Interpretacja indywidualna – stanowisko jest prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii:

- czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w ramach przedstawionego systemu cash-poolingu Spółka, jako Uczestnik, nie będzie wykonywała żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT (podatek od towarów i usług)?

- czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w sytuacji, gdy Agent będzie świadczył usługi w ramach cash-poolingu za wynagrodzeniem, to Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tytułu tych transakcji na zasadzie importu usług?

- jeśli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, to czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Agenta na rzecz Spółki za wynagrodzeniem, w ramach przedstawionego systemu cash-poolingu będą w całości podlegały zwolnieniu od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT?

Uzupełnili go Państwo pismem z 22 lipca 2022 r. oraz w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 sierpnia 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka planuje przystąpić do w pełni zautomatyzowanego systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową, oferowanego w ramach grupy kapitałowej, do której należy Spółka, a zorganizowanego przez M. z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: „Agent”). Z powyższego systemu zarządzania płynnością finansową korzystają również inne polskie spółki z grupy kapitałowej M., a także niektóre podmioty zagraniczne z grupy M.

Agent, jak już wskazuje nazwa tego podmiotu, prowadzi szeroko rozumianą działalność finansową we własnym imieniu i na własny rachunek.

Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpi na skutek zawarcia nienazwanej umowy typu cash-pooling, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego.

System kompleksowego zarządzania płynnością, do którego zamierza przystąpić Spółka, ma formę zero-balancing cash-pooling, która polega na fizycznym transferze środków pomiędzy rachunkami uczestników i rachunkiem głównym grupy.

Zasadniczym elementem przedmiotowej umowy, której stroną będzie Spółka, jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek-uczestników biorących udział w procesie, w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez spółki z posiadanych przez nie nadwyżek finansowych były wyższe od standardowego oprocentowania depozytów. Celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest zatem takie wykorzystanie istniejących na rynku finansowym różnic w oprocentowaniu depozytów i pożyczek oraz efektu skali, aby podmioty z zaangażowanej grupy czerpały z tego maksymalne korzyści.

W ramach omawianego systemu zarządzania płynnością finansową wyznaczony zostanie reprezentant podmiotów uczestniczących w tymże systemie - wspomniana powyżej spółka M. z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Agent należy do grupy kapitałowej Spółki.

Co do zasady, system zarządzania płynnością finansową, w którym uczestniczyć będzie Spółka, będzie odbywać się w oparciu o rachunki prowadzone dla Spółki oraz dla jego uczestników w walucie zagranicznej przez wytypowane banki. Opcjonalnie, Spółka może uczestniczyć równolegle w systemach zarządzania płynnością opierających się na różnych walutach zagranicznych.

Wszystkie rachunki bankowe uczestniczące w strukturze cash-pooling będą zlokalizowane w Polsce lub na zagranicznym rachunku bankowym. Spółka będzie prowadzić takie rachunki w Polsce lub w bankach zagranicznych. Tymczasem, Agent posiada swoje rachunki bankowe w banku w różnych krajach.

Podając przykład sytemu zarządzania płynnością w EUR, w celu implementacji tego systemu uczestnicy utrzymywać będą rachunki walutowe w EUR przeznaczone do obsługi wszystkich operacji przychodzących i wychodzących w tejże walucie.

Agent będzie odpowiedzialny za zewnętrzne relacje z głównymi bankami i partnerskimi bankami grupy, a także za prowadzenie wewnątrzgrupowych kont(a) dla podmiotów zależnych M. w celu przeprowadzenia operacji cashpoolingowych, operacji nettingowych oraz innych transakcji, uzgodnionych pomiędzy stronami umowy w momencie zawarcia transakcji (w tym transakcji zakupu / sprzedaży waluty). Agent będzie również zobowiązany do dostarczania miesięcznych raportów dotyczących kalkulacji wysokości odsetek z tytułu cash-poolingu.

