Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej obowiązku rozliczenia dochodów z wynajmu mieszkania w deklaracji JPK_V7K (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) i nieprawidłowe w części dotyczącej nieuznania pośrednictwa w dokonywaniu opłat takich jak zużycie wody, prądu, ogrzewania związanych z wynajmem mieszkania przez najemcę na rzecz spółdzielni mieszkaniowej i dostawców zewnętrznych za dostawę towarów i usług, a w konsekwencji nieuwzględniania ww. pośrednictwa w rozliczeniach kwartalnych JPK_V7K (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
9 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 2 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:
· obowiązku rozliczenia dochodów z wynajmu mieszkania w deklaracji JPK_V7K (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
· nieuznania pośrednictwa w dokonywaniu opłat takich jak zużycie wody, prądu, ogrzewania związanych z wynajmem mieszkania przez najemcę na rzecz spółdzielni mieszkaniowej i dostawców zewnętrznych za dostawę towarów i usług, a w konsekwencji nieuwzględniania ww. pośrednictwa w rozliczeniach kwartalnych JPK_V7K (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 sierpnia 2022 r. (wpływ 11 sierpnia 2022 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Od 1 maja 2019 r. jest Pan czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług) z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego (rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług).
Rozlicza się Pan w okresach kwartalnych.
W przyszłości zamierza Pan wynajmować prywatne mieszkanie zakupione wraz z Pana żoną (nie prowadzi ona działalności gospodarczej oraz nie jest czynnym podatnikiem VAT) w ramach tak zwanego najmu okazjonalnego.
Umowa najmu będzie podpisana pomiędzy Panem a najemcą.
Mieszkanie będzie wynajmowane na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.
Najemca będzie płacił stały czynsz w okresach miesięcznych.
Pan jako wynajmujący będzie również pośredniczył w obowiązku uiszczania opłat za użytkowanie mieszkania na rzecz spółdzielni mieszkaniowej oraz dostawców mediów przez najemcę mieszkania.
Na podstawie faktur i rozliczeń ze spółdzielni mieszkaniowej oraz dostawców zewnętrznych dokumentujących realne zużycie mediów (prąd, ogrzewanie, woda itp.) najemca będzie przelewał odpowiednią kwotę na Pana rachunek bankowy, z którego dokona Pan zapłaty za media.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
Będzie pośredniczył Pan jako Wynajmujący lokal w:
· opłacie za energię elektryczną; stroną umowy będzie Pan oraz dostawca zewnętrzny energii elektrycznej; będzie Pan jedynie przenosił koszty energii elektrycznej na Najemcę bez naliczania dodatkowej marży; zużycie będzie obliczane w oparciu o stan licznika; Najemca nie będzie miał prawa wyboru dostawcy energii elektrycznej; Najemca będzie decydował o sposobie korzystania z energii elektrycznej poprzez wielkość jej zużycia;
· opłacie za zużycie wody i kanalizację; stroną umowy będzie Pan oraz spółdzielnia mieszkaniowa; będzie Pan jedynie przenosił koszty zużycia wody i kanalizacji na Najemcę bez naliczania dodatkowej marży; zużycie będzie obliczane w oparciu o stan licznika; Najemca nie będzie miał prawa wyboru dostawcy wody i kanalizacji; Najemca będzie decydował o sposobie korzystania z wody i kanalizacji poprzez wielkość ich zużycia;
· opłacie za podgrzanie wody; stroną umowy będzie Pan oraz spółdzielnia mieszkaniowa; będzie Pan jedynie przenosił koszty podgrzania wody na Najemcę bez naliczania dodatkowej marży; koszt podgrzania wody będzie obliczany w oparciu o stan licznika; Najemca nie będzie miał prawa wyboru dostawcy podgrzania wody; Najemca będzie decydował o sposobie korzystania z podgrzania wody poprzez wielkość jej zużycia;
· opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi; stroną umowy będzie Pan oraz spółdzielnia mieszkaniowa; będzie Pan jedynie przenosił koszty gospodarowania odpadami komunalnymi na Najemcę bez naliczania dodatkowej marży; koszt gospodarowania odpadami komunalnymi będzie obliczany w oparciu o liczbę osób zamieszkujących mieszkanie; Najemca nie będzie miał prawa wyboru dostawcy odpowiedzialnego za gospodarowanie odpadami komunalnymi; Najemca nie będzie miał możliwości wyboru sposobu korzystania z gospodarowania odpadami komunalnymi, ponieważ opłata uzależniona jest od ilości zamieszkujących mieszkanie osób;
· opłacie za centralne ogrzewanie, zarządzanie nieruchomością wspólną i fundusz remontowy; stroną umowy będzie Pan oraz spółdzielnia mieszkaniowa; będzie Pan jedynie przenosił koszty za centralne ogrzewanie, zarządzanie nieruchomością wspólną i fundusz remontowy na Najemcę bez naliczania dodatkowej marży; koszt za centralne ogrzewanie, zarządzanie nieruchomością wspólną i fundusz remontowy w ciągu roku będzie obliczany w oparciu powierzchnię mieszkania, po skończonym roku nastąpi rozliczenie wpłaconych zaliczek; Najemca nie będzie miał prawa wyboru dostawcy odpowiedzialnego za centralne ogrzewanie, zarządzanie nieruchomością wspólną i fundusz remontowy; Najemca nie będzie decydował o sposobie korzystania z centralnego ogrzewania, zarządzania nieruchomością wspólną i fundusz remontowy, ponieważ opłaty te uzależnione są od wielkości mieszkania.
Pytania
1. Czy ze względu na status czynnego podatnika VAT, wynajem prywatnego mieszkania kupionego wraz z Pana żoną, z podpisaną umową najmu na Pana, zobowiązuje Pana do rozliczenia dochodów z wynajmu mieszkania w deklaracji JPK_V7K?
2. Czy wyłącznie pośrednictwo w dokonywaniu opłat związanych z wynajmem mieszkania przez najemcę na rzecz spółdzielni mieszkaniowej i dostawców zewnętrznych należy traktować przez Pana jako dostawę towarów i usług i uwzględniać je w rozliczeniach kwartalnych JPK_V7K?
Pana stanowisko w sprawie
Uważa Pan, że status czynnego podatnika VAT zobowiązuje Pana do uwzględniania w dokonywanych rozliczeniach VAT na deklaracjach JPK_V7K, również dostawy usług polegających na wynajmie prywatnego mieszkania.
Nie ma tu znaczenia współwłasność z Pana żoną oraz to, że wynajem mieszkania korzysta ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ustawy o VAT.
Uważa Pan, że wyłącznie pośrednictwo w dokonywaniu opłat związanych z wynajmem mieszkania przez najemcę takich jak zużycie wody, prądu, ogrzewania nie zobowiązuje Pana do rozliczania tych opłat w deklaracji JPK_V7K, ponieważ nie można tego uznać za dostawę towarów i usług, ponieważ faktyczna dostawa następuje pomiędzy spółdzielnią mieszkaniową i firmami zewnętrznymi a najemcą mieszkania.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku – jest prawidłowe w części dotyczącej obowiązku rozliczenia dochodów z wynajmu mieszkania w deklaracji JPK_V7K (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) i nieprawidłowe w części dotyczącej nieuznania pośrednictwa w dokonywaniu opłat takich jak zużycie wody, prądu, ogrzewania związanych z wynajmem mieszkania przez najemcę na rzecz spółdzielni mieszkaniowej i dostawców zewnętrznych za dostawę towarów i usług, a w konsekwencji nieuwzględniania ww. pośrednictwa w rozliczeniach kwartalnych JPK_V7K (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Z kolei, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:
Rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).
Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.
Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.
Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
W tym miejscu należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.
Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):
Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.
Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Ponadto ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT, dostawy towarów lub świadczenia usług, tj. zakres zwolnienia przedmiotowego, został określony między innymi w art. 43 ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:
Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2021 r. poz. 2224 oraz z 2022 r. poz. 807 i 1561).
Stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy:
Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.
W poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy wymieniono PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 55 usługi związane z zakwaterowaniem sklasyfikowane w PKWiU 55.
Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta m.in. świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.
Zatem powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:
· świadczenie usługi na własny rachunek,
· charakter mieszkalny nieruchomości,
· mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.
Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.
Z treści wniosku wynika, że w przyszłości Wnioskodawca, posiadający status czynnego podatnika podatku VAT, zamierza wynajmować na własny rachunek prywatne mieszkanie, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca poinformował, że mieszkanie zakupił razem z żoną ale umowa najmu będzie zawierana pomiędzy Wnioskodawcą a najemcą.
Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii obowiązku wykazywania w JPK_V7K usługi polegającej na wynajmie mieszkania w celach mieszkaniowych.
W pierwszej kolejności, należy stwierdzić, że na gruncie niniejszej sprawy – spełnione będą przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonej usługi najmu mieszkania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.
W myśl art. 99 ust. 1 ustawy:
Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.
Zgodnie z art. 99 ust. 7c ustawy:
Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika.
W myśl art. 99 ust. 11b ustawy:
Deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej.
Na podstawie art. 99 ust. 11c ustawy:
Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2020 r. poz. 346, 568, 695, 1517 i 2320), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.
Stosownie do zapisu art. 99 ust. 13b ustawy:
Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy.
Natomiast zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy:
Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:
1. rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;
2. kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;
3. kontrahentów;
4. dowodów sprzedaży i zakupów.
Zgodnie z art. 109 ust. 3b ustawy:
Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.
Stosownie do zapisu art. 109 ust. 14 ustawy:
Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji.
Na mocy ustawowego upoważnienia 15 października 2019 r. Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 poz. 1988 ze zm.), dalej: „rozporządzenie”, którego przepisy weszły w życie z dniem 1 października 2020 r.
Rozdział 2 ww. rozporządzenia dotyczy Szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach.
W myśl § 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia:
Dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego, o których mowa w § 2 pkt 8, obejmują wysokość podstawy opodatkowania, a w przypadkach określonych w lit. d– f oraz i–m – także wysokość podatku należnego, z tytułu dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, zwolnionych od podatku.
Rozdział 3 ww. rozporządzenia dotyczy Szczegółowego zakresu danych zawartych w ewidencji.
Zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia:
Ewidencja zawiera następujące dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku należnego wysokość podstawy opodatkowania wynikającą z następujących czynności podlegających opodatkowaniu, w odniesieniu do których istnieje obowiązek wystawienia przez podatnika faktury na podstawie przepisów ustawy, z wyjątkiem faktur dokumentujących czynności ujęte w ewidencji, o której mowa w pkt 8 i 9 dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, zwolnionych od podatku.
Z opisu struktury ewidencji w zakresie podatku należnego dla JPK_V7M i JPK_V7K wynika, że w polu K_10 należy wykazać wysokość podstawy opodatkowania wynikająca z dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, zwolnionych od podatku. W polu tym podaje się wartość netto dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 lub art. 82 ustawy
Natomiast z opisu struktury pozycji szczegółowych deklaracji dla JPK_V7M i JPK_V7K wynika, że w polu P_10 należy wykazać zbiorcza wysokość podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, zwolnionych od podatku – wykazanych w polu K_10 ewidencji).
Wnioskodawca, jako czynny podatnik podatku VAT, będzie świadczył usługi wynajmu mieszkanie, które będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem w tej sytuacji, Zainteresowany będzie zobowiązany do złożonia JPK_V7K (ewidencje i deklaracje) poprzez uwzględnienie w wymaganym okresie rozliczeniowym kwoty netto w polach K_10 i P_10 struktury JPK_V7K.
Podsumowując, Wnioskodawca posiadający status czynnego podatnika podatku VAT, będzie zobowiązany do rozliczenia dochodów w deklaracji JPK_V7K z tytułu świadczenia usługi najmu mieszkania.
W związku z tym, stanowisko Pana w tym zakresie jest prawidłowe.
Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy wyłącznie pośrednictwo w dokonywaniu opłat związanych z wynajmem mieszkania przez najemcę na rzecz spółdzielni mieszkaniowej i dostawców zewnętrznych należy traktować jako dostawę towarów i usług i uwzględniać je w rozliczeniach kwartalnych JPK_V7K.
Należy wskazać, że w świetle art. 8 ust. 2a ustawy:
W przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług.
Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że:
W przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.
Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.
W myśl z art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.
Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
-
podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
-
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
W tym miejscu należy wskazać, że dla celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, na co wskazuje art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Z utrwalonego orzecznictwa TSUE wynika niemniej, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy.
W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji. Odwołując się dalej do dotychczasowego orzecznictwa, należy wziąć wówczas pod uwagę okoliczności, które umożliwiają rozróżnienie dwóch głównych sytuacji.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.
Co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wody, energii elektrycznej i cieplnej, gazu, odprowadzania ścieków, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie wg liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości czy też powierzchnia nieruchomości.
Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika według przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału.
Natomiast w przypadku gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.
Zaznacza się, że okoliczności faktyczne, które były przedmiotem wyroku TSUE w sprawie C-42/14 dotyczyły przypadku, w którym wskazane powyżej dostawy towarów i świadczenie usług były refakturowane, tj. wynajmujący przenosił na najemcę poniesione koszty z tytułu nabycia tych towarów i usług od podmiotów trzecich bez doliczania marży. Należy zatem uznać, że ustalone przez Trybunał i wskazane powyżej zasady kwalifikacji świadczeń w ramach umowy najmu nieruchomości mają zastosowanie wyłącznie w przypadku, jeżeli wynajmujący dokonuje na rzecz najemcy refakturowania (przeniesienia) dokładnego kosztu towaru lub usługi, jakim został obciążony przez podmiot trzeci, faktycznie zapewniający świadczenie najemcy.
Zatem przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą najmu nieruchomości, w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.
W opinii Wnioskodawcy wyłącznie pośrednictwo w dokonywaniu opłat związanych z wynajmem mieszkania przez najemcę takich jak zużycie wody, prądu, ogrzewania nie zobowiązuje Pana do rozliczania tych opłat w deklaracji JPK_V7K, ponieważ nie można tego uznać za dostawę towarów i usług, ponieważ faktyczna dostawa następuje pomiędzy spółdzielnią mieszkaniową i firmami zewnętrznymi a najemcą mieszkania.
Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.
W analizowanej sprawie będzie pośredniczył Pan jako Wynajmujący lokal w:
· opłacie za energię elektryczną; stroną umowy będzie Pan oraz dostawca zewnętrzny energii elektrycznej; będzie Pan jedynie przenosił koszty energii elektrycznej na Najemcę bez naliczania dodatkowej marży; zużycie będzie obliczane w oparciu o stan licznika; Najemca nie będzie miał prawa wyboru dostawcy energii elektrycznej; Najemca będzie decydował o sposobie korzystania z energii elektrycznej poprzez wielkość jej zużycia;
• opłacie za zużycie wody; stroną umowy będzie Pan oraz spółdzielnia mieszkaniowa; będzie Pan jedynie przenosił koszty zużycia wody na Najemcę bez naliczania dodatkowej marży; zużycie będzie obliczane w oparciu o stan licznika; Najemca nie będzie miał prawa wyboru dostawcy wody; Najemca będzie decydował o sposobie korzystania z wody poprzez wielkość ich zużycia;
• opłacie za centralne ogrzewanie; stroną umowy będzie Pan oraz spółdzielnia mieszkaniowa; będzie Pan jedynie przenosił koszty za centralne ogrzewanie na Najemcę bez naliczania dodatkowej marży; koszt za centralne ogrzewanie w ciągu roku będzie obliczany w oparciu powierzchnię mieszkania, po skończonym roku nastąpi rozliczenie wpłaconych zaliczek; Najemca nie będzie miał prawa wyboru dostawcy odpowiedzialnego za centralne ogrzewanie; Najemca nie będzie decydował o sposobie korzystania z centralnego ogrzewania, ponieważ opłaty te uzależnione są od wielkości mieszkania.
