0114-KDIP4-2.4012.298.2022.1.MB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 13 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług) świadczonych usług trychologii. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Przedsiębiorca (…) wnosi o interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT w zakresie świadczonych usług trychologicznych.

Od 2 października 2013 r. przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem są usługi kosmetyczne. W grudniu 2021 r., ze względu na obrót z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, podatnik został zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT.

W 2022 r. podatnik planuje rozszerzyć działalność Gabinetu o usługi w zakresie trychologii. Firma aktualnie nie jest wpisana do rejestru podmiotów leczniczych prowadzonego przez wojewodę właściwego miejscowo. Planowane jest jednak uzyskanie przez podmiot takiego wpisu (są spełnione warunki formalne ku temu).

W opisywanym tutaj zdarzeniu przyszłym, dla potrzeb którego wnosi Pani o interpretację, należy przyjąć, że będzie Pani już podmiotem wpisanym do Rejestru Podmiotów Leczniczych. Ponadto należy uwzględnić, iż wprowadzenie usług trychologicznych jest planowane po 25 czerwca 2022 roku, ponieważ tego dnia nastąpi obrona pracy dyplomowej kończącej studia podyplomowe w zakresie trychologii praktycznej (`(...)`) Szkole (…) w (…) przez J.R. - właścicielkę Gabinetu. Zdobycie uprawnień do wykonywania zawodu trychologa pozwoli na realizację zadań związanych z działalnością prozdrowotną Gabinetu i wykonywanie specjalistycznych zabiegów trychologicznych w obrębie skóry głowy i włosów.

Usługa trychologiczna świadczona przez Gabinet (…) zasadniczo jest usługą kompleksową, składającą się z konsultacji trychologicznej oraz zabiegów leczniczych w obrębie skóry głowy i włosów. W ramach tych działań, trycholog zmierza do identyfikacji jednostki chorobowej, której objawy wywołują skutki w obrębie owłosionej skóry głowy i z samymi włosami (diagnoza problemu) oraz przeprowadzenia takich czynności (zabiegów), których efektem (wedle aktualnego stanu wiedzy medycznej) powinna być eliminacja skutków chorobowych w obrębie skóry głowy i włosów - poprzez zatrzymanie łysienia lub także przywracanie włosów (terapia). Konsultacja trychologiczna oparta jest na diagnostyce. Trycholog przeprowadza wywiad z pacjentem, zmierzający do ustalenia przyczyn problemów ze skórą głowy, zaleca mu badania analityczne (m.in. badania hormonalne czy morfologię) mające na celu ustalenie prawdopodobnych przyczyn łysienia. Następnie, w zależności od wyniku badań, przykładowo sugeruje wizytę u odpowiedniego lekarza specjalisty w celu wdrożenia leczenia farmakologicznego, zaleca suplementację lub uzupełnienie niedoborów składników pod kontrolą Gabinetu (wykonywaną przez dietetyka współpracującego z Gabinetem). Obok powyższych w Gabinecie przeprowadzane są zabiegi lecznicze, którym poddawana jest skóra głowy. Celem tych zabiegów jest oddziaływanie na mieszki włosowe i skórę głowy. Wywiad medyczny ma swoje odzwierciedlenie w regularnie prowadzonej karcie pacjenta. Poza elementami medycznymi wywiad oscyluje dodatkowo wokół tematyki związanej ze stylem życia, odżywiania, sposobów pielęgnacji owłosionej skóry głowy oraz używanych preparatów przez pacjenta. Dodatkowo wywiad obejmuje analizę owłosionej skóry głowy pod dedykowanym sprzętem diagnostycznym (badanie trichoskopowe), które również jest elementem karty pacjenta i przy każdej wizycie jest powtarzane oraz jego efekty są gromadzone celem oceny postępów terapii. Zatem konsultacja trychologiczna, oprócz diagnostyki trychologicznej, obejmuje również udzielanie porad z zakresu dermatologii, dietetyki, suplementacji oraz profilaktyki w zakresie dbania o skórę głowy.

Zabiegi trychologiczne dobierane są indywidualnie, mają na celu wspomóc leczenie problemów skóry głowy i włosów. W zależności od potrzeby, po przeprowadzeniu szczegółowej diagnostyki, mogą one polegać na zewnętrznej aplikacji na skórę głowy indywidualnie dobranych substancji terapeutycznych (np. protokół trychologiczny z infuzją tlenową), podaży (wstrzyknięcia) pod skórę głowy indywidualnie dobranych substancji leczniczych i terapeutycznych (protokół trychologiczny z mezoterapią), oczyszczeniu skóry głowy w przypadku chorób autoimmunologicznych (tj. łuszczyca, atopowe zapalenie skóry) substancjami złuszczającymi i peelingami kwasowymi.