Rola wspomnianych powyżej banków będzie ograniczona do założenia i utrzymywania rachunków oraz wykonywania przelewów pieniężnych związanych z tym systemem.

Praktyczne funkcjonowanie systemu zarządzania płynnością, do którego przystępuje Spółka, będzie przebiegać w następujący sposób:

- Na koniec każdego dnia roboczego wszystkie salda znajdujące się na rachunkach uczestników prowadzone przez banki będą zerowane, to znaczy: jeżeli rachunek uczestnika (np. Spółki) wykazuje saldo ujemne, wówczas odpowiednie środki zostaną przelane z rachunku Agenta. Jeżeli uczestnik (np. Spółka) będzie na swoim rachunku wykazywać saldo dodatnie, środki będą transferowane na rachunek Agenta. W konsekwencji nastąpi „wyzerowanie” kont uczestników (w tym Spółki) na poziomie rachunków prowadzonych przez banki.

- Z uwagi na fakt, iż środki będą przelewane pomiędzy uczestnikami (w tym Spółką) a Agentem, powstaną wzajemne rozliczenia pomiędzy nimi. Uczestnicy (w tym Spółka), którzy wykażą saldo ujemne zostaną obciążone odsetkami płatnymi na rzecz Agenta. Uczestnikom (w tym Spółce), którzy wykazali saldo dodatnie, Agent będzie płacić odsetki.

Wysokość odsetek będzie kalkulowana na koniec każdego miesiąca na podstawie wysokości sald dodatnich/ujemnych występujących każdego dnia na rachunku uczestników systemu zarządzania płynnością. Odsetki będą księgowane jako należne lub do zapłaty na koniec miesiąca.

Pismem z 12 sierpnia 2022 r. uzupełnili Państwo opis sprawy i wskazali co następuje:

1. Czy Państwo są/będą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług posiadającym siedzibę działalności gospodarczej łub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski?

Odpowiedź Spółki:

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski.

2. Czy Państwo są/będą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług posiadającym siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski?

Odpowiedź Spółki:

Spółka nie jest oraz nie planuje być zarejestrowana dla celów VAT w Wielkiej Brytanii, jak również nie posiada siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Wielkiej Brytanii.

3. Czy M. (Agent) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług posiadającym siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski?

Odpowiedź Spółki:

M. (Agent) nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nie podsiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

4. Czy M. (Agent) będzie otrzymywał od Państwa wynagrodzenie za wykonywanie czynności na podstawie umowy cash-poolingu?

Odpowiedź Spółki:

Wnioskodawca przewiduje, iż M. (Agent) będzie otrzymywać od Wnioskodawcy wynagrodzenie za wykonywanie czynności na podstawie umowy cash-poolingu.

5. Jak będzie skalkulowane wynagrodzenie w umowie pomiędzy Państwem a Agentem (jakie składniki będą przedmiotem wynagrodzenia)?

Odpowiedź Spółki:

Wynagrodzenie należne Agentowi będzie kalkulowane następująco: (Odsetki należne M. od ujemnego salda Uczestnika - Odsetki należne Uczestnikowi z tytułu dodatniego salda) - Koszty obsługi struktury cash-poolingu poniesione przez M.

6. Czy Państwo w rantach Umowy Cash poolingu będą zawierali z innymi Uczestnikami transakcje finansowe lub będą świadczyć na rzecz innych Uczestników jakiekolwiek usługi i czy z tego tytułu będą Państwo otrzymywać jakiekolwiek wynagrodzenie?

Odpowiedź Spółki:

Umowa cash poolingu nie przewiduje zawierania przez Wnioskodawcę transakcji finansowych z innymi Uczestnikami lub świadczenia na ich rzecz jakichkolwiek usług.

7. Czy będą Państwo wypłacać wynagrodzenie Bankowi/Bankom za wykonywanie obsługi dokonywane w ramach systemu cash-poolingu?