Zatem w niniejszej sprawie najemca lokalu ma możliwość wyboru sposobu korzystania z powyższych mediów (tj. zużycia wody, prądu, ogrzewania) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia na podstawie faktycznego odczytu z liczników.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro zużycie poszczególnych mediów zależne jest od faktycznego zużycia przez najemców, ustalonego w oparciu o urządzenia pomiarowe (liczniki) lub inne kryteria uwzględniające zużycie mediów np. powierzchnia nieruchomości lub liczba osób korzystająca z nieruchomości, to najem nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe i związane z nimi ww. media, stanowią odrębne i niezależne świadczenia, które to świadczenia podlegają opodatkowaniu wg stawek właściwych dla danej czynności.
Zatem w świetle powyższego wskazać należy, że w przypadku obciążania najemcy lokalu mieszkalnego opłatami za zużycie wody, prądu i ogrzewania brak jest podstaw do traktowania ww. opłat jako elementu kalkulacyjnego opłaty czynszowej usługi najmu.
Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów i orzecznictwa sądów, w przypadku, gdy faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla ich zużycie, to świadczenia te powinny być traktowane jako odrębne i niezależne od usługi najmu. W analizowanym przypadku, wskazane media są rozliczane odrębnie od czynszu najmu. Kryterium zużycia przyjęte przez Wnioskodawcę – liczniki, powierzchnia, prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca obciąża najemcę kosztami ww. mediów w sposób odzwierciedlający ich zużycie.
Czynności powyższe powinny być rozliczane niezależnie od usługi najmu i – co do zasady – opodatkowane odpowiednio stawkami podatku VAT właściwymi dla danego rodzaju świadczenia.
W świetle powyższego brak jest podstaw, aby uznać, że dostawa mediów jest nierozerwalnie związana z najmem lokalu mieszkalnego, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie tworzą one bowiem obiektywnie tylko jednego niepodzielnego świadczenia, tj. nie stanowią kompleksowej usługi najmu ww. lokalu. Zatem, w przypadku najmu ww. lokalu mieszkalnego usługa dostawy mediów, których zużycie rozliczane jest w oparciu o ww. kryterium (liczniki lub inne kryteria uwzględniające zużycie mediów), winna być opodatkowana według stawek właściwych dla dostawy poszczególnych czynności, a nie dla usługi najmu. Dotyczy to opłaty za zużycie wody, prądu, ogrzewania, o których mowa we własnym stanowisku w sprawie.
Majac na uwadze powyższe oraz poczynione wyjaśnienia dotyczące JPK_V7K w zagadnieniu nr 1, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie odpowiednio dokonywał sprzewdaży ww. świadczen na rzecz najmency. Sprzedaż ta powinna znaleźć również odzwierciedlenie w zapisach JPK_V7K.
Dodatkowo informujemy, że sytuacja będzie odmienna w przypadkach takich jak zarządzanie nieruchomością, fundusz remontowy oraz opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Opłaty te są związane z eksploatacją/użytkowaniem lokali, które najemcy zobowiązani są ponosić ale nie mają one związku z jego indywidualnym zużyciem (tak jak w przypadku mediów liczonych według elementu kalkulacyjnego (w odniesieniu do konkretnego mieszkania), na którego wysokość/koszt ma bezpośredni wpływ. Przyjąć zatem należy, że opłaty te stanowią element kalkulacyjny czynszu najmu, a więc zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, powinny być wliczone do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług usługi najmu i wraz z nim ujmowane w pliku JPK_V7K.
Podsumowując, wyłącznie pośrednictwo w dokonywaniu opłat związanych z wynajmem mieszkania przez najemcę na rzecz spółdzielni mieszkaniowej i dostawców zewnętrznych należy traktować przez Pana jako dostawę towarów i usług i uwzględniać je – na zasadach opisanych powyżej – w rozliczeniach kwartalnych JPK_V7K.
W związku z tym, stanowisko Pana ocenione całościowo jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).