Zabiegi wykonywane przez Gabient to:

1. Protokół trychologiczny z ledoterapią

2. Protokół trychologiczny z infuzją tlenową

3. Protokół trychologiczny z peelingiem ultradźwiękowym

4. Protokół trychologiczny z peelingiem ezymatycznym/ziarnistym

5. Protokół trychologiczny z oczyszczaniem wodorowym

6. Protokół trychologiczny z kwasem złuszczającym - azelainowym i mlekowym

7. Mezoterapia igłowa oraz mikroigłowa skóry głowy

8. Mezoterapia fuzyjna (bezbolesna) skóry głowy z peptydami biomimetycznymi.

Świadczenia te skupiają się na ustaleniu przyczyny zaburzeń zdrowotnych (które to zaburzenia objawiają się np. łysieniem czy nadmiernym wypadaniem włosów) i na wyeliminowaniu przyczyn łysienia (także w konsultacji z innymi lekarzami lub specjalistami medycznymi) oraz skutków łysienia jako procesów chorobowych.

Łysienie jako jednostka chorobowa została uwzględniona w Międzynarodowej Statystycznej Klasyfikacji Chorób i Problemów Zdrowotnych ICD-10 w grupie klasyfikacyjnej choroby przydatków skóry.

Zalicza się do nich m. in.

‒ łysienie plackowate (L63),

‒ łysienie androgenowe (L64),

‒ inną niebliznowaciejącą utratę włosów (L65),

‒ łysienie bliznowaciejące (L66),

‒ nieprawidłowości koloru i budowy włosów (L67),

‒ torbiele mieszkowe skóry i tkanki podskórnej (L72),

‒ inne choroby mieszka włosowego (L73).

Zatem celem wymienionych świadczeń trychologicznych wykonywanych przez Gabinet wobec pacjenta jest przywracanie i poprawa zdrowia w zakresie schorzeń skóry głowy i włosów oraz zapobieganiu dalszemu pogorszeniu stanu zdrowia.

Na potwierdzenie zasadności wniosku w zakresie zwolnienia od podatku VAT wyżej opisanych usług trychologicznych pozwala Pani sobie przytoczyć pismo z 21 maja 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o numerze 0114-KDIP4-2.4012.276.2021.1.MB-Zwolnienie z VAT usług trychologii.

Pytanie

Czy wyżej opisane usługi trychologiczne mogą zostać zwolnione z podatku od towarów i usług (VAT)?

Pani stanowisko w sprawie

Uważam, że usługi trychologiczne powinny zostać zwolnione z VAT, aby zapewnić po przez ich niższą cenę, lepszą dostępność dla ludności. Świadczenia te skupiają się na ustaleniu przyczyny zaburzeń zdrowotnych (które to zaburzenia objawiają się np. łysieniem czy nadmiernym wypadaniem włosów) i na wyeliminowaniu przyczyn łysienia (także w konsultacji z innymi lekarzami lub specjalistami medycznymi) oraz skutków łysienia jako procesów chorobowych.

Łysienie jako jednostka chorobowa została uwzględniona w Międzynarodowej Statystycznej Klasyfikacji Chorób i Problemów Zdrowotnych ICD-10 w grupie klasyfikacyjnej choroby przydatków skóry.

Zalicza się do nich m. in.

‒ łysienie plackowate (L63),

‒ łysienie androgenowe (L64),

‒ inną niebliznowaciejącą utratę włosów (L65),

‒ łysienie bliznowaciejące (L66),

‒ nieprawidłowości koloru i budowy włosów (L67),

‒ torbiele mieszkowe skóry i tkanki podskórnej (L72),

‒ inne choroby mieszka włosowego (L73).

Zatem celem wymienionych świadczeń trychologicznych wykonywanych przez Gabinet wobec pacjenta jest przywracanie i poprawa zdrowia w zakresie schorzeń skóry głowy i włosów oraz zapobieganiu dalszemu pogorszeniu stanu zdrowia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Analiza ww. przepisów wskazuje, że zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu, oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez określonych przedstawicieli zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone osoby (podmioty).

