Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku do dostawy niezabudowanych działek nr 1, 2, 3 (w odniesieniu do tej części działki, która nie stanowi terenów komunikacji oznaczonych symbolem KDL.1) oraz 4.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 27 lipca 2022 r. (wpływ 27 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, A. są Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji (dalej „Spółka”, „Wnioskodawca”). Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług) o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, dalej „ustawa VAT”) oraz jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest właścicielem dwóch niezabudowanych nieruchomości mieszczących się w obrębie (…)(dalej „Park”), które Wnioskodawca planuje sprzedać na rzecz miasta (…).

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnosi się wyłącznie do następujących działek wchodzących w skład nieruchomości mieszczących się na terenie parku (…):

1. o numerze księgi wieczystej (…):

a. działka nr 1

2. o numerze księgi wieczystej (…):

a. działka nr 2

b. działka nr 3

c. działka nr 4.

Przedmiotowe nieruchomości zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru (…) obowiązującego od (…) i ogłoszonym w Dzienniku Urzędowym (…) (dalej: „Plan zagospodarowania”).

W rozdziale III miejscowego planu zagospodarowania, dokonano podziału przeznaczenia terenu parku w zakresie jego rodzaju, parametrów, wskaźników kształtowania zabudowy oraz zagospodarowania terenu. Przedmiotowe nieruchomości mieszczą się na obszarze, który można przypisać do trzech kategorii terenu:

1. Tereny zieleni urządzonej oznaczone symbolami ZP.1 - ZP.8 o których mowa w § 19 planu zagospodarowania przestrzennego, o podstawowym przeznaczeniu pod park. W ramach wyznaczonego terenu dopuszczono także lokalizację:

a. ścieżek dydaktycznych;

b. ścieżek zdrowia;

c. w terenach ZP.1 i ZP.5 - placów zabaw;

d. w terenie ZP.2:

i. placu zabaw,

ii. dojazdu do istniejącego cmentarza wraz z możliwością lokalizacji miejsc postojowych w obszarze wyznaczonym nieprzekraczalnymi liniami lokalizacyjnymi dojazdu do cmentarza;

e. w terenie ZP.3 - terenowych urządzeń jeździeckich - wyłącznie traktów konnych, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5;

f. w terenie ZP.4 (poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5) oraz w terenach ZP.7 i ZP.8:

i. obiektów budowlanych obsługujących tereny zieleni, takich jak:

- wypożyczalnie sprzętu sportowego,

- kawiarnie,

- cukiernie,

- oranżerie,

- cieplarnie,

ii. urządzeń wodnych,

iii. ogródków jordanowskich,

iv. ogrodów zoologicznych i botanicznych;

g. w terenie ZP.4, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5 - terenowych urządzeń sportu i rekreacji;

h. w terenie ZP.6 - terenowych urządzeń jeździeckich;

i. w terenie ZP.7:

i. terenowych urządzeń jeździeckich,

ii. terenowych urządzeń sportu i rekreacji w ramach nieprzekraczalnych linii zabudowy

j. w terenie ZP.8 - terenowych urządzeń sportu i rekreacji w ramach nieprzekraczalnych linii zabudowy.

W terenach ZP.3 i ZP.4 znajduje się ujęty w gminnej ewidencji zabytków krzyż wraz z mogiłą - kurhanem na cmentarzu cholerycznym z 1873 r. - oznaczony symbolem E 2, który obejmuje się strefą ochrony konserwatorskiej.

W obrębie strefy ochrony konserwatorskiej ustala się nakaz zachowania mogiły - kurhanu i krzyża, zagospodarowania uwzględniającego charakter kontemplacyjny i powagę miejsca. Zakaz przemieszczania mogiły - kurhanu, lokalizacji nowych obiektów budowlanych, lokalizacji tras rowerowych i traktów konnych. Dopuszcza się lokalizację tablicy upamiętniającej, wykonanej z materiałów naturalnych, o powierzchni do 1 m2, zlokalizowanej na zboczu kurhanu, iluminacji krzyża wraz z mogiłą - kurhanem oraz towarzyszącą zielenią, na zasadach określonych w § 10 ust. 2.

2. Teren zieleni urządzonej i stawów o którym mowa w § 21 planu zagospodarowania przestrzennego, oznaczony symbolem ZP/WS.1 o podstawowym przeznaczeniu pod park obejmujący istniejące stawy. W ramach wyznaczonego terenu dopuszcza się także lokalizację:

a. ścieżek dydaktycznych;

b. stanowisk obserwacyjnych;

c. kładek pieszych;

d. pomostów;

e. terenowych urządzeń jeździeckich - wyłącznie traktów konnych.

3. Teren komunikacji o którym mowa w § 24 planu zagospodarowania przestrzennego, oznaczony symbolem KDL.1 o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne (klasy lokalnej).

Tereny dróg publicznych przeznaczone są pod budowle drogowe, wraz z przynależnymi odpowiednio, drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami lub instalacjami, służącymi do prowadzenia i obsługi ruchu drogowego oraz dla potrzeb zarządzania drogą.

W terenach dróg publicznych ustalono przeznaczenie uzupełniające, w którym dopuszcza się lokalizację:

a. obiektów lub urządzeń budowlanych infrastruktury technicznej, niezwiązanej funkcjonalnie z drogami;

b. obiektów związanych z obsługą pasażerów, w ramach zagospodarowania przystanków komunikacji miejskiej.

Wnioskodawca poniżej przyporządkował przeznaczenie terenu do określonych działek.

