Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania transakcji sprzedaży Maszyny na rzecz Kontrahenta z Włoch. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 lipca 2022 r. (wpływ 20 lipca 2022 r.) oraz pismem z 5 sierpnia 2022 r. (wpływ 8 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka z siedzibą w (…) (dalej jako: Spółka, Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym, rozliczającym się z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce oraz jest zarejestrowana jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług) czynny. Spółka funkcjonuje w branży złomiarskiej. Spółka jest podmiotem zarejestrowanym i prowadzącym działalność w Polsce. Głównym rynkiem działania Spółki jest rynek krajowy i europejski. Główne miejsce działalności znajduje się w (…), gdzie Spółka posiada własne (`(...)`).

Spółka w styczniu 2022 r. zawarła z włoskim kontrahentem (czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji unijnych) umowę sprzedaży Maszyny. Maszyna będąca przedmiotem sprzedaży była używana, niesprawna i wymagała remontu celem zagwarantowania jej prawidłowego działania. Kupujący zobowiązał się do dokonania demontażu i wywozu Maszyny na własny koszt i na własne ryzyko, zgodnie z harmonogramem wywozu. Wszelkie korzyści i ciężary związane z Maszyną przechodzą na Kupującego w dniu przystąpienia przez niego do demontażu Maszyny celem jej wywozu. W przypadku, gdy demontaż i załadunek Maszyny nie nastąpią w terminie wskazanym we wstępnym planie wywozu, Sprzedający jest uprawniony do naliczania kary umownej za każdy dzień przekroczenia terminu wywozu Maszyny do dnia jej faktycznego wywozu.

Strony ustaliły, iż wynagrodzenie tytułem sprzedaży maszyny zostanie zapłacone w trzech transzach, pierwsza przy potwierdzeniu zamówienia, druga przed rozpoczęciem operacji demontażu oraz trzecia po demontażu, lecz przed załadowaniem.

Kupujący oświadczył, iż zakupiona Maszyna zostanie wywieziona z Polski w terminie do 30 czerwca 2022 r., przy czym część maszyny zostanie wywieziona bezpośrednio do Włoch, a pozostała jej część zostanie wywieziona do podmiotu trzeciego poza granicę Unii Europejskiej. Za organizację transportu odpowiedzialny będzie w każdym przypadku podmiot włoski.

Kupujący zobowiązał się przy tym dostarczyć Spółce dokumenty potwierdzające wywóz Maszyny do innego państwa członkowskiego UE, zgodnie art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 45a Rozporządzenia Wykonawczego (UE) 2018/1912 z 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi jak również art. 42 ust. 3 i 4 Ustawy o podatku od towarów i usług w terminie do 7 lipca 2022 r.

W przypadku wywozu Maszyny poza granicę Unii Europejskiej Kupujący zobowiązał się przedłożyć Sprzedającemu, w terminie do 07 lipca 2022 r., dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, o których mowa w art. 41 ust. 6 i 6a ustawy o VAT.

W piśmie z 20 lipca 2022 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

1. W ocenie Wnioskodawcy przeniesienie prawa do dysponowania Maszyną jak właściciel nastąpi z dniem, w którym zostanie Maszyna przygotowana do wywozu (nastąpi to na terytorium Polski).

2. Wywóz Maszyny leży w gestii Kupującego. Wywóz maszyny odbywa się na rzecz Kupującego przez podmiot trzeci, który działa na jego i zlecenie.

3. Procedura wywozu towaru rozpocznie się na terytorium Polski.

4. Maszyna nie została jeszcze zdemontowana. Zgłoszenie Maszyny do stosownych procedur celnych (wywozowych) leży w gestii Kupującego. Z posiadanych informacji od Kupującego, który realizuje ten proces, zleci on przeprowadzenie procedury wywozowej podmiotowi trzeciemu.