Odpowiedź Spółki:

Spółka nie będzie wypłacać wynagrodzenia Bankowi/Bankom za wykonywanie obsługi w ramach systemu cash-poolingu.

8. Z jakiego miejsca będą prowadzone operacje przepływów finansowych dokonywane przez Bank/Banki tj. z terytorium kraju (Polski) czy też z terytorium innego kraju?

Odpowiedź Spółki:

Na obecną chwilę Wnioskodawca nie posiada wiedzy skąd będą prowadzone operacje przepływów finansowych dokonywanych przez Bank/Banki. Niemniej jednak, powyższe będzie zależne od kraju siedziby Banku prowadzącego rachunek uwzględniony w strukturze cash-poolingu.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż nie będzie stroną jakichkolwiek dodatkowych rozliczeń z Bankiem/Bankami. Wszelkie rozliczenia z tytułu przedmiotowego cash-poolingu będą prowadzone między Spółką a Agentem.

9. Czy Bank/Banki jest podatnikiem posiadającym siedzibę działalności gospodarczej lub stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski?

Odpowiedź Spółki:

Na chwilą obecną nie została podjęta finalna decyzja z jakim konkretnie Bankiem/Bankami zostanie zawarta umowa w celu implementacji cash-poolingu u Spółki, przy czym Wnioskodawca zakłada, iż Bank/Banki najprawdopodobniej będzie bankiem krajowym, tj. podatnikiem posiadającym siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Pytania

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w ramach przedstawionego systemu cash-poolingu Spółka, jako Uczestnik, nie będzie wykonywała żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT?

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w sytuacji, gdy Agent będzie świadczył usługi w ramach cash-poolingu za wynagrodzeniem, to Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tytułu tych transakcji na zasadzie importu usług?

3. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, to czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Agenta na rzecz Spółki za wynagrodzeniem, w ramach przedstawionego systemu cash-poolingu będą w całości podlegały zwolnieniu od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko

Ad 1.

Zdaniem Spółki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w ramach przedstawionego systemu cash-poolingu Spółka, jako Uczestnik, nie będzie wykonywała żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Ad 2.

Zdaniem Spółki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w sytuacji, gdy Agent będzie świadczył usługi w ramach cash-poolingu za wynagrodzeniem, Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tytułu tych transakcji na zasadzie importu usług.

Ad 3.

Zdaniem Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, to w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Agenta na rzecz Spółki za wynagrodzeniem, będą w całości podlegały zwolnieniu od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad 1.

Zdaniem Spółki, wykonywane przez nią jako uczestnika struktury cash-poolingu czynności związane z uczestnictwem w systemie kompleksowego zarządzania płynnością finansową nie będą stanowić usług w rozumieniu Ustawy o VAT. Uczestnicy systemu cash-pooling, w tym Spółka, mogą być uznani jedynie za odbiorców usług świadczonych przez Agenta.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 w/w Ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei przepis art. 7 ust. 1 Ustawy, stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (`(...)`).

Spółka stoi zatem na stanowisku, iż podmiotem mogącym być ewentualnie uznanym za świadczący usługi w ramach systemu cash-pooling byłby Agent jako wykonawca określonych czynności w ramach usługi zarządzania środkami finansowymi.

Tym samym Spółka, jak również pozostali Uczestnicy systemu cash-pooling, nie będą wykonywać żadnych czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Pomiędzy Spółką a pozostałymi podmiotami będącymi Uczestnikami systemu cash-pooling nie będzie istnieć żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne.

Uczestnicy systemu nie będą sobie świadczyć żadnych usług i przejawiać żadnej aktywności w związku z uczestnictwem w systemie, a jedynie będą odbiorcami tych usług. Wszelkie czynności faktyczne i prawne, jak np. operacje związane z przelewami środków finansowych, a także rozliczenia związane z tymi przelewami, będą dokonywane wyłącznie przez bank, czy też Agenta. W konsekwencji, czynności Spółki (jak i pozostałych Uczestników systemu zarządzania płynnością) polegające na udostępnieniu swojego konta w celu realizacji założeń systemu cash-pooling, nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia usługi zarządzania płynnością finansową.