1. działka 1 - teren zieleni urządzonej i stawów oznaczony symbolem ZP/WS.1, o podstawowym przeznaczeniu pod park obejmujący istniejące stawy;

2. działka 2 - teren zieleni urządzonej oznaczony symbolem ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod park;

3. działka 3 - teren zieleni urządzonej oznaczony symbolami ZP.3 i ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park, wraz ze strefą ochrony konserwatorskiej oznaczony symbolem E 2 oraz tereny komunikacji oznaczony symbolem KDL.1, o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne (klasy lokalnej);

4. działka 4 - teren zieleni urządzonej oznaczonej symbolem ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

Wszystkie działki są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nieruchomości te nie są zabudowane. Przedmiotem wniosku nie jest natomiast działka 3, w tej części która dotyczy terenów komunikacji KDL.1, o podstawowym przeznaczeniu pod drugi publiczne. W razie sprzedaży działki 166/11 Wnioskodawca zamierza objąć stawką podstawową tą część ceny, która odpowiada wielkości powierzchni działki przynależącej do terenów komunikacji, oznaczonej symbolem KDL.1. Natomiast resztę ceny działki, Wnioskodawca zamierza w odpowiedniej proporcji objąć stawką zwolnioną.

Wnioskodawca jako właściciel ww. działek, otrzymał (…) roku ofertę od (…) sprzedaży na rzecz miasta przedmiotowych działek o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3 i 4 obr. 34. Transakcja jeszcze nie została przeprowadzona, ponieważ Wnioskodawca najpierw chciałby uzyskać odpowiedź na pytanie, czy sprzedaż ww. działek korzystać będzie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca na podstawie uchwały nr (…). w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru (…) - ogłoszony w Dzienniku Urzędowym (…)., (dalej: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego) przedstawia jak kształtują się warunki zabudowy działek będących przedmiotem wniosku.

Przedmiotowa działka 1, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mieści się w całości na terenach zieleni urządzonej i stawów oznaczonych symbolem ZP/WS.1 o podstawowym przeznaczeniu pod park obejmujący istniejące stawy.

Zgodnie z § 21 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

1. Wyznacza się teren zieleni urządzonej i stawów, oznaczony symbolem ZP/WS.1, o podstawowym przeznaczeniu pod park obejmujący istniejące stawy.

2. W ramach wyznaczonego przeznaczenia dopuszcza się także lokalizację:

1. ścieżek dydaktycznych;

2. stanowisk obserwacyjnych;

3. kładek pieszych;

4. pomostów;

5. terenowych urządzeń jeździeckich - wyłącznie traktów konnych.

3. W zakresie zagospodarowania terenu, ustala się:

1. zakaz lokalizacji budynków;

2. zakaz zmiany i przekształcania rzeźby terenu, za wyjątkiem inwestycji, o których mowa w ust. 2 oraz w ust. 3 pkt 4;

3. zakaz zasypywania istniejących stawów;

4. dopuszczenie uregulowania i umocnienia linii brzegowych istniejących stawów z zastosowaniem wyłącznie faszyny, drewna i kamienia naturalnego;

5. przy realizacji stanowisk obserwacyjnych nakaz stosowania jako podstawowych materiałów naturalnych;

6. maksymalną wysokość zabudowy dla stanowisk obserwacyjnych: 3 m;

7. minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego: 90%.

Działka 2 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mieści się w całości na terenach zieleni urządzonej oznaczonych symbolem ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

Zgodnie z § 19 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

1. Wyznacza się Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami ZP.1 - ZP.8, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

2. W ramach wyznaczonego przeznaczenia dopuszcza się także lokalizację:

1. ścieżek dydaktycznych;

2. ścieżek zdrowia;

3. (`(...)`)

4. (`(...)`)

5. w terenie ZP.3 - terenowych urządzeń jeździeckich - wyłącznie traktów konnych, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5;

3. W zakresie kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu, ustala się:

1. minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego: 90 %;

2. wskaźnik intensywności zabudowy: 0,008 - 0,1;

3. maksymalną wysokość zabudowy: 5 m.

Przedmiotowa działka 3 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mieści się w części na terenach zieleni urządzonej oznaczonej symbolem ZP.3 i ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park, wraz ze strefą ochrony konserwatorskiej oznaczonej symbolem E2, a w części na terenach komunikacji oznaczonych symbolem KDL.1 o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne (klasy lokalnej).

Zgodnie z § 19 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

1. Wyznacza się Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami ZP.1 - ZP.8, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

2. W ramach wyznaczonego przeznaczenia dopuszcza się także lokalizację:

1. ścieżek dydaktycznych;

2. ścieżek zdrowia;

3. (…)

4. (…)

5. w terenie ZP.3 - terenowych urządzeń jeździeckich - wyłącznie traktów konnych, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5;

6. w terenie ZP.4 (poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5) oraz w terenach ZP.7 i ZP.8:

a) obiektów budowlanych obsługujących tereny zieleni, takich jak:

- wypożyczalnie sprzętu sportowego,

- kawiarnie,

- cukiernie,

- oranżerie,

- cieplarnie,

b) urządzeń wodnych,

c) ogródków jordanowskich,

d) ogrodów zoologicznych i botanicznych;

7. w terenie ZP.4, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5 - terenowych urządzeń sportu i rekreacji;

4. W zakresie kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu, ustala się:

1. minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego: 90 %;

2. wskaźnik intensywności zabudowy: 0,008 - 0,1;

3. maksymalną wysokość zabudowy: 5 m.

5. W terenach ZP.3 i ZP.4 znajduje się ujęty w gminnej ewidencji zabytków krzyż wraz z mogiłą - kurhanem na cmentarzu cholerycznym z 1873r. - oznaczony na rysunku planu symbolem E 2, który obejmuje się strefą ochrony konserwatorskiej.