5. Jako eksporter na dokumentach widniał będzie Kupujący.

6. Zgodnie z zapisami umownymi Spółka otrzyma niezbędne dokumenty potwierdzające wywóz Maszyny poza terytorium Polski (część Maszyny wyjedzie do Włoch celem przeprowadzenia renowacji, a druga część zostanie wysłana bezpośrednio poza granice UE). Na ten moment Spółka nie dysponuje tymi dokumentami. Zapisy umowne zobowiązują Kupującego do przekazania dokumentów zgodnie z treścią art. 42 ust. 3 i 4 Ustawy o VAT (dla części transportowanej do innego kraju UE) oraz art. 41 ust. 6 i 6a Ustawy o VAT (dla części transportowanej poza granice UE) po dokonanym demontażu oraz wywozie Maszyny za granicę. Kupujący ma zatem obowiązek dostarczyć dokumenty wymagane przepisami prawa.

7. Spółka zakłada, iż będzie posiadała dokumenty, o których mowa w pytaniu 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej.

Natomiast w piśmie z 8 sierpnia 2022 r., Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

1. Celem włoskiej firmy jest dostarczenie maszyny do klienta w Arabii Saudyjskiej; pierwsza część maszyny, część prasująca, jest w stanie roboczym, więc może być dostarczona bez zmian. Druga część, „głowica” zostanie przetransportowana do Włoch i odnowiona przed dostarczeniem do klienta w Arabii Saudyjskiej.

2. Na pytanie: „Czy część Maszyny po przeprowadzeniu renowacji zostanie ostatecznie dostarczona do podmiotu trzeciego poza granice Unii Europejskiej?”, Wnioskodawca odpowiedział: „Maszyna działa jako całość i część poddana renowacji zostanie dostarczona do klienta z Arabii Saudyjskiej”.

3. Na pytanie: „Czy Wnioskodawca (pierwszy podmiot) przenosi prawo do rozporządzania towarem (Maszyną) jak właściciel na rzecz drugiego podmiotu (Kontrahenta z Włoch), a następnie drugi podmiot (Kontrahent z Włoch) przenosi prawo do rozporządzania jak właściciel towarami na rzecz trzeciego podmiotu (podmiotu z kraju spoza Unii Europejskiej)?”, Wnioskodawca odpowiedział: „Tak”.

4. Część Maszyny niewymagająca renowacji zostanie przetransportowana bezpośrednio do portu i wysłana do Arabii Saudyjskiej. Podmiotem eksportującym jest włoski nabywca. Logistyką transportu zajmuje się podmiot włoski i on pokrywa koszty z tym związane. Pozostała część Maszyny zostanie przetransportowana do Włoch celem poddania jej renowacji.

5. Podmiotem organizującym i opłacającym transport jest podmiot włoski, a sposób transportu został opisany w odpowiedzi do pkt 4.

6. Na pytanie: „Który z podmiotów jest/będzie odpowiedzialny za transport części Maszyny z Włoch do podmiotu z kraju spoza Unii Europejskiej?”, Wnioskodawca odpowiedział: „Za transport Maszyny odpowiedzialny będzie włoski podmiot”.

7. Z uzyskanych od kontrahenta włoskiego informacji, wynika, iż faktura przenosząca prawo do dysponowania towarem przez podmiot z Arabii Saudyjskiej zostanie wystawiona po remoncie i renowacji części Maszyny jadącej do Włoch. W tym czasie część Maszyny będzie zatem w Arabii Saudyjskiej (część prasowana) a pozostała część (ścinająca) będzie znajdowała się we Włoszech, celem renowacji. Dopiero po renowacji nastąpi przeniesienie własności Maszyny na podmiot z Arabii Saudyjskiej.

8. Na pytanie: „Czy drugi podmiot, tj. Kontrahent z Włoch przekaże Wnioskodawcy właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany w Polsce (tj. nadany przez państwo członkowskie, z którego towar jest wysyłany/transportowany)?”, Wnioskodawca odpowiedział: „Nie, kontrahent przekaże nam włoski numer identyfikacyjny. Kontrahent jest zarejestrowany na potrzeby transakcji unijnych we Włoszech”.