Odnosząc się do dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, przyjęto, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Za takim rozumieniem przemawia również wyrok TSUE z dnia 3 marca 1994 w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym podniesiono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Dodatkowo w myśl za wyrokiem TSUE z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja vs. Finlandia, w którym wskazano, między innymi, że świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 czerwca 2013 o sygn. akt I FSK 1128/12 wskazał, że zakresu przedmiotowego określonego w art. 8 ustawy o VAT, nie można odczytywać w ten sposób, ze świadczenie usług to każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania, bądź zaniechania innej strony. NSA podkreślił również, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) wynosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść.

Na podkreślenie zasługuje także fakt, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych na wniosek podatników, w ramach których organy podatkowe wielokrotnie wyrażały pogląd, iż czynności wykonywane przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową na podstawie zawartych umów, umożliwiających podmiotowi świadczącemu usługi zarządzania płynnością finansową dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash-pooling, nie stanowią odrębnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez usługodawcę usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Przykładowo, powyższe stanowisko zostało zaprezentowane w:

- interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.679.2021.3.DS),

- interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.686.2021.2.MAT),

- interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.459.2021.4.MAT),

- interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.740.2020.3.KM),

- interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.633.2020.3.PM).

Podsumowując, Spółka (podobnie jak pozostali Uczestnicy systemu cash-poolingu), w związku z uczestnictwem w tym systemie nie będzie wykonywać żadnych czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, odsetki otrzymywane przez Spółkę od nadwyżek nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług, a zatem nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

Spółka stoi na stanowisku, iż w związku z uczestnictwem w systemie cash-pooling i nabyciem usług świadczonych przez Agenta za ewentualnym wynagrodzeniem, Spółka byłaby zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tytułu tej transakcji na zasadzie importu usług.

Zgodnie z art. 28b Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art. 28a Ustawy o VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada, co do zasady, siedzibę działalności gospodarczej.

Importem usług natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, jest świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami VAT są również m.in. osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Mając na uwadze powyższe regulacje, zdaniem Spółki w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku, gdy usługi zarządzania płynnością finansową będą świadczone przez Agenta nieposiadającego ani siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju na rzecz Spółki, która posiada w Polsce swoją siedzibę, usługi te będą podlegały opodatkowaniu jako import usług na terytorium Polski. Do rozliczenia podatku VAT od tej transakcji zobowiązana będzie Spółka, stając się podatnikiem jako nabywca przedmiotowych usług.

Ponadto, zdaniem Spółki, jeżeli Agent będzie świadczył usługi bez wynagrodzenia, to wówczas nie powstanie obowiązek rozliczenia importu usług, bowiem czynność ta jest wyłączona z zakresu przedmiotowego Ustawy o VAT.

Spółka pragnie zaznaczyć, iż powyższy pogląd wielokrotnie znajdował potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, w tym m.in.:

- w interpretacji indywidualnej z dnia 24 grudnia 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.691.2021.3.DS).

- w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.465.2021.2.DM),

- w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2019 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4.4012.831.2018.3.AKO),

- w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.767.2018.2.ICZ),

- w interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.218.2018.3.ICz).

Ad 3.

W ocenie Spółki usługi świadczone przez Agenta na rzecz Spółki, w ramach opisanego systemu cash-pooling za wynagrodzeniem, podlegałyby w całości zwolnieniu z podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT.