6. W obrębie strefy ochrony konserwatorskiej ustala się:

1. nakaz:

a) zachowania mogiły - kurhanu i krzyża,

b) zagospodarowania uwzględniającego charakter kontemplacyjny i powagę miejsca;

2. zakaz:

a) przemieszczania mogiły - kurhanu,

b) lokalizacji nowych obiektów budowlanych,

c) lokalizacji tras rowerowych i traktów konnych;

3. dopuszczenie:

a) lokalizacji tablicy upamiętniającej, wykonanej z materiałów naturalnych, o powierzchni do 1 m2, zlokalizowanej na zboczu kurhanu,

b) iluminacji krzyża wraz z mogiłą - kurhanem oraz towarzyszącą zielenią, na zasadach określonych w § 10 ust. 2.

Natomiast zgodnie z § 24 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

1. Wyznacza się Tereny komunikacji, z podziałem na:

1. Tereny dróg publicznych, o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne:

a) klasy lokalnej, oznaczone symbolami KDL.1, KDL.2,

b) (`(...)`)

2. (`(...)`)

3. (…)

2. Tereny dróg publicznych przeznaczone są pod budowle drogowe, wraz z przynależnymi odpowiednio, drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami lub instalacjami, służącymi do prowadzenia i obsługi ruchu drogowego oraz dla potrzeb zarządzania drogą.

3. W terenach dróg publicznych jako przeznaczenie uzupełniające ustala się możliwość lokalizacji:

1. obiektów lub urządzeń budowlanych infrastruktury technicznej, niezwiązanej funkcjonalnie z drogami;

2. obiektów związanych z obsługą pasażerów, w ramach zagospodarowania przystanków komunikacji miejskiej.

Wnioskodawca jeszcze raz oświadcza, że tereny KDL.1 nie stanowią przedmiotu wniosku i nie będą one przy ewentualnej sprzedaży objęte stawką zwolnioną.

Przedmiotowa działka 4 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mieści się w całości na terenach zieleni urządzonej oznaczonej symbolem ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

Zgodnie z § 19 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

3. Wyznacza się Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami ZP.1 - ZP.8, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

4. W ramach wyznaczonego przeznaczenia dopuszcza się także lokalizację:

1. ścieżek dydaktycznych;

2. ścieżek zdrowia;

3. (`(...)`)

4. (`(...)`)

5. (…)

6. w terenie ZP.4 (poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5) oraz w terenach ZP.7 i ZP.8:

a) obiektów budowlanych obsługujących tereny zieleni, takich jak:

- wypożyczalnie sprzętu sportowego,

- kawiarnie,

- cukiernie,

- oranżerie,

- cieplarnie,

b) urządzeń wodnych,

c) ogródków jordanowskich,

d) ogrodów zoologicznych i botanicznych;

7. w terenie ZP.4, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5 - terenowych urządzeń sportu i rekreacji;

7. W zakresie kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu, ustala się:

1. minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego: 90 %;

2. wskaźnik intensywności zabudowy: 0,008 - 0,1;

3. maksymalną wysokość zabudowy: 5 m.

Podsumowując, przedmiotowe działki mieszczą się na terenach ZP/WS.1, ZP.3, ZP.4, które według miejscowego planu zagospodarowania są przeznaczone pod tereny zieleni urządzonej.

Według § 4 pkt 3 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przez podstawowe przeznaczenie terenu, należy rozumieć rodzaj przeznaczenia terenu, które zostało ustalone planem jako jedyne lub przeważające na danym terenie, wyznaczonym liniami rozgraniczającymi.

Natomiast według § 4 pkt 4 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przez przeznaczenie uzupełniające należy rozumieć rodzaj przeznaczenia terenu, który uzupełnia przeznaczenie podstawowe w sposób ustalony planem.

Jak jasno wynika z przedstawionych przez Wnioskodawcę danych, na ww. terenach na których stoją przedmiotowe działki dopuszcza się wnoszenie obiektów budowlanych, ale tylko w charakterze uzupełniającym, który nie powoduje zmiany podstawowego przeznaczenia gruntu.

W odniesieniu do przedmiotowych działek nr 1, 2, 3 i 4 nie były wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Spółka weszła w posiadanie działek przez zakup nieruchomości wymienionych we wniosku (…)

Ze względu na datę zakupu nieruchomości (…) nie było możliwości w odniesieniu do działek o nr 1, 2, 3 i 4 odliczenie podatku naliczonego.

Działki będące przedmiotem wniosku nie były użytkowane do celów działalności gospodarczej.

Pytania

1. Czy dostawa niezabudowanej działki 1 - teren zieleni urządzonej i stawów oznaczony symbolem ZP/WS.1, o podstawowym przeznaczeniu pod park obejmujący istniejące stawy - podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego?

2. Czy dostawa niezabudowanej działki 2 - teren zieleni urządzonej oznaczony symbolem ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod park - podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego?

3. Czy dostawa niezabudowanej działki 3 - dla terenów zieleni urządzonej oznaczonych symbolami ZP.3 i ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park wraz ze strefą ochrony konserwatorskiej oznaczony symbolem E 2, z wyłączeniem terenów komunikacji oznaczonych symbolem KDL.1, o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne (klasy lokalnej) - podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w odniesieniu tej części działki, która nie stanowi terenów komunikacji o symbolu KDL.1, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego?