9. Na pytanie: „Czy drugi podmiot tj. Kontrahent z Włoch przekaże Wnioskodawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla drugiego podmiotu (Kontrahenta z Włoch), zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej?”, Wnioskodawca odpowiedział: „Tak, kontrahent przekaże nam włoski numer identyfikacyjny. Kontrahent jest zarejestrowany na potrzeby transakcji unijnych we Włoszech”.

Pytanie

1. Czy w opisanym stanie faktycznym dokonaną transakcję należy kwalifikować jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną według stawki VAT 0%?

2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy w opisanym stanie faktycznym dokonaną sprzedaż należy kwalifikować jako eksport pośredni?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki zbycie Maszyny opisanej w stanie faktycznym stanowi dla niej wewnątrzwspólnotową dostawę towarów dokonaną na rzecz włoskiego kontrahenta, która korzystać będzie ze stawki podatku VAT w wysokości 0%. Dokonane zbycia Maszyny następuje celem dokonania wywozu maszyny z terytorium Polski częściowo na terytorium innego kraju UE, a częściowo poza UE. Gdyby stanowisko Wnioskodawcy wyrażone powyżej nie znalazło akceptacji organu, przyjąć należy, iż dokonaną sprzedaż Maszyny należy zakwalifikować jako eksport pośredni.

W opinii Wnioskodawcy sprzedaż nie ma charakteru dostawy krajowej, gdyż zbycie następuje celem wywiezienia Maszyny za granicę, a nabywca przedstawi Spółce dokumenty potwierdzające fakt opuszczenia przez nią kraju.

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy). Natomiast przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (`(...)`) (art. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Jak wynika z przepisów art. 13 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu dostawy towarów (lub czynności z nią zrównanych) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, m.in. w sytuacji kiedy nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Zatem do uznania danych transakcji za WDT (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów), konieczne jest spełnienie warunku materialnego, to jest wywozu towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego oraz jego dostarczenie na rzecz oznaczonego w fakturze nabywcy, będącego podmiotem zarejestrowanym na potrzeby tej transakcji. Wynika to wprost z samego charakteru wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru (WDT) i jej definicji zwartej w przytoczonych przepisach. WDT jest specyficznym przypadkiem dostawy towarów, korzystającym ze zwolnienia od opodatkowania z zachowaniem prawa do odliczenia, z uwagi na fakt obciążenia obowiązkiem rozliczenia podatku od tej dostawy przez nabywcę dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Jej istotą jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0% (pod warunkiem posiadania dokumentów potwierdzających wywóz towarów z kraju), a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Taki sposób opodatkowana transakcji ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Z art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że dla uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów korzystającą z obniżonej stawki 0%, dostawa powinna być dokonana na rzecz nabywcy, który jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, posiadającym właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla tych transakcji. Niespełnienie powyższego warunku skutkuje brakiem prawa do zastosowania stawki obniżonej. Nie budzi wątpliwości, że podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów będzie miał prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, jeżeli łącznie spełnione zostaną warunki określone w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Spełnienie warunków ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Ustawodawca wskazuje nadto, iż dla zastosowania obniżonej stawki podatku VAT koniecznym jest posiadanie przez podatnika, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Szczegółowy katalog dowodów został zawarty w art. 42 ust. 3 i 4 Ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem powołanych przepisów do dowodów tych zaliczymy dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku albo w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku także dokument zawierający co najmniej imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów, adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy, określenie towarów i ich ilości, potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju oraz rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu – w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego. W sytuacji, gdy dokumenty, o których mowa powyżej, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, potwierdzającymi prawo do 0% podatku VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie, dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu, dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania, dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ustawodawca przyjął, iż jeżeli podatnik nie posiada ww. dokumentów przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres miesięczny – podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada nadal tych dowodów. Jednakże otrzymanie dowodów w terminie późniejszym upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

Rekapitulując powyższe, w odniesieniu do zaprezentowanego stanu faktycznego, uznać należy, iż Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz włoskiego kontrahenta. Sprzedawany towar (Maszyna) jest bowiem częściowo transportowana z terytorium kraju na terytorium innego kraju UE. Spółka znajdowała się nadto będzie w posiadaniu dokumentów potwierdzających prawo do zastosowania stawki VAT w wysokości 0%.