Spółka podkreśla, że w prawie polskim instrument zarządzania płynnością finansową grup kapitałowych zwany cash-poolingiem nie doczekał się regulacji prawnych na gruncie prawa podatkowego, bankowego oraz cywilnego. Umowa, której przedmiotem jest cash-pooling stanowi zatem umowę nienazwaną w rozumieniu kodeksu cywilnego, którą można scharakteryzować jako złożoną, wielostronną i kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów, polegającą na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków na wspólnym rachunku i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali.

W opinii Spółki, w świetle Ustawy o VAT podmiotem świadczącym byłby Agent. Niemniej jednak w związku z faktem, że Agent nie posiada ani siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, Spółka jako usługobiorca będzie zobowiązana do opodatkowania tych usług na zasadzie importu usług.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT zwolnieniu z tego podatku podlegają usługi wymienione enumeratywnie w art. 43 ust. 1 pkt 1-41 Ustawy o VAT. Zdaniem Spółki, usługi zarządzania płynnością, które będą świadczone na jej rzecz przez Agenta, będą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnione z podatku VAT są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Spółka podkreśla, że celem systemu cash-poolingu, w którym będzie uczestniczyć, jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Grupy poprzez optymalne wykorzystanie i zarządzanie nadwyżkami środków pieniężnych Uczestników tego systemu. Uczestnicy deponując środki, składają „depozyty” z nadwyżki środków pieniężnych w systemie cash-pooling, które wykorzystywane są do finansowania działalności innych uczestników. Agent jako podmiot wyspecjalizowany w zakresie zarządzania płynnością Grupy pełni opisane funkcje w zakresie analizowanej struktury.

W świetle powyższego Spółka uważa, że Agent dokonywałby czynności, które normalnie przypisane są do roli czynności banku - otrzymując depozyty środków pieniężnych od Uczestników oraz ewentualne finansowanie zewnętrzne, lokujący nadwyżki oraz zapewniający finansowanie Uczestnikom systemu cash-pooling.

Tym samym, usługi świadczone przez Agenta na rzecz Spółki za wynagrodzeniem w ramach opisanego systemu cash-pooling podlegałyby zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT.

Spółka podkreśla, iż powyższe zwolnienie ma zastosowanie do wszystkich czynności Agenta wykonywanych w ramach systemu cash-pooling, co potwierdza pogląd wypracowany przez orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, zgodnie z którym świadczenia, które z ekonomicznego punktu widzenia stanowią całość, nie powinny być sztucznie dzielone.

W myśl tego poglądu różne czynności powinny być postrzegane jako jedno świadczenie, w sytuacji gdy jeden lub więcej elementów stanowi usługę zasadniczą, a inne elementy usługę poboczną. O usłudze pomocniczej można mówić wówczas, gdy dana czynność nie jest dla nabywcy celem samym w sobie, ale służy lepszemu wykonaniu usługi zasadniczej. W takiej sytuacji świadczenie pomocnicze dzieli podatkowy los świadczenia głównego (przykładowo: wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 25 lutego 1999r. w sprawie Card Protection Plan - C-349/96).

Podobnie w wyroku TSUE z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien wskazano, że „Jeżeli dwa świadczenia lub więcej (`(...)`) są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej ”.

Takie samo podejście prezentują również polskie organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2020 r. (nr 0113-KDIPT1-1.4012.672.2020.1.RG), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), nie regulują kwestii czynności złożonych. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną”.

W świetle powyższego, w opinii Spółki wszystkie wykonywane na jej rzecz przez Agenta czynności w ramach systemu cash-pooling za wynagrodzeniem byłyby kwalifikowane jako świadczenie złożone i w konsekwencji korzystają w całości ze zwolnienia z VAT na podstawie przepisu tj. art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT, a także Spółka nie jest zobowiązana do dokumentowania ich poprzez wystawienie faktury VAT.

Wyżej opisane stanowisko Spółki zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo:

- w interpretacji indywidualnej z dnia 24 grudnia 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.691.2021.3.DS),

- w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.465.2021.2.DM),

- w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2020 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.273.2020.3.DM),

- w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2019 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP4.4012.831.2018.3.AKO),

- w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.767.2018.2.ICZ).