4. Czy dostawa niezabudowanej działki 4 - teren zieleni urządzonej oznaczony symbolem ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park - podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Dostawa niezabudowanej działki 1 - teren zieleni urządzonej i stawów oznaczony symbolem ZP/WS.1, o podstawowym przeznaczeniu pod park obejmujący istniejące stawy - podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego;

2. Dostawa niezabudowanej działki 2 - teren zieleni urządzonej oznaczony symbolem ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod park - podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego;

3. Dostawa niezabudowanej działki 3 - teren zieleni urządzonej oznaczony symbolami ZP.3 i ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park wraz ze strefą ochrony konserwatorskiej oznaczony symbolem E 2, z wyłączeniem terenów komunikacji oznaczonych symbolem KDL.1, o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne (klasy lokalnej) - podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w odniesieniu tej części działki, która nie stanowi terenów komunikacji o symbolu KDL.1, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego;

4. Dostawa niezabudowanej działki 4 - teren zieleni urządzonej oznaczony symbolem ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park - podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy VAT).

Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę towarów rozumie się również zbycie prawa do użytkowania wieczystego gruntów, co wynika z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy VAT podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1, przy czym - zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy VAT - w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Tym samym, aktualnie obowiązująca podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23%.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT przewiduje jednak zwolnienie od podatku VAT dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym art. 2 pkt 33 ustawy VAT definiuje tereny budowlane jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przepisów ustawy VAT wynika, że opodatkowaniu VAT podlegają - co do zasady - te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy VAT.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jest aktem prawa miejscowego przyjmowanym w formie uchwały rady gminy, określającym przeznaczenie, warunki zagospodarowania i zabudowy terenu.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy w planie miejscowym obowiązkowo określa się m.in. przeznaczanie terenu, przy czym z uwagi na specyfikę danych terenów, czy preferencje lokalnej społeczności, dopuszcza się w planach mieszane przeznaczenie terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą, jednakże wyłącznie wtedy, gdy funkcje te nie różnią się one od siebie w sposób zasadniczy, wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz uzupełniają.

Główny kierunek zagospodarowania terenu wyznacza więc przeznaczenie podstawowe. Przeznaczenie uzupełniające zaś ma niejako wzbogacać, uelastyczniać główny kierunek zagospodarowania, co jednak nie znaczy, że go w jakikolwiek sposób zmienia. Dlatego też, kwalifikacja terenu przeznaczonego pod zabudowę powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu (por. A. Bartosiewicz „Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntów”. Warszawa 2013, dostępne: LEX/el).

O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego.

Tym samym uprawniony jest wniosek, że to właśnie zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają.

Powyższa argumentacja jest wspierana utrwaloną linią orzeczniczą, zgodnie z którą uzasadnione jest zapatrywanie, że decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają (wyroki NSA z 10 listopada 2021 r. sygn. akt I FSK 575/18, z 19 października 2018 r. I FSK 1992/16, z 6 lipca 2017 r. I FSK 1883/15, z 9 czerwca 2017 r. I FSK 1650/15 oraz z 15 października 2014 r. sygn. akt I FSK 1115/13.)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro przedmiotowe działki znajdują się na terenach przeznaczonych na cele zieleni urządzonej, zaś dopuszczone obiekty i urządzenia w ramach przeznaczenia uzupełniającego, umożliwić mają właściwą realizację celu podstawowego, to całość terenu (z wyjątkiem części terenu przeznaczonego pod drogi publiczne KDL.2, które Wnioskodawca obejmie stawką podstawą) stanowić będą tereny niezabudowane, których dostawa jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Natomiast w przypadku tej części działki 3, która jest położona na terenach komunikacji o symbolu KDL.1, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że są to tereny zabudowane i w związku z tym w przypadku ich sprzedaży będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. W związku z powyższym Wnioskodawca w przypadku sprzedaży działki 3 zamierza zastosować stawkę podstawą, do tej części ceny transakcji która procentowo odpowiada wielkości powierzchni jaką zajmują tereny zabudowane w stosunku do całości powierzchni działki. W odniesieniu do reszty ceny sprzedaży niezabudowanej działki Wnioskodawca zamierza natomiast w odpowiedniej proporcji zastosować stawkę zwolnioną.

Dostawa terenu niezabudowanego, na którym według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dopuszcza się wnoszenie obiektów i urządzeń uzupełniających, korzystać będzie ze zwolnienia przedmiotowego, co ma utrwaloną linię orzeczniczą. Wnioskodawca przedstawia tylko małą cześć orzeczeń, która wspiera podaną przez niego powyżej argumentację:

1. Wyrok NSA z 14 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 1033/19:

„(`(...)`) Jak wynika ze stanowiska przedstawionego przez wnioskodawcę, sporna część działki znajduje się - zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - na terenie oznaczonym symbolami „ZP.3” oraz „ZP.8”. Obydwa te symbole obejmują „tereny zieleni urządzonej o podstawowym przeznaczeniu pod publicznie dostępne parki”. W obydwu przypadkach szczegółowe ustalenia planu zagospodarowania przestrzennego przewidują na terenach określonych ww. symbolami odpowiednio: „lokalizację ciągu pieszego wraz z oświetleniem (`(...)`) wyposażenie w obiekty małej architektury” (symbol ZP.3) oraz „remont, oświetlenie oraz wyposażenie w ciąg rowerowy oraz obiekty małej architektury ulicy C”. (symbol ZP.8). W przypadku terenów objętych ww. symbolami wskaźnik terenu biologicznie czynnego wynosi 90% (symbol ZP.3) oraz 60% (symbol ZP.8).

(`(...)`) Wzajemna relacja norm określonych w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33 u.p.t.u., była już przedmiotem licznych wypowiedzi orzeczniczych sądów administracyjnych. Należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, uzasadnione jest zapatrywanie, że decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają, co zasadnie stwierdził Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku.