Ad 2.

Zgodnie z art. 2 ust. 8 Ustawy o VAT poprzez eksport towarów – rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz, lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych – jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. W przypadku eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy o VAT, zastosowanie ma stawka 0% pod warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE. Z dokumentu, o którym mowa, wynikać powinna tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Dokumentem tym jest w szczególności:

1. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3. zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Analogicznie, jak w przypadku WDT, brak dokumentów potwierdzających prawo do zastosowania preferencyjnej stawki VAT przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres miesięczny powoduje, iż podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada nadal tych dowodów. Jednakże otrzymanie dowodów terminie późniejszym upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

Z powyższego wynika, iż w interesie sprzedawcy krajowego jest, by posiadać w swojej dokumentacji dowody, które wykażą, iż towar będący przedmiotem dostawy opuścił terytorium Wspólnoty oraz z których w sposób niebudzący wątpliwości wynikać będzie, iż towar określony w dokumencie eksportowym jest tożsamy z towarem, który został przez sprzedawcę wydany. Obowiązki dokumentacyjne związane z eksportem towarów zostały przez ustawodawcę zmodyfikowane w odniesieniu do wywozu towarów w ramach eksportu pośredniego. Podmiot krajowy nie ma obowiązku posiadania w swej dokumentacji oryginału dokumentu celnego – wymóg ten nie jest konieczny, jako że nie on dokonuje zgłoszenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju – zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy:

Przez państwo członkowskie rozumie się państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii/Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz. Urz. UE L 29 z 31.01.2020, str. 7, z późn. zm.).

Na mocy art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy przepisu art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Według art. 13 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2. osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4. podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Zatem, przy spełnieniu warunków odnośnie podmiotów biorących udział w transakcji, co do zasady, w przypadku gdy w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy następuje wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju występuje wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Dodatkowo, przepisy art. 13 ust. 2 pkt 1 i ust. 6 ustawy wymagają dla uznania danej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, aby dostawca towaru był podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy, natomiast nabywcą towaru winien być podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska. Jest to związane z faktem, że dana dostawa tylko wówczas może być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – czego praktycznym wyrazem jest stawka 0% (z prawem do odliczenia) – jeśli zapewnione jest, że dostawa ta będzie opodatkowana w państwie nabywcy towaru, co zagwarantowane będzie wówczas, jeśli zostanie ona opodatkowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie.

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej „rozporządzeniem 2018/1912”. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

a) sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;

b) sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:

(i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz

(ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

a) dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;

b) następujące dokumenty:

(i) polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

(ii) dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

(iii) poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Na mocy art. 41 ust. 3 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1. podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2. podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3. podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Przy tym w myśl art. 42 ust. 1a ustawy:

Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1. podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub

2. złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

– chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy:

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1. dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2. (uchylony),

3. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

4. (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy:

W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1. korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2. dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3. dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4. dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3. zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Jak wskazuje art. 41 ust. 6 ustawy, aby podatnik miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0% do eksportu towarów, przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, musi posiadać dokument potwierdzający wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Natomiast katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 41 ust. 7 ustawy:

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Art. 41 ust. 8 ustawy stanowi, że:

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Zgodnie z art. 41 ust. 9 ustawy:

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Natomiast art. 41 ust. 9a ustawy stanowi, że:

Jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w terminie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę, oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6. Przepisy ust. 7, 9 i 11 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 41 ust. 9b ustawy:

Przepis ust. 9a stosuje się również, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów.