Powyższe oznacza, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, jeżeli:

‒ służą one profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,

‒ wykonywane są w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, lub

‒ wykonywane są przez lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne oraz osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz psychologów.

Zatem w pierwszej kolejności należy wskazać przesłanki dotyczące podmiotów, które muszą być spełnione, aby można było zastosować zwolnienie od podatku VAT dla świadczonych usług medycznych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego, czy działalności leczniczej. Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2022 r. poz. 633 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 5 cyt. wyżej ustawy:

za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Według art. 3 ust. 1 cyt. wyżej ustawy:

Działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych (…).

Na mocy ust. 2 pkt 1 i 2 ww. artykułu:

Działalność lecznicza może również polegać na: promocji zdrowia lub realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 przytoczonej wyżej ustawy:

Podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej.

Drugim warunkiem, który determinuje zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla usług medycznych jest zakres przedmiotowy tych czynności.

Zauważyć należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Podobnie w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 TSUE wskazał, że:

„(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

W art. 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady wskazano, że zwolnienie dotyczy jedynie czynności „ściśle” związanych z podstawowymi usługami objętymi zwolnieniem, którym – jak wynika z powyższej analizy – powinien przyświecać cel terapeutyczny. W zakresie pojęcia „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną” powinny zatem mieścić się wyłącznie świadczenia, których realizacja jest niezbędna dla osiągnięcia celu terapeutycznego, opieki szpitalnej i medycznej.

Również z orzeczenia C-384/98 w sprawie Drotter przeciwko Willimaier wynika, że:

preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Ponadto, jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie CopyGene A/S vs Skatteministeriet (C-262/08):

„Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”.

Z przytoczonych powyżej argumentów wynika, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują, nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym, każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta.

Zatem wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących pewne prawne konsekwencje, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku. Jeżeli usługa polega na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia.

Precyzując czynności opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Należy wskazać, że profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Z kolei interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Pani wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Panią usługi trychologiczne będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Jak wskazano powyżej, przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy definiujący zwolnienie od podatku VAT ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

W związku z powyższym, należy przeanalizować czy Pani będąc usługodawcą analizowanych świadczeń wypełnia przesłankę o charakterze podmiotowym.

W opisie sprawy wskazała Pani, że uzyska wpis do rejestru podmiotów leczniczych prowadzonego przez wojewodę właściwego miejscowo. Zatem jak wynika z okoliczności sprawy będzie Pani prowadzić usługi trychologiczne w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy. Ponadto zamierza Pani wprowadzić do swojego gabinetu ww. usługi po ukończeniu studiów podyplomowych w zakresie trychologii praktycznej (`(...)`) Szkole (…) w (…).

W związku z powyższym, w rozpatrywanym przypadku po uzyskaniu wpisu do rejestru podmiotów leczniczych będzie spełniona przesłanka podmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Pozostaje zatem do przeanalizowania przesłanka o charakterze przedmiotowym, a więc rozstrzygnięcie, czy usługi opisane we wniosku – ze względu na cel ich wykonywania – mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia. Nie można przyjąć, że każda usługa świadczona przez podmiot leczniczy, stanowi opiekę medyczną w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Konieczne jest każdorazowe wnikliwe zbadanie i ustalenie na podstawie całokształtu okoliczności sprawy, jaki jest charakter świadczonej przez danego podatnika usługi w kontekście możliwości uznania jej za usługę z zakresu opieki medycznej służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zwalnia od podatku świadczenie określonego rodzaj usług (tj. usług w zakresie opieki medycznej) wykonywanych w określonym celu (tj. w celu terapeutycznym/leczniczym) przez określony krąg podmiotów (tj. przez podmioty lecznicze).

Z orzecznictwa polskich sądów administracyjnych (vide: wyrok NSA z 27 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1242/12) wynika, że:

usługa w zakresie opieki medycznej wymaga przynajmniej zapewnienia możliwości oceny stanu zdrowia pacjenta w celu postawienia prawidłowej diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego, dostosowanego do wymogów konkretnej osoby postępowania terapeutycznego.