(`(...)`) Za trafne należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, że w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. ustawodawca wskazał na generalne przeznaczenie terenu jako zabudowanego, a nie możliwość zrealizowania jakiegokolwiek obiektu budowlanego. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, charakter i rodzaj terenów zlokalizowanych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na obszarach objętych symbolami ZP.3 oraz ZP.8 uzasadniają stanowisko, że sporna część działki nr (`(...)`) przeznaczona jest na cele związane z utrzymaniem zieleni, zaś dopuszczone obiekty i urządzenia w ramach przeznaczenia uzupełniającego, umożliwić mają właściwą realizację celu podstawowego, wyznaczonego przez podstawowe (główne) przeznaczenie terenu. W konsekwencji prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że stanowisko wyrażone w powyższym zakresie przez organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe, bowiem zostało oparte na błędnej wykładni art. 2 pkt 33 w zw. art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u”.

2. Wyrok WSA w Krakowie z 21 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 610/16:

„(`(...)`) Organ interpretacyjny dokonał błędnej wykładni art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług przyjmując, że „terenem budowlanym” będą również takie działki dla których szczegółowe warunki zabudowy przewidziane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dopuszczały pomocniczo wzniesienie różnorakich obiektów budowlanych (małej architektury, tymczasowych obiektów budowlanych, platform, pomostów widokowych itp.), pomimo że podstawowe przeznaczenie (ustalone na podstawie symboli wprowadzanych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego) było inne niż „pod zabudowę”.

(`(...)`) Gdyby przyjąć optykę organu interpretacyjnego to nawet Puszczę Białowieską, powszechnie kojarzoną z bardzo restrykcyjnymi ograniczeniami w zabudowie, należałoby uznać za „teren budowlany” tylko dlatego, że możliwe byłoby budowanie na jej terenie (w części nieobjętej zakazem jakiejkolwiek aktywności ludzkiej) ścieżek edukacyjnych lub innych obiektów i urządzeń służących celom parku narodowego albo rezerwatu przyrody zgodnie z art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1651 ze zm.). Nie jest więc tak, jak zdaje się to rozumieć organ interpretacyjny, że zwolnieniem podatkowym objęte byłyby dostawy wyłącznie terenów, na których zakazana byłaby jakakolwiek ingerencja człowieka”.

3. Wyrok WSA w Lublinie z 30 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 55/19:

„(…) Rozstrzygając tak nakreślony spór, Sąd stwierdza, że właściwą interpretację przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej - na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego - przedstawiła skarżąca. Pogląd wyrażony w zaskarżonej interpretacji narusza zaś prawo w stopniu powodującym konieczność jej uchylenia.

Wskazać bowiem należy, że ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Pojęcie terenów budowlanych zdefiniowano natomiast w art. 2 pkt 33 tej ustawy. Przepis ten stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1945 ze zm.) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jest aktem prawa miejscowego przyjmowanym w formie uchwały rady gminy, określającym przeznaczenie, warunki zagospodarowania i zabudowy terenu.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 2 pkt 1 tej ustawy w planie miejscowym obowiązkowo określa się m.in. przeznaczenie terenu, przy czym z uwagi na specyfikę danych terenów, czy preferencje lokalnej społeczności, dopuszcza się w planach mieszane przeznaczenie terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą. Jest to możliwe wyłącznie wtedy, gdy funkcje te nie różnią się one od siebie w sposób zasadniczy, wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz uzupełniają. Główny kierunek zagospodarowania terenu wyznacza więc jego przeznaczenie podstawowe.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 9 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 1650/15, zgodnie z którym przeznaczenie uzupełniające terenu ma niejako wzbogacać, uelastyczniać główny kierunek zagospodarowania, co jednak nie znaczy, że go w jakikolwiek sposób zmienia. Kwalifikacja terenu - jako przeznaczonego pod zabudowę - powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu (por. A. Bartosiewicz, Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntów, Warszawa 2013, dostępne: LEX/el).

O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego (por. wyrok NSA z 15 października 2014 r. sygn. akt I FSK 1115/13)”.

4. Wyrok WSA w Krakowie z 12 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 1152/18:

„(`(...)`) Możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni”.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy zaznaczyć należy, że, jak wskazywał wnioskodawca opisując stan faktyczny, zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „R. -rejon ulicy (`(...)`)” sporna część działki nr (`(...)`) znajduje się w terenie oznaczonym symbolami:

(`(...)`) - tereny zieleni urządzonej o podstawowym przeznaczeniu pod publicznie dostępne parki. Szczegółowe ustalenia planu nakazują lokalizację ciągu pieszego wraz z jego oświetleniem oraz wyposażenie w obiekty małej architektury (ławki, kosze, siłownia na wolnym powietrzu); wskaźnik terenu biologicznie czynnego wynosi 90%,

(`(...)`) - tereny zieleni urządzonej o podstawowym przeznaczeniu pod publicznie dostępne parki - w wyznaczonym terenie znajduje się aleja dębowo-klonowa prowadząca do cmentarza komunalnego, objęta ochroną konserwatorską, ujęta w gminnej ewidencji zabytków. W celu wytworzenia reprezentacyjnego charakteru istniejącej alei dębowo-klonowej ustalony został nakaz otworzenia, utrzymania, uzupełniania oraz pielęgnacji. Ulica C. będzie remontowana, oświetlona oraz wyposażona w ciąg rowerowy oraz obiekty małej architektury; wskaźnik terenu biologicznie czynnego wynosi 60%.