W kwestii eksportu towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12 orzekając, że: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

W powyższej uchwale stwierdzono również, „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. Dla przybliżenia charakteru takiego transportu przydatne może być sięgnięcie do normy art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., stanowiącej, że przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) – po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%”.

Z powyższego nie wynika, że podlegający eksportowi towar musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest, aby transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor) czy też towar nie mógł być przeładowany, czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Tylko zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy, podlegający opodatkowaniu w Polsce – jako miejscu świadczenia (opodatkowania).

Należy również wskazać, że w art. 22 ust. 1-4 ustawy uregulowano także zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Według art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

W myśl art. 22 ust. 2a ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 2b ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

Według art. 22 ust. 2c ustawy:

W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Definicja podmiotu pośredniczącego zawarta została w art. 22 ust. 2d ustawy:

Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Na mocy art. 22 ust. 2e ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1. pierwszego dostawcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2. ostatniego nabywcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

Z przepisu art. 22 ust. 3 ustawy wynika, że:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:

1. poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2. następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Omawiany przepis art. 22 ust. 2a ustawy odnosi się wprost do sytuacji, kiedy towar jest wysyłany (transportowany) przez nabywcę dokonującego również jego dostawy, czyli podmiot kupujący towar i sprzedający ten sam towar. W takiej sytuacji ustawodawca wskazał, że transport (przesyłka) przyporządkowane są dostawie realizowanej dla tego właśnie nabywcy. Jest to założenie domniemane, mogące zostać obalone w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że transport (wysyłkę) należy przyporządkować dostawie realizowanej przez tego nabywcę.

Należy przy tym zauważyć, że w przypadku transakcji łańcuchowej określenie miejsca, w którym dostawa towarów została dokonana powinno nastąpić w odniesieniu do tego, której dostawie należy przyporządkować transport.

Z art. 22 ust. 2a ustawy wynika, że w przypadku gdy np. drugi z podmiotów biorących udział w transakcji łańcuchowej organizuje transport towarów, transport ten jest przyporządkowany dostawie dokonanej dla tego nabywcy (dostawa ruchoma).

Dodatkowo w przepisie tym wskazano, że jeżeli z przeprowadzonej analizy warunków dostawy wyniknie, że wysyłkę należy przyporządkować dostawie dokonywanej przez drugi w kolejności podmiot, to tylko wtedy dostawę ruchomą bezwzględnie należy przypisać jego dostawie, a wyłączona jest możliwość przyporządkowania wysyłki dla dostawy dokonywanej na rzecz tego nabywcy.

Przez warunki dostawy, o których mowa w art. 22 ust. 2a ustawy należy rozumieć w szczególności warunki (okoliczności), wedle których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel pomiędzy stronami. Ustawodawca nawiązuje w tym przepisie przede wszystkim do definicji dostawy zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy.

O przypisaniu transportu do danej transakcji, a w konsekwencji potraktowaniu jej jako transgranicznej, nie decyduje wola kontrahentów lecz okoliczności faktyczne w jakich przeprowadzona została dana transakcja.

Na podstawie wskazanych regulacji zawartych w art. 22 ustawy, należy przyjąć, że jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez:

· podatnika pierwszego w kolejności, to transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana przez ten podmiot (a więc pierwsza z dwóch dostaw) – zgodnie z art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy,

· podatnika drugiego w kolejności (nabywcę), to transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana do tego podmiotu (a więc pierwsza z dwóch dostaw) – zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy,

