek doskonalenia zawodowego, które obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego. W odniesieniu do fizjoterapeutów przepisami regulującymi formę i zasady kształcenia jest ustawa z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego, tj. procesu mobilizującego do stałego podnoszenia kompetencji zawodowych oraz poszerzania wiedzy i umiejętności w określonych formach.

Wnioskodawca kieruje swoją ofertę szkoleniową do osób wykonujących zawód w branży medycznej. Osoby te zobowiązane są do stałego doskonalenia zawodowego przez cały czas aktywności zawodowej w formach i na zasadach określonych w przepisach regulujących wykonywanie zawodu lekarza i fizjoterapeuty. Wnioskodawca realizuje szkolenia w oparciu o przyjęty regulamin szkoleń lub program szkoleń precyzujący warunki i zasady kształcenia, szkolenia prowadzone są przez wykwalifikowaną kadrę dydaktyczną, a po ukończeniu szkolenia uczestnicy otrzymują zaświadczenie o odbytym szkoleniu (certyfikat). Szkolenia i kursy organizowane przez Wnioskodawcę stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz stanowią nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń. W związku z powyższym Wnioskodawca może być uznany za podmiot, którego cele są uznane za podobne do celów realizowanych przez podmioty publiczne. Biorąc pod uwagę analizę przepisów zarówno krajowych jak i unijnych, stwierdzić należy, że usługi szkoleniowe, które organizuje Wnioskodawca dla lekarzy i fizjoterapeutów mają bez wątpienia charakter kształcenia i przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT. Ponadto szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę zarówno stacjonarnie jak i za pomocą platformy internetowej prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, a tym samym Wnioskodawca ma prawo skorzystać ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT. Podobne stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych dotyczących zbliżonych stanów faktycznych: z 8 czerwca 2020 r. 0114-KDIP4-2.4012.83.2020.1.KS oraz z 16 czerwca 2021 r. 0112-KDIL1-2.4012.154.2021.2.PG.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zauważyć przy tym należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać z kolei uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewidują natomiast zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Należy zaznaczyć, że od 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż:

Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy:

Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Zauważyć trzeba – opierając się na powołanych regulacjach prawa unijnego – że definicja usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Z opisu sprawy wynika, że Pani firma posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedmiotem jednoosobowej działalności gospodarczej jest organizacja i prowadzenie szkoleń i warsztatów dla fizjoterapeutów, rehabilitantów, a także lekarzy. Firma zajmuje się planowaniem i organizacją szkoleń w zakresie fizjoterapii pediatrycznej, fizjoterapii neurologicznej, fizjoterapii ortopedycznej.

Pani wątpliwości dotyczą zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy usług szkoleniowych świadczonych na rzecz lekarzy i fizjoterapeutów.

Dokonując oceny, czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.

Jak wskazano w opisie sprawy, nie posiada Pani statusu jednostki objętej systemem oświaty, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, ponadto nie posiada Pani statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Usługi, które Pani świadczy nie stanowią usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Firma nie świadczy również usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że realizowane przez Panią szkolenia nie spełniają przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W związku z powyższym należy przeanalizować, czy dla świadczonych przez Panią usług spełnione są przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, przedmiotem świadczenia muszą być usługi obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo formy i zasady tych usług szkoleniowych muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.

W opisie sprawy wskazano, że szkolenia oferowane przez firmę, adresowane są do osób związanych z branżą medyczną, do których należą fizjoterapeuci oraz lekarze, tj. osoby, co do których istnieje obowiązek stałego podnoszenia swoich kwalifikacji zawodowych, celem zapewnienia najwyższych standardów bezpieczeństwa świadczonych usług. Usługi prowadzone są w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Nadrzędnym celem organizowanych szkoleń jest zdobycie przez uczestników tych szkoleń, tj. lekarzy i fizjoterapeutów wiedzy teoretycznej oraz praktycznych umiejętności z zakresu objętego tematem danego szkolenia, a także uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy do celów zawodowych. Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń mogą być wykorzystane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas zawodu, jak również mogą stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe usługi. W rezultacie odbycia szkoleń uczestnicy zdobywają lub pogłębiają praktyczną wiedzę dotyczącą umiejętności diagnozy i prowadzenia procesu terapeutycznego pacjentów niezbędne do prowadzenia samodzielnej praktyki. Wiedza zdobyta w trakcie szkoleń stanowi istotny element dokształcenia zawodowego, ale także daje możliwość zdobycia nowych kompetencji dla osób, które chcą uzyskać nowe umiejętności w celu rozszerzenia katalogu świadczonych usług. Organizowane szkolenia obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z zawodem lekarza i fizjoterapeuty.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że usługi polegające na przeprowadzaniu ww. szkoleń na rzecz lekarzy i fizjoterapeutów spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.