Z ustaleń przedmiotowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika więc, iż podstawowym przeznaczeniem dla terenów objętych symbolami (`(...)`) i (`(...)`) jest teren zieleni urządzonej o podstawowym przeznaczeniu pod publicznie dostępne parki. Tereny znajdujące się w obszarze oznaczonym na rysunku Planu symbolami (`(...)`) oraz (`(...)`) nie mogą więc być uznane z tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 poz. 5.3. rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie wymaganego zakresu projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszar oznaczony na rysunku planu zielonym kolorem i oznaczonym symbolem ZP przewidziany jest dla terenów zieleni urządzonej, takich jak: parki, ogrody, zieleń towarzysząca obiektom budowlanym, zieleńce, arboreta, alpinaria, grodziska, kurhany, zabytkowe fortyfikacje. W realiach niniejszej sprawy obszar działki znajdujący się na obszarze objętym symbolami (`(...)`) oraz (`(...)`) w obu przypadkach oznacza tereny zieleni urządzonej o podstawowym przeznaczeniu pod publicznie dostępne parki.

Dopuszczenie na tych terenach w przeznaczeniu uzupełniającym możliwości lokalizacji ciągu pieszego wraz z jego oświetleniem oraz obiektów małej architektury czy też ciągu rowerowego nie pozbawia ich głównej funkcji, która zasadniczo odbiega od funkcji zabudowy. Ewentualne wybudowanie wskazanych obiektów ma charakter wyłącznie uzupełniający dla podstawowej funkcji zieleni urządzonej, umożliwiający pełniejszą realizację podstawowego, dominującego przeznaczenie terenu i jego lepsze wykorzystanie.

Reasumując rację ma strona skarżąca, iż przeznaczenie podstawowe danego gruntu zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ma znaczenie decydujące dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne, służą zatem uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Trafnie zauważył wnioskodawca w argumentacji wniosku, że symbol ZP wskazuje, iż teren przeznaczony jest co do zasady na utrzymanie zieleni, a nie wznoszenie budynków czy budowli. Powyższej konkluzji nie zmienia, możliwość zabudowania terenu ciągiem pieszym czy elementami drobnej architektury (jak ławki, kosze na śmieci czy siłownia na wolnym powietrzu). Wskazane elementy stanowią jedynie bowiem uzupełnienie rekreacyjnego charakteru tego terenu, nie zmieniając jego przeznaczenia jako tereny zielone. O powyższym świadczy także odpowiednio 90% (w przypadku terenu sklasyfikowanego jako (`(...)`) a także 60% (w odniesieniu do terenu oznaczonego jako (`(...)`) wskaźnik terenu biologicznie czynnego. Pojęcie „terenu biologicznie czynnego” zdefiniowane zostało w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 marca 2009 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, jako zasadniczo teren z nawierzchnią ziemną urządzoną w sposób zapewniający naturalną wegetację. W konsekwencji, wysokie - 90% i 60% wskaźniki terenu biologicznie czynnego potwierdzają dodatkowo, iż dany teren, w stopniu dominującym, przeznaczony jest jako teren zielony.

Podsumowując Sąd stwierdza, że organ interpretacyjny dokonał błędnej wykładni art. 2 pkt 33 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w zakresie w jakim uznał, iż część w jakiej działka gruntowa zlokalizowana jest na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolami (`(...)`) i (`(...)`) (tereny zieleni urządzonej) także podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%, a tym samym nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Powyższe uchybienie doprowadziło do błędnego zastosowania przez organ w omawianym, zakresie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy VAT”.

5. Wyrok WSA w Krakowie z 27 października 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1173/21:

„(`(...)`) Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w miejscowym planie określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. W orzecznictwie sądowym za dopuszczalne uznaje się określenie w planach zagospodarowania przestrzennego, z uwagi na brak takiego zakazu oraz specyfikę danych terenów, czy też preferencje lokalnej społeczności, mieszanego przeznaczenia terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą, aczkolwiek jedynie gdy funkcje te nie różnią się od siebie w sposób zasadniczy i wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz uzupełniają (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 grudnia 2006 r. sygn. akt I OSK 1278/06).

Uprawniony jest więc wniosek, że to właśnie zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają.

Przy czym brak jest legalnej definicji pojęcia „grunty przeznaczone pod zabudowę”. Zdaniem Sądu nie może jednak budzić wątpliwości, że samo to pojęcie jednoznacznie wskazuje na określony cel, w jakim dane grunty winny być wykorzystane (zagospodarowane). Celem tym (przeznaczeniem) musi być zabudowanie gruntu, np. budynkami mieszkalnymi lub usługowymi, czy też budowlami, nie zaś jego wykorzystanie w inny sposób”.

Podsumowując, Wnioskodawca uważa że skoro w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla terenów ZP.1- ZP.8 oraz ZP/WS.1 ustalono podstawowe przeznaczenie terenu pod park, oraz pod park obejmujący istniejące stawy, oraz wg miejscowego planu są to tereny niezabudowane, to miejscowy plan będzie przesądzał o niebudowlanym charakterze ternu, co w konsekwencji da Wnioskodawcy prawo do zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT w przypadku sprzedaży działek położonych na ww. terenach.