· podatnika trzeciego w kolejności (ostatniego nabywcę), to transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana do tego podmiotu – ostatniego nabywcy w łańcuchu (a więc druga z dwóch dostaw) – zgodnie z art. 22 ust. 2e pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Spółka (zarejestrowany jako podatnik VAT czynny) funkcjonuje w branży złomiarskiej. Spółka jest podmiotem zarejestrowanym i prowadzącym działalność w Polsce. Głównym rynkiem działania Spółki jest rynek krajowy i europejski. Główne miejsce działalności znajduje się w (…), gdzie Spółka posiada własne (`(...)`). Spółka w styczniu 2022 r. zawarła z włoskim kontrahentem (czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji unijnych) umowę sprzedaży Maszyny. Maszyna będąca przedmiotem sprzedaży była używana, niesprawna i wymagała remontu celem zagwarantowania jej prawidłowego działania. Kupujący zobowiązał się do dokonania demontażu i wywozu Maszyny na własny koszt i na własne ryzyko, zgodnie z harmonogramem wywozu. Wszelkie korzyści i ciężary związane z Maszyną przechodzą na Kupującego w dniu przystąpienia przez niego do demontażu Maszyny celem jej wywozu. Strony ustaliły, iż wynagrodzenie tytułem sprzedaży maszyny zostanie zapłacone w trzech transzach, pierwsza przy potwierdzeniu zamówienia, druga przed rozpoczęciem operacji demontażu oraz trzecia po demontażu, lecz przed załadowaniem. Kupujący oświadczył, że część maszyny zostanie wywieziona z Polski bezpośrednio do Włoch, a pozostała jej część zostanie wywieziona do podmiotu trzeciego poza granicę Unii Europejskiej. Za organizację transportu będzie w każdym przypadku podmiot włoski. Kupujący zobowiązał się przy tym dostarczyć Spółce dokumenty potwierdzające wywóz Maszyny do innego państwa członkowskiego UE, zgodnie art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 45a Rozporządzenia Wykonawczego (UE) 2018/1912 z 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi jak również art. 42 ust. 3 i 4 Ustawy o podatku od towarów i usług w terminie do 7 lipca 2022 r. W przypadku wywozu Maszyny poza granicę Unii Europejskiej Kupujący zobowiązał się przedłożyć Sprzedającemu, w terminie do 7 lipca 2022 r., dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, o których mowa wart. 41 ust. 6 i 6a Ustawy o VAT. Celem włoskiej firmy jest dostarczenie maszyny do klienta w Arabii Saudyjskiej; pierwsza część maszyny, część prasująca, jest w stanie roboczym, więc może być dostarczona bez zmian. Druga część, „głowica” zostanie przetransportowana do Włoch i odnowiona przed dostarczeniem do klienta w Arabii Saudyjskiej. Maszyna działa jako całość i część poddana renowacji zostanie dostarczona do klienta z Arabii Saudyjskiej. Część Maszyny niewymagająca renowacji zostanie przetransportowana bezpośrednio do portu i wysłana do Arabii Saudyjskiej. Podmiotem eksportującym jest włoski nabywca. Logistyką transportu zajmuje się podmiot włoski i on pokrywa koszty z tym związane. Pozostała część Maszyny zostanie przetransportowana do Włoch celem poddania jej renowacji. Wnioskodawca wskazał, że przeniesienie prawa do dysponowania Maszyną jak właściciel nastąpi z dniem, w którym zostanie Maszyna przygotowana do wywozu (nastąpi to na terytorium Polski). Wywóz Maszyny leży w gestii Kupującego i odbywa się na rzecz Kupującego przez podmiot trzeci, który działa na jego i zlecenie. Procedura wywozu towaru rozpocznie się na terytorium Polski. Zgłoszenie Maszyny do stosownych procedur celnych (wywozowych) leży w gestii Kupującego. Z posiadanych informacji od Kupującego, który realizuje ten proces, zleci on przeprowadzenie procedury wywozowej podmiotowi trzeciemu. Jako eksporter na dokumentach widniał będzie Kupujący. Z uzyskanych od kontrahenta włoskiego informacji, wynika, iż faktura przenosząca prawo do dysponowania towarem przez podmiot z Arabii Saudyjskiej zostanie wystawiona po remoncie i renowacji części Maszyny jadącej do Włoch. W tym czasie część Maszyny będzie zatem w Arabii Saudyjskiej (część prasowana) a pozostała część (ścinająca) będzie znajdowała się we Włoszech, celem renowacji. Dopiero po renowacji nastąpi przeniesienie własności Maszyny na podmiot z Arabii Saudyjskiej. Zgodnie z zapisami umownymi Spółka otrzyma niezbędne dokumenty potwierdzające wywóz Maszyny poza terytorium Polski (część Maszyny wyjedzie do Włoch celem przeprowadzenia renowacji, a druga część zostanie wysłana bezpośrednio poza granice UE). Na ten moment Spółka nie dysponuje tymi dokumentami. Zapisy umowne zobowiązują Kupującego do przekazania dokumentów zgodnie z treścią art. 42 ust. 3 i 4 Ustawy o VAT (dla części transportowanej do innego kraju UE) oraz art. 41 ust. 6 i 6a Ustawy o VAT (dla części transportowanej poza granice UE) po dokonanym demontażu oraz wywozie Maszyny za granicę. Kupujący ma zatem obowiązek dostarczyć dokumenty wymagane przepisami prawa. Ponadto, Spółka zakłada, iż będzie posiadała ww. dokumenty przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej.