Dla oceny czy ww. usługi szkoleniowe świadczone przez Panią są zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT konieczne jest również – jak wskazano wyżej – uznanie, że są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W odniesieniu do usług szkoleniowych świadczonych przez Panią na rzecz fizjoterapeutów wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (Dz. U. 2022r. poz. 168):

Zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.

W art. 4 ust. 2 ustawy, wskazano na zakres udzielanych świadczeń zdrowotnych związanych z wykonywaniem zawodu fizjoterapeuty.

Zgodnie z ust. 1 powyższego artykułu:

Fizjoterapeuta wykonuje zawód m.in. wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej.

Stosownie do art. 62 ust. 1 pkt 3 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Do zadań samorządu należy w szczególności działanie na rzecz stałego podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez fizjoterapeutów.

Na podstawie art. 77 pkt 7 ww. ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Do zakresu działania Krajowej Rady Fizjoterapeutów należy koordynowanie doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.

Dla oceny charakteru usług szkoleniowych realizowanych przez Panią na rzecz fizjoterapeutów, istotne znaczenie ma także rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (Dz. U. z 2022 r. poz. 1401 ze zm.) oraz rozporządzenie Ministra Zdrowa z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (Dz. U. z 2018 r. poz. 1319.

Załącznik do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. (poz. 1319) – szczegółowy wykaz czynności zawodowych fizjoterapeuty w ramach poszczególnych zadań zawodowych i odpowiadający im poziom wykształcenia, niezbędny do ich wykonywania, wymienia zadania i czynności zawodowe fizjoterapeuty.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (załącznik nr 1 – Ramowy program praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia w zakresie fizjoterapii):

Celami praktyki zawodowej są m.in.:

1. wyrobienie nawyku samokształcenia koniecznego w pracy fizjoterapeuty;

2. nawiązanie kontaktów pomocnych w poszukiwaniu i kształtowaniu pracy zawodowej.

Na mocy § 1 uchwały nr 227/I KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do niniejszej uchwały. Zgodnie z załącznikiem do ww. uchwały Ciągłe Doskonalenia Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.

Odnosząc się natomiast do usług szkoleniowych świadczonych przez Panią na rzecz lekarzy należy wskazać, że zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2021 r. poz. 790 ze zm.):

Lekarz, z zastrzeżeniem ust. 3, ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego.

W myśl art. 18 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy okręgowa rada lekarska potwierdza przez dokonanie wpisu w rejestrze, o którym mowa w art. 49 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich. Potwierdzenia dokonuje okręgowa rada lekarska na podstawie przedłożonej przez lekarza dokumentacji potwierdzającej odbycie określonych form doskonalenia zawodowego, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 4.

Art. 18 ust. 9 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty stanowi, że:

Minister właściwy do spraw zdrowia po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej określi, w drodze rozporządzenia, sposób dopełnienia obowiązku, o którym mowa w ust. 1, biorąc pod uwagę konieczność określenia zakresu stałej aktywności lekarzy w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Ustawiczny rozwój zawodowy, z wyłączeniem stażu podyplomowego, mogą prowadzić:

1. podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego;

2. inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia na podstawie odrębnych przepisów, w tym uczelnie medyczne, inne uczelnie prowadzące działalność dydaktyczną lub badawczą w dziedzinie nauk medycznych i nauk o zdrowiu i instytuty badawcze;

3. inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.

Stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Warunkami prowadzenia kształcenia w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego są:

1. posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności:

a) cel (cele) kształcenia,

b) przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,

c) formę (formy) kształcenia,

d) wymagane kwalifikacje uczestników,

e) sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,

f) sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia;

2. zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;

3. zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;

4. posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;

5. zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.