Dlatego też Wnioskodawca uważa że dostawa na rzecz miasta działek:

· 1 - teren zieleni urządzonej i stawów oznaczony symbolem ZP/WS.1, o podstawowym przeznaczeniu pod park obejmujący istniejące stawy;

· 2 - teren zieleni urządzonej oznaczony symbolem ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod park;

· 3 - teren zieleni urządzonej oznaczony symbolami ZP.3 i ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park wraz ze strefą ochrony konserwatorskiej oznaczony symbolem E 2, z wyłączeniem części działki obejmującej tereny komunikacji, oznaczonym symbolem KDL.1, o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne (klasy lokalnej);

· 4 - teren zieleni urządzonej oznaczonej symbolem ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park;

- korzystać będzie ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie sie przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie sie przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnatrzwspolnotową dostawę towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej reguluje ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl zapisów art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Nie jest więc terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia pozostaje przy tym klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie, czy przedmiotowe tereny stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu. Ewentualnie wznoszone obiekty, co prawda uzupełniają podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania obiektów budowlanych oznacza, że grunty te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, jakie tereny przeznaczone pod zabudowę korzystają ze zwolnienia od podatku, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Z opisu sytuacji wynika, że w (`(...)`) otrzymali Państwo oferte sprzedaży na rzecz miasta działek o nr ewid. 1, 2, 4 i 3.

Będąca Państwa własnością działka 1, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mieści się w całości na terenach zieleni urządzonej i stawów oznaczonych symbolem ZP/WS.1 o podstawowym przeznaczeniu pod park obejmujący istniejące stawy.

Zgodnie z § 21 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

1. Wyznacza się teren zieleni urządzonej i stawów, oznaczony symbolem ZP/WS.1, o podstawowym przeznaczeniu pod park obejmujący istniejące stawy.

2. W ramach wyznaczonego przeznaczenia dopuszcza się także lokalizację:

1. ścieżek dydaktycznych;

2. stanowisk obserwacyjnych;

3. kładek pieszych;

4. pomostów;

5. terenowych urządzeń jeździeckich - wyłącznie traktów konnych.

3. W zakresie zagospodarowania terenu, ustala się:

1. zakaz lokalizacji budynków;

2. zakaz zmiany i przekształcania rzeźby terenu, za wyjątkiem inwestycji, o których mowa w ust. 2 oraz w ust. 3 pkt 4;

3. zakaz zasypywania istniejących stawów;

4. dopuszczenie uregulowania i umocnienia linii brzegowych istniejących stawów z zastosowaniem wyłącznie faszyny, drewna i kamienia naturalnego;

5. przy realizacji stanowisk obserwacyjnych nakaz stosowania jako podstawowych materiałów naturalnych;

6. maksymalną wysokość zabudowy dla stanowisk obserwacyjnych: 3 m;

7. minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego: 90%.

Będąca Państwa własnością działka 2 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mieści się w całości na terenach zieleni urządzonej oznaczonych symbolem ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

Zgodnie z § 19 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

1. Wyznacza się Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami ZP.1 - ZP.8, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

2. W ramach wyznaczonego przeznaczenia dopuszcza się także lokalizację:

1. ścieżek dydaktycznych;

2. ścieżek zdrowia;

3. (`(...)`)

4. (`(...)`)

5. w terenie ZP.3 - terenowych urządzeń jeździeckich - wyłącznie traktów konnych, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5;

3. W zakresie kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu, ustala się:

1. minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego: 90 %;

2. wskaźnik intensywności zabudowy: 0,008 - 0,1;

3. maksymalną wysokość zabudowy: 5 m.

Będąca Państwa własnością działka 3 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mieści się w części na terenach zieleni urządzonej oznaczonej symbolem ZP.3 i ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park, wraz ze strefą ochrony konserwatorskiej oznaczonej symbolem E2, a w części na terenach komunikacji oznaczonych symbolem KDL.1 o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne (klasy lokalnej).

Zgodnie z § 19 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

1. Wyznacza się Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami ZP.1 - ZP.8, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

2. W ramach wyznaczonego przeznaczenia dopuszcza się także lokalizację:

1. ścieżek dydaktycznych;

2. ścieżek zdrowia;

3. (…)

4. (…)

5. w terenie ZP.3 - terenowych urządzeń jeździeckich - wyłącznie traktów konnych, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5;

6. w terenie ZP.4 (poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5) oraz w terenach ZP.7 i ZP.8:

a) obiektów budowlanych obsługujących tereny zieleni, takich jak:

- wypożyczalnie sprzętu sportowego,

- kawiarnie,

- cukiernie,

- oranżerie,

- cieplarnie,

b) urządzeń wodnych,

c) ogródków jordanowskich,

d) ogrodów zoologicznych i botanicznych;

7. w terenie ZP.4, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5 - terenowych urządzeń sportu i rekreacji;

4. W zakresie kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu, ustala się:

1. minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego: 90 %;

2. wskaźnik intensywności zabudowy: 0,008 - 0,1;

3. maksymalną wysokość zabudowy: 5 m.

5. W terenach ZP.3 i ZP.4 znajduje się ujęty w gminnej ewidencji zabytków krzyż wraz z mogiłą - kurhanem na cmentarzu cholerycznym z 1873r. - oznaczony na rysunku planu symbolem E 2, który obejmuje się strefą ochrony konserwatorskiej.

6. W obrębie strefy ochrony konserwatorskiej ustala się:

1. nakaz:

a) zachowania mogiły - kurhanu i krzyża,

b) zagospodarowania uwzględniającego charakter kontemplacyjny i powagę miejsca;

2. zakaz:

a) przemieszczania mogiły - kurhanu,

b) lokalizacji nowych obiektów budowlanych,

c) lokalizacji tras rowerowych i traktów konnych;

3. dopuszczenie:

a) lokalizacji tablicy upamiętniającej, wykonanej z materiałów naturalnych, o powierzchni do 1 m2, zlokalizowanej na zboczu kurhanu,

b) iluminacji krzyża wraz z mogiłą - kurhanem oraz towarzyszącą zielenią, na zasadach określonych w § 10 ust. 2.