Kontrahent przekaże Wnioskodawcy włoski numer identyfikacyjny. Kontrahent jest zarejestrowany na potrzeby transakcji unijnych we Włoszech.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy sprzedaż przez Niego Maszyny na rzecz Włoskiego Kontrahenta stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną stawką 0%, czy też dokonaną sprzedaż należy kwalifikować jako eksport pośredni.

Wnioskodawca wskazał, że Spółka (pierwszy podmiot) przenosi prawo do rozporządzania towarem (Maszyną) jak właściciel na rzecz drugiego podmiotu (Kontrahenta z Włoch), a następnie drugi podmiot (Kontrahent z Włoch) przenosi prawo do rozporządzania jak właściciel towarami na rzecz trzeciego podmiotu (podmiotu z kraju spoza Unii Europejskiej).

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, należy w pierwszej kolejności ocenić, czy dostawa ww. Maszyny stanowi część dostawy łańcuchowej.

W analizowanej sprawie, w wyniku dokonanej przez Wnioskodawcę dostawy Maszyny na rzecz Kontrahenta z Włoch, część Maszyny (część prasująca), która nie wymaga renowacji zostanie wywieziona poza terytorium Unii Europejskiej i dostarczona do odbiorcy końcowego w Arabii Saudyjskiej. Procedura wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej rozpoczyna się w Polsce. Podmiotem eksportującym jest włoski nabywca. Za transport jest odpowiedzialny Kontrahent z Włoch i to on pokrywa koszty z tym związane. Natomiast pozostała część Maszyny („głowica”) zostanie przetransportowana do Włoch celem poddania jej renowacji. Maszyna działa jako całość i część poddana renowacji we Włoszech zostanie w późniejszym etapie dostarczona do klienta z Arabii Saudyjskiej. Faktura przenosząca prawo do dysponowania towarem na podmiot z Arabii Saudyjskiej zostanie wystawiona po remoncie i renowacji części Maszyny jadącej do Włoch. W tym czasie część Maszyny będzie zatem w Arabii Saudyjskiej (część prasowana), a pozostała część (ścinająca) będzie znajdowała się we Włoszech, celem renowacji. Dopiero po renowacji nastąpi dostawa gotowej, sprawnej Maszyny oraz przeniesienie własności Maszyny na podmiot z Arabii Saudyjskiej. Również za transport części Maszyny z Włoch do ostatecznego odbiorcy będzie odpowiedzialny podmiot włoski.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności oraz treść powołanego wyżej art. 22 ust. 2, który przesądza o tym, czy dana transakcja jest transakcją łańcuchową, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji nie dochodzi do dostawy tego samego towaru przez kilka podmiotów (przedmiotem dostaw są dwie różne części Maszyny). W konsekwencji, transakcja sprzedaży Maszyny na rzecz Kontrahenta z Włoch nie może być traktowana jako część transakcji łańcuchowej.