Z art. 19 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty wynika, że:

Spełnienie warunków prowadzenia kształcenia określonych w ust. 2 przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, potwierdza okręgowa rada lekarska właściwa ze względu na miejsce prowadzenia kształcenia lub Naczelna Rada Lekarska w odniesieniu do okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia oraz organizatora kształcenia zamierzającego prowadzić kształcenie na terenie całego kraju.

Zgodnie z art. 19a ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Kształcenie w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego wykonywane przez przedsiębiorcę jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162).

Natomiast w myśl art. 19b ust. 1 cyt. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Podmioty zamierzające wykonywać działalność w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego, z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 i 2, przedstawiają dane potwierdzające spełnienie warunków, o których mowa w art. 19 ust. 2, oraz składają do właściwej okręgowej rady lekarskiej wniosek o wpis do rejestru podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy, zwanego dalej „rejestrem”, zawierający dane, o których mowa w art. 19c ust. 3 pkt 1-6.

Na podstawie art. 19c ust. 1 ww. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:

Organem prowadzącym rejestr jest okręgowa rada lekarska właściwa dla siedziby organizatora prowadzenia kształcenia, a w przypadku okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia Naczelna Rada Lekarska.

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. z 2022 r. poz. 464).

Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów określone zostały w § 1 powyższego rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem:

Doskonalenie zawodowe lekarza i lekarza dentysty jest realizowane przez:

1. udział w kursie medycznym krajowym lub zagranicznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji;

2. udział w kursie medycznym prowadzonym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego lub sieci internetowej z ograniczonym dostępem:

a) krajowym, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,

b) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;

3. udział w krajowym lub zagranicznym kongresie lub zjeździe, krajowej lub zagranicznej konferencji lub krajowym lub zagranicznym sympozjum naukowym;

4. odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym;

5. udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako kolegium specjalistów albo towarzystwo naukowe w danej dziedzinie medycyny, zwane dalej „towarzystwem naukowym”, lub udział w posiedzeniu sekcji albo koła tego stowarzyszenia;

6. udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez podmiot leczniczy, w którym lekarz lub lekarz dentysta udziela świadczeń zdrowotnych, lub organizowanym przez grupę lekarzy lub lekarzy dentystów;

7. wykład lub doniesienie w formie ustnej lub plakatowej na kursie medycznym, kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym krajowym lub zagranicznym;

8. udział w programie edukacyjnym udostępnianym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego, sieci internetowej lub innych mediów, które umożliwiają wiarygodne sprawdzenie uzyskanej przez uczestnika wiedzy lub umiejętności i potwierdzenie jego tożsamości:

a) który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,

b) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;

9. uzyskanie w zakresie nauk medycznych stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora;

10. napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;

11. napisanie i opublikowanie książki o charakterze medycznym, rozdziału w takiej książce lub edukacyjnego programu multimedialnego o takim charakterze;

12. przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;

13. autorstwo lub współautorstwo artykułu opublikowanego w fachowym czasopiśmie medycznym wymienionym w aktualnym w dniu opublikowania publikacji naukowej wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478, 619, 1630, 2141 i 2232);

14. napisanie i opublikowanie artykułu w recenzowanym, fachowym czasopiśmie medycznym innym niż czasopismo wymienione w wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

15. przetłumaczenie i opublikowanie artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym, o którym mowa w pkt 13 i 14;

16. sprawowanie funkcji opiekuna stażu podyplomowego;

17. kierowanie specjalizacją lekarzy lub lekarzy dentystów;

18. indywidualną prenumeratę czasopisma medycznego wymienionego w aktualnym wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

19. przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego, o którym mowa w pkt 5;

20. posiadanie aktywnego indywidualnego konta na internetowych edukacyjnych platformach medycznych wskazanych przez Naczelną Radę Lekarską.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem fizjoterapeutów oraz lekarzy. A zatem prowadzone dla nich szkolenia medyczne uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.

W konsekwencji świadczone przez Panią usługi szkoleniowe na rzecz lekarzy i fizjoterapeutów, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Podsumowując, Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (pytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).