Ocena stanowiska

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

- w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

- w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Państwa wątpliwości, w zakresie objętym pytaniem nr 1, dotyczą kwestii czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w ramach przedstawionego systemu cash-poolingu Spółka, jako Uczestnik, nie będzie wykonywała żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że planują Państwo przystąpić do w pełni zautomatyzowanego systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową, oferowanego w ramach grupy kapitałowej, do której należy Spółka, a zorganizowanego przez M. z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpi na skutek zawarcia nienazwanej umowy typu cash-pooling, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego. System kompleksowego zarządzania płynnością, do którego zamierzają Państwo przystąpić, ma formę zero-balancing cash-pooling, która polega na fizycznym transferze środków pomiędzy rachunkami uczestników i rachunkiem głównym grupy. W ramach omawianego systemu zarządzania płynnością finansową wyznaczony zostanie reprezentant podmiotów uczestniczących w tymże systemie - wspomniana powyżej spółka M. z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Agent należy do grupy kapitałowej Spółki. Co do zasady, system zarządzania płynnością finansową, w którym uczestniczyć będą Państwo uczestniczyć, będzie odbywać się w oparciu o rachunki prowadzone dla Państwa oraz dla jego uczestników w walucie zagranicznej przez wytypowane banki. Umowa cash poolingu nie przewiduje zawierania przez Państwa transakcji finansowych z innymi Uczestnikami lub świadczenia na ich rzecz jakichkolwiek usług.

Należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, rola banków będzie ograniczona do założenia i utrzymywania rachunków oraz wykonywania przelewów pieniężnych związanych z tym systemem. Natomiast rolę usługodawcy będzie pełnić Agent. Państwo w przedmiotowej umowie będą występować jako Uczestnik systemu. Z opisu sprawy wynika, że co do zasady, system zarządzania płynnością finansową, w którym będą Państwo uczestniczyć, będzie odbywać się w oparciu o rachunki prowadzone dla Państwa oraz dla jego uczestników w walucie zagranicznej przez wytypowane banki. Ponadto jak wyjaśniono umowa cash poolingu nie przewiduje zawierania przez Państwa transakcji finansowych z innymi Uczestnikami lub świadczenia na ich rzecz jakichkolwiek usług.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w ramach systemu kompleksowego zarządzania środkami pieniężnymi czynności wykonywane przez Państwa nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług ‒ w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W opisanej sytuacji, podejmowane przez Państwa czynności nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, ponieważ z okoliczności sprawy nie wynika, by miały one służyć do celów innych niż jego działalność gospodarcza.

Tym samym, w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym Państwo jako Uczestnik z tytułu przystąpienia do systemu kompleksowego zarzadzania płynnością finansową nie będą działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanej Umowy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie czynności realizowane w ramach systemu uregulowanego ww. umową, przez Uczestnika systemu, umożliwiające Agentowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Państwa jako Uczestnika – usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Wobec powyższego, Państwo uczestnicząc w systemie kompleksowego zarządzania płynnością finansową, nie będą świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 i 2 ustawy. Zatem czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa stanowiska w kwestii objętej pytaniem nr 2 należy wskazać co następuje:

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Z kolei w świetle art. 17 ust. 2 ustawy:

w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Pojęcie importu usług zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 9 ustawy:

przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, jeśli dokonał on nabycia usługi od usługodawcy spoza terytorium kraju. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1. Ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika, że Agent będzie odpowiedzialny za zewnętrzne relacje z głównymi bankami i partnerskimi bankami grupy, a także za prowadzenie wewnątrzgrupowych kont(a) dla podmiotów zależnych M. w celu przeprowadzenia operacji cashpoolingowych, operacji nettingowych oraz innych transakcji, uzgodnionych pomiędzy stronami umowy w momencie zawarcia transakcji (w tym transakcji zakupu / sprzedaży waluty). Agent będzie również zobowiązany do dostarczania miesięcznych raportów dotyczących kalkulacji wysokości odsetek z tytułu cash-poolingu.