W tej sytuacji należy rozstrzygnąć, czy w przedstawionym opisie stanu faktycznego, wystąpi eksport towarów w odniesieniu do części Maszyny, która jest wysyłana bezpośrednio poza terytorium Unii Europejskiej. Odnosząc się do przesłanek definiujących eksport, należy stwierdzić, że dostawa tej części Maszyny stanowi eksport pośredni w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b ustawy, bowiem w konsekwencji dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta z Włoch, który następnie dokonuje dostawy części Maszyny do klienta z Arabii Saudyjskiej, nastąpi wywóz towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej. Przeniesienie prawa do rozporządzania Maszyną jak właściciel na rzecz Włoskiego Kontrahenta nastąpi na terytorium Polski z dniem, w którym Maszyna zostanie przygotowana do wywozu. Zatem pierwsza z przesłanek definiujących eksport ostanie spełniona. Wywóz realizowany jest przez nabywcę, tj. Kontrahenta z Włoch. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z zapisami umownymi Spółka otrzyma niezbędne dokumenty potwierdzające wywóz Maszyny poza terytorium Polski. Dla części Maszyny transportowanej poza granice UE, Kupujący zobowiązał się do przekazania dokumentów zgodnie z art. 41 ust. 6 i 6a ustawy. Zatem opisana wyżej transakcja będzie stanowiła eksport pośredni towarów – pod warunkiem posiadania przez Wnioskodawcę dokumentów potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

W odniesieniu natomiast do części Maszyny sprzedanej przez Wnioskodawcę, która została wywieziona przez nabywcę bezpośrednio do Włoch, należy wskazać, że ta część Maszyny jest transportowana do Włoch w celu przeprowadzenia renowacji. Po renowacji ww. część zostanie dostarczona w późniejszym czasie przez Kontrahenta z Włoch do odbiorcy końcowego w Arabii Saudyjskiej. Również w tym przypadku podmiotem organizującym i opłacającym transport jest podmiot włoski. Kontrahent z Włoch jest zarejestrowany na potrzeby transakcji unijnych we Włoszech i przekaże Wnioskodawcy włoski numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do części Maszyny transportowanej do innego kraju UE (tj. do Włoch), Kupujący zobowiązał się dostarczyć dokumenty potwierdzające wywóz Maszyny do innego państwa członkowskiego UE, zgodnie art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 45a Rozporządzenia Wykonawczego (UE) 2018/1912 z 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi jak również art. 42 ust. 3 i 4 ustawy. Wnioskodawca zakłada, że będzie w posiadaniu dokumentów, o których mowa powyżej przed upływem terminu do złożenia deklaracji. W konsekwencji, należy stwierdzić, że dostawa części Maszyny, o której mowa powyżej, stanowi dla Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną według stawki 0%.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane regulacje prawne, należy stwierdzić, że:

- dostawa części Maszyny, która zostanie wywieziona przez Kontrahenta z Włoch bezpośrednio do podmiotu trzeciego poza granicę Unii Europejskiej, stanowi dla Wnioskodawcy eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy,

- dostawa części Maszyny, która zostanie przez Kontrahenta wywieziona do Włoch w celu przeprowadzenia renowacji, stanowi dla Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, opodatkowaną według stawki 0%.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tutejszy organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności, wydając przedmiotową interpretację – zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym – jako element opisu sprawy przyjęto, że Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentów potwierdzających dokonanie eksportu oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy w odniesieniu do transakcji sprzedaży Maszyny. Powyższe zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy i nie było przedmiotem oceny.

Jednocześnie organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi dysponuje podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celnoskarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).