Będąca Państwa własnością działka nr 4 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mieści się w całości na terenach zieleni urządzonej oznaczonej symbolem ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

Zgodnie z § 19 miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

3. Wyznacza się Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami ZP.1 - ZP.8, o podstawowym przeznaczeniu pod park.

4. W ramach wyznaczonego przeznaczenia dopuszcza się także lokalizację:

1. ścieżek dydaktycznych;

2. ścieżek zdrowia;

3. (`(...)`)

4. (`(...)`)

5. (…)

6. w terenie ZP.4 (poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5) oraz w terenach ZP.7 i ZP.8:

a) obiektów budowlanych obsługujących tereny zieleni, takich jak:

- wypożyczalnie sprzętu sportowego,

- kawiarnie,

- cukiernie,

- oranżerie,

- cieplarnie,

b) urządzeń wodnych,

c) ogródków jordanowskich,

d) ogrodów zoologicznych i botanicznych;

7. w terenie ZP.4, poza strefą ochrony konserwatorskiej, o której mowa w § 19 ust. 5 - terenowych urządzeń sportu i rekreacji;

7. W zakresie kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu, ustala się:

1. minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego: 90 %;

2. wskaźnik intensywności zabudowy: 0,008 - 0,1;

3. maksymalną wysokość zabudowy: 5 m.

Wskazali Państwo, że na ww. terenach na których stoją przedmiotowe działki dopuszcza się wnoszenie obiektów budowlanych, ale tylko w charakterze uzupełniającym, który nie powoduje zmiany podstawowego przeznaczenia gruntu.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy dostawa niezabudowanej działki 1, niezabudowanej działki 2, niezabudowanej działki 3 (lecz z wyłączeniem terenów komunikacji oznaczonych symbolem KDL.1, o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne (klasy lokalnej)) oraz niezabudowanej działki 4, podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Przy ocenie czy niezabudowane działki nr 1, 2, 3 i 4 stanowią teren budowlany, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym wskazano dla opisanych działek na możliwość lokalizacji ścieżek dydaktycznych; stanowisk obserwacyjnych; kładek pieszych; pomostów; terenowych urządzeń jeździeckich - traktów konnych, ścieżek zdrowia, obiektów budowlanych obsługujących tereny zieleni, takich jak: wypożyczalnie sprzętu sportowego, kawiarnie, cukiernie, oranżerie, cieplarnie, urządzenia wodne, ogródki jordanowskie, ogrody zoologiczne i botaniczne, terenowe urządzenia sportu i rekraacji.

Wszystkie wskazane powyżej obiekty, które mogą być zlokalizowane na opisanych działkach spełniają definicje obiektów budowlanych (budynków, budowli, obiektow małej architertury) wynikających z definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

Zgodnie bowiem z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja ©Kancelaria Sejmu s. 3/140 2022-01-20 kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Na podstawie art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie małej architektury - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.):

Przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Grunt budowlany to taku grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”. Co istotne - okoliczność, że możliwość zabudowy przedmiotowych działek wynika z funkcji uzupełniającej planu zagospodarowania przestrzennego nie zmienia faktu, że działki te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę.

Pomimo, że obiekty takie uzupełniają podstawową funkcję gruntu, nie zmienia to faktu, że sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działki te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że gdyby wolą ustawodawcy, dla zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy niezbudowanego gruntu istotne byłoby tylko podstawowe przeznaczenie terenu wynikające z miejscowego planu zagospodarowania, to taki zapis zostałby zawarty wprost w treści art. 2 pkt 33 ustawy.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, co wynika z jego literalnego brzmienia, nie odwołuje się do podstawowego przeznaczenia gruntu w planie zagospodarowania przestrzennego lecz do przeznaczenia gruntu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a więc całego planu zagospodarowania – zarówno do podstawowego przeznaczenia terenu jak i do uzupełniającego, dodatkowego przeznaczenia terenu w tym planie zapisanego.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego dla danej działki wyznaczono dokładnie linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Zatem, w przedmiotowej sprawie działki, co do których istnieje możliwość zlokalizowania na nich jakichkolwiek budynków, budowli lub innych obiektów budowlanych i urządzeń budowlanych będą terenami przeznaczonymi pod zabudowę.

Biorąc pod uwagę treść złożonego wniosku w kontekście wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy, że dostawa działek nr 1, 2, 3 i 4 stanowić będzie dostawę terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, a w konsekwencji ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy :

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w wyżej powołanym art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Wskazali Państwo, że w związku z nabyciem (`(...)`) działek nr 1, 2, 3 i 4 nie mieli Państwo prawa do odliczenia VAT. Działki nie były przez Państwa użytkowane do celów dzialalności gospodarczej.

Uwzględniając powyższe okoliczności stwierdzić należy, że sprzedaż działek nr 1, 2, 3 i 4 nie będzie również objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż działki nie były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych o podatku. Nie można też uznać, że w odniesieniu do ww. działek przysługiwało Państwu prawo do odliczenia VAT, przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem (…). Zatem nie będą spełnione obie przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

W konsekwencji, przedmiotowa transakcja zbycia działek nr 1, 2, 3 i 4 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2, i powinna być opodatkowana właściwą stawką podatku.

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Przedstawiony przez Państwa opis zdarzeń przyszłych jest odmienny od okoliczności spraw, które były przedmiotem rozstrzygnięć w powołanych przez Państwa wyrokach. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodna, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne/zdarzenia przyszłe nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych/zdarzeń przyszlych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Państwa orzeczenia sądowe, choć stanowią element argumentacji, to nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).