Natomiast Trybunał Sprawiedliwości UE ( wyrok TSUE z 8 czerwca 2006 r. w sprawie C-106/05, pkt 27) w swoich wyrokach podkreśla, że:

zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia, a pojęcie „opieki medycznej” należy odnosić do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

W opisie sprawy wskazała Pani, że w ramach świadczonych usług, zmierzać będzie Pani do identyfikacji jednostki chorobowej, której objawy wywołują skutki w obrębie owłosionej skóry głowy i z samymi włosami oraz przeprowadzenia takich czynności (zabiegów), których efektem (wedle aktualnego stanu wiedzy medycznej) powinna być eliminacja skutków chorobowych w obrębie skóry głowy i włosów - poprzez zatrzymanie łysienia lub także przywracanie włosów (terapia). Konsultacja trychologiczna oparta jest na diagnostyce. Trycholog przeprowadza wywiad z pacjentem, zmierzający do ustalenia przyczyn problemów ze skórą głowy, zaleca mu badania analityczne mające na celu ustalenie prawdopodobnych przyczyn łysienia. Następnie, w zależności od wyniku badań, przykładowo sugeruje wizytę u odpowiedniego lekarza specjalisty w celu wdrożenia leczenia farmakologicznego, zaleca suplementację lub uzupełnienie niedoborów składników pod kontrolą Gabinetu (wykonywaną przez dietetyka współpracującego z Gabinetem). Obok powyższych w Gabinecie przeprowadzane są zabiegi lecznicze, którym poddawana jest skóra głowy. Celem tych zabiegów jest oddziaływanie na mieszki włosowe i skórę głowy. Wywiad medyczny ma swoje odzwierciedlenie w regularnie prowadzonej karcie pacjenta. Poza elementami medycznymi wywiad oscyluje dodatkowo wokół tematyki związanej ze stylem życia, odżywiania, sposobów pielęgnacji owłosionej skóry głowy oraz używanych preparatów przez pacjenta. Dodatkowo wywiad obejmuje analizę owłosionej skóry głowy pod dedykowanym sprzętem diagnostycznym, które również jest elementem karty pacjenta i przy każdej wizycie jest powtarzane oraz jego efekty są gromadzone celem oceny postępów terapii. Zatem konsultacja trychologiczna, oprócz diagnostyki trychologicznej, obejmuje również udzielanie porad z zakresu dermatologii, dietetyki, suplementacji oraz profilaktyki w zakresie dbania o skórę głowy.

Ponadto we wniosku przedstawiła Pani informacje, z których wynika że zabiegi trychologiczne dobierane są indywidualnie, mają na celu wspomóc leczenie problemów skóry głowy i włosów. W zależności od potrzeby, po przeprowadzeniu szczegółowej diagnostyki, mogą one polegać na zewnętrznej aplikacji na skórę głowy indywidualnie dobranych substancji terapeutycznych, podaży (wstrzyknięcia) pod skórę głowy indywidualnie dobranych substancji leczniczych i terapeuty, oczyszczeniu skóry głowy w przypadku chorób autoimmunologicznych substancjami złuszczającymi i peelingami kwasowymi. Świadczenia te skupiają się na ustaleniu przyczyny zaburzeń zdrowotnych i na wyeliminowaniu przyczyn łysienia (także w konsultacji z innymi lekarzami lub specjalistami medycznymi) oraz skutków łysienia jako procesów chorobowych. Natomiast łysienie jako jednostka chorobowa została uwzględniona w Międzynarodowej Statystycznej Klasyfikacji Chorób i Problemów Zdrowotnych ICD-10 w grupie klasyfikacyjnej choroby przydatków skóry.

Co istotne - jak wskazała Pani we wniosku - celem wymienionych świadczeń trychologicznych wykonywanych przez gabinet wobec pacjenta będzie przywracanie i poprawa zdrowia w zakresie schorzeń skóry głowy i włosów oraz zapobieganiu dalszemu pogorszeniu stanu zdrowia.

Powyższe oznacza, że celem ww. usług z zakresu trychologii w okolicznościach przedstawionych we wniosku, będzie profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie lub poprawa zdrowia.

Zatem okoliczności sprawy wskazują, że spełniona będzie również przesłanka przedmiotowa, warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku VAT określona w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

W konsekwencji, wykonywane w ramach Pani działalności usługi trychologiczne będą spełniały warunki zwolnienia od podatku i towarów i usług określone w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, jako usługi z zakresu opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia, świadczone przez podmiot wykonujący działalność leczniczą, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej.

Jednakże - co należy podkreślić – powyższe zwolnienie dotyczy wyłącznie opisanych we wniosku usług w przypadku uzyskania przez Panią wpisu do rejestru podmiotów leczniczych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany przeznaczenia usług, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –( Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).