Agent nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nie podsiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Przewidują Państwo, że Agent będzie otrzymywać od Państwa wynagrodzenie za wykonywanie czynności na podstawie umowy cash-poolingu. Nie będą Państwo wypłacać wynagrodzenia Bankowi/Bankom za wykonywanie obsługi w ramach systemu cash-poolingu.

Państwa wątpliwości, wyrażone w pytaniu nr 2, dotyczą kwestii, tj. czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w sytuacji, gdy Agent będzie świadczył usługi w ramach cash-poolingu za wynagrodzeniem, to Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tytułu tych transakcji na zasadzie importu usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko taka czynność, która wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Mając na uwadze informacje wskazane w opisie sprawy należy stwierdzić, że w związku z uczestnictwem we wskazanym systemie zarzadzania płynnością finansową cash-poolingu Agent będzie świadczyć na Państwa rzecz usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy, za które Agent będzie otrzymywać od Państwa wynagrodzenie.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy Agent posiada siedzibę działalności gospodarczej w Wielkiej Brytanii, natomiast nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nie podsiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Wobec powyższego należy wyjaśnić, że nabycie przez Państwa wskazanych usług od Agenta stanowi dla Państwa import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy, tym samym będą Państwo zobowiązani, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, opodatkować świadczone przez Agenta usługi wykonywane w ramach umowy cash poolingu.

Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem nr 2 jest zatem prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Agenta na rzecz Państwa za wynagrodzeniem, w ramach przedstawionego systemu cash-poolingu będą w całości podlegały zwolnieniu od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT (pytanie nr 3).

W odniesieniu do możliwości zwolnienia od podatku nabywanych przez Państwa usług należy wskazać, że ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Z kolei w świetle regulacji art. 43 ust. 15 cyt. ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2. usług doradztwa;

3. usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Zatem biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash-poolingu a także to, że wśród wymienionych w art. 43 ust. 15 cyt. ustawy czynności wyłączonych ze zwolnienia nie ma usług cash-poolingu (zarządzania płynnością finansową), należy stwierdzić, że usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Agenta na Państwa rzecz, w ramach opisanego systemu cash-poolingu, podlegać będą zwolnieniu od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

W konsekwencji w opisanej sytuacji, w której usługodawca, czyli Agent nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, Państwo jesteście i będziecie zobowiązani do rozpoznania importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, przy czym czynność ta korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Stanowisko, które Państwo przedstawili w kestii objętej pytaniem nr 3, że usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Agenta na rzecz Spółki za wynagrodzeniem, w ramach przedstawionego systemu cash-poolingu będą w całości podlegały zwolnieniu od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Natomiast w tym miejscu należy wyjaśnić, że w interpretacji nie dokonano oceny Państwa stanowiska w kwestii dokumentowania opisanych czynności, ponieważ kwestia ta nie była przedmiotem zapytania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna rozstrzyga ściśle w zakresie pytań sformułowanych przez Państwa, stąd wszelkie inne kwestie poruszone w Państwa stanowisku, (tj. kwestia opodatkowania czynności wykonywanych przez innych niż Uczestników, w ramach umowy zarządzania płynnością finansową) nie były przedmiotem rozstrzygnięcia, bowiem w ramach wniosku ORD-IN Organ nie ma możliwości potwierdzić prawidłowość stanowiska w tym zakresie.

Zauważa się, że w ramach przepisu art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej wprowadzono – możliwość złożenia jednego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej kilku podmiotom zainteresowanym (ORD-WS), którzy zaangażowani są w jedno zdarzenie (faktyczne/przyszłe) i dla których z danego zdarzenia (faktycznego/przyszłego) mogą wynikać skutki podatkowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).